2C_112/2010 - 2010-09-30 - Finances publiques et droit fiscal - Leistungspflicht (Art. 12 Abs. 2 VStrR)

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C 112/2010

Urteil vom 30. September 2010

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Merkli,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Gerichtsschreiber Wyssmann.

Verfahrensbeteiligte
1. X.________ Export B.V.,
2. X.________,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch Rechtsanwalt B.J.C Heijmeijer,

gegen

Oberzolldirektion, Hauptabteilung Recht und Abgaben.

Gegenstand
Leistungspflicht (Art. 12 Abs. 2 VStrR),

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I, vom 23. Dezember 2009.

Sachverhalt:

A.
X.________ ist bzw. war Geschäftsführer und Mehrheitsaktionär der niederländischen X.________ Export B.V. in L.________/NL sowie der (inzwischen gelöschten) Y.________ S.A. mit Sitz in M.________, Kanton K.________. Letztere erwarb vom damaligen Bundesamt für Aussenwirtschaft die Generaleinfuhrbewilligung und beantragte die Zuteilung von Zollkontingentsanteilen für die Einfuhr von Schnittblumen. Gestützt darauf führte die Y.________ S.A. Schnittblumen zum gegenüber dem Ausserkontingentszollansatz (AKZA) vergünstigten Kontingentszollansatz (KZA) ein. Transport und administrative Abwicklung erfolgten durch die X.________ Export B.V. Am 22./23. Juli 1997 wurde das eintreffende Transportfahrzeug der X.________ Export B.V. durch den Schweizer Zoll in Basel angehalten und durchsucht, Chauffeur und Mitfahrer wurden einvernommen. Am 23. Juli 1997 leitete die Zollkreisdirektion Basel eine Untersuchung ein. Es bestand der Verdacht, dass die Y.________ S.A. sich fiktiver Rechnungen Schweizer Floristen über inländische Blumenkäufe bedient und damit zu Unrecht Zusatzkontingente für die Einfuhr von Schnittblumen zum vergünstigten Kontingentszollansatz (KZA) erwirkt hatte. Im Zuge der weiteren Ermittlungen wurden diverse Personen befragt und
fanden Durchsuchungen bei der Y.________ S.A. und bei den schweizerischen Floristen statt. Am 6. August 1997 wurde auch X.________ durch die Zollkreisdirektion Basel einvernommen.

Mit zwei Verfügungen vom 10. Juni 2002 erklärte die Zollkreisdirektion X.________ und die X.________ Export S.A. je für eine Zollforderung im Betrag von Fr. 395'728.25 und eine Mehrwertsteuerforderung (Einfuhrsteuer) in der Höhe von 7'914.60 leistungspflichtig.

Eine Beschwerde der Betroffenen hiess die Eidgenössische Oberzolldirektion mit Entscheid vom 29. Juni 2007 teilweise gut und setzte die Leistungspflicht für den Zoll auf Fr. 383'509.-- und für die Einfuhrsteuer auf Fr. 7670.20 herab. Im Übrigen wies sie die Beschwerde ab.

B.
Mit Urteil vom 23. Dezember 2009 wies das Bundesverwaltungsgericht die gemeinsame Beschwerde der X.________ Export S.A. und von X.________ ab, soweit darauf einzutreten war.

C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beantragen die X.________ Export S.A. und X.________ gemeinsam, es sei der Entscheid des Bundesverwaltungsgerichts vom 23. Dezember 2009 aufzuheben; von der Verfügung einer nachträglichen Leistungspflicht für die Abfertigung von Blumen in den Jahren 1996 und 1997 sei abzusehen.

Mit Verfügung vom 4. März 2010 wurde der Beschwerde die aufschiebende Wirkung zuerkannt.

Die Eidgenössische Zollverwaltung beantragt Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten ist. Das Bundesverwaltungsgericht verzichtete auf eine Vernehmlassung.

Erwägungen:

1.

1.1. Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts in Anwendung der Zoll- und Mehrwertsteuer-Gesetzgebung können mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten angefochten werden (Art. 82 lit. a , 86 Abs. 1 lit. a BGG). Die Beschwerdeführer, die für die nicht abgeführten Abgaben leistungspflichtig erklärt worden sind, besitzen ein aktuelles und praktisches Interesse an der Aufhebung des angefochtenen Entscheids und sind zur Beschwerde legitimiert (Art. 89 Abs. 1 BGG). Auf die frist- und formgerecht eingereichte Eingabe ist einzutreten.

1.2. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden (Art. 95 lit. a BGG). In der Beschwerdebegründung ist darzulegen, inwiefern der angefochtene Entscheid Recht verletzt (Art. 42 Abs. 2 BGG). Die Verletzung von Grundrechten ist ausdrücklich zu rügen und zu begründen (Art. 106 Abs. 2 BGG).

Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Dieser kann, soweit rechtserheblich, nur beanstandet werden, wenn er offensichtlich unrichtig erscheint, oder in Verletzung von Verfahrensrechten ermittelt wurde (Art. 97 Abs. 1 BGG). "Offensichtlich unrichtig" bedeutet, dass die Sachverhaltsfeststellung willkürlich sein muss (BGE133 II 249 E. 1.2.2). Es gelten daher für die Sachverhaltsrüge wegen Willkür ähnlich hohe Anforderungen an die Begründung der Beschwerde, wie bei der Rüge der Verletzung von Grundrechten gemäss Art. 106 Abs. 2 BGG (BGE 133 II 249 E. 1.4.3). Es wird im Zusammenhang mit den einzelnen Rügen zu prüfen sein, ob die Beschwerde diesen Begründungsanforderungen genügt.

1.3. Am 1. Mai 2007 trat das neue Zollgesetz vom 18. März 2005 (ZG; SR 631.0) in Kraft. Zollveranlagungsverfahren, die bei Inkrafttreten dieses Gesetzes bereits hängig sind, werden nach dem bisherigen Recht abgeschlossen (Art. 132 Abs. 1 ZG). Die Leistungspflicht, für welche vorliegend die Nachzahlungen verfügt wurden, betreffen Einfuhren der Jahre 1995 bis 1997. Es finden daher noch die Vorschriften des Zollgesetzes vom 1. Oktober 1925 mit den seitherigen Änderungen Anwendung (aZG, BS 6 465; AS 1973 644 und 1974 1857).

Was die Einfuhrsteuer (Mehrwertsteuer) betrifft, so stand zur Zeit der fraglichen Einfuhren die Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994 (aMWSTV, AS 1994 1464) in Kraft. Diese wurde am 1. Januar 2001 durch das Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer vom 2. September 1999 (aMWSTG; AS 2000 1300) ersetzt, welches seinerseits am 1. Januar 2010 durch das Mehrwertsteuergesetz vom 12. Juni 2009 (MWSTG; SR 641.20) abgelöst wurde. Übergangsrechtlich findet auf die fraglichen Einfuhren noch die aMWSTV Anwendung (Art. 93 aMWSTG; Art. 112 MWSTG). Diese wurde vom Bundesrat gestützt auf Art. 8 der Übergangsbestimmungen der (alten) Bundesverfassung vom 29. Mai 1874 erlassen und hat gesetzesvertretenden Charakter.

1.4. Nach Art. 10 aZG umfasst die Zollzahlungspflicht auch die Verbindlichkeit zur Entrichtung oder Sicherstellung der Abgaben und Kosten, die gestützt auf andere als zollrechtliche Erlasse durch die Zollverwaltung zu erheben sind (vgl. BGE 75 I 355 E. 2 S. 360; Urteil 2A.220/2004 E. 2.3). Hierunter fällt auch die Steuer auf den Einfuhren (Art. 75 aMWSTV). Es gelten für diese die zollrechtlichen Bestimmungen, soweit die Mehrwertsteuerverordnung nichts anderes anordnet (Art. 65 aMWSTV).

1.5. Die Schwerverkehrsabgabe war bereits im vorinstanzlichen Verfahren nicht mehr bestritten, wie auch die Nachbelastung für die Überschreitung der festgelegten Kontingentmengen des Jahres 1995 akzeptiert wurde und nicht mehr Streitgegenstand bildet (vgl. angefochtenes Urteil E. 2.2).

2.

2.1. Eine allfällige Verjährung der Zollabgabe und Einfuhrsteuer wäre zugunsten der Abgabepflichtigen von Amtes wegen zu berücksichtigen, weshalb die Frage der Verjährung zu prüfen ist (vgl. BGE 98 Ib 351 E. 2a; Urteil A.133/1987 vom 29. Oktober 1987, E. 4a, in: ASA 59 S. 255; s. auch BGE 101 Ib 348).

Die Verjährung richtet sich vorliegend nach Art. 12 Abs. 4 in Verbindung mit Art. 11 Abs. 2 VStrR (SR 313.0), weil die geltend gemachte Leistungspflicht im Zusammenhang mit (objektiven) Widerhandlungen gegen die Verwaltungsgesetzgebung des Bundes steht (BGE 110 Ib 306 E. 3 S. 311 f.; Urteil 2A.457/2001 vom 7. Februar 2001, in: ASA 70 330 E. 2a). Nach diesen Vorschriften verjähren Leistungs- und Rückleistungspflicht nicht, solange Strafverfolgung und Strafvollstreckung nicht verjährt sind (Art. 12 Abs. 4 VStrR). Altrechtlich verjähren Strafverfolgung und -vollstreckung in fünf Jahren, wenn die Übertretung in einer Hinterziehung oder Gefährdung von Abgaben oder im unrechtmässigen Erlangen einer Rückerstattung, Ermässigung oder eines Erlasses von Abgaben besteht; die Frist kann durch Unterbrechung um nicht mehr als die Hälfte hinausgeschoben werden (Art. 11 Abs. 2 VStrR). Sie ruht zudem bei Vergehen und Übertretungen während der Dauer eines Einsprache-, Beschwerde- oder gerichtlichen Verfahrens über die Leistungs- oder Rückleistungspflicht (Art. 11 Abs. 3 VStR).

Neurechtlich beträgt diese Frist aufgrund des revidierten Art. 333 Abs. 6 lit. a des Strafgesetzbuches (StGB), der gemäss Absatz 1 auf das Verwaltungsstrafverfahren ergänzend Anwendung findet, zehn Jahre. Da jedoch die strafrechtliche Abteilung entschieden hat, dass die Verjährungsfrist für Übertretungsstrafen nicht länger sein könne als sie für Vergehen, die im gleichen Gesetz geregelt werden, gelte, findet neurechtlich die Verjährungsfrist von sieben Jahren für Vergehen auch auf die Übertretungen im Verwaltungsstrafrecht Anwendung (Art. 97 Abs. 1 lit. c StGB, in Kraft seit 1. Januar 2007, AS 2006 3459; BGE 134 IV 328 E. 2.1). Sie ruht gemäss Art. 11 Abs. 3 VStrR bei Vergehen und Übertretungen während der Dauer eines Einsprache-, Beschwerde- oder gerichtlichen Verfahrens über die Leistungs- oder Rückleistungspflicht (BGE 134 IV 328 E. 2.2). Die Regeln über die Unterbrechung und das Ruhen der Verfolgungsverjährung wurden mit Änderung des StGB vom 22. März 2002 aufgehoben, doch wurde Art. 11 Abs. 3 VStrR davon ausgenommen (vgl. Art. 333 Abs. 6 lit. b und c StGB).

2.2. Die Zoll- und Einfuhrsteuerwiderhandlungen betrafen die Jahre 1995 bis 1997. Die Kontingentszuteilung erfolgte letztmalig für die Periode vom 1. Mai bis 25. Oktober 1997. Das strafbare Verhalten dauerte bis zur Beschlagnahme und Durchsuchung des eintreffenden Transportfahrzeuges der Beschwerdeführerin und der Einvernahme des Chauffeurs und des Mitfahrers am 22./23. Juli 1997 durch den Zoll an. Strafrechtlich ist die Rechtsfigur der verjährungsrechtlichen Einheit aufgegeben worden. Mehrere tatsächliche Handlungen können nur noch ausnahmsweise als Einheit zusammengefasst werden (BGE 133 IV 256 E. 4.5.3; 131 IV 83 E. 2.4). Die Verjährung ist daher grundsätzlich in Bezug auf die einzelnen Widerhandlungen zu prüfen.

Am 23. Juli 1997 wurde die Strafuntersuchung eingeleitet. Im August 1997 wurde auch der Beschwerdeführer befragt, womit altrechtlich die Strafverjährung von fünf Jahren unterbrochen und auf 7½ Jahre hinausgeschoben wurde (Art. 11 Abs. 2 VStrR). Am 10. Juni 2002 ergingen die Leistungsentscheide der Zollkreisdirektion Basel, welche in der Folge mit Beschwerde bei der Eidgenössischen Oberzolldirektion angefochten wurden. Die Leistungsentscheide decken altrechtlich somit den Zeitraum ab dem 10. Dezember 1994 ab. Seither ruht die Verfolgungsverjährung infolge der hängigen Beschwerdeverfahren über die Leistungspflicht (Art. 11 Abs. 3 VStrR).

Neurechtlich wurde mit den Leistungsentscheiden vom 10. Juni 2002 die Verjährungsfrist, die sieben Jahre beträgt und nicht mehr unterbrochen werden kann, einzig für die Einfuhrdelikte ab dem 10. Juni 1995 eingehalten. Für Einfuhrdelikte zwischen dem 1. Januar 1995 und dem 9. Juni 1995 wäre die Strafe und damit auch die Leistungspflicht verjährt. Wie sich aus dem Entscheid der Oberzolldirektion vom 29. Juni 1997 und dessen Anhang ergibt, waren die Zolldelikte des Jahres 1995 indes nur sehr geringfügig (Fr. 369.75 Zoll, Fr. 7.40 Mehrwertsteuer), und waren nur Einfuhren im Oktober 1995 betroffen. Die Verwendung falscher (fiktiver) Rechnungen zur Erlangung von Kontingentsvorteilen steht für das Jahr 1995 nicht in Frage. Sowohl nach altem wie auch nach neuem Recht (lex mitior, vgl. BGE 134 IV 328 E. 2.1 in fine) war im Zeitpunkt der erstinstanzlichen Leistungsentscheide die Verfolgungsverjährung noch nicht eingetreten. Damit konnte auch die Leistungspflicht nicht verjähren (Art. 12 Abs. 4 VStrR).

2.3. Mit der Vorinstanz (Urteil E. 6.6 in fine) ist aber festzuhalten, dass die Frist zwischen Einleitung der Untersuchung und dem Entscheid der Oberzolldirektion von fast zehn Jahren im Lichte von Art. 29 Abs. 1 BV offensichtlich zu lange dauerte, zumal die Untersuchung bereits im Jahre 1997 praktisch abgeschlossen war. Konsequenzen ergeben sich für das Verwaltungsverfahren daraus keine, da die Leistungspflicht nicht von der Dauer des Verfahrens abhängig gemacht werden kann. Diese wird vielmehr durch ebendiese Verjährungs- und Verwirkungsfristen gesetzlich beschränkt (s. auch Gerold Steinmann, in: Die schweizerische Bundesverfassung, Kommentar, 2. Aufl. 2008, N. 13 zu Art. 29 BV).

3.

3.1. Die Beschwerdeführer rügen in verfahrensrechtlicher Hinsicht, dass die untersuchende Zollbehörde ihre Rechte als "Beschuldigte" im Strafverfahren nicht gewahrt habe. Sie anerkennen wohl, dass im Verfahren über die Festsetzung der Leistungspflicht die im Verwaltungsstrafverfahren zur Anwendung gelangenden strafprozessualen Garantien nicht zu beachten sind. Sie machen aber geltend, dass die Zollbehörden vorliegend die Untersuchung von Anfang als Strafverfahren eingeleitet und durchgeführt hätten, weshalb die Behörden verpflichtet gewesen wären, ihnen die Rechte von Beschuldigten im Strafverfahren einzuräumen.

3.2. Art. 62 und 63 VStrR unterscheiden klar zwischen dem Verfahren zur Festsetzung der Leistungs- oder Rückleistungspflicht einerseits und dem Strafverfahren andererseits: Während für die Strafverfolgung das VStrR massgebend ist (Art. 87 aZG bzw. 128 ZG) finden auf das Verfahren für die Festsetzung der nachzuentrichtenden oder zurückzuzahlenden Abgaben die Zuständigkeits- und Verfahrensvorschriften des betreffenden Verwaltungsgesetzes Anwendung (Art. 63 Abs. 1 VStrR; BGE 115 Ib 216 E. 3a; 114 Ib 94 E. 5b).

Das hindert freilich die Verwaltungsbehörde nicht, sowohl über die Leistungs- oder Rückleistungspflicht wie auch über die Strafe im gleichen Verfahren und in einem einzigen Entscheid zu befinden, sofern sie in beiden Verfahren erstinstanzlich zuständig ist (Art. 63 Abs. 2 VStrR). Das Verwaltungsstrafrecht hat - anders als im Recht der direkten Steuern (vgl. etwa Art. 153 Abs. 1 und 183 Abs. 1 und 1bis DBG, SR 642.11; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, N. 32-41 zu Vorb. Art. 174 -195 DBG) - die Trennung zwischen dem Leistungs- bzw. Rückleistungsverfahren und dem Strafverfahren noch nicht vollzogen. Das setzt allerdings voraus, dass die Zollverwaltung, wenn sie die beiden Verfahren verbindet, im Hinblick auf den Strafentscheid die strafprozessualen Garantien zu Gunsten des Beschuldigten beachtet. Im Strafverfahren gelten namentlich die Unschuldsvermutung und die daraus abgeleiteten strafprozessualen Garantien (vgl. Art. 32 BV, Art. 6 Abs. 3 EMRK; Müller/Schefer, Grundrechte in der Schweiz, 4. Aufl. 2008, S. 980 f.; Hans Vest, in: Die schweizerische Bundesverfassung, Kommentar, 2. Aufl. 2008, N. 1 ff. zu Art. 32 BV; je mit Hinweisen). Eine Verletzung dieser Garantien hat aber auf die Gültigkeit der
Leistungsentscheide keinen Einfluss. Für das Verwaltungsverfahren gelten die strafprozessualen Garantien nicht. Es dient hier lediglich der Festsetzung der Höhe der Leistungs- oder Rückleistungspflicht (BGE 115 Ib 216 E. 3b).

3.3. Vorliegend führte die Zollkreisdirektion das Verfahren von Anfang an als Strafuntersuchung. Sie vernahm die verdächtigen Personen als "Beschuldigte" ein und bediente sich strafprozessualer Zwangsmassnahmen wie Beschlagnahme und Durchsuchung (Art. 46 , 48 VStrR). Sie erliess in der Folge jedoch anscheinend noch keine Strafbescheide (Art. 64 VStrR), sondern verfügte lediglich über die Leistungspflicht. Für die Leistungsentscheide waren die strafprozessualen Garantien nicht zu beachten. Ob die Rechte der Beschuldigten verletzt worden sind und welche Folgen sich daraus ergeben, wäre zu prüfen, wenn ein Strafbescheid ergeht. Dort ist auch die Unschuldsvermutung und namentlich das Verbot des Zwangs zur Selbstbezichtigung zu beachten, wie die Vorinstanz zu Recht erwogen hat (Urteil des EGMR J.B. gegen Schweiz vom 3. Mai 2001, Recueil CourEDH 2002-III S. 455 §§ 63-71; s. jetzt auch Art. 183 Abs. 1bis DBG für die direkte Bundessteuer oder Art. 104 Abs. 2 und 3 MWSTG [SR 641.20] für die Mehrwertsteuer).

4.

4.1. Für die Zuteilung der Zollkontingente und die Einfuhr von Schnittblumen in den Jahren 1995 bis 1997 waren folgende Erlasse massgebend: das Landwirtschaftsgesetz vom 3. Oktober 1951, Fassung vom 16. Dezember 1994 (aLwG; AS 1953 1073, 1995 1837), die Allgemeine Landwirtschafts-Verordnung vom 21. Dezember 1953, Fassung vom 17. Mai 1995 (ALV; AS 1953 1129, 1995 1843), sowie die Verordnung über die Einfuhr von Gemüse, frischem Obst und Schnittblumen vom 17. Mai 1995 (VEGOS; AS 1995 2017).

Gemäss Art. 23b Abs. 5 aLwG kann die Zuteilung der Zollkontingente von einer in einem zumutbaren Verhältnis zur Einfuhr stehenden Inlandleistung abhängig gemacht werden, das heisst, dass der Importeur gleichartige Inlandware übernimmt. Als Zollkontingent gilt nach Art. 28 Abs. 1 ALV diejenige Menge des landwirtschaftlichen Erzeugnisses, die gemäss der Agrarzollverordnung vom 17. Mai 1995 (AgZV) zum Kontingentszollansatz (KZA) eingeführt werden kann. Es handelt sich um einen gegenüber dem Ausserkontingentszollansatz (AKZA) vergünstigten Ansatz.

Die Einfuhr von Schnittblumen ist in Art. 13 VEGOS geregelt: Frische Schnittblumen können zwischen dem 1. Mai und 25. Oktober im Rahmen von Zollkontingentsanteilen zum Zollkontingentsansatz (ZKA) eingeführt werden (Absatz 1). Die Zuteilung der Zollkontingente erfolgt gemäss den Kriterien zu 70 Prozent nach Massgabe der Gesamteinfuhr im vorangegangenen Jahr und zu 30 Prozent nach der erbrachten Inlandleistung (Abs. 3). Je nach Marktbedarf und Inlandangebot können über das Zollkontingent hinaus zeitlich befristete Zusatzkontingente zur Einfuhr zum KZA zugelassen werden (Absatz 6). Soweit Inlandware verfügbar ist, werden Anteile an Zusatzkontingenten nach Absatz 6 aufgrund eines Übernahmeschlüssels verteilt (Absatz 7).

Das damalige Bundesamt für Aussenwirtschaft BAWI (heute das Bundesamt für Landwirtschaft, BLW) erteilte die Einfuhrbewilligungen, sprach die Zollkontingentsanteile zu, gab die Teilmenge der Zollkontingente und der Zusatzkontingente frei und kontrollierte insbesondere auch die Inlandleistungen und die Einhaltung der Einfuhrbedingungen (Art. 15 VEGOS). Zusatzkontingente wurden nur gewährt für nachgewiesene Inlandzukäufe. Der Nachweis erfolgte durch Einsendung der Einkaufsrechnungen an das BLW (vgl. Entscheid der Oberzolldirektion vom 29. Juli 2007, S. 2 oben). Einfuhren ausserhalb des Zollkontingents und eines allfälligen Zusatzkontingents unterlagen gemäss Art. 28 Absätze 1-3 ALV dem (höheren) Ausserkontingentszollansatz (AKZA) gemäss Agrarzollverordnung.

4.2. Die Y.________ S.A. erwirkte Zusatzkontingente aufgrund fiktiver Rechnungen schweizerischer Floristen über Inlandkäufe. Die Vorinstanz liess offen, ob ein reines Tauschgeschäft zwischen Importeur und dem inländischen Abnehmer (Floristen) als "Inlandleistung" resp. "Übernahme von Inlandware" im Sinne von Art. 23b Abs. 5 LwG und Art. 13 VEGOS betrachtet werden kann. Die Frage muss auch hier nicht entschieden werden, da der Beschwerde bereits aus anderen Gründen kein Erfolg beschieden ist.

5.

5.1. Die Beschwerdeführer rügen zunächst Mängel der Sachverhaltsfeststellung durch die Vorinstanz. Sie machen geltend, die Behörde trage die Beweislast für Tatsachen, welche die Abgabe begründen. Es gehe nicht an, die gesamten Vorwürfe einzig auf die Aussagen des Floristen A.________ zu stützen. Für eine Quantifizierung seien die Rechnungen zudem nicht tauglich, da nicht bekannt sei, welche Menge Blumen die Beschwerdeführerin angeblich nicht übernommen haben soll. Tatsache sei, dass der Florist A.________ eingeräumt habe, dass es tatsächlich vereinzelt Tauschgeschäfte gegeben habe. Der Schluss, alle anderen Floristen hätten ausschliesslich fiktive Rechnungen ausgestellt, sei unzulässig.

5.2. Die Vorinstanz erachtete es als erstellt, dass die Y.________ S.A. als Importeurin aufgrund falscher Rechnungen über den Bezug von Inlandware (Schnittblumen) bei inländischen Floristen für die Jahre 1996 und 1997 Zusatzkontingente für den Import erwirkte. Es handelte sich um insgesamt 24 Rechnungen, ausgestellt von vier inländischen Floristen, die zugleich Abnehmer der von der Y.________ S.A. importierten Schnittblumen waren. Diese Rechnungen erwiesen sich insofern als falsch (fiktiv), als die darin erwähnten Blumenlieferungen nie stattgefunden haben. Bei den vier Floristen handelte es sich um die B.________ AG, in N.________, die Firma C.________ AG, in O.________, die Gärtnerei A.________, in P.________, sowie die D.________, in Q.________.

Der Vorinstanz standen zahlreiche Beweise und Berichte zur Verfügung, die dies bestätigen, wie namentlich die Protokolle der Einvernahme des Chauffeurs E.________ und des Mitfahrers G.________, die beim Grenzübertritt am 22./23. Juli 1997 in Basel angehalten und einvernommen wurden; der Bericht über die bei der Importeurin, Y.________ S.A., sowie deren Treuhänderin, F.________ S.A., in R.________, am 23. Juli 1997 durchgeführten Untersuchungen; die Einvernahmeprotokolle der Floristen A.________ und D.________ vom 23. Juli 1997 sowie von B.________, Verantwortlicher für die finanziellen Belange der B.________ AG, vom 15. Februar 2000 und von C.________, zuständig für die Blumenabteilung der Firma C.________ AG, vom 16. Februar 2000; ferner die Berichte über die Durchsuchung der Buchhaltungen bei den betroffenen Floristen A.________ (Bericht Zolluntersuchungsdienst Zürich vom 25. Juni 1998), D.________ (Bericht vom 23. Juli 1997 und Schreiben vom 24. Juli 1997 der Direktion IV. Zollkreis) und der B.________ AG (Bericht vom 24. Juli 1997) sowie das Schreiben des Beschwerdeführers an die Zollkreisdirektion Basel vom 30. Juli 1997 und das Protokoll von dessen Einvernahme vom 6. August 1997.

Die Vorinstanz (Urteil E. 6.2 und 6.3) konnte keine Widersprüche oder gegenteilige Indizien entdecken. Soweit die Beschwerdeführer in allgemeiner Weise und ohne Spezifizierung die Sachverhaltsfeststellungen der Vorinstanz kritisieren, genügt ihre Eingabe den Anforderungen an die Begründung von Sachverhaltsrügen nicht (oben E. 1.2). Dass der Beschwerdeführer sich im Schreiben an die Zollkreisdirektion Basel vom 17. April 1998 von seinem Schreiben an die Oberzolldirektion vom 30. Juli 1997 sowie von seinen Aussagen anlässlich der Einvernahme vom 6. August 1997 distanzierte, lässt das Beweisergebnis nicht in einem anderen Licht erscheinen. Von einer Umkehrung der Beweislast kann ebensowenig die Rede sein: Angesichts der erdrückenden Last objektiver Beweise muss der Nachweis als geleistet betrachtet werden, dass die Lieferungen in den Rechnungsstellungen nur vorgetäuscht, fiktiv, waren und stellt sich die Frage der Beweislast nicht. Diese ist erst relevant, wenn eine beweiserhebliche Tatsache nicht nachgewiesen ist.

5.3. Inwiefern Verfahrensvorschriften bei der Sachverhaltsermittlung verletzt worden sein könnten, ist nicht ersichtlich. Die untersuchenden Behörden bedienten sich der im Verwaltungsstrafrecht vorgesehenen Beweise und Untersuchungsmittel einschliesslich Durchsuchung und Beschlagnahme (Art. 37 ff . VStrR). Die Beschwerdeführer bestreiten nicht, dass angesichts der Verwendung falscher Rechnungen zur unrechtmässigen Erwirkung von Zollkontingenten die Einleitung einer Strafuntersuchung nach Verwaltungsstrafrecht angemessen war. Die dabei sichergestellten Beweise konnten von der Behörde auch im Verwaltungsverfahren verwendet werden. Zwar stehen den Behörden im Verwaltungsverfahren nicht die gleichen Untersuchungsmittel offen wie im Verwaltungsstrafverfahren. Wenn jedoch in einem nach strafprozessualen Grundsätzen geführten Verfahren die Behörde von Tatsachen Kenntnis erlangt, können sie diese auch im Verwaltungsverfahren verwenden (BGE 124 II 58 E. 3a, b S. 65 f. mit Hinweisen).

5.4. Anhand der eingereichten 24 fiktiven Rechnungen lässt sich ohne Weiteres bestimmen, welche Zusatzkontingente zu Unrecht gewährt wurden. Die fiktiven Rechnungen sind daher - entgegen der Ansicht der Beschwerdeführenden - für die Quantifizierung durchaus tauglich. Dabei ist auch unerheblich, dass der Florist A.________ ab und zu dem Chauffeur "etwas Blumen" übergeben hat. Angesichts des Umstands, dass die Rechnungsstellungen durch den Floristen A.________ und die übrigen Floristen fiktiv einzig zum Zweck erfolgten, die Behörden zu täuschen, muss den Fakturen die Eignung zum Beweis über Bestand und Umfang von Inlandbezügen von vornherein abgesprochen werden.

6.
In rechtlicher Hinsicht machen die Beschwerdeführer geltend, den gesetzlichen Bestimmung über Inlandkäufe (Art. 23b Abs. 5 aLwG) sei durchaus nachgelebt worden. Für den Bestand des Kaufgeschäfts nach Art. 184 ff . OR sei nicht erforderlich, dass die gekauften Blumen auch tatsächlich abgenommen würden. Für die "Übernahme" (gemeint wohl die "Inlandleistung" resp. Übernahme von "Inlandware" im zollrechtlichen Sinn) genüge es, wenn die Schnittblumen nach privatrechtlichen Grundsätzen gekauft und bezahlt würden. Die angeblich fiktiven Rechnungen seien denn auch tatsächlich bezahlt worden.

Diese Vorbringen beruhen auf einer Verkennung der rechtlichen Zusammenhänge. Massgebend ist zollrechtlich die "Inlandleistung" resp. Übernahme von "Inlandware" im Sinne von Art. 23b Abs. 5 LwG und Art. 13 VEGOS (oben E. 4). Dieser Nachweis lässt sich am ehesten anhand der Fakturen erbringen, welche die Lieferungen und den zu zahlenden Preis bestätigen. Solche Fakturen hat denn auch die Y.________ S.A. eingereicht, um die Zusatzkontingente geltend zu machen. Nachdem diese Fakturen nicht auf realen Abnahmen beruhen, sondern fiktiv sind, kann damit die Berechtigung von Zusatzkontingenten aufgrund der Abnahme gleichartiger Waren im Inland nicht erbracht werden.
Ob daneben tatsächlich ein Kaufvertrag im Sinne von Art. 184 ff . OR mit den betroffenen Floristen geschlossen wurde, ist zollrechtlich nicht von Belang. Abgesehen davon wären auch solche Kaufverträge als fiktiv einzustufen, nachdem eine Lieferung nie beabsichtigt war. Dass die Y.________ S.A. der D.________, in Q.________ am 19. August 1997 für die fraglichen Fakturen den Betrag von Fr. 32'386.-- überweisen liess (Belastungsanzeige der Credit Suisse vom 20. August 1997), vermag daran ebenfalls nichts zu ändern, zumal diese Zahlung einige Tage nach der Einvernahme des Beschwerdeführers durch die Zollkreisdirektion Basel vom 6. August 1997 erfolgte und D.________ bei der Einvernahme vom 23. Juli 1997 klar ausgesagt hatte, dass er der Y.________ S.A. Ware im Betrag von Fr. 40'847.-- in Rechnung gestellt habe, die nie geliefert wurde. Die Vorinstanz hat diese Rechnung und eine weitere Zahlung zu Recht als beweisuntauglich erklärt.

7.

7.1. Wurden die Zusatzkontingente somit zu Unrecht erteilt, ist auf der gestützt hierauf eingeführten Ware der ordentliche Zollansatz nachzuzahlen. Leistungspflichtig ist nach Art. 12 Abs. 2 VStrR, "wer in den Genuss des unrechtmässigen Vorteils gelangt ist, insbesondere der zur Zahlung der Abgabe Verpflichtete". Das Bundesgericht hat entschieden, dass der nach Art. 13 aZG Zollzahlungspflichtige nach Art. 12 Abs. 2 VStrR ohne weiteres leistungs- bzw. rückleistungspflichtig sei, ohne dass es auf ein subjektives Verschulden ankäme (BGE 129 II 160 E. 3.2; Urteil 2A.457/2000 vom 7. Februar 2001 E. 2a in: ASA 70 S. 330; je mit Hinweisen).

Zu den Zollzahlungspflichtigen im Sinne von Art. 13 Abs. 1 aZG gehören der Zollmeldepflichtige, das heisst derjenige, der die Ware über die Grenze bringt, die in Art. 9 aZG genannten Personen (Auftraggeber, Familienhaupt, Dienstherr) sowie derjenige, für dessen Rechnung die Waren eingeführt worden sind. Nach konstanter Rechtsprechung des Bundesgerichts gilt als "Auftraggeber" nicht nur derjenige, der im zivilrechtlichen Sinne mit dem Transporteur einen Frachtvertrag abschliesst, sondern jede Person, welche die Wareneinfuhr tatsächlich veranlasst (BGE 107 Ib 198 E. 6b S. 200; 89 I 542 E. 4 S. 544).

7.2. Dass die Beschwerdeführer nach diesen Vorschriften für die Einfuhrabgaben haften, wird zu Recht nicht bestritten. Nach den verbindlichen Feststellungen im angefochtenen Entscheid übernahm die Beschwerdeführerin den Transport und die administrative Abwicklung und betätigte sich damit als Warenführerin. Der Beschwerdeführer ist Gründer und Mehrheitsaktionär der Beschwerdeführerin und führte die zollrelevanten Geschäfte durch. Er veranlasste auch die inländischen Floristen, fiktive Rechnungen auszustellen. Die beiden Beschwerdeführenden sind dem Kreis der Zollzahlungspflichtigen zuzurechnen und somit leistungspflichtig. Die Abgabeberechnung selbst ist im Übrigen nicht bestritten.

8.
Das führt zur Abweisung der Beschwerde. Als unterliegende Parteien haben die Beschwerdeführer die Gerichtskosten zu tragen; sie haften hierfür solidarisch (Art. 65 und 66 Abs. 1 und 5 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 10'000.-- werden den Beschwerdeführern zu gleichen Teilen unter solidarischer Haftung für den vollen Betrag auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Beschwerdeführern, der Oberzolldirektion und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 30. September 2010

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Wyssmann

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 12 - 1 Lorsque, à la suite d'une infraction à la législation administrative fédérale, c'est à tort:
¹	Lorsque, à la suite d'une infraction à la législation administrative fédérale, c'est à tort:
^a	qu'une contribution n'est pas perçue, est remboursée, réduite ou remise, ou
^b	qu'une allocation ou un subside est versé ou qu'une créance n'est pas produite par la Confédération, par un canton, une commune, un établissement ou une corporation de droit public ou par une organisation à laquelle sont confiées des tâches de droit public,
²	Est assujetti à la prestation ou à la restitution celui qui a obtenu la jouissance de l'avantage illicite, en particulier celui qui est tenu au paiement de la contribution ou celui qui a reçu l'allocation ou le subside.
³	Celui qui, intentionnellement, a commis l'infraction ou y a participé répond solidairement, avec les personnes assujetties au paiement selon l'al. 2, du montant à percevoir ou à restituer.
⁴	Tant que l'action pénale et l'exécution de la peine ne sont pas prescrites, l'assujettissement à la prestation ou à la restitution ne se prescrit pas.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 631.0 Loi du 18 mars 2005 sur les douanes (LD) LD Art. 132 Dispositions transitoires - 1 Les procédures douanières en suspens lors de l'entrée en vigueur de la présente loi sont liquidées selon l'ancien droit dans le délai imparti par celui-ci.
¹	Les procédures douanières en suspens lors de l'entrée en vigueur de la présente loi sont liquidées selon l'ancien droit dans le délai imparti par celui-ci.
²	Les autorisations et les accords en vigueur lors de l'entrée en vigueur de la présente loi restent valables deux ans au plus.
³	Les entrepôts douaniers au sens des art. 42 et 46a de la loi fédérale du 1er octobre 1925 sur les douanes116 peuvent être exploités selon l'ancien droit pendant deux ans au plus à compter de l'entrée en vigueur de la présente loi.
⁴	Les cautionnements douaniers en cours lors de l'entrée en vigueur de la présente loi restent valables; le nouveau droit leur est applicable.
⁵	Les recours contre des dédouanements des bureaux de douane qui sont en suspens devant les directions d'arrondissement lors de l'entrée en vigueur de la présente loi sont tranchés par la direction d'arrondissement compétente; ces décisions sont susceptibles de recours devant la Commission fédérale de recours en matière de douanes selon l'art. 116.
⁶	Les recours contre des décisions sur recours rendues par les directions d'arrondissement qui sont en suspens devant la Direction générale des douanes lors de l'entrée en vigueur de la présente loi sont tranchés par la Direction générale des douanes.
⁷	...117

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 112 Application de l'ancien droit - 1 Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit.
¹	Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit.
²	L'ancien droit est applicable aux prestations fournies avant l'entrée en vigueur de la présente loi ainsi qu'aux importations de biens pour lesquelles la dette au titre de l'impôt sur les importations est née avant l'entrée en vigueur de la présente loi.
³	Les prestations fournies en partie avant l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément à l'ancien droit pour cette partie. Les prestations fournies en partie après l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément au nouveau droit pour cette partie.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 11 - 1 En matière de contraventions, l'action pénale se prescrit par quatre ans.8
¹	En matière de contraventions, l'action pénale se prescrit par quatre ans.8
²	Si cependant la contravention consiste en une soustraction ou une mise en péril de contributions ou en l'obtention illicite d'un remboursement, d'une réduction ou d'une remise de contributions, le délai de prescription est de sept ans.9
³	En matière de crimes, de délits et de contraventions, la prescription est suspendue:
^a	pendant la durée d'une procédure de réclamation, de recours ou d'une procédure judiciaire concernant l'assujettissement à la prestation ou à la restitution ou sur une autre question préjudicielle à trancher selon la loi administrative spéciale, ou
^b	tant que l'auteur subit à l'étranger une peine privative de liberté.10
⁴	Les peines se prescrivent par cinq ans pour les contraventions.

SR 311.0 Code pénal suisse du 21 décembre 1937 CP Art. 333 - 1 Les dispositions générales du présent code sont applicables aux infractions prévues par d'autres lois fédérales, à moins que celles-ci ne contiennent des dispositions sur la matière.
¹	Les dispositions générales du présent code sont applicables aux infractions prévues par d'autres lois fédérales, à moins que celles-ci ne contiennent des dispositions sur la matière.
²	Dans les autres lois fédérales:
^a	la réclusion est remplacée par une peine privative de liberté de plus d'un an;
^b	l'emprisonnement est remplacé par une peine privative de liberté de trois ans au plus ou par une peine pécuniaire;
^c	l'emprisonnement de moins de six mois est remplacé par la peine pécuniaire, un mois d'emprisonnement valant 30 jours-amende d'au maximum 3000 francs.
³	L'infraction passible de l'amende ou des arrêts, ou de l'amende exclusivement, est une contravention. Les art. 106 et 107 sont applicables. Est réservé l'art. 8 de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif546. L'infraction passible, en vertu d'une autre loi fédérale entrée en vigueur avant 1942, d'une peine d'emprisonnement ne dépassant pas trois mois est également une contravention.
⁴	Sont réservées les durées des peines qui dérogent à l'al. 2, les montants des amendes qui dérogent à l'art. 106, ainsi que l'art. 41.
⁵	Si une autre loi fédérale prévoit l'amende pour un crime ou un délit, l'art. 34 est applicable. Les règles sur la fixation de l'amende qui dérogent à cet article ne sont pas applicables. Est réservé l'art. 8 de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif. Si l'amende est limitée à un montant inférieur à 1 080 000 francs, cette limitation est supprimée; au-delà, elle est maintenue. En pareil cas, le nombre maximum de jours-amende équivaut au montant maximum de l'amende encourue jusqu'alors divisé par 3000.
⁶	...547
^6bis	Si une infraction est punie soit d'une peine privative de liberté soit d'une peine pécuniaire d'un nombre minimal de jours-amende, cette limite inférieure vaut aussi pour la durée minimale en jours de la peine privative de liberté.548
⁷	Les contraventions prévues par d'autres lois fédérales sont punissables même quand elles ont été commises par négligence, à moins qu'il ne ressorte de la disposition applicable que la contravention est réprimée seulement si elle a été commise intentionnellement.

SR 311.0 Code pénal suisse du 21 décembre 1937 CP Art. 97 - 1 L'action pénale se prescrit:
¹	L'action pénale se prescrit:
^a	par 30 ans si la peine maximale encourue est une peine privative de liberté à vie;
^b	par quinze ans si la peine maximale encourue est une peine privative de liberté de plus de trois ans;
^c	par dix ans si la peine maximale encourue est une peine privative de liberté de trois ans;
^d	par sept ans si la peine maximale encourue est une autre peine.139
²	En cas d'actes d'ordre sexuel avec des enfants (art. 187) et en cas d'infractions au sens des art. 111, 113, 122, 124, 182, 189 à 191, 193, 193a, 195 et 197, al. 3, dirigées contre un enfant de moins de 16 ans, la prescription de l'action pénale court en tout cas jusqu'au jour où la victime a 25 ans.140
³	La prescription ne court plus si, avant son échéance, un jugement de première instance a été rendu.
⁴	La prescription de l'action pénale en cas d'actes d'ordre sexuel avec des enfants (art. 187) et des mineurs dépendants (art. 188), et en cas d'infractions au sens des art. 111 à 113, 122, 182, 189 à 191 et 195 dirigées contre un enfant de moins de 16 ans commis avant l'entrée en vigueur de la modification du 5 octobre 2001141 est fixée selon les al. 1 à 3 si elle n'est pas encore échue à cette date.142

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 62 - 1 L'administration décerne un mandat de répression ou sus pend l'enquête; le renvoi de l'affaire au tribunal est réservé (art. 21, al. 1 et 3).
¹	L'administration décerne un mandat de répression ou sus pend l'enquête; le renvoi de l'affaire au tribunal est réservé (art. 21, al. 1 et 3).
²	Le non-lieu est communiqué à toutes les personnes inculpées dans la procédure. Le non-lieu communiqué oralement sera, sur demande, confirmé par écrit.

SR 631.0 Loi du 18 mars 2005 sur les douanes (LD) LD Art. 87 Réalisation du gage douanier et vente des titres - 1 Le gage douanier peut être réalisé:
¹	Le gage douanier peut être réalisé:
^a	lorsque la créance garantie est exécutoire, et
^b	lorsque le délai de paiement imparti au débiteur ou à la caution est échu.
²	L'OFDF peut réaliser immédiatement et sans l'accord du propriétaire du gage les marchandises et les choses qui se déprécient rapidement ou nécessitent un entretien coûteux.
³	En règle générale, le gage est réalisé par la vente aux enchères publiques. Le Conseil fédéral peut fixer les principes de la procédure; au surplus, celle-ci est régie par le droit cantonal applicable au lieu de la vente aux enchères.
⁴	L'OFDF ne peut réaliser le gage de gré à gré qu'avec l'accord du propriétaire du gage, à moins:
^a	que le gage n'ait pas pu être vendu aux enchères, ou
^b	que la valeur du gage n'excède pas 5000 francs et que le propriétaire du gage ne soit pas connu.36
⁵	Le Conseil fédéral règle:
^a	les conditions supplémentaires auxquelles l'OFDF peut réaliser le gage de gré à gré;
^b	les cas dans lesquels l'OFDF peut renoncer à une réalisation du gage douanier.37
⁶	L'OFDF peut vendre en bourse des titres déposés.38

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 153 Procédure - 1 Le contribuable est avisé par écrit de l'ouverture d'une procédure en rappel d'impôt.
¹	Le contribuable est avisé par écrit de l'ouverture d'une procédure en rappel d'impôt.
^1bis	Si, au moment de l'ouverture de la procédure en rappel d'impôt, aucune procédure pénale pour soustraction d'impôt n'est ouverte ni pendante ni ne peut être exclue d'emblée, le contribuable sera avisé qu'une procédure pénale pour soustraction d'impôt pourra ultérieurement être ouverte contre lui.246
²	Lorsqu'au décès du contribuable, la procédure n'est pas encore introduite ou qu'elle n'est pas terminée, elle peut être ouverte ou continuée contre les héritiers.
³	Au surplus, les dispositions concernant les principes généraux de procédure, les procédures de taxation et de recours s'appliquent par analogie.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 183 En cas de soustraction d'impôt - 1 L'ouverture d'une procédure pénale pour soustraction d'impôt est communiquée par écrit à la personne concernée. Celle-ci est invitée à s'exprimer sur les griefs retenus à son encontre et informée de son droit de refuser de déposer et de collaborer.280
¹	L'ouverture d'une procédure pénale pour soustraction d'impôt est communiquée par écrit à la personne concernée. Celle-ci est invitée à s'exprimer sur les griefs retenus à son encontre et informée de son droit de refuser de déposer et de collaborer.280
^1bis	Les moyens de preuve rassemblés dans le cadre de la procédure en rappel d'impôt ne peuvent être utilisés dans la procédure pénale pour soustraction d'impôt que s'ils n'ont été rassemblés ni sous la menace d'une taxation d'office (art. 130, al. 2) avec inversion du fardeau de la preuve au sens de l'art. 132, al. 3, ni sous la menace d'une amende en cas de violation d'une obligation de procédure.281
²	L'AFC peut requérir la poursuite pour soustraction d'impôt. ...282
³	Lorsque l'AFC a demandé la poursuite pour une soustraction ou qu'elle a participé à la procédure, la décision de condamnation ou de non-lieu rendue par l'autorité cantonale lui est également notifiée.
⁴	Les frais occasionnés par des mesures spéciales d'instruction (expertise comptable, rapports d'experts, etc.) sont, en principe, à la charge de la personne reconnue coupable de soustraction d'impôt; ils peuvent également être mis à la charge de la personne qui a obtenu un non-lieu lorsque, en raison de son comportement fautif, elle a amené l'autorité fiscale à entreprendre la poursuite pénale ou qu'elle a considérablement compliqué ou ralenti l'instruction.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 63 - 1 Les contributions, allocations, subsides, montants et intérêts de créances à percevoir après coup ou à répéter seront réclamés selon les règles de compétence et de procédure fixées par la loi spéciale applicable.
¹	Les contributions, allocations, subsides, montants et intérêts de créances à percevoir après coup ou à répéter seront réclamés selon les règles de compétence et de procédure fixées par la loi spéciale applicable.
²	Si l'administration a le pouvoir de décider de l'assujettissement à une prestation ou à une restitution, sa décision peut être rendue avec le mandat de répression; toutefois, la décision ne peut être attaquée que par les moyens prévus dans la loi spéciale, moyens qui seront mentionnés expressément.
³	Lorsque le mandat de répression se fonde sur une décision d'assujettissement à une prestation ou à une restitution et que cette décision, seule attaquée conformément à l'al. 2, est ensuite modifiée ou annulée, l'administration statue à nouveau selon l'art. 62.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 174 - 1 Sera puni d'une amende celui qui, malgré sommation, enfreint intentionnellement ou par négligence une obligation qui lui incombe en vertu de la présente loi ou d'une mesure prise en application de celle-ci, notamment:
¹	Sera puni d'une amende celui qui, malgré sommation, enfreint intentionnellement ou par négligence une obligation qui lui incombe en vertu de la présente loi ou d'une mesure prise en application de celle-ci, notamment:
^a	en ne déposant pas une déclaration d'impôt ou les annexes qui doivent l'accompagner,
^b	en ne fournissant pas les attestations, renseignements ou informations qu'il est tenu de donner,
^c	en ne s'acquittant pas des obligations qui lui incombent dans une procédure d'inventaire, en sa qualité d'héritier ou de tiers.
²	L'amende est de 1000 francs au plus; elle est de 10 000 francs au plus dans les cas graves ou en cas de récidive.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 195 Autres dispositions de procédure - 1 Les dispositions sur la collaboration entre autorités (art. 111 et 112) demeurent applicables.
¹	Les dispositions sur la collaboration entre autorités (art. 111 et 112) demeurent applicables.
²	Les fonctionnaires de l'AFC chargés de l'exécution des mesures spéciales d'enquête sont soumis aux règles sur la récusation inscrites à l'art. 109.
³	Les frais occasionnés par les mesures spéciales d'enquête sont perçus conformément à l'art. 183, al. 4.
⁴	L'allocation éventuelle d'indemnités aux inculpés ou à des tiers est réglée par les art. 99 et 100 de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif301.
⁵	Un émolument allant de 10 à 500 francs est prélevé pour les décisions rendues sur plainte d'après l'art. 27 de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 32 Procédure pénale - 1 Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force.
¹	Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force.
²	Toute personne accusée a le droit d'être informée, dans les plus brefs délais et de manière détaillée, des accusations portées contre elle. Elle doit être mise en état de faire valoir les droits de la défense.
³	Toute personne condamnée a le droit de faire examiner le jugement par une juridiction supérieure. Les cas où le Tribunal fédéral statue en instance unique sont réservés.

IR 0.101 Convention du 4 novembre 1950 de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales (CEDH) CEDH Art. 6 Droit à un procès équitable - 1. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. Le jugement doit être rendu publiquement, mais l'accès de la salle d'audience peut être interdit à la presse et au public pendant la totalité ou une partie du procès dans l'intérêt de la moralité, de l'ordre public ou de la sécurité nationale dans une société démocratique, lorsque les intérêts des mineurs ou la protection de la vie privée des parties au procès l'exigent, ou dans la mesure jugée strictement nécessaire par le tribunal, lorsque dans des circonstances spéciales la publicité serait de nature à porter atteinte aux intérêts de la justice.
¹	Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. Le jugement doit être rendu publiquement, mais l'accès de la salle d'audience peut être interdit à la presse et au public pendant la totalité ou une partie du procès dans l'intérêt de la moralité, de l'ordre public ou de la sécurité nationale dans une société démocratique, lorsque les intérêts des mineurs ou la protection de la vie privée des parties au procès l'exigent, ou dans la mesure jugée strictement nécessaire par le tribunal, lorsque dans des circonstances spéciales la publicité serait de nature à porter atteinte aux intérêts de la justice.
²	Toute personne accusée d'une infraction est présumée innocente jusqu'à ce que sa culpabilité ait été légalement établie.
³	Tout accusé a droit notamment à:
^a	être informé, dans le plus court délai, dans une langue qu'il comprend et d'une manière détaillée, de la nature et de la cause de l'accusation portée contre lui;
^b	disposer du temps et des facilités nécessaires à la préparation de sa défense;
^c	se défendre lui-même ou avoir l'assistance d'un défenseur de son choix et, s'il n'a pas les moyens de rémunérer un défenseur, pouvoir être assisté gratuitement par un avocat d'office, lorsque les intérêts de la justice l'exigent;
^d	interroger ou faire interroger les témoins à charge et obtenir la convocation et l'interrogation des témoins à décharge dans les mêmes conditions que les témoins à charge;
^e	se faire assister gratuitement d'un interprète, s'il ne comprend pas ou ne parle pas la langue employée à l'audience.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 46 - 1 Le fonctionnaire enquêteur met sous séquestre:
¹	Le fonctionnaire enquêteur met sous séquestre:
^a	les objets pouvant servir de pièces à conviction;
^b	les objets et autres valeurs qui seront vraisemblablement confisqués;
^c	les dons et autres avantages qui seront dévolus à l'État.
²	Les autres objets et valeurs qui ont servi à commettre l'infraction ou qui en sont le produit peuvent être séquestrés, lorsque cela paraît nécessaire pour empêcher de nouvelles infractions ou pour garantir un droit de gage légal.
³	Il est interdit de séquestrer les objets et les documents concernant des contacts entre une personne et son avocat si celui-ci est autorisé à pratiquer la représentation en justice en vertu de la loi du 23 juin 2000 sur les avocats54 et n'a pas le statut de prévenu dans la même affaire.55

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 48 - 1 Une perquisition pourra être opérée dans des logements et autres locaux ainsi que sur des fonds clos attenant à une maison seulement s'il est probable que l'inculpé s'y dissimule ou s'il s'y trouve des objets ou valeurs soumis au séquestre ou des traces de l'infraction.
¹	Une perquisition pourra être opérée dans des logements et autres locaux ainsi que sur des fonds clos attenant à une maison seulement s'il est probable que l'inculpé s'y dissimule ou s'il s'y trouve des objets ou valeurs soumis au séquestre ou des traces de l'infraction.
²	L'inculpé peut être fouillé au besoin. La fouille doit être opérée par une personne du même sexe ou par un médecin.
³	La perquisition a lieu en vertu d'un mandat écrit du directeur ou chef de l'administration.56
⁴	S'il y a péril en la demeure et qu'un mandat de perquisition ne puisse être obtenu à temps, le fonctionnaire enquêteur peut lui-même ordonner une perquisition ou y procéder. Cette mesure doit être motivée dans le dossier.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 64 - 1 Le mandat de répression est décerné par écrit; il indique:
¹	Le mandat de répression est décerné par écrit; il indique:
²	Si le mandat de répression s'écarte de manière essentielle du procès-verbal final au détriment de l'inculpé, les divergences doivent être mentionnées et brièvement motivées.
³	...63

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 104 Garanties de procédure - 1 Le prévenu a droit à une procédure pénale équitable en conformité avec la Constitution et les lois de procédure pénale.
¹	Le prévenu a droit à une procédure pénale équitable en conformité avec la Constitution et les lois de procédure pénale.
²	Le prévenu n'a pas l'obligation de déposer contre lui-même lors d'une procédure pénale.
³	Les renseignements fournis par le prévenu dans le cadre de la procédure de perception de l'impôt (art. 68 et 73) ou les moyens de preuves obtenus lors d'un contrôle au sens de l'art. 78 peuvent être utilisés dans la procédure pénale uniquement si le prévenu y a consenti.
⁴	L'ouverture de l'enquête doit être immédiatement communiquée au prévenu par écrit, à moins que des raisons importantes ne s'y opposent.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 37 - 1 Le fonctionnaire enquêteur de l'administration constate les faits et veille à la conservation des preuves.
¹	Le fonctionnaire enquêteur de l'administration constate les faits et veille à la conservation des preuves.
²	L'inculpé peut proposer en tout temps qu'il soit procédé à des actes d'enquête déterminés.
³	Si des actes d'enquête ne sont pas nécessaires, il est immédiatement dressé un procès-verbal final selon l'art. 61.
⁴	Sont réservées les dispositions de l'art. 65 concernant le mandat de répression en procédure simplifiée.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 184 - 1 La vente est un contrat par lequel le vendeur s'oblige à livrer la chose vendue à l'acheteur et à lui en transférer la propriété, moyennant un prix que l'acheteur s'engage à lui payer.
¹	La vente est un contrat par lequel le vendeur s'oblige à livrer la chose vendue à l'acheteur et à lui en transférer la propriété, moyennant un prix que l'acheteur s'engage à lui payer.
²	Sauf usage ou convention contraire, le vendeur et l'acheteur sont tenus de s'acquitter simultanément de leurs obligations.
³	Le prix de vente est suffisamment déterminé lorsqu'il peut l'être d'après les circonstances.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés24.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 5 Élection - 1 L'Assemblée fédérale élit les juges.
¹	L'Assemblée fédérale élit les juges.
²	Quiconque a le droit de vote en matière fédérale est éligible.