2C_493/2014 - 2014-05-27 - Finanze pubbliche e diritto tributario

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C_493/2014, 2C_494/2014

Urteil vom 27. Mai 2014

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Gerichtsschreiber Feller.

Verfahrensbeteiligte
A.________,
Beschwerdeführer,
vertreten durch Kendris AG,

gegen

Kantonales Steueramt Zürich, Dienstabteilung Recht, Postfach, 8090 Zürich.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern 2007,
direkte Bundessteuer 2007;

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, 2. Abteilung, vom 2. April 2014.

Erwägungen:

1.

A.________ war für die X.________ AG tätig und Mitglied des Verwaltungsrats. Die Gesellschaft wurde im März 2005 von der dänischen X.________ Holding A/S übernommen, welche am 20. Mai 2005 ihr Kapital erhöhte und die Ausgabe von Warrants (Optionen) zugunsten gewisser Exekutivmitglieder der Tochtergesellschaften beschloss. A.________, der am 24. Mai 2005 Einsitz in den Verwaltungsrat der X.________ Holding AG nahm und zugleich Geschäftsleitungsmitglied der X.________-Gruppe Dänemark wurde, erhielt im Zusammenhang mit einem "Shareholders' Agreement", das die Mehrheitsaktionärin der X.________ Holding A/S, die Z.________ Holdings Limited ("Y.________") am 20. Mai 2005 unter anderem mit ihm als einem von vier Exekutivmitgliedern geschlossen hatte, 1,7 % vom neu geschaffenen Aktienkapital sowie eine Anzahl von Warrants (Call-Options). Zugleich verpflichtete sich A.________ zur Übernahme eines Darlehens der "Y.________" an die X.________ Holding A/S. Insgesamt investierte er einen Betrag von rund Fr. 500'000.--, den er nicht selber aufbringen konnte, sondern sich von einem Freund vorschiessen liess. Am 4. Januar 2007 beschloss die X.________ Holding A/S erneut eine Kapitalerhöhung, wonach die Beteiligung von A.________ sich auf 514'746
Aktien, entsprechend einem Anteil von 4,437 %, belief. Tags darauf veräusserten die Aktionäre der X.________ Holding A/S sämtliche Aktien an die am 12. Dezember 2006 neu geschaffene X.________ Holding II A/S. Als Erlös erhielt A.________ eine gleiche Anzahl Aktien an der X.________ Holding II A/S im Wert von umgerechnet Fr. 1'725'420.-- sowie eine Barauszahlung von umgerechnet Fr. 3'688'280.--.

Bei der Veranlagung zu den Staats- und Gemeindesteuern 2007 bzw. im Einspracheverfahren wurden die aus den Transaktionen mit Aktien und Optionen im Zusammenhang mit der X.________ Holding A/S resultierenden Gewinne als Einkommen aus nebenberuflichem Beteiligungshandel qualifiziert. Bei den Staats- und Gemeindesteuern wurde das steuerbare Einkommen auf Fr. 4'398'700.--, bei der direkten Bundessteuer auf Fr. 4'403'800.-- festgesetzt. Rekurs bzw. Beschwerde an das Steuerrekursgericht des Kantons Zürich blieben erfolglos (Entscheide vom 27. September 2013).

Mit zwei Urteilen vom 2. April 2014 (SB.2013.00141 betreffend Staats- und Gemeindesteuern; SB.2013.00142 betreffend direkte Bundessteuer) hiess das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich Beschwerden gegen die Entscheide des Steuerrekursgerichts teilweise gut und wies die Sache (n) zur Neuberechnung und zum Neuentscheid im Sinne der Erwägungen an das Kantonale Steueramt zurück. Anders als das Steuerrekursgericht vertrat es die Auffassung, A.________ sei im Zusammenhang mit den Aktien- und Optionentransaktionen nicht als Selbstständigerwerbender zu betrachten; hingegen seien die Gewinne im Zusammenhang mit seiner unselbstständigen Erwerbstätigkeit erzielt worden und entsprechend steuerlich zu erfassen; es handle sich um eine moderne Form der Zusatzentlöhnung für Topmanager im Sinne eines Bonus; ein steuerfreier Kapitalgewinn auf Privatvermögen liege nicht vor. Die Rückweisung an die Erstinstanz erfolgte im Hinblick auf die Neuberechnung der (vom Verkaufserlös abziehbaren) Sozialversicherungsbeiträge für Unselbstständigerwerbende.

Mit zwei Beschwerden in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 23. Mai 2014 beantragt A.________ dem Bundesgericht, die Urteile des Verwaltungsgerichts seien aufzuheben; für die Staats- und Gemeindesteuern 2007 sei das steuerbare Einkommen auf Fr. 201'500.-- und das steuerbare Vermögen auf Fr. 4'070'000.--, für die direkte Bundessteuer 2007 sei das steuerbare Einkommen auf Fr. 206'600.-- festzulegen.

Es ist weder ein Schriftenwechsel noch sind andere Instruktionsmassnahmen angeordnet worden.

2.

2.1. Angefochten werden mit zwei separaten Rechtsschriften zwei Urteile, eines betreffend die Staats- und Gemeindesteuern 2008, das andere betreffend die direkte Bundessteuer 2008. Praxisgemäss eröffnet das Bundesgericht in solchen Fällen zwei Dossiers. Es stehen sich je die gleichen Parteien gegenüber und es stellen sich dieselben Rechtsfragen. Es rechtfertigt sich, die beiden Verfahren zu vereinigen und die Beschwerden in einem einzigen Urteil zu erledigen (vgl. Art. 24 BZP in Verbindung mit Art. 71 BGG; Urteil 2C_157/2014 und 2C_158/2014 vom 6. März 2014 E. 1.6 mit Hinweisen).

2.2. Mit den angefochtenen Urteilen wird die Sache an das Kantonale Steueramt zurückgewiesen. Rückweisungsentscheide gelten grundsätzlich als Zwischenentscheide, weil sie das Verfahren nicht abschliessen (BGE 134 II 124 E. 1.3 S. 127; 133 V 477 E. 4 S. 480-482). Anders verhält es sich bloss, wenn der unteren Instanz, an welche die Sache zurückgewiesen wird, kein Entscheidungsspielraum mehr bleibt und die Rückweisung bloss der (rechnerischen) Umsetzung des oberinstanzlich Angeordneten dient; diesfalls liegt ein Endentscheid vor (BGE 134 II 124 E. 1.3 S. 127; Urteil 2C_258/2008 vom 27. März 2009 E. 3.3, in StE 209 B 96.21 Nr. 14; s. auch Urteil 2C_469/2013 und 2C_470/2013 vom 22. Mai 2013 E. 2.2). Ausgehend vom Zweck von Art. 93 BGG stellt ein Rückweisungsentscheid nur dann keinen Zwischenentscheid dar, wenn ausgeschlossen werden kann, dass das Bundesgericht sich ein zweites Mal mit der Streitsache befassen muss.

Die Rückweisung erfolgt im Hinblick auf die Ermittlung der vom Einkommen absetzbaren Sozialversicherungsbeiträge. Dabei handelt es sich im vorliegenden Kontext nicht um eine rein rechnerische Vollzugsaufgabe ohne jeglichen Entscheidungsspielraum. Die verwaltungsgerichtlichen Urteile stellen daher nicht End-, sondern Zwischenentscheide dar.

2.3. Da die angefochtenen Zwischenentscheide ihrem Inhalt nach nicht unter Art. 92 BGG fallen, ist die dagegen gerichtete Beschwerde nur dann zulässig, wenn sie einen nicht wieder gutzumachenden, d.h. auch durch ihre Mitanfechtung zusammen mit dem späteren Endentscheid nicht behebbaren (vgl. Art. 93 Abs. 3 BGG) Nachteil bewirken können (Art. 93 Abs. 1 lit. a BGG) oder wenn die Gutheissung der Beschwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde (Art. 93 Abs. 1 lit. b BGG). Erscheinen diese Eintretensvoraussetzungen nicht ohne Weiteres gegeben, obliegt es der Beschwerde führenden Partei, deren Vorhandensein darzulegen: Die Begründungspflicht nach Art. 42 Abs. 2 BGG besteht, ungeachtet von Art. 29 Abs. 1 BGG, auch hinsichtlich von nicht evidenten Eintretensvoraussetzungen (vgl. BGE 134 II 45 E. 2.2.3 S. 48; 133 II 249 E. 1.1 S. 251, 353 E. 1 S. 356, 400 E. 2 S. 404).

Da sich weder erkennen lässt, inwiefern die angefochtenen Zwischenentscheide einen nicht wieder gutzumachenden Nachteil bewirken könnten, noch ersichtlich ist, in welcher Hinsicht ein allfälliges die Beschwerde gutheissendes Urteil des Bundesgerichts erlaubte, ein weitläufiges Beweisverfahren mit bedeutendem Aufwand an Zeit oder Kosten zu ersparen, hätte der Beschwerdeführer aufzeigen müssen, dass die Eintretensvoraussetzungen von Art. 93 BGG gegeben sind. Er tut dies nicht, geht er doch - fälschlicherweise - davon aus, es liege ein Endentscheid vor.

2.4. Auf die offensichtlich unzulässige Beschwerde (Art.108 Abs. 1 lit. b BGG) ist mit Entscheid des Einzelrichters im vereinfachten Verfahren nach Art. 108 BGG nicht einzutreten.

2.5. Die Gerichtskosten (Art. 65 BGG) sind entsprechend dem Verfahrensausgang dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (Art. 66 Abs. 1 BGG).

Demnach erkennt der Präsident:

1.

Die Verfahren 2C_493/2014 und 2C_494/2014 werden vereinigt.

2.

Auf die Beschwerden wird nicht eingetreten.

3.

Die Gerichtskosten von Fr. 2'000.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

4.

Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 27. Mai 2014

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Feller

SR 273 Legge del 4 dicembre 1947 di procedura civile federale PC Art. 24
¹	L'attore che intende esercitare più azioni contro lo stesso convenuto può farle valere in un'unica petizione, se il Tribunale federale è competente per giudicare ogni singola pretesa. Questa condizione non è richiesta per pretese accessorie.
²	Più persone possono agire o essere convenute con la stessa petizione:
^a	se esiste tra loro una comunione giuridica in relazione con l'oggetto litigioso o se i loro diritti o le loro obbligazioni derivano da una stessa causa materiale e giuridica. Il giudice può chiamare in causa un terzo che faccia parte della comunione giuridica. Il chiamato in causa diventa parte in lite;
^b	se pretese di eguale natura, che si fondano su di una causa materiale e giuridica essenzialmente dello stesso genere, formano l'oggetto di una lite, semprechè la competenza del Tribunale federale esista per ognuna di esse.
³	Quando lo reputa necessario, il giudice può ordinare d'ufficio, in ogni stadio della procedura, la disgiunzione delle cause.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 93 Altre decisioni pregiudiziali e incidentali - 1 Il ricorso è ammissibile contro altre decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente se:
¹	Il ricorso è ammissibile contro altre decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente se:
^a	esse possono causare un pregiudizio irreparabile; o
^b	l'accoglimento del ricorso comporterebbe immediatamente una decisione finale consentendo di evitare una procedura probatoria defatigante o dispendiosa.
²	Le decisioni pregiudiziali e incidentali nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e nel campo dell'asilo non sono impugnabili.86 Rimangono salvi i ricorsi contro le decisioni sulla carcerazione in vista d'estradizione come anche sul sequestro di beni e valori, sempreché siano adempiute le condizioni di cui al capoverso 1.
³	Se il ricorso in virtù dei capoversi 1 e 2 non è ammissibile o non è stato interposto, le decisioni pregiudiziali e incidentali possono essere impugnate mediante ricorso contro la decisione finale in quanto influiscano sul contenuto della stessa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 92 Decisioni pregiudiziali e incidentali sulla competenza e la ricusazione - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente e concernenti la competenza o domande di ricusazione.
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente e concernenti la competenza o domande di ricusazione.
²	Tali decisioni non possono più essere impugnate ulteriormente.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 93 Altre decisioni pregiudiziali e incidentali - 1 Il ricorso è ammissibile contro altre decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente se:
¹	Il ricorso è ammissibile contro altre decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente se:
^a	esse possono causare un pregiudizio irreparabile; o
^b	l'accoglimento del ricorso comporterebbe immediatamente una decisione finale consentendo di evitare una procedura probatoria defatigante o dispendiosa.
²	Le decisioni pregiudiziali e incidentali nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e nel campo dell'asilo non sono impugnabili.86 Rimangono salvi i ricorsi contro le decisioni sulla carcerazione in vista d'estradizione come anche sul sequestro di beni e valori, sempreché siano adempiute le condizioni di cui al capoverso 1.
³	Se il ricorso in virtù dei capoversi 1 e 2 non è ammissibile o non è stato interposto, le decisioni pregiudiziali e incidentali possono essere impugnate mediante ricorso contro la decisione finale in quanto influiscano sul contenuto della stessa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 93 Altre decisioni pregiudiziali e incidentali - 1 Il ricorso è ammissibile contro altre decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente se:
¹	Il ricorso è ammissibile contro altre decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente se:
^a	esse possono causare un pregiudizio irreparabile; o
^b	l'accoglimento del ricorso comporterebbe immediatamente una decisione finale consentendo di evitare una procedura probatoria defatigante o dispendiosa.
²	Le decisioni pregiudiziali e incidentali nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e nel campo dell'asilo non sono impugnabili.86 Rimangono salvi i ricorsi contro le decisioni sulla carcerazione in vista d'estradizione come anche sul sequestro di beni e valori, sempreché siano adempiute le condizioni di cui al capoverso 1.
³	Se il ricorso in virtù dei capoversi 1 e 2 non è ammissibile o non è stato interposto, le decisioni pregiudiziali e incidentali possono essere impugnate mediante ricorso contro la decisione finale in quanto influiscano sul contenuto della stessa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 29 Esame - 1 Il Tribunale federale esamina d'ufficio la sua competenza.
¹	Il Tribunale federale esamina d'ufficio la sua competenza.
²	In caso di dubbio, procede a uno scambio di opinioni con l'autorità che presume competente.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 108 Giudice unico - 1 Il presidente della corte decide in procedura semplificata circa:
¹	Il presidente della corte decide in procedura semplificata circa:
^a	la non entrata nel merito su ricorsi manifestamente inammissibili;
^b	la non entrata nel merito su ricorsi manifestamente non motivati in modo sufficiente (art. 42 cpv. 2);
^c	la non entrata nel merito su ricorsi querulomani o abusivi.
²	Può delegare questo compito a un altro giudice.
³	La motivazione della decisione si limita a una breve indicazione del motivo d'inammissibilità.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 65 Spese giudiziarie - 1 Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
¹	Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
²	La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
³	Di regola, il suo importo è di:
^a	200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
⁴	È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
^a	concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
^b	concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
^c	risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
^d	secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 200223 sui disabili.
⁵	Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.