9C_459/2023 - 2024-07-31 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Mehrwertsteuer, Steuerperioden 2018 bis 2020

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

9C 459/2023

Urteil vom 31. Juli 2024

III. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Parrino, Präsident,
Bundesrichter Stadelmann,
Bundesrichterin Moser-Szeless, Bundesrichter Beusch, Bundesrichterin Scherrer Reber,
Gerichtsschreiber Businger.

Verfahrensbeteiligte
A.________ AG,
vertreten durch Rechtsanwalt Harun Can, SwissVAT AG,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Beschwerdegegnerin.

Gegenstand
Mehrwertsteuer, Steuerperioden 2018 bis 2020,

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 29. Juni 2023 (A-2585/2022).

Sachverhalt:

A.

A.a. Die A.________ AG bezweckt gemäss Handelsregistereintrag die Vermittlung, Verwaltung, Kauf, Bewirtschaftung und Veräusserung von Grundeigentum im In- und Ausland sowie die Beratung und Unterstützung von Unternehmen im Bereich Finanzen, Controlling und Marketing sowie alle damit verbundenen Dienstleistungen. Sie ist seit 1. Dezember 2018 bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen.

A.b. In der Abrechnung für das 1. Quartal 2019 deklarierte die A.________ AG ausschliesslich von der Steuer ausgenommene Leistungen und zog die Vorsteuern vollumfänglich ab. Daraufhin erkundigte sich die ESTV nach deren Tätigkeit und verlangte Verträge und Rechnungen ein. Mit Ergänzungsabrechnung vom 18. Juli 2019 kam die ESTV zum Schluss, dass die A.________ AG steuerbare Leistungen erbringe, qualifizierte die als ausgenommen deklarierten Umsätze in Höhe von Fr. 213'875.- als steuerbar und forderte die Steuer nach. Dabei erwog sie, dass die Vertragspartner der A.________ AG im Rahmen von Kapitalerhöhungen neue Aktien ausgeben würden; da Kapitaleinlagen Nicht-Entgelte seien, könne keine von der Steuer ausgenommene Vermittlung von Aktien nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG (SR 641.20) vorliegen.

B.
Mit Verfügung vom 11. Dezember 2020 entschied die ESTV, dass die von der A.________ AG erbrachte Leistung bezüglich der Zuführung von Investoren für Gesellschaften, welche im Rahmen von Kapitalerhöhungen Aktien verkauften, der Mehrwertsteuer unterliege. Die A.________ AG sei daher seit 1. Dezember 2018 subjektiv steuerpflichtig. Nachdem die A.________ AG Einsprache gegen diese Verfügung erhoben hatte, führte die ESTV am 28./29. März 2022 eine Kontrolle betreffend die Steuerperioden 2018 bis 2020 durch. Am 12. Mai 2022 wies sie die Einsprache ab und forderte Mehrwertsteuern im Umfang von Fr. 62'958.- nach. Die dagegen erhobene Beschwerde wies das Bundesverwaltungsgericht mit Urteil vom 29. Juni 2023 ab.

C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 4. September 2023 beantragt die A.________ AG dem Bundesgericht, das angefochtene Urteil sei aufzuheben und die Sache sei zur Neufeststellung der Steuerforderung der Steuerperioden 2018 bis 2020 an die ESTV zurückzuweisen.
Die ESTV schliesst auf Abweisung der Beschwerde. Sowohl die A.________ AG wie auch die ESTV nehmen in der Folge erneut Stellung.

Erwägungen:

1.
Angefochten ist ein Endentscheid des Bundesverwaltungsgerichts in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. a und Art. 90 BGG). Auf die form- und fristgerechte Eingabe (Art. 42 und Art. 100 Abs. 1 BGG) der legitimierten Beschwerdeführerin (Art. 89 Abs. 1 BGG) ist einzutreten.

2.

2.1. Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer). Die Steuer bezweckt die Besteuerung des nicht unternehmerischen Endverbrauchs im Inland (Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Als Mehrwertsteuer erhebt er u.a. eine Steuer auf den im Inland von steuerpflichtigen Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen (Inlandsteuer; Art. 1 Abs. 2 lit. a und Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Als Leistung gilt die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts, auch wenn sie von Gesetzes wegen oder aufgrund behördlicher Anordnung erfolgt (Art. 3 lit. c MWSTG).

2.2. Nicht in den Bereich der Mehrwertsteuer fallen Umsätze, die nicht einem Leistungsaustausch entsprechen; sie sind mehrwertsteuerrechtlich irrelevant (BGE 132 II 353 E. 4.3). Das Gesetz zählt exemplarisch diverse Mittelflüsse auf, die mangels Leistung nicht als Entgelt gelten (Art. 18 Abs. 2 MWSTG), wozu auch Einlagen in Unternehmen, insbesondere zinslose Darlehen, Sanierungsleistungen und Forderungsverzichte gehören (lit. e; vgl. Urteil 2C 891/2020 vom 5. Oktober 2021 E. 3.1 f.). Dagegen werden verschiedene Leistungen, die grundsätzlich in den Bereich der Mehrwertsteuer fallen, gemäss Art. 21 MWSTG von der Steuer ausgenommen.

3.

3.1. Die Vorinstanz ging von folgendem unbestrittenen Sachverhalt aus: Die Beschwerdeführerin erbrachte Leistungen im Zusammenhang mit der Zeichnung von Gesellschaftsanteilen, welche im Rahmen von Kapitalerhöhungen geschaffen wurden. Konkret unterstützte sie diverse Gesellschaften bei der Suche von (Neu-) Investoren für ihre neu zu emittierenden Aktien. Sie unterstützte die Gesellschaften bei der Identifikation von Investoren, der Darlegung von Investitionsmöglichkeiten sowie der Betreuung von potentiellen Investoren. Sie hatte keine Ermächtigung, vertragliche Konditionen auszuhandeln; diese wurden ausschliesslich durch die Gesellschaften festgelegt. Für die Vertragsabschlüsse erhielt die Beschwerdeführerin jeweils eine Vergütung (vgl. E. 3.1.1 des angefochtenen Urteils).
Unbestritten ist weiter, dass Mittel, die einer Aktiengesellschaft im Rahmen einer Kapitalerhöhung zufliessen, mangels eines Leistungsverhältnisses nach Art. 18 Abs. 2 lit. e MWSTG Nicht-Entgelte darstellen (vgl. vorne E. 2.2 und E. 3.1.1 des angefochtenen Urteils). Streitig ist dagegen, ob die Vermittlung von Kapitaleinlagen gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG von der Steuer ausgenommen ist, obwohl das vermittelte Grundgeschäft als Nicht-Entgelt nicht unter Art. 21 MWSTG fällt.

3.2. Die Vorinstanz kam in ihrer Auslegung von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG zum Schluss, dass Vermittlungsleistungen nur dann von der Steuer ausgenommen seien, wenn das vermittelte Grundgeschäft selbst nach dieser Norm von der Steuer ausgenommen sei. Dass das EU-Recht die Vermittlung von erstmalig ausgegebenen Gesellschaftsanteilen von der Mehrwertsteuer ausnehme, spiele keine Rolle (vgl. E. 3.5 f. des angefochtenen Urteils).

3.3. Die Beschwerdeführerin bringt vor, entgegen der Vorinstanz sei die Ausnahmebestimmung von Art. 21 MWSTG nicht restriktiv auszulegen. Die grammatikalische Auslegung ergebe, dass die Vermittlung von Wertpapieren grundsätzlich von der Steuer ausgenommen sei. Sodann gebe es mit Blick auf die Entstehungsgeschichte keinen Grund, vom EU-Recht abzuweichen. Es entspreche Sinn und Zweck der Norm, Geschäfte des Geld- und Kapitalverkehrs - einschliesslich der Vermittlung - von der Steuer auszunehmen. Schliesslich zeige auch die systematische Auslegung, dass die Vermittlung unabhängig vom Grundgeschäft qualifiziert werden müsse und die akzessorische Betrachtung der Vorinstanz Art. 19 Abs. 1 MWSTG widerspreche.

3.4. Die ESTV macht zusammengefasst geltend, die Ausgabe von Aktien stelle keine mehrwertsteuerrechtliche Leistung dar. Liege damit kein Leistungsverhältnis vor, bleibe kein Raum für die Ausnahmebestimmung von Art. 21 Abs. 2 MWSTG. Nichts anderes gelte für Vermittlungsleistungen. Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG umfasse akzessorisch die Vermittlung der in dieser Norm genannten Grundgeschäfte; mangle es an einem solchen Grundgeschäft, sei auch die entsprechende Vermittlung nicht von der Steuer ausgenommen.

4.

4.1. Die Auslegung des Gesetzes ist auf die Regelungsabsicht des Gesetzgebers und die von ihm erkennbar getroffenen Wertentscheidungen auszurichten. Ausgangspunkt der Auslegung einer Norm bildet ihr Wortlaut. Vom daraus abgeleiteten Sinne ist jedoch abzuweichen, wenn triftige Gründe dafür bestehen, dass der Gesetzgeber diesen nicht gewollt haben kann. Solche Gründe können sich insbesondere aus der Entstehungsgeschichte der Norm, aus ihrem Zweck oder aus dem Zusammenhang mit anderen Vorschriften ergeben (BGE 147 V 377 E. 4.1 m.H., auch zum Folgenden). Insoweit wird vom historischen, teleologischen und systematischen Auslegungselement gesprochen. Bei der Auslegung einer Norm sind daher neben dem Wortlaut diese herkömmlichen Auslegungselemente zu berücksichtigen. Sind mehrere Auslegungen möglich, ist jene zu wählen, die den verfassungsrechtlichen Vorgaben am besten entspricht. Allerdings findet auch eine verfassungskonforme Auslegung ihre Grenzen im klaren Wortlaut und Sinn einer Gesetzesbestimmung (BGE 145 II 270 E. 4.1; 144 V 333. E. 10.1; 143 III 385 E. 4.1).

4.2. Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG lautet in den drei Sprachfassungen wie folgt:

"Von der Steuer ausgenommen sind die folgenden Umsätze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs: die Umsätze (Kassa- und Termingeschäfte), einschliesslich Vermittlung, von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen an Gesellschaften und anderen Vereinigungen; steuerbar sind jedoch die Verwahrung und die Verwaltung von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen (namentlich Depotgeschäft) einschliesslich Treuhandanlagen."
"Sont exclus du champ de l'impôt les opérations suivantes réalisées dans les domaines du marché monétaire et du marché des capitaux: les opérations (au comptant et à terme), y compris la négociation, portant sur les papiers-valeurs, sur les droits-valeurs et les dérivés ainsi que sur des parts de sociétés et d'autres associations; sont par contre imposables la garde et la gestion de papiers-valeurs, de droits-valeurs et dérivés et de parts (notamment les dépôts), y compris les placements fiduciaires."
"Sono esclusi dall'imposta le seguenti operazioni nel settore del mercato monetario e dei capitali: le operazioni (operazioni in contanti e operazioni a termine), compresa la mediazione, relative a cartevalori, diritti-valore e derivati, nonché a quote di società e di altre associazioni; sono invece imponibili la custodia e la gestione di cartevalori, diritti-valore e derivati nonché di quote (depositi ecc.), compresi i collocamenti fiduciari."

4.3. Die Vorinstanz erwog, der Wortlaut von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG könne auf mehrere Arten verstanden werden. So könne sich der Zusatz "einschliesslich Vermittlung" auf den Begriff "Umsätze (Kassa- und Termingeschäfte) " beziehen, so dass nur die Vermittlung solcher (selbst von der Steuer ausgenommenen) Umsätze von der Steuer ausgenommen sei. Oder die Vermittlung beziehe sich auf "Wertpapiere, Wertrechte, Derivate etc.", womit die Vermittlung von Wertpapieren im Allgemeinen von der Steuer ausgenommen wäre (vgl. E. 3.5.1 des angefochtenen Urteils). Dieser Auffassung kann nicht gefolgt werden; ihr liegt eine unpräzise grammatikalische Auslegung zugrunde. Durch die Verwendung der Präposition "einschliesslich" bezieht sich der Begriff "Vermittlung" zwangsläufig auf den Begriff "Umsätze". Nachdem aber der Begriff "Umsätze" mit dem Zusatz "von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen an Gesellschaften und anderen Vereinigungen" seinerseits präzisiert bzw. eingeschränkt wird, bezieht sich der Begriff "Vermittlung" auch auf diesen Zusatz. Ist damit grammatikalisch die Vermittlung von Wertpapierumsätzen von der Steuer ausgenommen, ist allerdings noch nicht gesagt, dass die Vermittlung nur dann von der Steuer
ausgenommen ist, wenn die vermittelten Umsätze ebenfalls unter Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MSWTG fallen. Solches ergibt sich auch nicht aus den beiden anderen Sprachfassungen.
Den vorinstanzlichen Erwägungen kann auch insofern nicht gefolgt werden, als sie sich mit der Klammerbemerkung "Kassa- und Termingeschäfte" befassen. Mit der Klammerbemerkung wird lediglich klargestellt, dass der Begriff "Umsätze" sowohl Kassa- als auch Termingeschäfte umfasst. Gemäss allgemeinem Sprachgebrauch wird als Kassageschäft ein Geschäft verstanden, dass entweder sofort oder kurzfristig erfüllt werden muss bzw. in einem weiteren Sinn in bar und Zug um Zug abgewickelt wird, während bei einem Termingeschäft die Erfüllung zu einem vereinbarten späteren Zeitpunkt erfolgt (vgl. Creifelds Rechtswörterbuch, 23. Aufl. 2019, S. 530 und S. 813). Damit schränkt die Ergänzung "Kassa- und Termingeschäfte" den Begriff "Umsätze" nicht wesentlich ein.
Vor diesem Hintergrund ist die Vorinstanz im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass sich aus dem Wortlaut von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG zur hier interessierenden Frage, ob die Vermittlung nur dann von der Steuer ausgenommenen ist, wenn die vermittelten Umsätze ebenfalls unter diese Norm fallen, nichts Substanzielles ableiten lässt.

4.4. Im Folgenden ist auf die Entstehungsgeschichte von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG einzugehen: Die Norm geht zurück auf die gleichlautenden Vorgängerbestimmungen Art. 18 Ziff. 19 lit. e des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (MWSTG 1999; AS 2000 1300) bzw. Art. 14 Ziff. 15 lit. e der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (aMWSTV; AS 1994 1464).

4.4.1. Die mehrwertsteuerliche Qualifikation von Kapitaleinlagen war unter altem Recht nicht eindeutig und wurde erst mit Art. 18 Abs. 2 lit. e MWSTG ausdrücklich normiert (vgl. BGE 132 II 353 E. 6.2; HARUN CAN/MICHAEL NIETLISPACH, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015, N. 272 zu Art. 21 MWSTG). Die ESTV hat in ihrer früheren Verwaltungspraxis festgehalten, dass es sich "bei der Ausgabe von Aktien usw. (Beschaffung von Kapital mittels der Ausgabe eines Wertpapieres) " um "einen Umsatz mit Wertpapieren nach Art. 14 Ziff. 15 lit. e [a]MWSTV" handle (vgl. Merkblatt Nr. 16 der ESTV vom 16. August 1995 über die steuerliche Behandlung von Umsätzen mit Wertpapieren sowie von Zinsen und Dividenden, Ziff. 3). Damit wurden früher Umsätze in Bezug auf die Ausgabe von Gesellschaftsanteilen wie auch entsprechende Vermittlungsleistungen von der Steuer ausgenommen, obwohl Einlagen in Unternehmen grundsätzlich bereits nach altem Recht mangels eines Leistungsaustauschs nicht als Entgelte galten (vgl. Urteil 2C 891/2020 vom 5. Oktober 2021 E. 3.1.2; PHILIP ROBINSON/CHRISTINA OBERHEID, in: mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2000, N. 52 zu Art. 18 Ziff. 19 MWSTG 1999).

4.4.2. Wie das Bundesgericht bereits erwogen hat, beabsichtigte der Gesetzgeber beim (neuen) MWSTG hinsichtlich der Steuerausnahmen bei Finanzdienstleistungen keine Änderung zum früheren Recht (vgl. Urteil 2C 943/2017 vom 17. Juli 2019 E. 3.3, nicht in BGE 145 II 270 publiziert). Insoweit kann aus dem Umstand, dass Einlagen in Unternehmen nach neuem Recht ausdrücklich als Nicht-Entgelte gelten, nicht geschlossen werden, der Gesetzgeber habe entsprechende Vermittlungsleistungen im Gegensatz zur früheren Praxis für steuerbar erklären wollen. Insoweit legt es die historische Auslegung nahe, Vermittlungsleistungen in Bezug auf die Ausgabe von neuen Anteilen einer Gesellschaft von der Steuer auszunehmen.

4.5.

4.5.1. Weiter ist bezüglich der Entstehungsgeschichte von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG (bzw. den Vorgängerbestimmungen) zu berücksichtigen, dass sich der Gesetz- bzw. Verordnungsgeber ausdrücklich an der Regelung der Europäischen Union angelehnt hat (vgl. BGE 145 II 270 E. 4.5.3.1; Botschaft MWSTG, BBl 2008 6885, 6963; Bericht der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats vom 28. August 1996, BBl 1996 V 713, 750). Art. 135 Abs. 1 lit. f der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. L 347 vom 11. Dezember 2006) - der im Wesentlichen dem früheren Art. 13 lit. B lit. d Ziff. 5 der 6. Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (ABl. L 145/1 vom 13. Juni 1977) entspricht - lautet wie folgt:

"Die Mitgliedstaaten befreien folgende Umsätze von der Steuer: Umsätze - einschliesslich der Vermittlung, jedoch nicht der Verwahrung und der Verwaltung -, die sich auf Aktien, Anteile an Gesellschaften und Vereinigungen, Schuldverschreibungen oder sonstige Wertpapiere beziehen, mit Ausnahme von Warenpapieren und der in Artikel 15 Absatz 2 genannten Rechte und Wertpapiere."

4.5.2. Die Vorinstanz hat ausführlich unter Verweis auf Lehre und Rechtsprechung dargelegt, dass gemäss Unionsrecht die Ausgabe neuer Anteile an einer Gesellschaft keine ökonomische Leistung im mehrwertsteuerlichen Sinne darstelle und damit - wie in der Schweiz (Art. 18 Abs. 2 lit. e MWSTG) - nicht Gegenstand des Unionsmehrwertsteuerrechts sei (vgl. etwa Urteil des EuGH vom 26. Mai 2005, C-465/03, Kretztechnik AG, Rz. 27; Urteil 2C 891/2020 vom 5. Oktober 2021 E. 3.2), während Leistungen im Zusammenhang mit der Ausgabe von neuen Anteilen einer Gesellschaft nach Art. 135 Abs. 1 lit. f der Richtlinie 2006/112/EG von der Mehrwertsteuer ausgenommen seien (vgl. etwa FERDINAND HUSCHENS, in: Plückebaum/Widman [Hrsg.], Kommentar zum Umsatzsteuergesetz, 10. Aufl., Lieferung Januar 2011, Band II/3, N. 186 zu § 4 UStG). Sie hat diesem Umstand indessen keine entscheidende Bedeutung bei der Auslegung von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG beigemessen, weil die schweizerische Regelung durch die Konkretisierung "Kassa- und Termingeschäfte" enger sei und die Schweiz nicht an die Rechtsprechung des EuGH gebunden sei (vgl. E. 3.5.4 f. des angefochtenen Urteils).

4.5.3. Wie bereits erwähnt, ist nicht ersichtlich, inwieweit die Klammerbemerkung "Kassa- und Termingeschäfte" den Begriff "Umsätze" in Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG wesentlich einschränkt (vorne E. 4.3). Deshalb ist davon auszugehen, dass die schweizerische Regelung im hier interessierenden Umfang der EU-Regelung entspricht. Zwar ist die Schweiz nicht an die Rechtsprechung des EuGH gebunden, wie die Vorinstanz zu Recht erwogen hat. Indessen bildet die Auslegung des Unionsrechts durch den EuGH eine nicht zu vernachlässigende Erkenntnisquelle für die Auslegung des Schweizer Rechts (BGE 145 II 270 E. 4.5.3.3; Urteil 2C 891/2020 vom 5. Oktober 2021 E. 3.2). Insoweit spricht die Auslegung der grundsätzlich gleichwertigen EU-Regelung ebenfalls dafür, die Vermittlung von nach Art. 18 Abs. 2 lit. e MWSTG nicht der Mehrwertsteuer unterliegenden Wertpapierumsätzen gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG von der Steuer auszunehmen.

4.5.4. Dieser Auslegung steht im Weiteren auch der Wortlaut der übrigen Varianten in Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 MWSTG nicht entgegen:
Die Vorinstanz hat aus dem Umstand, dass in Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 MWSTG einerseits von "die Vermittlung" (lit. a und b) und andererseits von "einschliesslich Vermittlung" (lit. c-e) gesprochen wird, darauf geschlossen, dass lediglich in lit. a und b die Vermittlung selbständig ausgenommen sei, während die Vermittlung in lit. c-e akzessorisch ein ebenfalls von der Steuer ausgenommenes Grundgeschäft voraussetze (vgl. E. 3.5.3 des angefochtenen Urteils). Dass der Gesetzgeber solche Überlegungen vorgenommen hat, kann indessen ausgeschlossen werden. Die Terminologie von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 MWSTG entspricht derjenigen in Art. 135 Abs. 1 lit. b-f der Richtlinie 2006/112/EG bzw. dem früheren Art. 13 lit. B lit. d Ziff. 1-5 der 6. Richtlinie 77/388/EWG, wo einerseits von "Vermittlung" und andererseits von "einschliesslich der Vermittlung" die Rede ist. Nachdem der Schweizer Gesetzgeber damit selbst solche sprachlichen Feinheiten aus dem EU-Recht übernommen hat, drängt sich eine analoge Auslegung zur Unionsnorm umso mehr auf.

4.6.

4.6.1. Was sodann Sinn und Zweck der Norm betrifft, wird im Bericht der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats vom 28. August 1996 zur Vorgängerbestimmung Art. 18 Ziff. 19 MWSTG 1999 ausgeführt: "In Bezug auf die Emission von und den Handel mit Wertpapieren ist zu bemerken, dass derartige Geschäfte bereits im Rahmen der Bestimmungen des erwähnten Bundesgesetzes vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben steuerlich erfasst werden. Die Erhebung der MWST wäre in diesem Bereich ebensowenig zweckmässig wie bei den Versicherungsleistungen." (BBl 1996 V 713, 750).

4.6.2. Die Vorinstanz erwog, dass Vermittlungsleistungen weder Gegenstand der Emissions- noch der Umsatzabgabe seien; weil sie nicht der Stempelabgabe unterlägen, sei eine "doppelte" Besteuerung von vornherein ausgeschlossen (vgl. E. 3.5.2 des angefochtenen Urteils). Auch das Bundesgericht hat im Zusammenhang mit der Auslegung von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG (hinsichtlich des Begriffs der Vermittlung) erwogen, dass bei Vermittlungsleistungen keine doppelte Steuerbelastung drohe (vgl. BGE 145 II 270 E. 4.5.1). Wäre indessen alleine das Kriterium einer drohenden doppelten Steuerbelastung entscheidend für die Anwendung von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG, dürften Vermittlungsleistungen ganz grundsätzlich nicht unter diese Norm fallen. Nachdem der Gesetzgeber aber Vermittlungsleistungen ausdrücklich von der Steuer ausgenommen hat, kann es für die Steuerausnahme nur darauf ankommen, ob das vermittelte Grundgeschäft der Stempelabgabe unterliegt bzw. diesbezüglich eine doppelte Steuerbelastung droht. Dies wäre bei der Emission von Wertpapieren - würden entsprechende Umsätze nicht als Nicht-Entgelt qualifiziert - offensichtlich der Fall (Art. 1 Abs. 1 lit. a des Bundesgesetzes vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben [StG;
SR 641.10]).

4.6.3. Bei dieser Sachlage ist nicht ersichtlich, weshalb einerseits Vermittlungsleistungen im Zusammenhang mit Wertpapierumsätzen von der Steuer ausgenommen sind, weil das Grundgeschäft der Stempelabgabe unterliegt und deshalb von der Mehrwertsteuer ausgenommen ist, aber andererseits Vermittlungsleistungen im Zusammenhang mit Wertpapierumsätzen steuerbar sein sollen, obwohl das Grundgeschäft ebenfalls der Stempelabgabe unterliegt und bloss deshalb nicht von der Mehrwertsteuer ausgenommen ist, weil es nach Art. 18 Abs. 2 lit. e MWSTG gar nicht unter die Mehrwertsteuer fällt.

4.7. Schliesslich spielt es für die Auslegung von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG keine Rolle, dass die Steuerausnahmen nach Art. 21 Abs. 2 MWSTG den Steuertatbestand nach Art. 18 MWSTG voraussetzen (vgl. Urteil 2C 891/2020 vom 5. Oktober 2021 E. 3.4.1), wie die ESTV in ihrer Vernehmlassung geltend macht. Nicht-Entgelte können sachlogisch nicht von der Steuer ausgenommen werden, weil sie gar nicht unter die Steuer fallen. Im vorliegenden Fall stellen allerdings lediglich die vermittelten Wertpapierumsätze Nicht-Entgelte dar, während die Vermittlung selber unbestrittenermassen eine Leistung darstellt und nach Art. 18 Abs. 1 MWSTG steuerbar ist, soweit sie nicht unter einen Ausnahmetatbestand subsumiert werden kann.
Vor diesem Hintergrund ist auch zu relativieren, dass sich nach einem Teil der Lehre die steuerliche Behandlung von Entgelten für die Vermittlung von Finanztransaktionen "grundsätzlich nach dem vermittelten Grundgeschäft" richtet bzw. die Vermittlungsleistung "das mehrwertsteuerliche Schicksal des vermittelten Grundgeschäfts" teilt (vgl. ROGER ROHNER, in: Geiger/Schluckebier [Hrsg.], Kommentar MWSTG, 2. Aufl. 2019, N. 119 zu Art. 21). In der vorliegenden speziellen Situation können das Grundgeschäft als Nicht-Entgelt und die Vermittlungsleistung als Leistung i.S.v. Art. 18 Abs. 1 MWSTG per se nicht das mehrwertsteuerliche Schicksal teilen. Nachdem aber das Grundgeschäft als Nicht-Entgelt nicht besteuert wird - wie auch die unter Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG fallenden Grundgeschäfte nicht besteuert werden -, gibt es keine Rechtfertigung, die entsprechende Vermittlungsleistung im Hinblick auf die Besteuerung unterschiedlich zu behandeln (vgl. vorne E. 4.6.3).

4.8. Zusammenfassend ergibt die Auslegung von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG, dass Vermittlungsleistungen im Zusammenhang mit der Ausgabe von Gesellschaftsanteilen unter diese Norm fallen und damit von der Mehrwertsteuer ausgenommen sind. Die Beschwerde erweist sich insoweit als begründet. Vor diesem Hintergrund muss nicht weiter abgeklärt werden, ob die ESTV mit ihrer Rechtsauffassung gegen ihre Verwaltungspraxis verstossen und deshalb den Grundsatz von Treu und Glauben und das Gleichbehandlungsgebot verletzt hat (vgl. E. 4 und 5 des angefochtenen Urteils).

5.
Die Vorinstanzen haben - aufgrund der von ihnen vertretenen Rechtsauffassung - konsequenterweise nicht geprüft, ob die streitbetroffenen Leistungen der Beschwerdeführerin unter den Vermittlungsbegriff i.S.v. Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 lit. e MWSTG fallen. Die ESTV hat allerdings in ihrer Vernehmlassung detailliert dargelegt, weshalb die Leistungen der Beschwerdeführerin ihrer Ansicht nach nicht als Vermittlung qualifiziert werden können. Selbst wenn der Sachverhalt diesbezüglich liquide sein sollte, wie die Beschwerdeführerin behauptet, rechtfertigt es sich nicht, dass das Bundesgericht hierüber als erste gerichtliche Instanz entscheidet. Die Sache ist deshalb in Gutheissung der Beschwerde an die Vorinstanz zurückzuweisen. Das Bundesverwaltungsgericht wird zu prüfen haben, ob die Leistungen der Beschwerdeführerin den Begriff der Vermittlung erfüllen (vgl. dazu BGE 145 II 270).

6.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten der ESTV aufzuerlegen (Art. 66 Abs. 1 und 4 BGG) und hat diese der Beschwerdeführerin eine angemessene Parteientschädigung zu bezahlen (Art. 68 Abs. 1 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird gutgeheissen und das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 29. Juni 2023 aufgehoben. Die Sache wird zum Neuentscheid im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 5'000.- werden der ESTV auferlegt.

3.
Die ESTV hat der Beschwerdeführerin eine Parteientschädigung von Fr. 4'500.- zu bezahlen.

4.
Dieses Urteil wird den Parteien und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.

Luzern, 31. Juli 2024

Im Namen der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Parrino

Der Gerichtsschreiber: Businger

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 21 Von der Steuer ausgenommene Leistungen - 1 Eine Leistung, die von der Steuer ausgenommen ist und für deren Versteuerung nicht nach Artikel 22 optiert wird, ist nicht steuerbar.
¹	Eine Leistung, die von der Steuer ausgenommen ist und für deren Versteuerung nicht nach Artikel 22 optiert wird, ist nicht steuerbar.
²	Von der Steuer ausgenommen sind:
¹	die Beförderung von Gegenständen, die unter die reservierten Dienste nach Artikel 3 des Postgesetzes vom 30. April 199724 fällt;
¹⁰	die mit der Kultur- und Bildungsförderung von Jugendlichen eng verbundenen Leistungen von gemeinnützigen Jugendaustauschorganisationen; Jugendliche im Sinne dieser Bestimmung sind Personen bis zum vollendeten 25. Altersjahr;
¹¹	die folgenden Leistungen im Bereich der Erziehung und Bildung:26
^11a	die Leistungen im Bereich der Erziehung von Kindern und Jugendlichen, des Unterrichts, der Ausbildung, der Fortbildung und der beruflichen Umschulung einschliesslich des von Privatlehrern und Privatlehrerinnen oder an Privatschulen erteilten Unterrichts,
^11b	Kurse, Vorträge und andere Veranstaltungen wissenschaftlicher oder bildender Art; die Referententätigkeit ist von der Steuer ausgenommen, unabhängig davon, ob das Honorar der unterrichtenden Person oder ihrem Arbeitgeber ausgerichtet wird,
^11c	im Bildungsbereich durchgeführte Prüfungen,
^11d	Organisationsdienstleistungen (mit Einschluss der damit zusammenhängenden Nebenleistungen) der Mitglieder einer Einrichtung, die von der Steuer ausgenommene Leistungen nach den Buchstaben a-c erbringt, an diese Einrichtung,
^11e	Organisationsdienstleistungen (mit Einschluss der damit zusammenhängenden Nebenleistungen) an Dienststellen von Bund, Kantonen und Gemeinden, die von der Steuer ausgenommene Leistungen nach den Buchstaben a-c entgeltlich oder unentgeltlich erbringen;
¹²	das Zurverfügungstellen von Personal durch religiöse oder weltanschauliche, nichtgewinnstrebige Einrichtungen für Zwecke der Krankenbehandlung, der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit, der Kinder- und Jugendbetreuung, der Erziehung und Bildung sowie für kirchliche, karitative und gemeinnützige Zwecke;
¹³	die Leistungen, die nichtgewinnstrebige Einrichtungen mit politischer, gewerkschaftlicher, wirtschaftlicher, religiöser, patriotischer, weltanschaulicher, philanthropischer, ökologischer, sportlicher, kultureller oder staatsbürgerlicher Zielsetzung ihren Mitgliedern gegen einen statutarisch festgesetzten Beitrag erbringen;
¹⁴	dem Publikum unmittelbar erbrachte oder, sofern nicht unmittelbar erbracht, von diesem unmittelbar wahrnehmbare kulturelle Dienstleistungen der nachstehend aufgeführten Arten:27
^14a	Theater-, musikalische und choreographische Aufführungen sowie Filmvorführungen,
^14b	Darbietungen von Schauspielern und Schauspielerinnen, Musikern und Musikerinnen, Tänzern und Tänzerinnen und anderen ausübenden Künstlern und Künstlerinnen, Leistungen von Personen, die an solchen Darbietungen künstlerisch mitwirken, sowie Leistungen von Schaustellern und Schaustellerinnen, einschliesslich der von diesen angebotenen Geschicklichkeitsspiele,
^14c	Besuche von Museen, Galerien, Denkmälern, historischen Stätten sowie botanischen und zoologischen Gärten,
^14d	Dienstleistungen von Bibliotheken, Archiven und Dokumentationsstellen, namentlich die Einsichtgewährung in Text-, Ton- und Bildträger in ihren Räumlichkeiten; steuerbar ist jedoch die Lieferung von Gegenständen (einschliesslich Gebrauchsüberlassung) solcher Institutionen;
¹⁵	für sportliche Anlässe verlangte Entgelte einschliesslich derjenigen für die Zulassung zur Teilnahme an solchen Anlässen (z. B. Startgelder) samt den darin eingeschlossenen Nebenleistungen;
¹⁶	kulturelle Dienstleistungen, die Lieferung von Werken kultureller Natur durch deren Urheber und Urheberinnen wie Schriftsteller und Schriftstellerinnen, Komponisten und Komponistinnen, Filmschaffende, Kunstmaler und Kunstmalerinnen, Bildhauer und Bildhauerinnen sowie Dienstleistungen, die von den Verlegern und Verlegerinnen und den Verwertungsgesellschaften zur Verbreitung dieser Werke erbracht werden; dies gilt auch für Werke zweiter Hand nach Artikel 3 des Urheberrechtsgesetzes vom 9. Oktober 199230, die kultureller Natur sind;
¹⁷	die Leistungen bei Veranstaltungen wie Basaren, Flohmärkten und Tombolas von Einrichtungen, die von der Steuer ausgenommene Tätigkeiten auf dem Gebiet des nichtgewinnstrebigen Sports und Kulturschaffens, auf dem Gebiet der Krankenbehandlung, der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit und der Kinder- und Jugendbetreuung ausüben, sowie von gemeinnützigen Organisationen der Krankenpflege und der Hilfe zu Hause (Spitex) und von Alters-, Wohn- und Pflegeheimen, sofern die Veranstaltungen dazu bestimmt sind, diesen Einrichtungen eine finanzielle Unterstützung zu verschaffen, und ausschliesslich zu ihrem Nutzen durchgeführt werden; Leistungen von Einrichtungen der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit, die diese mittels Brockenhäusern ausschliesslich zu ihrem Nutzen erbringen;
¹⁸	im Versicherungsbereich:
^18a	Versicherungs- und Rückversicherungsleistungen,
^18b	Sozialversicherungsleistungen,
^18c	die folgenden Leistungen im Bereich der Sozialversicherungen und Prävention:
^18d	Leistungen im Rahmen der Tätigkeit als Versicherungsvertreter oder Versicherungsvertreterin, als Versicherungsmakler oder Versicherungsmaklerin;
¹⁹	die folgenden Umsätze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs:
^19a	die Gewährung und die Vermittlung von Krediten und die Verwaltung von Krediten durch die Kreditgeber und Kreditgeberinnen,
^19b	die Vermittlung und die Übernahme von Verbindlichkeiten, Bürgschaften und anderen Sicherheiten und Garantien sowie die Verwaltung von Kreditsicherheiten durch die Kreditgeber und Kreditgeberinnen,
^19c	die Umsätze, einschliesslich Vermittlung, im Einlagengeschäft und Kontokorrentverkehr, im Zahlungs- und Überweisungsverkehr, im Geschäft mit Geldforderungen, Checks und anderen Handelspapieren; steuerbar ist jedoch die Einziehung von Forderungen im Auftrag des Gläubigers (Inkassogeschäft),
^19d	die Umsätze, einschliesslich Vermittlung, die sich auf gesetzliche Zahlungsmittel (in- und ausländische Valuten wie Devisen, Banknoten, Münzen) beziehen; steuerbar sind jedoch Sammlerstücke (Banknoten und Münzen), die normalerweise nicht als gesetzliches Zahlungsmittel verwendet werden,
^19e	die Umsätze (Kassa- und Termingeschäfte), einschliesslich Vermittlung, von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen an Gesellschaften und anderen Vereinigungen; steuerbar sind jedoch die Verwahrung und die Verwaltung von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen (namentlich Depotgeschäft) einschliesslich Treuhandanlagen,
^19f	dem Anbieten von Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen gemäss Kollektivanlagengesetz vom 23. Juni 200634 (KAG) und die Verwaltung von kollektiven Kapitalanlagen nach dem KAG durch Personen, die diese verwalten oder aufbewahren, die Fondsleitungen, die Depotbanken und deren Beauftragte; als Beauftragte werden alle natürlichen oder juristischen Personen betrachtet, denen die kollektiven Kapitalanlagen nach dem KAG oder dem Finanzinstitutsgesetz vom 15. Juni 201835 Aufgaben delegieren können; das Anbieten von Anteilen und die Verwaltung von Investmentgesellschaften mit festem Kapital nach Artikel 110 KAG richtet sich nach Buchstabe e;
²	die Spitalbehandlung und die ärztliche Heilbehandlung in Spitälern im Bereich der Humanmedizin einschliesslich der damit eng verbundenen Leistungen, die von Spitälern sowie Zentren für ärztliche Heilbehandlung und Diagnostik erbracht werden. Die Abgabe von selbst hergestellten oder zugekauften Prothesen und orthopädischen Apparaten gilt als steuerbare Lieferung;
²⁰	die Übertragung und die Bestellung von dinglichen Rechten an Grundstücken sowie die Leistungen von Stockwerkeigentümergemeinschaften an die Stockwerkeigentümer und Stockwerkeigentümerinnen, soweit die Leistungen in der Überlassung des gemeinschaftlichen Eigentums zum Gebrauch, seinem Unterhalt, seiner Instandsetzung und sonstigen Verwaltung sowie der Lieferung von Wärme und ähnlichen Gegenständen bestehen;
²¹	die Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung; steuerbar sind jedoch:
^21a	die Vermietung von Wohn- und Schlafräumen zur Beherbergung von Gästen sowie die Vermietung von Sälen im Hotel- und Gastgewerbe,
^21b	die Vermietung von Campingplätzen,
^21c	die Vermietung von nicht im Gemeingebrauch stehenden Plätzen für das Abstellen von Fahrzeugen, ausser es handle sich um eine unselbstständige Nebenleistung zu einer von der Steuer ausgenommenen Immobilienvermietung,
^21d	die Vermietung und Verpachtung von fest eingebauten Vorrichtungen und Maschinen, die zu einer Betriebsanlage, nicht jedoch zu einer Sportanlage gehören,
^21e	die Vermietung von Schliessfächern,
^21f	die Vermietung von Messestandflächen und einzelner Räume in Messe- und Kongressgebäuden;
²²	die Lieferung von im Inland gültigen Postwertzeichen und sonstigen amtlichen Wertzeichen höchstens zum aufgedruckten Wert;
²³	die Umsätze bei Geldspielen, soweit die Bruttospielerträge der Spielbankenabgabe nach Artikel 119 des Geldspielgesetzes vom 29. September 201737 unterliegen oder der damit erzielte Reingewinn vollumfänglich für gemeinnützige Zwecke im Sinne von Artikel 125 des genannten Gesetzes verwendet wird;
²⁴	die Lieferung gebrauchter beweglicher Gegenstände, die ausschliesslich zur Erbringung von nach diesem Artikel von der Steuer ausgenommenen Leistungen verwendet wurden;
²⁵	...
²⁶	die Veräusserung von im eigenen Betrieb gewonnenen Erzeugnissen der Landwirtschaft, der Forstwirtschaft sowie der Gärtnerei durch Landwirte und Landwirtinnen, Forstwirte und Forstwirtinnen oder Gärtner und Gärtnerinnen sowie der Verkauf von Vieh durch Viehhändler und Viehhändlerinnen und der Verkauf von Milch durch Milchsammelstellen an milchverarbeitende Betriebe;
²⁷	Bekanntmachungsleistungen, die gemeinnützige Organisationen zugunsten Dritter oder Dritte zugunsten gemeinnütziger Organisationen erbringen;
²⁸	Leistungen:
^28bis	das Zurverfügungstellen von Personal durch Gemeinwesen an andere Gemeinwesen;
^28a	zwischen den Organisationseinheiten des gleichen Gemeinwesens,
^28b	zwischen privat- oder öffentlich-rechtlichen Gesellschaften, an denen ausschliesslich Gemeinwesen beteiligt sind, und den an der Gesellschaft beteiligten Gemeinwesen und deren Organisationseinheiten,
^28c	zwischen Anstalten oder Stiftungen, die ausschliesslich von Gemeinwesen gegründet wurden, und den an der Gründung beteiligten Gemeinwesen und deren Organisationseinheiten;
²⁹	die Ausübung von Funktionen der Schiedsgerichtsbarkeit;
³	die von Ärzten und Ärztinnen, Zahnärzten und Zahnärztinnen, Psychotherapeuten und Psychotherapeutinnen, Chiropraktoren und Chiropraktorinnen, Physiotherapeuten und Physiotherapeutinnen, Naturärzten und Naturärztinnen, Entbindungspflegern und Hebammen, Pflegefachmännern und Pflegefachfrauen oder Angehörigen ähnlicher Heil- und Pflegeberufe erbrachten Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, soweit die Leistungserbringer und Leistungserbringerinnen über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen; der Bundesrat bestimmt die Einzelheiten. Die Abgabe von selbst hergestellten oder zugekauften Prothesen und orthopädischen Apparaten gilt als steuerbare Lieferung;
³⁰	Leistungen zwischen Bildungs- und Forschungsinstitutionen, die an einer Bildungs- und Forschungskooperation beteiligt sind, sofern sie im Rahmen der Kooperation erfolgen, unabhängig davon, ob die Bildungs- und Forschungskooperation als Mehrwertsteuersubjekt auftritt.
⁴	die von Krankenpflegepersonen, Organisationen der Krankenpflege und der Hilfe zu Hause (Spitex) oder in Heimen erbrachten Pflegeleistungen, sofern sie ärztlich verordnet sind;
⁵	die Lieferung von menschlichen Organen durch medizinisch anerkannte Institutionen und Spitäler sowie von menschlichem Vollblut durch Inhaber und Inhaberinnen einer hiezu erforderlichen Bewilligung;
⁶	die Dienstleistungen von Gemeinschaften, deren Mitglieder Angehörige der in Ziffer 3 aufgeführten Berufe sind, soweit diese Dienstleistungen anteilsmässig zu Selbstkosten an die Mitglieder für die unmittelbare Ausübung ihrer Tätigkeiten erbracht werden;
⁷	die Beförderung von kranken oder verletzten Personen oder Personen mit Behinderungen in dafür besonders eingerichteten Transportmitteln;
⁸	Leistungen von Einrichtungen der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit, von gemeinnützigen Organisationen der Krankenpflege und der Hilfe zu Hause (Spitex) und von Alters-, Wohn- und Pflegeheimen;
⁹	die mit der Kinder- und Jugendbetreuung verbundenen Leistungen durch dafür eingerichtete Institutionen;
³	Ob eine in Absatz 2 genannte Leistung von der Steuer ausgenommen ist, bestimmt sich unter Vorbehalt von Absatz 4 ausschliesslich nach deren Gehalt und unabhängig davon, wer die Leistung erbringt oder empfängt.
⁴	Ist eine Leistung in Absatz 2 entweder aufgrund von Eigenschaften des Leistungserbringers beziehungsweise der Leistungserbringerin oder des Leistungsempfängers beziehungsweise der Leistungsempfängerin von der Steuer ausgenommen, so gilt die Ausnahme nur für Leistungen, die von einer Person mit diesen Eigenschaften erbracht oder empfangen werden.
⁵	Der Bundesrat bestimmt die von der Steuer ausgenommenen Leistungen näher; dabei beachtet er das Gebot der Wettbewerbsneutralität.
⁶	Organisationseinheiten eines Gemeinwesens nach Absatz 2 Ziffer 28 sind dessen Dienststellen, dessen privat- und öffentlich-rechtliche Gesellschaften, sofern weder andere Gemeinwesen noch andere Dritte daran beteiligt sind, sowie dessen Anstalten und Stiftungen, sofern das Gemeinwesen sie ohne Beteiligung anderer Gemeinwesen oder anderer Dritter gegründet hat.42
⁷	Der Bundesrat legt fest, welche Institutionen als Bildungs- und Forschungsinstitutionen nach Absatz 2 Ziffer 30 gelten.43

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 1 Gegenstand und Grundsätze - 1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer). Die Steuer bezweckt die Besteuerung des nicht unternehmerischen Endverbrauchs im Inland.
¹	Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer). Die Steuer bezweckt die Besteuerung des nicht unternehmerischen Endverbrauchs im Inland.
²	Als Mehrwertsteuer erhebt er:
^a	eine Steuer auf den im Inland von steuerpflichtigen Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen (Inlandsteuer);
^b	eine Steuer auf dem Bezug von Leistungen von Unternehmen mit Sitz im Ausland durch Empfänger und Empfängerinnen im Inland (Bezugsteuer);
^c	eine Steuer auf der Einfuhr von Gegenständen (Einfuhrsteuer).
³	Die Erhebung erfolgt nach den Grundsätzen:
^a	der Wettbewerbsneutralität;
^b	der Wirtschaftlichkeit der Entrichtung und der Erhebung;
^c	der Überwälzbarkeit.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 18 Grundsatz - 1 Der Inlandsteuer unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind steuerbar, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht.
¹	Der Inlandsteuer unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind steuerbar, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht.
²	Mangels Leistung gelten namentlich die folgenden Mittelflüsse nicht als Entgelt:
^a	Subventionen und andere öffentlich-rechtliche Beiträge, auch wenn sie gestützt auf einen Leistungsauftrag oder eine Programmvereinbarung gemäss Artikel 46 Absatz 2 der Bundesverfassung ausgerichtet werden;
^b	Gelder, die Kur- und Verkehrsvereine ausschliesslich aus öffentlich-rechtlichen Tourismusabgaben erhalten und die sie im Auftrag von Gemeinwesen zugunsten der Allgemeinheit einsetzen;
^c	Beiträge aus kantonalen Wasser-, Abwasser- oder Abfallfonds an Entsorgungsanstalten oder Wasserwerke;
^d	Spenden;
^e	Einlagen in Unternehmen, insbesondere zinslose Darlehen, Sanierungsleistungen und Forderungsverzichte;
^f	Dividenden und andere Gewinnanteile;
^g	vertraglich oder gesetzlich geregelte Kostenausgleichszahlungen, die durch eine Organisationseinheit, namentlich durch einen Fonds, an Akteure und Akteurinnen innerhalb einer Branche geleistet werden;
^h	Pfandgelder, namentlich auf Umschliessungen und Gebinden;
ⁱ	Zahlungen für Schadenersatz, Genugtuung und dergleichen;
^j	Entschädigungen für unselbstständig ausgeübte Tätigkeiten wie Verwaltungsrats- und Stiftungsratshonorare, Behördenentschädigungen oder Sold;
^k	Erstattungen, Beiträge und Beihilfen bei Lieferungen ins Ausland, die nach Artikel 23 Absatz 2 Ziffer 1 von der Steuer befreit sind;
^l	Gebühren, Beiträge oder sonstige Zahlungen, die für hoheitliche Tätigkeiten empfangen werden.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 3 Begriffe - Im Sinne dieses Gesetzes bedeuten:
^a	Inland: das schweizerische Staatsgebiet mit den Zollanschlussgebieten nach Artikel 3 Absatz 2 des Zollgesetzes vom 18. März 20053 (ZG);
^b	Gegenstände: bewegliche und unbewegliche Sachen sowie Elektrizität, Gas, Wärme, Kälte und Ähnliches;
^c	Leistung: die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts, auch wenn sie von Gesetzes wegen oder aufgrund behördlicher Anordnung erfolgt;
^d	Lieferung:
^d1	Verschaffen der Befähigung, im eigenen Namen über einen Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen,
^d2	Abliefern eines Gegenstandes, an dem Arbeiten besorgt worden sind, auch wenn dieser Gegenstand dadurch nicht verändert, sondern bloss geprüft, geeicht, reguliert, in der Funktion kontrolliert oder in anderer Weise behandelt worden ist,
^d3	Überlassen eines Gegenstandes zum Gebrauch oder zur Nutzung;
^e	Dienstleistung: jede Leistung, die keine Lieferung ist; eine Dienstleistung liegt auch vor, wenn:
^e1	immaterielle Werte und Rechte überlassen werden,
^e2	eine Handlung unterlassen oder eine Handlung beziehungsweise ein Zustand geduldet wird;
^f	Entgelt: Vermögenswert, den der Empfänger oder die Empfängerin oder an seiner oder ihrer Stelle eine Drittperson für den Erhalt einer Leistung aufwendet;
^g	hoheitliche Tätigkeit: Tätigkeit eines Gemeinwesens oder einer von einem Gemeinwesen eingesetzten Person oder Organisation, die nicht unternehmerischer Natur ist, namentlich nicht marktfähig ist und nicht im Wettbewerb mit Tätigkeiten privater Anbieter steht, selbst wenn für die Tätigkeit Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erhoben werden;
^h	eng verbundene Personen:
^h1	die Inhaber und Inhaberinnen von mindestens 20 Prozent des Stamm- oder Grundkapitals eines Unternehmens oder von einer entsprechenden Beteiligung an einer Personengesellschaft oder ihnen nahestehende Personen,
^h2	Stiftungen und Vereine, zu denen eine besonders enge wirtschaftliche, vertragliche oder personelle Beziehung besteht; nicht als eng verbundene Personen gelten Vorsorgeeinrichtungen;
ⁱ	Spende: freiwillige Zuwendung in der Absicht, den Empfänger oder die Empfängerin zu bereichern ohne Erwartung einer Gegenleistung im mehrwertsteuerlichen Sinne; eine Zuwendung gilt auch dann als Spende, wenn:
ⁱ¹	die Zuwendung in einer Publikation in neutraler Form einmalig oder mehrmalig erwähnt wird, selbst wenn dabei die Firma oder das Logo des Spenders oder der Spenderin verwendet wird,
ⁱ²	es sich um Beiträge von Passivmitgliedern sowie von Gönnern und Gönnerinnen an Vereine oder an gemeinnützige Organisationen handelt; Beiträge von Gönnern und Gönnerinnen an gemeinnützige Organisationen gelten auch dann als Spende, wenn die gemeinnützige Organisation ihren Gönnern und Gönnerinnen freiwillig Vorteile im Rahmen des statutarischen Zwecks gewährt, sofern sie dem Gönner oder der Gönnerin mitteilt, dass kein Anspruch auf die Vorteile besteht;
^j	gemeinnützige Organisation: Organisation, die die Voraussetzungen erfüllt, welche gemäss Artikel 56 Buchstabe g DBG für die direkte Bundessteuer gelten;
^k	Rechnung: jedes Dokument, mit dem gegenüber einer Drittperson über das Entgelt für eine Leistung abgerechnet wird, gleichgültig, wie dieses Dokument im Geschäftsverkehr bezeichnet wird.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 19 Mehrheit von Leistungen - 1 Voneinander unabhängige Leistungen werden selbstständig behandelt.
¹	Voneinander unabhängige Leistungen werden selbstständig behandelt.
²	Mehrere voneinander unabhängige Leistungen, die zu einer Sachgesamtheit vereinigt sind oder als Leistungskombination angeboten werden, können einheitlich nach der überwiegenden Leistung behandelt werden, wenn sie zu einem Gesamtentgelt erbracht werden und die überwiegende Leistung wertmässig mindestens 70 Prozent des Gesamtentgelts ausmacht (Kombination).
³	Leistungen, die wirtschaftlich eng zusammengehören und so ineinander greifen, dass sie als unteilbares Ganzes anzusehen sind, gelten als ein einheitlicher wirtschaftlicher Vorgang und sind nach dem Charakter der Gesamtleistung zu behandeln.
⁴	Nebenleistungen, namentlich Umschliessungen und Verpackungen, werden steuerlich gleich behandelt wie die Hauptleistung.

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 14 Unternehmerische Leistungen eines Gemeinwesens - (Art. 12 Abs. 4 MWSTG)
¹	Dienstleistungen im Bereich von Radio und Fernsehen, Telekommunikationsdienstleistungen sowie elektronische Dienstleistungen;
¹⁰	Tätigkeiten gewerblicher Werbebüros;
¹¹	Tätigkeiten von Reisebüros;
¹²	Leistungen von betrieblichen Kantinen, Personalrestaurants, Verkaufsstellen und ähnlichen Einrichtungen;
¹³	Tätigkeiten von Amtsnotaren und Amtsnotarinnen;
¹⁴	Tätigkeiten von Vermessungsbüros;
¹⁵	Tätigkeiten im Entsorgungsbereich;
¹⁶	Tätigkeiten, die durch vorgezogene Entsorgungsgebühren gestützt auf Artikel 32abis des Umweltschutzgesetzes vom 7. Oktober 198317 (USG) finanziert werden;
¹⁷	Tätigkeiten im Rahmen der Erstellung von Verkehrsanlagen;
¹⁸	Rauchgaskontrollen;
¹⁹	Werbeleistungen.
²	Lieferung von Wasser, Gas, Elektrizität, thermischer Energie, Ethanol, Vergällungsmitteln und ähnlichen Gegenständen;
³	Beförderung von Gegenständen und Personen;
⁴	Dienstleistungen in Häfen und auf Flughäfen;
⁵	Lieferung von zum Verkauf bestimmten neuen Fertigwaren;
⁶	...
⁷	Veranstaltung von Messen und Ausstellungen mit gewerblichem Charakter;
⁸	Betrieb von Sportanlagen wie Badeanstalten und Kunsteisbahnen;
⁹	Lagerhaltung;

SR 641.10 Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) StG Art. 1 - 1 Der Bund erhebt Stempelabgaben:
¹	Der Bund erhebt Stempelabgaben:
^a	auf der Ausgabe folgender inländischer Urkunden:
^a1	Aktien,
^a2	Stammanteile von Gesellschaften mit beschränkter Haftung und Anteilscheine von Genossenschaften,
^a2bis	Partizipationsscheine und Beteiligungsscheine von Genossenschaftsbanken,
^a3	Genussscheine,
^b	auf dem Umsatz der folgenden inländischen und ausländischen Urkunden:
^b1	Obligationen,
^b2	Aktien,
^b3	Stammanteile von Gesellschaften mit beschränkter Haftung und Anteilscheine von Genossenschaften,
^b3bis	Partizipationsscheine und Beteiligungsscheine von Genossenschaftsbanken,
^b4	Genussscheine,
^b5	Anteile an kollektiven Kapitalanlagen gemäss Kollektivanlagengesetz vom 23. Juni 200612 (KAG),
^b6	Papiere, die dieses Gesetz den Urkunden nach den Ziffern 1-5 gleichstellt;
^c	auf der Zahlung von Versicherungsprämien gegen Quittung.
²	Werden bei den in Absatz 1 erwähnten Rechtsvorgängen keine Urkunden ausgestellt oder umgesetzt, so treten an ihre Stelle die der Feststellung der Rechtsvorgänge dienenden Geschäftsbücher oder sonstigen Urkunden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.