BGE-125-IV-17 - 1999-02-15 - ATF - Droit pénal et procédure penale - Art. 251 ch. 1 CP et art. 110 ch. 5 al. 1 CP; art. 530 ss CO, art. 552 ss CO et art. 957 ss CO; comptabilité d'une étude

Urteilskopf

125 IV 17

5. Auszug aus dem Urteil des Kassationshofes vom 15. Februar 1999 i.S. X. gegen Staatsanwaltschaft des Kantons Obwalden (Nichtigkeitsbeschwerde)
Regeste (de):

Art. 251 Ziff. 1 StGB und Art. 110 Ziff. 5 Abs. 1 StGB; Art. 530 ff . OR, Art. 552 ff . OR und Art. 957 ff . OR; inhaltlich unrichtige Buchhaltung eines Anwaltsbüros, Falschbeurkundung.

Eine Buchführung ist dann eine kaufmännische, wenn sie nach der Zielsetzung von Art. 957 OR geführt wird, lückenlose Belege und Bücher umfasst und so die Feststellung der Vermögenslage mit den Schuld- und Forderungsverhältnissen sowie der Betriebsergebnisse der Geschäftsjahre ermöglicht, unabhängig davon, ob das betreffende Unternehmen der Buchführungspflicht unterliegt (Präzisierung von BGE 91 IV 188).

Falschbeurkundung bejaht bei einem Anwalt, der veranlasste, dass in der Buchhaltung des Anwaltsbüros Einnahmen nicht verbucht wurden, die nach der mit seinem Partner getroffenen Vereinbarung hätten verbucht werden müssen (E. 2).

Regeste (fr):

Art. 251 ch. 1 CP et art. 110 ch. 5 al. 1 CP; art. 530 ss CO, art. 552 ss CO et art. 957 ss CO; comptabilité d'une étude d'avocat dont le contenu est inexact, faux intellectuel dans les titres.

Une comptabilité est commerciale dès qu'elle est établie en vue d'atteindre les buts visés à l'art. 957 CO, qu'elle contient des pièces et des livres complets permettant de révéler la situation financière de l'entreprise, l'état des dettes et créances se rattachant à l'exploitation de même que le résultat des exercices annuels; cela vaut indépendamment de l'obligation pour l'entreprise de tenir des livres (précision de l'ATF 91 IV 188).

Faux intellectuel retenu à la charge d'un avocat qui, au mépris d'un accord avec son associé, ne comptabilisait pas certaines recettes qui auraient dû figurer dans les comptes de l'étude (consid. 2).

Regesto (it):

Art. 251 n. 1 CP e art. 110 n. 5 cpv. 1 CP; art. 530 segg. CO, art. 552 segg. CO e art. 957 segg. CO; contabilità di uno studio d'avvocatura, il cui contenuto è inesatto, falsità ideologica in documenti.

Una contabilità è commerciale quando è tenuta ai fini stabiliti dall'art. 957 CO e contiene come tale i documenti e i libri completi da cui si possono rilevare lo stato patrimoniale dell'azienda, i rapporti di debito e di credito derivanti dal corso degli affari e il risultato dei singoli esercizi annuali; ciò vale indipendentemente dall'obbligo per l'azienda di tenere una contabilità (precisazione di DTF 91 IV 188).

Falsità ideologica ammessa a carico di un avvocato che, in violazione di un accordo concluso con il suo associato, non allibrava determinati redditi che avrebbero dovuto figurare nella contabilità dello studio (consid. 2).

Sachverhalt ab Seite 18

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X., Rechtsanwalt und Notar, arbeitete seit dem Frühjahr 1987 als Mitarbeiter beim seit dem 15. April 1984 bestehenden Anwaltsbüro Y. Auf den 1. Januar 1990 nahm Rechtsanwalt Y. den X. als Partner in seine Kanzlei auf. Im Partnerschaftsvertrag vom 12. Dezember 1989 regelten Y. und X. ihre Zusammenarbeit. In diesem Vertrag setzten die Parteien den Substanzwert der bestehenden Praxis unter Berücksichtigung von Aktiven und Passiven einvernehmlich mit Fr. 500'000.-- fest. Für den Einkauf hatte X. zunächst ohne Berücksichtigung eines Goodwills eine Summe von Fr. 75'000.-- per 1. Januar 1990 zu bezahlen. Im Übrigen sollte der Einkauf mit der Aufteilung des Betriebsergebnisses vollzogen werden. Die beiden Anwälte vereinbarten einen Honorar- und Einnahmepool, in den grundsätzlich sämtliche Einnahmen fliessen sollten. Persönliche Entschädigungen aus Ämtern waren nicht Bestandteil des Honorarpools. Der Partnerschaftsvertrag sah vor, dass nach Abzug sämtlicher Unkosten (inkl. Geschäftsfahrzeug und Spesen) der verbleibende
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Gewinn aus dem Advokaturbüro so verteilt werden sollte, dass Y. in den ersten fünf Jahren 60% und X. 40% und danach jeder 50% des Gewinns erhalten sollte. Die Parteien veranschaulichten die Grundsätze des Partnerschaftsvertrags in einer Modellrechnung, welche Bestandteil des Vertrages war und beidseitig unterzeichnet wurde. X. vereinnahmte im Zeitraum zwischen 30. April 1991 und 8. März 1994 Honorar- und Gebührenzahlungen von Klienten im Betrag von insgesamt Fr. 154'179.55 nicht über den Pool, sondern für sich privat. Dadurch wurden die privaten Rechnungen von X. nicht in der Buchhaltung des Anwaltsbüros Y. & X. erfasst. Am. 15. April 1997 verurteilte das Kantonsgericht des Kantons Obwalden X. wegen Falschbeurkundung zu 8 Monaten Gefängnis, bedingt bei einer Probezeit von zwei Jahren. Am 21. Oktober 1998 wies das Obergericht des Kantons Obwalden die dagegen erhobene Appellation von X. sowie die Anschlussappellation der Staatsanwaltschaft ab und bestätigte das Urteil des Kantonsgerichts. X. führt eidgenössische Nichtigkeitsbeschwerde mit dem Antrag, das Urteil des Obergerichts aufzuheben, soweit seine Appellation abgewiesen wurde, und die Sache zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Das Bundesgericht weist die Beschwerde ab.

Erwägungen

Aus den Erwägungen:

1. a) Die Vorinstanz führt aus, im Partnerschaftsvertrag vom 12. Dezember 1989 hätten der Beschwerdeführer und Y. genau geregelt, welcher Anteil jedem am Geschäftsergebnis zukomme. Es habe sich nicht um eine Unkosten-, sondern um eine Erfolgsgemeinschaft gehandelt. Entsprechend hätten die Partner einen gemeinsamen Briefkopf verwendet, die Mandatsverträge im Namen der Praxisgemeinschaft abgeschlossen, unter der Bezeichnung «Advokaturbüro und Notariat Y. & X.» Rechnung gestellt, den Zahlungsverkehr über ein gemeinsames Konto abgewickelt, gemeinsam zwei Rechtsanwälte als juristische Mitarbeiter und das Sekretariatspersonal beschäftigt, mit ihren Mitarbeitern die Filialen ihres Advokaturbüros in A., B. und C. betrieben, und sie hätten eben eine gemeinsame Buchhaltung führen lassen. Die Buchhaltung von Y. & X. sei dazu bestimmt und grundsätzlich geeignet gewesen, sowohl für die Geschäftspartner als auch für Dritte Aufschluss über die wahre
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Vermögenslage des Advokaturbüros zu geben. Insbesondere hätte sie die vertraglich vorgesehene Gewinnverteilung ermöglichen sollen. Gerade angesichts der angespannten Finanzlage des Advokaturbüros hätte sie auch gegenüber Dritten Verwendung finden können, etwa gegenüber Banken als Kreditgebern. Trotz Fehlens einer eigentlichen Buchführungspflicht setze das Gesetz in Art. 541 OR Geschäftsbücher der einfachen Gesellschaft voraus. Entsprechend gehe die gesellschaftsrechtliche Literatur davon aus, dass bei dauernden einfachen Gesellschaften Vereinbarungen über Art und Zeit der periodischen Rechnungsabschlüsse notwendig seien und dass Dokumente einer freiwilligen Buchführung dann Urkundeneigenschaft erhielten, wenn die Rechtserheblichkeit und Beweisfunktion gegeben seien und den Umständen nach eine ordnungsgemäss geführte Buchhaltung vorliege. Das sei hier eindeutig der Fall. Wie sich den Jahresrechnungen der Gesellschaft entnehmen lasse, sei die Buchhaltung im Auftrag der Gesellschaft und gegen Bezahlung durch einen hierfür ausgebildeten Spezialisten geführt worden. Die Einwendungen der Verteidigung gegen die Qualität der Buchhaltung seien unbegründet, spiele es doch keine Rolle, ob Rechnungen oder Einnahmen gebucht worden seien. Entscheidend sei, dass die vertragsgemässe Gewinnverteilung ohne Buchhaltung nicht hätte erreicht werden können. Jeder Gesellschafter habe hier darauf vertrauen können und dürfen, dass die buchführenden Sekretärinnen und der mit der Buchhaltung der Gesellschaft betraute Treuhänder die Buchhaltung samt Jahresrechnung ordnungsgemäss führten. Dazu habe selbstverständlich auch gehört, dass jeder Partner seine Einnahmen entsprechend seinen Treue- und Sorgfaltspflichten vertragsgemäss in die Gesellschaft einbringe. Die Vorschriften über die kaufmännische Buchführung (Art. 957 ff . OR) seien dabei nach dem aus dem Partnerschaftsvertrag erkennbaren Parteiwillen zur Aufteilung des Betriebsergebnisses als Richtlinien sinngemäss anwendbar gewesen. Die hier geführte Buchhaltung habe Beweiskraft und zumindest eine garantieähnliche Funktion gehabt. Nicht zuletzt hätte sie auch als Beweismittel in einem Zivilprozess, z.B. anlässlich der Liquidation der Gesellschaft, dienen können. Der Partnerschaftsvertrag des Beschwerdeführers mit Y. äussere sich zur Rechtsnatur des Partnerschaftverhältnisses nicht. Es werde in der Lehre und Rechtsprechung die Frage gestellt, ob der Betrieb einer Anwaltskanzlei nicht schon heute eine Kollektivgesellschaft darstelle, liege doch gemäss Art. 530 Abs. 2 OR nur dann eine einfache Gesellschaft vor, wenn nicht die Voraussetzungen einer anderen
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Gesellschaftsform erfüllt seien. Die Frage, ob der Beschwerdeführer zusammen mit seinem Partner eine Kollektivgesellschaft bildete, welche zur Buchführung gesetzlich verpflichtet gewesen wäre, könne offen bleiben, da selbst dann, wenn von einer einfachen Gesellschaft ausgegangen werde, der hier geführten Buchhaltung aufgrund sämtlicher Umstände der Urkundencharakter nicht abgesprochen werden könne. Das bedeute nicht, dass jeder (allenfalls laienhaft geführten) Buchhaltung einer einfachen Gesellschaft Urkundencharakter zukommen müsse. Im vorliegenden Fall sei dies aber zu bejahen. Die erste Instanz habe somit zu Recht nicht schon deshalb eine Falschbeurkundung verneint, weil nach ihrer Auffassung eine freiwillig geführte Buchhaltung im Rahmen einer einfachen Gesellschaft zu beurteilen war. Der Beschwerdeführer habe durch sein Verhalten veranlasst, dass in der Buchhaltung der Gesellschaft Einnahmen nicht verbucht wurden, die nach dem Gesellschaftsvertrag und im Rahmen einer ordnungsgemässen Buchführung hätten verbucht werden müssen. Eine ordnungsgemässe Buchführung setze Vollständigkeit voraus. Durch die aus der Buchhaltung nicht ersichtlichen Auslassungen sei ein falsches Gesamtbild entstanden. Indem der Beschwerdeführer eine rechtlich erhebliche Tatsache unrichtig habe beurkunden lassen, habe er den objektiven Tatbestand der Falschbeurkundung erfüllt.
Die Vorinstanz bejaht auch den subjektiven Tatbestand. Das Verhalten des Beschwerdeführers habe dazu geführt, dass er umfangreiche Honorar- und Gebührenzahlungen für sich privat vereinnahmte und die entsprechenden Beträge deshalb nicht in die Buchhaltung des Advokaturbüros aufgenommen wurden. Dadurch sei einerseits Y. benachteiligt worden, indem sein Anteil am Geschäftsergebnis in den erstellten Jahresrechnungen geringer ausfiel als er hätte ausfallen sollen. Gleichzeitig habe der Beschwerdeführer dadurch einen Vorteil erzielt, indem er die privat abgerechneten Beträge nicht mit seinem Partner habe teilen müssen. Der Beschwerdeführer habe mit Wissen und Willen und damit vorsätzlich gehandelt, als er veranlasste, dass nicht sämtliche Einnahmebelege in die Buchhaltung eingingen. Er habe auch die Absicht gehabt, dadurch einen finanziellen Vorteil zu erlangen, da er den vertraglich vereinbarten Verteilungsschlüssel nicht mehr als gerecht empfunden habe. b) Der Beschwerdeführer macht geltend, beim mit seinem Partner geführten Advokaturbüro habe es sich nicht um eine Kollektivgesellschaft, sondern um eine einfache Gesellschaft gehandelt. Eine einfache Gesellschaft sei zur Buchführung gesetzlich nicht verpflichtet.
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Zwar komme nach einer älteren Rechtsprechung auch der Buchhaltung einer einfachen Gesellschaft Beweisfunktion für ihre inhaltliche Richtigkeit zu. Im Lichte der mit BGE 117 IV 35 begründeten restriktiven Rechtsprechung zur Falschbeurkundung könne daran aber nicht mehr festgehalten werden. Da das Advokaturbüro als einfache Gesellschaft gesetzlich nicht zur Buchführung verpflichtet gewesen sei, könne es nicht als Falschbeurkundung strafbar sein, wenn die Buchhaltung unrichtig erstellt worden sei.
2. a) aa) Die Tatbestände des Urkundenstrafrechts schützen das Vertrauen, welches im Rechtsverkehr einer Urkunde als einem Beweismittel entgegengebracht wird. Mittel zum Beweis kann nur sein, was generell geeignet ist, Beweis zu erbringen. Als Urkunden gelten deshalb unter anderem nur Schriften, die bestimmt und geeignet sind, eine Tatsache von rechtlicher Bedeutung zu beweisen (Art. 110 Ziff. 5 Abs. 1 StGB). Der Urkundencharakter eines Schriftstücks ist relativ. Es kann mit Bezug auf bestimmte Aspekte Urkundencharakter haben, mit Bezug auf andere nicht. So können Rechnungen unabhängig davon, ob sie inhaltlich richtig sind, Urkunden für den Beweis der Tatsache darstellen, dass die entsprechende Erklärung durch den Rechnungssteller abgegeben worden ist. An solchen Rechnungen können deshalb prinzipiell Urkundendelikte begangen werden, etwa durch ihre unzulässige Veränderung (Urkundenfälschung) oder, je nach den Umständen, durch ihre Beseitigung (Urkundenunterdrückung). Nach der Praxis kann sich die Beweisbestimmung eines Schriftstücks einerseits unmittelbar aus dem Gesetz ergeben und andererseits aus dessen Sinn oder Natur abgeleitet werden. Ebenfalls nach Gesetz oder aber nach der Verkehrsübung bestimmt sich, ob und inwieweit einer Schrift Beweiseignung zukommt (BGE 123 IV 61 E. 5a mit Hinweisen). Eine Falschbeurkundung begeht sowohl nach der alten wie nach der neuen Fassung von Art. 251 Ziff. 1 StGB, wer eine rechtlich erhebliche Tatsache unrichtig beurkundet oder beurkunden lässt, in der Absicht, jemanden am Vermögen oder an anderen Rechten zu schädigen oder sich oder einem andern einen unrechtmässigen Vorteil zu verschaffen. Im Unterschied zur Urkundenfälschung im eigentlichen Sinn, welche das Herstellen einer unechten Urkunde erfasst, deren wirklicher Aussteller mit dem aus ihr ersichtlichen Autor nicht identisch ist, betrifft die Falschbeurkundung die Errichtung einer echten, aber unwahren Urkunde, bei der also der wirkliche und der in der Urkunde enthaltene Sachverhalt nicht übereinstimmen, wobei nach allgemeiner Ansicht die einfache schriftliche
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Lüge keine Falschbeurkundung darstellt. Das Vertrauen darauf, dass über die Person des Ausstellers nicht getäuscht wird, ist und darf grösser sein als das Vertrauen, dass jemand nicht in schriftlicher Form lügt. Aus diesem Grund werden an die Beweisbestimmung und Beweiseignung einer Urkunde bei der Falschbeurkundung höhere Anforderungen gestellt. Eine qualifizierte schriftliche Lüge im Sinne der Falschbeurkundung wird nach der neueren bundesgerichtlichen Rechtsprechung nur angenommen, wenn der Urkunde eine erhöhte Glaubwürdigkeit zukommt und der Adressat ihr daher ein besonderes Vertrauen entgegenbringt. Dies ist der Fall, wenn allgemeingültige objektive Garantien die Wahrheit der Erklärung gegenüber Dritten gewährleisten, wie sie unter anderem in der Prüfungspflicht einer Urkundsperson oder in gesetzlichen Vorschriften liegen, die, wie etwa die Bilanzvorschriften der Art. 958 ff . OR, gerade den Inhalt bestimmter Schriftstücke näher festlegen. Blosse Erfahrungsregeln hinsichtlich der Glaubwürdigkeit irgendwelcher schriftlicher Äusserungen genügen dagegen nicht, mögen sie auch zur Folge haben, dass sich der Geschäftsverkehr in gewissem Umfang auf entsprechende Angaben verlässt. Die Grenze zwischen Falschbeurkundung und schriftlicher Lüge muss für jeden Einzelfall unter Berücksichtigung der konkreten Umstände gezogen werden und ist zum Teil mit erheblichen Schwierigkeiten verbunden, die jedoch unumgänglich sind und darin begründet liegen, dass das Gesetz nicht eindeutig regelt, wann noch eine straflose und wann eine strafbare schriftliche Lüge vorliegt (BGE 123 IV 132 E. 3b/aa, 61 E. 5b mit Hinweisen; vgl. dazu auch Martin Schubarth, Zur Auslegung der Urkundendelikte, ZStrR 113/1995, S. 390 ff.; kritisch zur jüngeren Judikatur: GÜNTER STRATENWERTH, Die Falschbeurkundung in der neueren Praxis des Bundesgerichts, recht 1998, S. 166 ff.). Nach der Rechtsprechung sind die kaufmännische Buchführung und ihre Bestandteile (Belege, Bücher, Buchhaltungsauszüge über Einzelkonten, Bilanzen oder Erfolgsrechnungen) im Rahmen der Falschbeurkundung als Absichtsurkunden kraft Gesetzes (Art. 957 , 963 OR) bestimmt und geeignet, Tatsachen von rechtlicher Bedeutung bzw. die in ihr enthaltenen Tatsachen zu beweisen (BGE 122 IV 25 E. 2b mit Hinweis). Nach BGE 91 IV 188 ist auch die Buchhaltung der einfachen Gesellschaft Urkunde im Sinne von Art. 110 Ziff. 5 StGB. Wie das Bundesgericht ausführte, ist die einfache Gesellschaft zwar nicht gemäss Art. 957 ff . OR zur Buchführung verpflichtet, da sie nicht
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im Handelsregister eingetragen werden kann. Ihre Buchhaltung könne daher nicht als kaufmännisch im Sinne des 32. Titels des OR bezeichnet werden. Das schliesse jedoch ihre Qualifikation als Urkunde im Sinne von Art. 110 Ziff. 5 StGB nicht aus. Die Natur der Buchhaltung hänge nicht davon ab, ob sie vorgeschrieben sei oder nicht. Eine nicht kaufmännische Buchhaltung könne auf die gleiche Weise wie eine kaufmännische geführt werden und wie diese der Feststellung der Vermögenslage des Geschäfts, der mit dem Geschäftsbetrieb zusammenhängenden Schuld- und Forderungsverhältnisse sowie der Betriebsergebnisse der einzelnen Geschäftsjahre dienen. Auch sie sei dann sowohl bestimmt als auch geeignet, Tatsachen von rechtlicher Bedeutung zu beweisen (vgl. z.B. Art. 541 OR für die Beziehungen zwischen Gesellschaftern der einfachen Gesellschaft). Zwar sei Art. 963 OR auf sie nicht anwendbar. Die Verpflichtung, diese Bücher vorzulegen, könne sich jedoch aus Prozessgesetzen ergeben. Gemäss Art. 50 Abs. 1 des Bundesgesetzes über den Bundeszivilprozess (BZP; SR 273) sei jede Partei verpflichtet, die in ihren Händen befindlichen Urkunden dem Richter vorzulegen. Die Botschaft des Bundesrates erkläre dazu, als Urkunden im Zivilprozess seien zu betrachten die Schriften, also der Ausdruck von Gedanken durch die Schrift, und jeder Gegenstand, der einen Gedanken verkörpere. Daraus folge, dass die Geschäftsbücher eines nicht im Handelsregister eingetragenen Geschäfts als Beweismittel im Zivilprozess dienen könnten. Wenn sie nicht so geführt seien, dass der Vermögensstand des Geschäfts daraus ersichtlich sei, habe dessen Inhaber zwar nicht Bestrafung nach Art. 325 und 166 StGB zu gewärtigen. Dieser Unterschied, der die Funktion der Geschäftsbücher nicht berühre, beeinflusse jedoch weder ihre Eignung noch ihre Bestimmung als Beweismittel. Dem lasse sich nicht entgegenhalten, dass ein Händler oder Handwerker, der - ohne unter Art. 957 ff . OR zu fallen - Bücher führe, durch nichts verpflichtet werde, eine bestimmte Einnahme zu buchen, und daher, wenn die Buchhaltung Tatsachen unrichtig festhalte, nicht nach Art. 251 StGB bestraft werden könne. Sobald er seine Aufzeichnungen nicht bloss zum Zeitvertreib mache, sondern um die finanzielle Lage seines Geschäfts darlegen zu können und dafür ein Beweismittel zu besitzen, sei er aufgrund der Natur und der Bestimmung der Geschäftsbücher gehalten, diese wahrheitsgemäss zu führen (E. 4). Auch in BGE 108 IV 27 ging es um die inhaltlich falsche Buchhaltung einer einfachen Gesellschaft. Das Bundesgericht hatte sich in diesem Entscheid mit der Abgrenzung zum Steuerstrafrecht zu
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befassen. Da die Täter lediglich Vorteile bei der Besteuerung wollten, kam das Bundesgericht zum Schluss, Schuld- und Unrechtsgehalt der zu beurteilenden Handlung würden durch den Straftatbestand des Fiskaldelikts (Steuerbetrug) voll erfasst. Es liess aber erkennen, dass es bei einem weitergehenden Vorsatz auch Art. 251 StGB als anwendbar erachtete. Es führte aus, der Umstand, dass die Buchhaltung an sich auch im nicht-fiskalischen Bereich (unter den Teilhabern des Geschäftes, gegenüber Dritten) Beweisfunktion habe, rechtfertige eine Bestrafung der in Frage stehenden Urkundendelikte gemäss Art. 251 StGB nicht; denn es fehle jeder Anhaltspunkt dafür, dass die Täter mit dem inkriminierten Vorgehen andere als fiskalische Ziele verfolgt oder eventualvorsätzlich die täuschende Verwendung der unrichtigen Buchhaltung in andern als steuerlichen Belangen zumindest in Kauf genommen hätten (E. 4). bb) Im Schrifttum hat diese Rechtsprechung überwiegend Zustimmung gefunden. BERNARD CORBOZ legt dar, die Dritten, die in Beziehung zu einem Geschäft träten, könnten sich nicht selbst ein Bild von der wirklichen Lage machen; die kaufmännische Buchhaltung habe den Zweck, ihnen Informationen zu verschaffen, auf die sie vertrauen können müssten. Dieser Grundsatz gelte für jede kaufmännische Buchhaltung, auch wenn ihre Führung nicht vorgeschrieben sei. Es müsse sich allerdings um eine Buchhaltung handeln und nicht um ein Milchbüchlein (Le faux dans les titres, ZBJV 131/1995, S. 550; derselbe, Les principales infractions, Bern 1997, S. 312 N. 38). Zustimmend erörtert wird die Rechtsprechung auch von PIERRE FERRARI (La constatation fausse - le mensonge écrit, ZStrR 112/1994, S. 163 f.) und von PETER LOTTNER (Der Begriff der Urkunde und die Abgrenzung zwischen Falschbeurkundung und strafloser schriftlicher Lüge, Diss. Basel 1969, S. 143). NIKLAUS SCHMID, welcher der Rechtsprechung im Ergebnis ebenfalls zustimmt, bemerkt, in der Rechtsordnung seien kaum Unterschiede in der Anerkennung der Beweiseignung festzustellen, je nachdem, ob die Buchführung auf gesetzlicher Pflicht beruhe oder freiwillig erfolge. Soweit Gesetze ausdrücklich oder sinngemäss auf buchhalterische Unterlagen als Beweismittel verwiesen, so z.B. Steuergesetze, würden solche Unterschiede nicht vorgenommen. BGE 91 IV 188 könne jedoch zu Missverständnissen Anlass geben, indem er einerseits von kaufmännischer und anderseits nichtkaufmännischer Buchführung spreche, offensichtlich je nachdem, ob diese gestützt auf eine aus Art. 957 f . OR fliessende Pflicht geführt werde oder nicht. Die Frage, ob eine Buchhaltung eine kaufmännische sei, hänge
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nicht von der Buchhaltungspflicht und damit dem Adressaten der Vorschriften von Art. 957 f . OR (also primär dem Kaufmann) ab, sondern von der Art und Weise der Buchführung. Eine Buchhaltung sei dann eine kaufmännische, wenn sie nach der Zielsetzung von Art. 957 OR geführt werde und die Feststellung der Vermögenslage mit den Schuld- und Forderungsverhältnissen sowie der Betriebsergebnisse der Geschäftsjahre ermögliche (Fragen der Falschbeurkundung bei Wirtschaftsdelikten, ZStrR 95/1978, S. 282 f.; derselbe, Aktuelle Fragen und Tendenzen bei der strafrechtlichen Ahndung von Buchführungs- und Bilanzmanipulationen, SAG 52/1980, S. 144; derselbe, Wirtschaftskriminalität in der Schweiz, ZSR 104/1985 II, S. 258 f.). Demgegenüber kommen nach Auffassung von GÜNTER STRATENWERTH als Falschbeurkundung nur falsche Aufschriebe in einer gestützt auf eine obligationenrechtliche Pflicht geführten Buchhaltung in Betracht (Urkundendelikte unter dem Aspekt der Wirtschaftskriminalität, SJZ 76/1980, S. 4; vgl. auch derselbe, Schweizerisches Strafrecht, Besonderer Teil II, 4. Aufl., Bern 1995, S. 134 N. 40). b) aa) Würde man mit Stratenwerth auf die obligationenrechtliche Pflicht zur Buchführung abstellen, so wäre damit ein klares Abgrenzungskriterium für die Strafbarkeit einer inhaltlich unrichtigen Buchhaltung unter dem Gesichtspunkt der Falschbeurkundung gegeben. Das Kriterium überzeugt jedoch nicht. Wie Schmid zutreffend bemerkt, gibt es buchhalterische Aufschriebe des nicht nach Art. 957 OR Buchführungspflichtigen, die bezüglich Funktion sowie Beweiswert und damit auch des zu rechtfertigenden Strafschutzes von den in Nachachtung der genannten Norm geführten Buchhaltungen kaum zu unterscheiden sind (ZSR 104/1985 II, S. 258). So verhält es sich im vorliegenden Fall. Der Beschwerdeführer und sein Partner haben nach den verbindlichen tatsächlichen Feststellungen im angefochtenen Urteil (Art. 277bis Abs. 1 BStP) eine ordnungsgemässe Buchhaltung durch einen hierfür ausgebildeten Spezialisten führen lassen. Die Vorschriften über die kaufmännische Buchführung (Art. 957 ff . OR) waren dabei als Richtlinien sinngemäss anwendbar. Es liegt hier damit eine kaufmännische Buchführung vor. Darunter sind nach den zutreffenden Ausführungen von Schmid (ZSR 104/1985 II, S. 258 f.) nicht nur die entsprechenden Aufschriebe der nach Art. 957 OR Buchführungspflichtigen einzureihen. Der Begriff ist vielmehr ein funktionaler: Eine Buchführung ist dann eine kaufmännische, wenn sie nach der Zielsetzung von Art. 957 OR
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geführt wird, lückenlose Belege und Bücher umfasst und so die Feststellung der Vermögenslage mit den Schuld- und Forderungsverhältnissen sowie der Betriebsergebnisse der Geschäftsjahre ermöglicht, losgelöst davon, ob das betreffende Unternehmen der Buchführungspflicht unterliegt (SCHMID a.a.O.; KARL KÄFER, Kommentar zum Obligationenrecht, Die kaufmännische Buchführung, Bern 1981, Art. 957 N. 15). BGE 91 IV 188 ist in diesem Sinne zu präzisieren. Ein restriktives Element ist damit insoweit gegeben, als Aufzeichnungen ausserhalb des wirtschaftlich-kaufmännischen Bereichs als kaufmännische Buchführungen regelmässig ausser Betracht fallen. Wer etwa als haushaltführender Ehegatte in einer «Milchbüchleinbuchhaltung» unrichtige Angaben macht, ist nicht wegen Falschbeurkundung strafbar (vgl. SCHMID, SAG 52/1980, S. 144 f.; derselbe, ZStrR 95/1978, S. 284). Da der Tatbestand nach der Rechtsprechung restriktiv anzuwenden ist, ist eine kaufmännische Buchhaltung nur mit Zurückhaltung anzunehmen. Im vorliegenden Fall ist sie zu bejahen. Der gegen die Erfassung der freiwillig geführten kaufmännischen Buchhaltung erhobene Einwand, in diesem Falle fahre jener besser, der überhaupt keine Buchhaltung führe oder diese rechtzeitig beseitige, ist nicht stichhaltig. Diese Ansicht übersieht, dass gewisse Schriften - eben z.B. buchhalterische Aufzeichnungen - im Rechtsleben schlechthin erhöhte Beweiskraft besitzen, was sich der Fälscher zunutze macht. Wer nichts aufschreibt oder das Aufgeschriebene nicht aufbewahrt, kann nichts beweisen und folglich auch nicht täuschen. Die Strafbarkeit gemäss Art. 251 StGB ist die Kehrseite des vom Täter angestrebten (und üblicherweise auch erlangten) Beweisvorteils (SCHMID, SAG 52/1980, S. 145; ZSR 104/1985 II, S. 259). bb) Dass das Abstellen auf die obligationenrechtliche Buchführungspflicht zu unbefriedigenden Ergebnissen führen würde, zeigt gerade der vorliegende Fall. Nach den verbindlichen tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz äussert sich der Partnerschaftsvertrag vom 12. Dezember 1989 nicht zur Rechtsnatur des Partnerschaftsverhältnisses. Es stellt sich die Frage, ob hier eine einfache Gesellschaft nach Art. 530 ff . OR oder eine Kollektivgesellschaft nach Art. 552 ff . OR gegeben war. Im zweiten Fall bestand die Buchführungspflicht, im ersten nicht (vgl. KÄFER, a.a.O., Art. 957 N. 89 und 93 f.). Wie in BGE 124 III 363 dargelegt wurde, bedarf die Kollektivgesellschaft zu ihrer Entstehung eines Gesellschaftsvertrages, dessen Abschluss grundsätzlich formfrei erfolgen kann. Betreibt
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sie eine selbständige, auf dauernden Erwerb gerichtete wirtschaftliche Tätigkeit, bedarf sie als kaufmännische Gesellschaft zu ihrer Konstituierung keines Eintrages im Handelsregister (Art. 553 OR). Ob und in welcher Rechtsform auf Anwaltsseite eine Gesellschaft besteht, ist zunächst eine Frage der individuellen Rechtsgestaltung. Ist sie empirisch nicht klar zu beantworten, greifen die normativen Regeln zur Auslegung von Willenserklärungen Platz. Dabei wirkt auch im Gesellschaftsrecht das Prinzip des Vertrauensschutzes, namentlich des Rechtsscheins, wonach rechtsgeschäftliche Bindung nicht einen bestimmt gearteten inneren Willen voraussetzt, sondern auch aus einem Verhalten folgen kann, aus dem die Gegenseite in guten Treuen auf das Vorhandensein eines bestimmten Willens schliessen durfte. Daraus und aus der Formfreiheit der Gesellschaftsverträge ergibt sich, dass eine einfache Gesellschaft - und als deren Sonderform auch die Kollektivgesellschaft - konkludent entstehen und sich namentlich aus dem Verhalten der Partner ergeben kann, ohne dass ihnen diese Rechtsfolge bewusst sein muss (E. II/2.a mit Hinweisen). Ob das Anwaltsbüro des Beschwerdeführers und seines Partners eine einfache Gesellschaft oder eine Kollektivgesellschaft darstellte, ist nicht klar. Die Vorinstanz hat die Frage offen gelassen. Würde man der Auffassung Stratenwerths folgen, würde diese heikle zivilrechtliche Abgrenzungsfrage über die Strafbarkeit entscheiden. Das wäre nicht sachgerecht. An der Beweisfunktion der hier geführten ordnungsgemässen Buchhaltung ändert sich nichts, ob man das Anwaltsbüro nun als einfache Gesellschaft oder als Kollektivgesellschaft betrachtet. cc) Hinzu kommt Folgendes: Die Expertenkommission wollte in Art. 251 Ziff. 1 StGB die private Falschbeurkundung als Fall der strafbaren Urkundenfälschung streichen. Der Bundesrat folgte diesem Antrag nicht, doch wurde der Streichungsantrag im Nationalrat wieder aufgenommen, was zu einer Differenz mit dem Ständerat führte, der die Falschbeurkundung beibehalten wollte. Das Parlament folgte schliesslich dem Bundesrat. Ausschlaggebend dafür war offenbar, dass die Streichung der Falschbeurkundung im Rahmen einer Vorlage, welche die Wirtschaftskriminalität stärker bekämpfen wollte, trotz Mängeln dieses Tatbestandes nicht zu überzeugen vermochte. Zum andern konnte der von der Expertenkommission als Alternative ausgearbeitete Buchführungstatbestand von Art. 251bis nicht befriedigen (NIKLAUS SCHMID, Das neue Vermögens- und Urkundenstrafrecht, SJZ 91/1995, S. 3/4 mit Hinweisen; derselbe, Die Urkundendelikte nach der Revision des Vermögens- und
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Urkundenstrafrechts vom 17. Juni 1994, AJP 1995, S. 25). Absatz 1 des vorgeschlagenen Art. 251bis lautete: Wer zur Täuschung im Rechtsverkehr unter Verletzung einer handelsrechtlichen Pflicht Geschäftsbücher falsch führt, insbesondere eine falsche Buchung vornimmt oder ein Inventar, eine Betriebsrechnung oder eine Bilanz unrichtig erstellt, wird mit Zuchthaus bis zu fünf Jahren oder mit Gefängnis bestraft. Die Anwendung dieses Tatbestandes hätte also eine handelsrechtliche Pflicht zur Führung von Geschäftsbüchern vorausgesetzt (vgl. Näheres dazu bei NIKLAUS SCHMID, ZSR 104/1985 II, S. 257 ff.). Art. 251bis ist sowohl im Vernehmlassungsverfahren als auch in den eidgenössischen Räten auf vielfältige Kritik gestossen (vgl. Botschaft über die Änderung des Schweizerischen Strafgesetzbuches [Strafbare Handlungen gegen das Vermögen und Urkundenfälschung], BBl 1991 II, S. 1079; Amtl. Bull N 1994, S. 331/2 [Votum Dünki]). Die Bestimmung ist nicht Gesetz geworden. Der Gesetzgeber hat vielmehr am weiteren Tatbestand der Falschbeurkundung festgehalten. Das spricht ebenfalls dafür, den Tatbestand der Falschbeurkundung nicht allein dort anzuwenden, wo eine obligationenrechtliche Buchführungspflicht bestand. dd) Zu verweisen ist schliesslich auf BGE 120 IV 122. In diesem Entscheid ging es um den Urkundencharakter eines inhaltlich unwahren freiwilligen Emissionsprospekts. Der damalige Beschwerdeführer hatte vorgebracht, der Urkundencharakter sei zu verneinen, weil es sich um einen freiwillig herausgegebenen Prospekt handle, der nicht von Gesetzes wegen zum Beweis der darin enthaltenen Angaben bestimmt sei. Das Bundesgericht wies den Einwand zurück. Richtet sich der freiwillige Prospekt nach den gesetzlichen Anforderungen über den Inhalt, erfüllt er dieselbe garantieähnliche Funktion wie der vorgeschriebene. Er bildet Grundlage für den Investitionsentscheid des Anlegers, der sich auf die Wahrheit der Angaben soll verlassen können und nicht in der Lage ist, die Angaben zu überprüfen (E. 4d/bb). Entsprechend verhält es sich bei der freiwilligen kaufmännischen Buchführung. Der Dritte, der sich ein Bild von der wirtschaftlichen Lage eines Geschäfts machen möchte - hier z.B. eine Bank bei einem Kreditgesuch des Anwaltsbüros -, muss sich auf die Angaben in der kaufmännischen Buchhaltung verlassen können, ob sie freiwillig geführt werde oder nicht.
BGE 125 IV 17 S. 30

c) Der Beschwerdeführer hat durch sein Verhalten veranlasst, dass in der Buchhaltung der Gesellschaft Einnahmen nicht verbucht wurden, die nach dem Gesellschaftsvertrag und im Rahmen einer ordnungsgemässen Buchführung hätten verbucht werden müssen. Der objektive Tatbestand der Falschbeurkundung ist damit erfüllt. Die kaufmännische Buchführung muss vollständig sein. Die Auslassung ist strafbar, wenn dadurch ein falsches Gesamtbild entsteht (vgl. GÜNTER STRATENWERTH, Schweizerisches Strafrecht, Besonderer Teil II, S. 132 f. N. 39; BERNARD CORBOZ, Les principales infractions, S. 312 N. 39; PIERRE FERRARI, a.a.O., S. 160/1). Das war hier der Fall.

SR 311.0 Code pénal suisse du 21 décembre 1937 CP Art. 251 - 1. Quiconque, dans le dessein de porter atteinte aux intérêts pécuniaires ou aux droits d'autrui, ou de se procurer ou de procurer à un tiers un avantage illicite,
¹	Quiconque, dans le dessein de porter atteinte aux intérêts pécuniaires ou aux droits d'autrui, ou de se procurer ou de procurer à un tiers un avantage illicite,
²	Abrogé

SR 311.0 Code pénal suisse du 21 décembre 1937 CP Art. 110 - 1 Les proches d'une personne sont son conjoint, son partenaire enregistré, ses parents en ligne directe, ses frères et soeurs germains, consanguins ou utérins ainsi que ses parents, frères et soeurs et enfants adoptifs.154
¹	Les proches d'une personne sont son conjoint, son partenaire enregistré, ses parents en ligne directe, ses frères et soeurs germains, consanguins ou utérins ainsi que ses parents, frères et soeurs et enfants adoptifs.154
²	Les familiers d'une personne sont ceux qui font ménage commun avec elle.
³	Par fonctionnaires, on entend les fonctionnaires et les employés d'une administration publique et de la justice ainsi que les personnes qui occupent une fonction publique à titre provisoire, ou qui sont employés à titre provisoire par une administration publique ou la justice ou encore qui exercent une fonction publique temporaire.
^3bis	Lorsqu'une disposition fait référence à la notion de chose, elle s'applique également aux animaux.155
⁴	Sont des titres tous les écrits destinés et propres à prouver un fait ayant une portée juridique et tous les signes destinés à prouver un tel fait. L'enregistrement sur des supports de données et sur des supports-images est assimilé à un écrit s'il a la même destination.
⁵	Sont des titres authentiques tous les titres émanant des membres d'une autorité, de fonctionnaires ou d'officiers publics agissant dans l'exercice de leurs fonctions. Sont exceptés les titres émanant de l'administration des entreprises économiques et des monopoles de l'État ou d'autres corporations ou établissements de droit public qui ont trait à des affaires de droit civil.
⁶	Le jour est compté à raison de vingt-quatre heures consécutives. Le mois et l'année sont comptés de quantième à quantième.
⁷	La détention avant jugement est toute détention ordonnée au cours d'un procès pénal pour les besoins de l'instruction, pour des motifs de sûreté ou en vue de l'extradition.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 530 - 1 La société est un contrat par lequel deux ou plusieurs personnes conviennent d'unir leurs efforts ou leurs ressources en vue d'atteindre un but commun.
¹	La société est un contrat par lequel deux ou plusieurs personnes conviennent d'unir leurs efforts ou leurs ressources en vue d'atteindre un but commun.
²	La société est une société simple, dans le sens du présent titre, lorsqu'elle n'offre pas les caractères distinctifs d'une des autres sociétés réglées par la loi.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 552 - 1 La société en nom collectif est celle que contractent deux ou plusieurs personnes physiques, sous une raison sociale et sans restreindre leur responsabilité envers les créanciers de la société, pour faire le commerce, exploiter une fabrique ou exercer en la forme commerciale quelque autre industrie.
¹	La société en nom collectif est celle que contractent deux ou plusieurs personnes physiques, sous une raison sociale et sans restreindre leur responsabilité envers les créanciers de la société, pour faire le commerce, exploiter une fabrique ou exercer en la forme commerciale quelque autre industrie.
²	Les membres de la société sont tenus de la faire inscrire sur le registre du commerce.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 957 - 1 Doivent tenir une comptabilité et présenter des comptes conformément au présent chapitre:
¹	Doivent tenir une comptabilité et présenter des comptes conformément au présent chapitre:
¹	les entreprises individuelles et les sociétés de personnes qui ont réalisé un chiffre d'affaires supérieur à 500 000 francs lors du dernier exercice;
²	les personnes morales.
²	Les entreprises suivantes ne tiennent qu'une comptabilité des recettes et des dépenses ainsi que du patrimoine:
¹	les entreprises individuelles et les sociétés de personnes qui ont réalisé un chiffre d'affaires inférieur à 500 000 francs lors du dernier exercice;
²	les associations et les fondations qui n'ont pas l'obligation de requérir leur inscription au registre du commerce;
³	les fondations dispensées de l'obligation de désigner un organe de révision en vertu de l'art. 83b, al. 2, CC797.
³	Le principe de régularité de la comptabilité s'applique par analogie aux entreprises visées à l'al. 2.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 541 - 1 Tout associé, même s'il n'a pas la gestion, a le droit de se renseigner personnellement sur la marche des affaires sociales, de consulter les livres et les papiers de la société, ainsi que de dresser, pour son usage personnel, un état sommaire de la situation financière.
¹	Tout associé, même s'il n'a pas la gestion, a le droit de se renseigner personnellement sur la marche des affaires sociales, de consulter les livres et les papiers de la société, ainsi que de dresser, pour son usage personnel, un état sommaire de la situation financière.
²	Toute convention contraire est nulle.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 958 - 1 Les comptes doivent présenter la situation économique de l'entreprise de façon qu'un tiers puisse s'en faire une opinion fondée.
¹	Les comptes doivent présenter la situation économique de l'entreprise de façon qu'un tiers puisse s'en faire une opinion fondée.
²	Les comptes sont présentés dans le rapport de gestion. Ce dernier contient les comptes annuels individuels (comptes annuels) qui se composent du bilan, du compte de résultat et de l'annexe. Les dispositions applicables aux grandes entreprises et aux groupes sont réservées.
³	Le rapport de gestion est établi et soumis dans les six mois qui suivent la fin de l'exercice à l'organe ou aux personnes qui ont la compétence de l'approuver. Il est signé par le président de l'organe supérieur de direction ou d'administration et par la personne qui répond de l'établissement des comptes au sein de l'entreprise.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 963 - 1 Toute personne morale tenue d'établir des comptes qui contrôle une ou plusieurs entreprises tenues d'établir des comptes doit inclure dans son rapport de gestion des comptes annuels consolidés (comptes consolidés) portant sur l'ensemble des entreprises qu'elle contrôle.
¹	Toute personne morale tenue d'établir des comptes qui contrôle une ou plusieurs entreprises tenues d'établir des comptes doit inclure dans son rapport de gestion des comptes annuels consolidés (comptes consolidés) portant sur l'ensemble des entreprises qu'elle contrôle.
²	Une personne morale est réputée contrôler une autre entreprise si elle satisfait à l'une des conditions suivantes:
¹	elle dispose directement ou indirectement de la majorité des voix au sein de l'organe suprême;
²	elle dispose directement ou indirectement du droit de désigner ou de révoquer la majorité des membres de l'organe supérieur de direction ou d'administration;
³	elle peut exercer une influence dominante en vertu des statuts, de l'acte de fondation, d'un contrat ou d'instruments analogues.
³	La norme comptable reconnue conformément à l'art. 963b peut déterminer les entreprises dont les comptes sont consolidés.811
⁴	Les associations, les fondations et les sociétés coopératives peuvent transférer l'obligation d'établir des comptes consolidés à une entreprise contrôlée si celle-ci réunit toutes les autres entreprises sous une direction unique par la détention d'une majorité des voix ou d'une autre manière et prouve qu'elle les contrôle effectivement.

SR 273 Loi fédérale du 4 décembre 1947 de procédure civile fédérale PCF Art. 50 - 1 Chaque partie est tenue de produire en justice les titres qu'elle détient. Si elle conteste être en possession d'un titre, elle peut être invitée, sous les peines de droit, conformément à l'art. 64, à indiquer le lieu où il se trouve.
¹	Chaque partie est tenue de produire en justice les titres qu'elle détient. Si elle conteste être en possession d'un titre, elle peut être invitée, sous les peines de droit, conformément à l'art. 64, à indiquer le lieu où il se trouve.
²	Le juge apprécie, conformément à l'art. 40, l'attitude d'une partie qui refuse de produire un titre ou d'indiquer où il se trouve, ou qui intentionnellement fait disparaître le titre ou le rend inutilisable.