A-3906/2021 - 2022-12-27 - Assujettissement à l'impôt - Taxe sur la valeur ajoutée (2015 à 2018)

RS 173.32 LTAF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)

Art. 31 Principe

Le Tribunal administratif fédéral connaît des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) [1].

[1] RS 172.021

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Cour I
A-3906/2021

Arrêt du 27 décembre 2022

Composition

Raphaël Gani (président du collège),
Annie Rochat Pauchard, Keita Mutombo, juges,
Jérôme Gurtner, greffier.

Parties

A.________,
représentée par
Maître Olivier Weniger,
Bourgeois Avocats SA,
recourante,
contre
Administration fédérale des contributions AFC, Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée, autorité inférieure.

Objet

Taxe sur la valeur ajoutée (2015 à 2018) ; décision du 30 juin 2021.

A-3906/2021

Faits :
A.
A.a A.________ (ci-après : la Société ou l'assujettie) est une société anonyme ayant son siège à *** (***), inscrite au registre du commerce depuis le ***. La Société a le but suivant : « commerce, fabrication et distribution de tous matériaux de construction et produits y relatifs ; acquisition, exploitation et vente de brevets et licences ; opérations immobilières ». Elle est immatriculée depuis le *** au registre de l'Administration fédérale des contributions (ci-après : l'AFC ou l'autorité inférieure) en qualité d'assujettie au sens de la loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (LTVA, RS 641.20). A.b Selon des actes authentiques des 20 février 1957 et 17 juillet 1980, un droit de superficie a été octroyé par B.________ (propriétaire et superficiant ; ci-après également : B.________) à la Société (superficiaire), la durée de ce droit étant prévue jusqu'au 31 décembre 2055. A.c Le 18 juin 2015, une convention sous seing privé a été conclue entre les parties portant sur « la fin anticipée et [...] la radiation du droit de superficie (DDP n° *** de A.________ sur la parcelle n° *** de la Commune de ***) et [...] la résiliation de tous les baux et accords relatifs à la mise à disposition de surfaces par B.________ ».
Selon dite convention, les parties convenaient que le droit de superficie prenait fin de manière irrévocable au 31 mars 2017, de même que les autres contrats de location et de mise à disposition des surfaces. La Société s'engageait aussi, à première requête de B.________, à signer tout acte authentique nécessaire à la radiation du droit de superficie et à libérer les loyers consignés (art. 1). Par ailleurs, les art. 2, 3 et 5 prévoyaient ce qui suit :
« [...]
2) Les parties s'entendent sur une indemnité unique et forfaitaire de CHF 6,3 Mio (six millions trois cents mille francs [sic]) TVA comprise pour couvrir l'ensemble des coûts liés à un départ anticipé. Ce montant, à verser par le propriétaire à la superficiaire, s'entend pour solde de tout compte et sans aucune reconnaissance de responsabilité de sa part.
3) Les modalités de versement de l'indemnité susmentionnée de 6,3 Mio sont les suivantes :

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3.1) B.________ versera à A.________ un montant de CHF 1 Mio (un million de francs) dans les trente jours suivant la signature de la présente convention ;
3.2) Le solde de CHF 5,3 Mio (cinq millions trois cents mille francs [sic]) sera versé au 30 septembre 2015.
[...]
5) B.________ prendra en charge les loyers 2016 que A.________ doit à son bailleur [...] selon les baux en vigueur au moment de la conclusion de la présente convention, pour un montant maximal de CHF 58'000.- (cinquante-huit mille francs) toutes charges et taxes comprises. [...].
[...] ».

A.d Une facture du 1er juillet 2015, qui faisait référence à la convention du 18 juin 2015 (cf. let. A.c supra), d'un montant de CHF 1'000'000.-, sans mention de la TVA, a été établie, une première fois, par la Société à l'attention de B.________. Par courrier du 9 juillet 2015, B.________ ont informé la Société que la facture précitée présentait un défaut, dès lors que le taux de TVA avait été omis. Ils priaient la Société de bien vouloir procéder à cette correction et de leur faire parvenir une nouvelle facture. La Société a, alors, établi deux factures à l'attention de B.________. L'une du 1er juillet 2015 d'un montant de CHF 1'000'000.- avec l'indication « Acompte pour indemnité de rachat anticipé », l'autre du 14 juillet 2015 d'un montant de CHF 5'3000'000.- avec l'indication « Solde d'indemnité de rachat anticipé ». Un taux de TVA de 8 % est indiqué sur chacune des factures précitées. A.e Le 11 décembre 2015, la Société et B.________ ont conclu devant un notaire un acte intitulé « radiation à terme de servitude de superficie, retour des constructions et convention d'indemnisation ». Ce dernier prévoit que la « contrepartie due par le superficiant [B.________] au superficiaire [la Société] à raison de la renonciation par ce dernier à sa servitude de superficie (retour des constructions et rachat de la servitude) est fixée pour toute chose, à la somme totale de [...] fr. 6'300'000.- » (art. 13 du contrat de radiation). Le contrat prévoit encore ce qui suit : « Les parties précisent que ce transfert immobilier (rachat de la servitude et retour des constructions) est effectué par une vente exclue de TVA (taxe sur la valeur ajoutée), selon l'article 21 , alinéa 2, chiffre 20 de la Loi fédérale régissant la taxe sur la valeur ajoutée (LTVA).
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La superficiaire précise également que le paiement ci-dessus intervient pour solde de tout compte et de toute prétention envers le superficiant, hormis les engagements accessoires figurant aux chiffres 2) (démolition assumée par le superficiant), 6) (gratuité de la rente de superficie pour l'année 2016) et 10) (prise en charge par le superficiant du loyer effectivement dû par le superficiaire à [...] pour l'année 2016 jusqu'à concurrence d'un montant maximal de CHF 58'000.-) ».

A.f Par acte du même jour, soit le 11 décembre 2015, la Société et B.________ ont conclu un droit d'emption. Ce dernier est accordé à B.________ jusqu'au 31 octobre 2017. Il pourra être exercé « pour le prix de [...] fr. 6'300'000.- [...] qui est dû pour le retour des constructions et la radiation de la servitude par le superficiaire [la Société] au superficiant [B.________] ». Les parties ont précisé « que ce transfert immobilier (retour des constructions et radiation de la servitude) est effectué par une vente exclue de TVA (taxe sur la valeur ajoutée), selon l'article 21 , alinéa 2, chiffre 20 de la Loi fédérale régissant la taxe sur la valeur ajoutée (LTVA) ».
A.g Le 14 février 2017, la Société a établi une dernière facture d'un montant de CHF 58'000.- à l'attention de B.________, avec la mention « Indemnité loyers [...] selon convention du 18.6.2015 ». Un taux de TVA de 8 % est indiqué sur la facture.
A.h Le 23 août 2017, la Société et B.________ ont convenu de procéder à un transfert des constructions et à la radiation de la servitude du droit de superficie avec effet immédiat par un acte notarié intitulé « exécution de radiation à terme de servitude radiation de droit d'emption ». B.
B.a Les 19 et 20 mars 2020, l'assujettie a fait l'objet d'un contrôle pour les périodes fiscales des années 2015 à 2018. Le contrôle a permis de constater que l'assujettie avait émis les trois factures précitées adressées à B.________ mentionnant la TVA, sans qu'elle n'ait toutefois déclaré les montants de TVA correspondant dans ses décomptes. Le 19 mai 2020, l'AFC a adressé à l'assujettie une notification d'estimation n° 251'497 indiquant la créance fiscale pour les périodes fiscales contrôlées (CHF 790'176.00 en 2015, CHF 294'615.00 en 2016, CHF - 284'107.00 en 2017, et CHF 198'135.00 en 2018) et le montant de la correction de l'impôt en sa faveur (CHF 470'962.00), tels qu'arrêtés par le résultat du contrôle. L'annexe à la notification d'estimation précitée fait référence aux trois factures précitées avec la mention « Taux de TVA 8 % ».
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Le 3 juin 2020, l'assujettie a contesté la correction d'impôt effectuée selon la notification d'estimation précitée.
B.b Par décision du 8 avril 2021, l'AFC a confirmé que la Société devait s'acquitter, pour les périodes fiscales des années 2015 à 2018, d'un montant de CHF 470'962.00 de taxe sur la valeur ajoutée, plus intérêts moratoires dès le 31 août 2017 (échéance moyenne). Par acte du 10 mai 2021, l'assujettie, par l'intermédiaire de son conseil, a formé réclamation à l'encontre de la décision du 8 avril 2021 de l'AFC, dont elle demande l'annulation.
B.c Par décision sur réclamation du 30 juin 2021, l'AFC a rejeté la réclamation du 10 mai 2021 de l'assujettie et a confirmé pour le surplus qu'elle devait s'acquitter, pour les périodes fiscales des années 2015 à 2018, d'un montant de CHF 470'962.00 de taxe sur la valeur ajoutée, plus intérêts moratoires dès le 31 août 2017 (échéance moyenne). C.
C.a Par acte du 1er septembre 2021, l'assujettie (ci-après : la recourante), par l'entremise de son mandataire, a déposé un recours par-devant le Tribunal administratif fédéral (ci-après : le TAF, le Tribunal ou la Cour de céans) à l'encontre de la décision sur réclamation de l'AFC du 30 juin 2021, dont elle demande en substance l'annulation. Elle a déposé à l'appui de son recours un bordereau de plusieurs pièces.
C.b Le 19 octobre 2021, l'AFC a déposé sa réponse, en concluant pour l'essentiel au rejet du recours. Elle a déposé deux bordereaux de pièces, dont l'un est intitulé « confidentiel pour le seul usage du Tribunal administratif fédéral », en raison de documents couverts par le secret fiscal. D.
Les autres faits et arguments des parties seront repris, pour autant que nécessaire, dans la partie en droit.

Droit :
1.
1.1 En vertu de l'art. 31 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) et sous réserve des exceptions non réalisées en l'espèce mentionnées à l'art. 32 LTAF, le Tribunal
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administratif fédéral connaît des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021) prises par les autorités mentionnées à l'art. 33 LTAF, notamment celles rendues par l'AFC. En particulier, les décisions sur réclamation rendues par l'AFC en matière de TVA peuvent être contestées devant le Tribunal administratif fédéral conformément à l'art. 33 let. d LTAF. La procédure est régie par la PA, pour autant que la LTAF n'en dispose pas autrement (art. 37 LTAF).
1.2 En sa qualité de destinataire de la décision sur réclamation du 30 juin 2021, la recourante est spécialement touchée par celle-ci et a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification. Elle a dès lors qualité pour recourir (art. 48 al. 1 PA). Déposé le 1er septembre 2021, le recours a en outre été interjeté dans le délai légal de trente jours (cf. art. 50 al. 1 PA) et répond au surplus aux exigences de contenu et de forme de la procédure administrative (cf. art. 52 al. 1 PA). Il convient donc d'entrer en matière.
2.
2.1 La recourante peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents ou l'inopportunité (art. 49 PA ; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 7e éd., 2016, no 1146 ss ; ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER/MARTIN
KAYSER,
Prozessieren
vor
dem
e
o
Bundesverwaltungsgericht, 3 éd., 2022, n 2.149). Le Tribunal de céans applique le droit d'office, sans être lié par les motifs invoqués (art. 62 al. 4 PA), ni par l'argumentation juridique développée dans la décision attaquée (PIERRE MOOR/ETIENNE POLTIER, Droit administratif, vol. II, 3e éd., 2011, ch. 2.2.6.5, p. 300 s.).
La procédure est régie par la maxime inquisitoire, ce qui signifie que le Tribunal définit les faits d'office et librement (cf. art. 12 PA, applicable en vertu de l'art. 81 al. 1 LTVA). Cette maxime doit toutefois être relativisée par son corollaire, à savoir le devoir des parties de collaborer à l'établissement des faits (art. 13 PA), en vertu duquel celles-ci doivent notamment indiquer les moyens de preuve disponibles et motiver leur requête (art. 52 PA). En conséquence, l'autorité saisie se limite en principe aux griefs soulevés et n'examine les questions de droit non invoquées que dans la mesure où les arguments des parties ou le dossier l'y incitent (cf. ATF 135 I 91 consid. 2.1 ; ATAF 2014/24 consid. 2.2 ; 2012/23 consid. 4 ; ALFRED
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KÖLZ/ISABELLE HÄNER/MARTIN BERTSCHI, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2013, ch. 1135 s.). 2.2 La LTVA et son ordonnance d'exécution du 27 novembre 2009 (OTVA, RS 641.201) sont entrées en vigueur le 1er janvier 2010. Le présent litige portant sur les périodes fiscales 2015 à 2018, la LTVA et l'OTVA sont seules applicables, tant au fond qu'en ce qui concerne la procédure (cf. art. 112 et 113 LTVA).
Les art. 22 et 27 al. 2 let. b LTVA ont cependant été révisés par le ch. I de la modification du 30 septembre 2016 de la LTVA, avec effet au 1er janvier 2018 (RO 2017 3575 4857; FF 2015 2467). En l'espèce, si les périodes fiscales ayant fait l'objet d'un contrôle par l'AFC s'étendent du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2018, les corrections d'impôt effectuées concernent uniquement les périodes 2015 et 2017. Ce sont donc bien les dispositions dans leur teneur jusqu'au 31 décembre 2017 qui sont en l'espèce applicables. 3.
En l'espèce, le litige porte sur une créance de TVA, d'un montant total de CHF 470'962.-, plus intérêt moratoire à partir du 31 août 2017, à la suite d'une correction opérée par l'AFC en sa faveur. L'autorité inférieure a constaté que la recourante a systématiquement mentionné un « Taux de TVA de 8 % » sur les factures des 1er juillet 2015, 14 juillet 2015, et 14 février 2017 qu'elle a envoyées à B.________, sans toutefois avoir déclaré les sommes facturées dans ses décomptes de TVA. La recourante conteste avoir opté pour l'imposition en émettant les factures précitées. Elle se réfère aux deux contrats en la forme authentique du 11 décembre 2015 qu'elle a conclus avec B.________, à teneur desquels il est indiqué que le transfert immobilier « est effectué par une vente exclue de TVA » (cf. Faits, let. A.e et A.f supra). Ensuite, quand bien même elle aurait valablement opté en établissant les factures précitées, elle considère que l'option en question aurait été révoquée lors de la signature des actes authentiques précités.
Dans ce contexte, le Tribunal examinera d'office en premier lieu la question de la prescription (cf. consid. 4 infra). Il abordera ensuite le grief de nature formelle invoqué par la recourante portant sur son droit d'être entendu (cf. consid. 5 infra), puis les griefs de fond (cf. consid. 6 et 7 infra). 4.
Le litige porte sur les périodes allant du 1er trimestre 2015 au 4e trimestre
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2018. La première question qui se pose est celle de la prescription, qui doit, selon la jurisprudence, être examinée d'office lorsqu'elle joue en faveur du contribuable (cf. ATF 138 II 169 consid. 3.2 ; 133 II 366 consid. 3.3 ; 73 I 125 consid. 1 ; cf. en matière de TVA : arrêts du TF 2C_853/2021 du 12 mai 2022 consid. 3 ; 2C_402/2021 du 10 novembre 2021 consid. 3). 4.1 En vertu de l'art. 42 al. 1 LTVA, le droit de taxation se prescrit par cinq ans à compter de la fin de la période fiscale pendant laquelle la créance est née. Une déclaration écrite sujette à réception visant à fixer ou à corriger la créance fiscale, une décision, une décision sur réclamation ou un jugement interrompent la prescription, de même que l'annonce d'un contrôle ou le début d'un contrôle non annoncé selon l'art. 78 al. 3 LTVA (art. 42 al. 2 LTVA). Si la prescription est interrompue par l'AFC ou par une instance de recours, le délai recommence à courir. Le nouveau délai est de deux ans (art. 42 al. 3 LTVA). Enfin, le droit de taxation se prescrit dans tous les cas par dix ans à compter de la fin de la période fiscale pendant laquelle la créance est née (art. 42 al. 6 LTVA). 4.2 En l'espèce, la prescription absolue de dix ans n'est atteinte pour aucune des périodes. La prescription relative de cinq ans ne l'est pas non plus : il ressort de la décision sur réclamation attaquée que, à tout le moins, le contrôle de l'AFC a eu lieu en 2020, interrompant ainsi la prescription de la période la plus ancienne, soit 2015. La prescription des créances fiscales n'est donc pas atteinte dans la présente cause. 5.
Dans un grief de nature formelle, la recourante se plaint d'une violation de son droit d'être entendue au sens des art. 29 ss PA et 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst., RS 101). 5.1
5.1.1 La recourante soutient que son droit d'être entendu a été gravement violé, en ce sens que l'absence de transmission des pièces, en mains de l'AFC, selon lesquelles B.________ auraient ou non récupéré l'impôt préalable en lien avec la fin anticipée et la radiation du droit de superficie, empêche l'établissement correct et complet des faits. Elle se réfère à l'art. 27 al. 2 let. b LTVA, en relevant que si la preuve peut être apportée que la Confédération n'a subi aucun préjudice financier, la facture peut être corrigée et aucun intérêt moratoire n'est dû. Ainsi, elle soutient que ces documents intéressent directement la cause et contiennent des éléments déterminants qui appellent à des observations de sa part.
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5.1.2 De son côté, l'autorité inférieure relève que le litige porte sur la question de savoir si par la mention de la TVA sur ses factures, la recourante a valablement opté et, dans l'affirmative, si les actes authentiques ont corrigé ces factures. Il s'agit donc d'une question d'appréciation juridique qui ne concerne pas l'établissement des faits. Elle ajoute que l'art. 27 al. 2 LTVA ne s'applique pas dans le cas d'espèce, car la mention de l'impôt sur les trois factures de la recourante n'est ni indue ni inexacte. Par conséquent, l'absence de communication sur la récupération ou non de l'impôt préalable par B.________ ne cause aucun préjudice à la recourante et il n'y a pas non plus eu de violation du droit d'être entendu. 5.2
5.2.1 Le droit d'être entendu est de nature formelle, ce qui signifie que sa violation suffit, si elle est particulièrement grave, à entraîner l'annulation de la décision attaquée indépendamment des chances de succès du recours sur le fond (cf. ATF 143 IV 380 consid. 1.4.1 ; 142 II 218 consid. 2.8.1). Le motif relatif à ce moyen de droit doit donc être examiné en priorité (cf. ATF 141 V 557 consid. 3).
5.2.2 Le droit d'être entendu sert non seulement à établir correctement les faits, mais constitue également un droit indissociable de la personnalité garantissant à un particulier de participer à la prise d'une décision qui touche sa position juridique. La jurisprudence a déduit du droit d'être entendu découlant de l'art. 29 al. 2 Cst. en particulier le droit pour le justiciable de s'expliquer avant qu'une décision ne soit prise à son détriment, celui de fournir des preuves quant aux faits de nature à influer sur le sort de la décision (cf. ATF 125 V 332 consid. 3a), celui d'avoir accès au dossier (cf. ATF 131 V 35 consid. 4.2 ; 129 I 249 consid. 4.1) ainsi que celui de participer à l'administration des preuves, d'en prendre connaissance et de se déterminer à leur propos (cf. ATF 129 I 249 consid. 3 ; 127 I 54 consid. 2b ; 126 I 15 consid. 2a/aa). En tant que droit de participation, le droit d'être entendu englobe donc tous les droits qui doivent être attribués à une partie pour qu'elle puisse faire valoir efficacement son point de vue dans une procédure (cf. ATF 132 II 485 consid. 3.2 ; 129 II 497 consid. 2.2). Le droit de s'exprimer signifie que l'intéressé a le droit de faire valoir son point de vue, c'est-à-dire d'exposer ses arguments de fait et de droit, de prendre position sur les éléments du dossier, de répondre aux arguments de la partie adverse ou de l'auteur de la décision attaquée. 5.2.3 La possibilité de faire valoir ses arguments dans une procédure suppose la connaissance préalable des éléments dont l'autorité dispose
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(cf. ATF 132 V 387 consid. 3.1 ; 126 I 7 consid. 2b). L'art. 26 al. 1 PA prévoit que la partie ou son mandataire a le droit de consulter tous les actes servant de moyens de preuve au siège de l'autorité appelée à statuer (cf. ATF 133 V 196 consid. 1.2). Le droit de consulter le dossier s'étend à toutes les pièces relatives à la procédure, sur lesquelles la décision est susceptible de se fonder. Il suffit que les parties connaissent les preuves apportées et que ces éléments soient à leur disposition si elles le requièrent (cf. ATF 128 V 263 consid. 5b/bb in fine ; 112 Ia 198 consid. 2a). Le droit de consulter une pièce ne peut pas être refusé au motif que la pièce en question n'est pas décisive pour l'issue de la procédure. Il appartient en effet d'abord aux parties de décider si une pièce contient des éléments déterminants qui appellent des observations de leur part (cf. ATF 132 V 387 consid. 3.2 ; 133 I 100 consid. 4.3 ss ; voir également BERNHARD WALDMANN, Das rechtliche Gehör im Verwaltungsverfahren, in : Häner/Waldmann [édit.], Das erstinstanzliche Verwaltungsverfahren, 2008, p. 74 ss). Le droit de consulter le dossier n'est pas absolu et peut être limité pour la sauvegarde d'un intérêt public ou privé important au maintien du secret (cf. art. 27 al. 1 et al. 2 PA ; voir également ATF 122 I 153 consid. 6a). En outre, la consultation de certaines pièces du dossier peut être refusée s'il s'agit des pièces internes, sans incidence sur la procédure en cours (cf. ATF 115 V 297 consid. 2g). Lorsque des intérêts divergents sont en cause, il appartient à l'autorité de pondérer celui d'une partie à consulter le dossier et celui de l'autre à garder le secret. L'autorité ne peut utiliser une pièce dont la consultation a été refusée au désavantage de la partie concernée que si elle lui a communiqué, oralement ou par écrit, le contenu essentiel de la pièce et lui a donné en outre l'occasion de s'exprimer et de fournir des contre-preuves (art. 28 PA). Cela étant, le refus de consulter une pièce constitue une atteinte grave au droit d'être entendu que les garanties découlant de l'art. 28 PA ne peuvent combler que partiellement. Cette pratique doit donc rester exceptionnelle et le refus de consulter une pièce s'apprécie d'une manière restrictive.
5.2.4 Enfin, l'art. 74 al. 1 LTVA dispose que quiconque est chargé de l'exécution de la LTVA ou participe à son exécution est tenu, à l'égard d'autres services officiels et des tiers, de garder le secret sur les faits dont il a connaissance dans l'exercice de ses fonctions et de refuser la consultation des pièces officielles (à ce sujet, cf. arrêt du TAF A-741/2019, A-743/2019, A-745/2019 et A-746/2019 du 16 mars 2022 [attaqué devant le TF] consid. 9.4 et les réf. cit.). 5.3

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5.3.1 En l'espèce, la recourante soutient qu'il est déterminant, pour résoudre le présent litige, de savoir si B.________ ont récupéré ou non l'impôt préalable, ce qui permettrait de déterminer si « la Confédération n'a subi aucun préjudice financier » au sens de l'art. 27 al. 2 let. b LTVA. Le Tribunal de céans n'est pas de cet avis. Comme il le retiendra ci-après (cf. consid. 7.3.2 infra), l'art. 27 al. 2 LTVA auquel la recourante se réfère n'est pas applicable dans le cas d'espèce. Comme l'indique la note marginale de cette disposition, elle s'applique en effet à la « mention inexacte ou indue de l'impôt », alors que l'indication d'un taux de TVA de 8 % sur les trois factures que la recourante a adressées à B.________ ne remplit aucun des critères précités, ce qui sera démontré plus bas dans l'examen des griefs de fond. Il est donc inutile, pour résoudre le présent litige, de savoir si B.________ ont récupéré ou non l'impôt préalable. Comme l'a retenu l'autorité inférieure, à l'instar du Tribunal de céans (cf. consid. 3 supra), le présent litige porte sur la question de savoir si par la mention de la TVA sur ses factures, la recourante a valablement opté et, dans l'affirmative, si les actes authentiques ont corrigé ces factures. Il s'agit d'une question juridique, et non pas d'une question touchant à l'établissement des faits. Les faits ont donc été correctement établis par l'autorité inférieure et le droit d'être entendu de la recourante a été respecté. Compte tenu de ce qui précède, il apparaît que la pratique de l'autorité inférieure consistant à déposer deux bordereaux de pièces, dont l'un est destiné au seul usage du Tribunal administratif fédéral, en raison de documents couverts par le secret fiscal, interpelle. En effet, si comme elle le soutenait, les pièces établissant ou non la récupération de l'impôt préalable par B.________ n'étaient pas déterminantes pour l'issue du litige, elles n'avaient pas à figurer au dossier. Dès le moment où une pièce est versée au dossier, le droit de consulter cette pièce ne peut en principe pas être refusé au seul motif que la pièce en question n'est pas décisive pour l'issue de la procédure. Comme la jurisprudence l'a établi (cf. consid. 5.2.3 supra), il appartient aux parties à la procédure de décider si une pièce contient des éléments déterminants qui appellent des observations de leur part. Il s'avère cependant en l'espèce que le refus du droit de consulter certaines pièces n'est pas motivé uniquement par leur inutilité dans la présente procédure, mais par le fait qu'elles sont couvertes par le secret fiscal, ce que la recourante ne conteste au demeurant pas. De plus, comme l'a relevé l'autorité inférieure, B.________ avaient déjà refusé de fournir ce renseignement à la recourante, de sorte qu'ils se seraient sans doute opposés à une communication de cette information. Ainsi, l'intérêt privé de B.________ au maintien du secret fiscal couvrant ces documents (cf.
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art. 27 al. 1 let. b PA) prime de toute évidence sur l'intérêt privé de la recourante à obtenir une information qui n'est pas déterminante pour l'issue du litige. Enfin, on précisera que comme les pièces en question n'ont pas été utilisées pour trancher le présent litige, elles ne peuvent pas avoir été utilisées au désavantage de la recourante au sens de l'art. 28 PA. La disposition précitée n'est par conséquent pas applicable en l'espèce. 5.3.2 En résumé, si la production de pièces destinées au seul usage du Tribunal ne s'imposait pas dans la présente procédure, cela n'a cependant eu pour conséquence ni un droit d'accès à ces pièces par la recourante ni une violation de son droit d'être entendu. Au vu de ce qui précède, son grief doit être rejeté.
6.
Dans un premier grief invoqué au fond, la recourante conteste avoir valablement opté pour l'imposition à la TVA de prestations exclues du champ de l'impôt, comme le permet l'art. 22 al. 1 LTVA, en émettant les trois factures qu'elle a transmises à B.________. 6.1
6.1.1 La recourante prétend qu'elle n'aurait eu aucune volonté d'opter. Elle indique que si B.________ devaient avoir récupéré malgré tout la TVA, c'est uniquement en raison d'une erreur de leur centre de traitement, qui aurait non seulement demandé une facture avec le taux de TVA, puis en aurait fait usage pour récupérer l'impôt. Elle insiste sur le fait que sa volonté émise et comprise par B.________ lors de la signature des actes authentiques du 11 décembre 2015 est clairement établie : aucune TVA n'est due. Elle relève par ailleurs que selon l'art. 657 al. 1 du Code civil suisse du 10 décembre 1907 (CC, RS 210), les contrats ayant pour objet le transfert de la propriété ne sont valables que s'ils sont reçus en la forme authentique. Ainsi, en se référant à la jurisprudence selon laquelle l'acte de transfert immobilier qui n'est pas couvert par la forme authentique est sanctionné de nullité absolue (recours, p. 11 et la réf. cit.), elle en déduit que « les factures sur lesquelles se fonde l'AFC sont nulles en droit et ne sauraient fonder une option ». D'une part, l'option doit être exercée de manière juridiquement valable, ce qui ne serait pas possible avec un acte nul. D'autre part, en ce qui concerne l'opération, il n'y aurait pas de contre-prestation, puisqu'il faut un acte authentique. La recourante s'appuie également sur sa lecture de l'ATF 140 II 495 selon laquelle l'option est valablement exercée lorsque l'impôt est indiqué sur la facture adressée au débiteur et lorsque l'opération est indiquée dans le décompte trimestriel (consid. 3.4.4). Dans le cas d'espèce, elle n'a pas mentionné l'opération dans le décompte
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trimestriel, puisqu'elle n'entendait pas opter. Elle fait enfin valoir que, selon l'art. 19 al. 4 LTVA, la facture de CHF 58'000.- doit également ne pas être soumise à la TVA, celle-ci constituant une opération incluse dans le transfert du droit de superficie, respectivement, accessoire audit transfert. 6.1.2 De son côté, l'autorité inférieure précise que c'est la facturation de la TVA qui constitue un fait générateur d'imposition (réponse, p. 2 et la référence à l'arrêt du TAF A-2783/2019 du 17 août 2020 consid. 5.5.1). L'option a ainsi été valablement exercée par la mention de l'impôt sur les factures. Par ailleurs, la validité des opérations sous l'angle du droit civil n'est pas déterminante pour l'imposition ou non de prestations. L'autorité inférieure réfute également la thèse soutenue par la recourante selon laquelle l'option ne serait pas valablement exercée du simple fait que l'impôt n'est pas indiqué dans le décompte. Selon elle, un tel raisonnement permettrait de « contourner le principe TVA facturée TVA due et entraînerait d'importantes pertes fiscales ». Elle relève à cet égard que le cas traité par le Tribunal fédéral à l'ATF 140 II 495, auquel la recourante se réfère, est différent du cas traité dans le cas d'espèce. En effet, dans l'arrêt précité, l'impôt n'avait pas été mentionné sur les factures et n'entraînait donc pas un droit à la déduction de l'impôt préalable pour les destinataires. Elle indique enfin que l'argument de la recourante tiré de la volonté des parties et d'une erreur du centre de traitement de B.________ ne lui est d'aucun secours. Elle souligne en effet que la recourante indique elle-même que c'est à la suite des discussions avec B.________ qu'elle s'est résolue à mentionner la TVA sur les factures en question.
6.2
6.2.1 Conformément à l'art. 130 al. 1 Cst., la Confédération peut percevoir une TVA sur les livraisons de biens et les prestations de services, y compris les prestations à soi-même, ainsi que sur les importations. En se fondant sur cette disposition, l'art. 1 al. 1 première phrase LTVA prévoit que la Confédération perçoit, à chaque stade du processus de production et de distribution, un impôt général sur la consommation (TVA). La TVA a pour but d'imposer la consommation finale non entrepreneuriale sur le territoire suisse (art. 1 al. 1 deuxième phrase LTVA). Pour des motifs de praticabilité, la perception de la TVA n'intervient pas auprès des acquéreurs de prestations, qui sont les réels destinataires de la TVA, mais auprès des fournisseurs de prestations (cf. ATF 140 II 495 consid. 2.2.1 ; 140 I 168 consid. 2.5.1 ; 138 II 251 consid. 2.1).
6.2.2 Sont soumises à la TVA les prestations que les assujettis fournissent à titre onéreux, c'est-à-dire moyennant une contre-prestation, sur le
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territoire suisse, pour autant que la loi n'exclue pas leur imposition (cf. art. 1 al. 2 let. a et art. 18 al. 1 LTVA).
6.2.3 La LTVA prévoit des règles concernant le traitement fiscal applicable en cas de pluralité de prestations. S'il s'agit de prestations indépendantes l'une de l'autre, chaque prestation est traitée séparément et imposée selon le traitement qui lui est applicable (art. 19 al. 1 LTVA). Lorsque plusieurs prestations sont offertes ensemble et qu'elles sont étroitement liées du point de vue économique et se combinent de telle manière qu'elles doivent être considérées comme un tout indissociable, elles constituent une opération unique et sont traitées comme une prestation globale avec un seul traitement fiscal valable pour toute cette opération globale (art. 19 al. 3 LTVA). Enfin, si le prestataire fournit des prestations accessoires à la prestation principale, lesdites prestations accessoires suivent le sort fiscal de la prestation principale (art. 19 al. 4 LTVA). 6.2.4 Le transfert et la constitution de droits réels sur des immeubles sont exclus du champ de l'impôt (art. 21 al. 2 ch. 20 LTVA). La notion d'immeuble à l'art. 21 al. 2 ch. 20 LTVA correspond à celle prévue à l'art. 655 al. 2 CC, à savoir les biens-fonds, les droits distincts et permanents immatriculés au registre foncier, les mines et les parts de copropriété d'un immeuble. En outre, parmi les droits réels auxquels l'art. 21 al. 2 ch. 20 LTVA se réfère, on compte notamment les droits d'emption et de préemption, ainsi que le droit de superficie qui sont inscrits au registre foncier (ROGER ROHNER, in : Geiger/Schluckebier [édit.], MWSTG Kommentar, Schweizerisches Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2e éd., 2019, ad art. 21 al. 2 ch. 20, N. 123). Sous réserve d'exceptions non pertinentes en l'espèce, la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles est également exclue du champ de l'impôt (art. 21 al. 2 ch. 21 LTVA).
6.2.5 Selon l'art. 21 al. 1 LTVA, une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22 LTVA. L'art. 22 al. 1 LTVA, dans sa teneur jusqu'au 31 décembre 2017, prévoyait que sous réserve de l'al. 2, l'assujetti peut soumettre à l'impôt des prestations exclues du champ de l'impôt pour autant qu'il l'indique clairement. L'alinéa 2 de l'art. 22 LTVA contient une liste exhaustive des types de prestations pour lesquels l'option ne peut pas être appliquée. L'art. 22 al. 2 let. b LTVA, dans sa version en vigueur jusqu'au 31 décembre 2017, dispose que l'option n'est pas possible pour le transfert et la constitution de droits réels qui visent un bien affecté exclusivement à
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des fins privées. Il en va de même pour la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles. 6.2.6 La réglementation de l'option pour l'imposition au sens de l'art. 22 LTVA a fait l'objet d'un examen approfondi par le Tribunal fédéral dans l'ATF 140 II 495 consid. 3.4, en particulier consid. 3.4.7 p. 508 s. (traduit in : Revue de droit administratif et de droit fiscal [RDAF] 2015 II 330 ; cf. également arrêts du TAF A-2953/2020 du 27 septembre 2021 consid. 3.1 [confirmé par l'arrêt du TF 2C_853/2021 du 12 mai 2022] ; A-2783/2019 précité consid. 5.4). Il a ainsi été jugé que l'option est un état de fait doublement déterminant : l'option exercée de manière juridiquement valable conduit immédiatement à l'imposition de la prestation (cf. art. 22 al. 1 LTVA) et écarte l'exclusion, qui prend sinon place, du droit à la déduction de l'impôt préalable (cf. art. 29 al. 1 LTVA). L'exigence de divulgation (« qu'il l'indique clairement », « offener Ausweis der Steuer », « lo indichi chiaramente ») est une prescription de validité qui est remplie lorsque la manifestation de volonté au sujet de l'existence de l'impôt et la déclaration de reconnaissance sur le montant de l'impôt sont exprimées par la mention de la TVA dans la facture au débiteur.
Selon le Tribunal fédéral, la question de savoir « si » un assujetti a valablement opté pour l'imposition d'une prestation doit être répondue dans le sens que la personne ayant la volonté d'opter doit émettre une déclaration suffisante comprenant la manifestation de volonté au sujet de l'existence de l'impôt et la déclaration de reconnaissance sur le montant de l'impôt. Ces deux déclarations composent ensemble un élément constitutif indispensable de l'option au sens de l'art. 22 al. 1 LTVA. « L'indication claire de l'impôt » représente par conséquent une norme de validité (ATF 140 II 495 consid. 3.2.5). Le système d'option mis en place par le législateur repose expressément « sur l'établissement d'une facture à la cliente », dans laquelle l'impôt doit être clairement indiqué. « La TVA facturée » doit ensuite être versée à l'AFC, ce qui rend superflu un système rétroactif (ATF 140 II 495 consid. 3.4.2).
6.2.7 Selon l'art. 39 OTVA, dans sa version en vigueur du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2017, l'assujetti qui ne peut pas opter en indiquant clairement l'impôt peut faire connaître l'exercice de l'option à l'AFC d'une autre manière. Une option correspondante est déjà possible lorsqu'aucune prestation n'a encore été fournie, étant précisé que l'art. 22 al. 2 LTVA est réservé. En tant qu'état de fait doublement déterminant, l'option ne peut donner droit à la déduction de l'impôt préalable que dans la mesure où l'impôt prélevé volontairement est vraiment rendu reconnaissable. Il est certes
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exact que la communication à l'AFC peut aussi intervenir au moyen du décompte d'impôt dans la ligne spécialement prévue pour les prestations ayant fait l'objet d'une option (ATF 140 II 495 consid. 3.4.3, qui se réfère à CLAUDIO FISCHER, Die Option für von der MWST ausgenommene Leistungen Restriktive Rechtsprechung gefährdet die liberalen Ideen der MWSTReform, in : L'expert-comptable suisse, 8/2014 p. 690, p. 693). Il convient cependant de distinguer entre l'indication de l'impôt (Ausweis) et l'annonce de celui-ci (Bekanntgabe). Le véritable champ d'application de l'art. 39 OTVA se limite ainsi au cas d'impossibilité relative (prestations qui dans la vie de tous les jours interviennent ordinairement sans facturation écrite, comme la vente de billets d'entrée à une manifestation culturelle ou la vente de produits naturels « à la ferme »). L'art. 39 OTVA, dans sa version en vigueur du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2017, est taillé pour de telles constellations, disposition qui prévoit qu'en cas d'absence de possibilité d'indiquer clairement l'impôt (Ausweis), l'option peut être portée à la connaissance (Bekanntgabe) de l'AFC « d'une autre manière » (ATF 140 II 495 consid. 3.4.3).
6.2.8 Le Tribunal fédéral a rappelé le rôle central de la facture en matière de TVA : la facture (commerciale ; art. 3 let. k LTVA) ainsi que la mention de l'impôt revêtent depuis toujours une importance déterminante en droit de la TVA (art. 28 de l'ordonnance du 22 juin 1994 régissant la taxe sur la valeur ajoutée [OTVA 1994, RO 1994 1464] et l'art. 37 de la loi fédérale du 2 septembre 1999 régissant la taxe sur la valeur ajoutée [LTVA 1999, RO 2000 1300] ; actuellement art. 26 LTVA) (arrêt du TF 2C_853/2021 précité consid. 5.3). Sur demande du destinataire de la prestation, le fournisseur assujetti doit établir une facture répondant aux exigences légales de l'art. 26 al. 2 et 3 LTVA (art. 26 al. 1 LTVA ; arrêts du TF 2C_853/2021 précité consid. 5.3 ; 2C_492/2020 du 25 février 2022 consid. 4.1 ; 2C_285/2008 du 29 août 2008 consid. 3.1 [sur l'art. 37 al. 1 LTVA 1999] ; 4P.166/2006 du 9 novembre 2006 consid. 5.5 [sur l'art. 28 al. 1 OTVA 1994]). Comme la facture confère au destinataire de la prestation, lorsqu'elle satisfait aux exigences en matière de TVA et sous réserve des conditions de l'art. 28 al. 4 LTVA, une attestation pour la déduction de l'impôt préalable dans le cadre de son activité entrepreneuriale (art. 28 al. 1 let. a LTVA), elle ne saurait voir son effet de validité formelle affaibli par la prise en considération d'un éventuel défaut de volonté interne du fournisseur qui résulte uniquement de son for intérieur et n'est nullement perceptible par les tiers (arrêt du TF 2C_853/2021 précité consid. 5.3). Conditionner la validité d'une option pour l'imposition d'une prestation à une correcte volonté interne de l'assujetti n'est pas compatible avec ce système.
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C'est d'autant moins le cas si l'on prend en considération que la TVA facturée justifie du point de vue de la personne assujettie, destinataire de la prestation, à nouveau un impôt préalable en principe susceptible d'être déduit. Seule est donc déterminante la manifestation externe de la volonté de l'assujetti d'opter (arrêt du TAF A-2953/2020 précité consid. 3.2). Ainsi, l'aménagement du droit d'option à l'art. 22 LTVA ne laisse pas de place à une composante véritablement subjective : dès lors que l'option est exercée de manière juridiquement valable, elle conduit immédiatement à l'imposition de la prestation (arrêts du TAF A-2953/2020 précité consid. 3.2 ; A-2783/2019 précité consid. 5.4).
6.3
6.3.1 En l'espèce, la recourante ne conteste pas que les échanges de prestations qui sont intervenus entre elle et B.________ sont en principe soumis à la TVA (cf. art. 18 al. 1 , première phrase, LTVA). Elle ne conteste pas non plus que ces prestations sont exclues du champ de l'impôt (cf. art. 18 al. 1 , deuxième phrase, en lien avec les art. 21 al. 2 ch. 20 et 21 al. 2 ch. 21 LTVA) et que l'option n'est pas exclue pour ces prestations (cf. art. 22 al. 2 LTVA a contrario). Elle ne remet pas non plus en cause le fait qu'elle a mentionné la TVA de manière apparente au taux de 8 % sur les trois factures qu'elle a établies à l'attention de B.________ pour les sommes de CHF 1'000'000.-, CHF 5'300'000.- et CHF 58'000.- (cf. art. 22 al. 1 LTVA). Au regard de la jurisprudence et des principes exposés plus haut (cf. consid. 6.2 supra), la recourante a valablement exercé l'option par la mention de l'impôt sur ces trois factures. Sous l'angle du droit fiscal, il est sans incidence que les actes authentiques du 11 décembre 2015 aient exclu la TVA. A cet égard, la recourante ne convainc pas lorsqu'elle affirme qu'elle ne voulait pas opter, alors qu'elle a expressément indiqué la TVA sur les trois factures précitées et qu'elle a reconnu dans ses écritures l'avoir indiqué à la demande de B.________. Il est aussi utile de souligner que la dernière facture de CHF 58'000.-, qui mentionne également la TVA, a été établie le 14 février 2017, soit après la conclusion des actes authentiques du 11 décembre 2015, qui excluaient la TVA. Ainsi, en optant une nouvelle fois le 14 février 2017 pour l'imposition de la prestation, la recourante démontre qu'elle n'était pas dans l'erreur, comme elle le prétend. On notera que sa volonté de soumettre les opérations à la TVA figure aussi expressément dans la convention du 18 juin 2015 à laquelle les trois factures font référence (cf. Faits, let. A.c supra). La question de savoir pour quelles raisons les actes authentiques du 11 décembre 2015 excluent la TVA peut demeurer indécise, dès lors qu'il est établi que la recourante a mentionné la TVA, c'est-à-dire a manifesté extérieurement sa volonté d'opter pour une
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imposition, au moment de l'établissement de ces factures. Cette manifestation externe de la volonté de la recourante d'opter ne fait ainsi aucun doute. Dès lors que, comme cela ressort de la jurisprudence (cf. consid. 6.2.8 supra), un éventuel défaut de volonté interne de la recourante ne permet pas de revenir sur une option valablement effectuée. Le fait que la recourante n'ait éventuellement pas eu conscience des conséquences fiscales de son choix, en indiquant la TVA sur ces trois factures, n'est pas déterminant. En résumé, les griefs de la recourante tirés de sa volonté ou de celle des parties, ou encore d'une erreur du centre de traitement de B.________, doivent être écartés.
6.3.2 La thèse de la recourante selon laquelle les factures qu'elle a émises seraient « nulles en droit et ne sauraient fonder une option », dans la mesure où le contrat ayant pour objet le transfert de la propriété n'est valable que s'il est reçu en la forme authentique, ne convainc pas. Comme l'a retenu à juste titre l'autorité inférieure, la validité des opérations sous l'angle du droit civil n'est pas déterminante pour l'imposition ou non de prestations en droit fiscal. D'autre part, il sied de distinguer le contrat et la facturation : cette dernière ne requiert aucune forme authentique pour être valable. En droit régissant la TVA, une facture ne peut pas être déclarée nulle parce que son contenu est contradictoire avec le contenu d'un contrat en la forme authentique. En effet, l'option pour l'imposition des prestations exclues du champ de l'impôt au sens de l'art. 22 LTVA n'exige pas la conclusion d'un acte en la forme authentique pour être valable. 6.3.3 La recourante fait valoir, au moins implicitement, que l'option n'aurait pas été valablement exercée en raison du fait qu'elle n'a pas mentionné l'opération dans son décompte trimestriel. Ce raisonnement ne saurait être suivi. L'autorité inférieure a exposé dans sa réponse ce qui suit : « Si la recourante devait être suivie dans son raisonnement, cela signifie que le prestataire pourrait indiquer clairement la TVA sur la facture, ne pas déclarer ce montant et que, de son côté, le destinataire peut récupérer l'impôt préalable facturé, dès lors que la déduction de l'impôt préalable ne dépend pas de la question de savoir si le prestataire a ou non déclaré l'impôt (art. 59 al. 1 OTVA). L'AFC ne serait donc pas autorisée à reprendre l'impôt chez le prestataire et devrait admettre la déduction de l'impôt préalable chez le destinataire [...] » (réponse, p. 2). Le Tribunal de céans confirme ce raisonnement. On rappellera par ailleurs que l'option ne peut être communiquée à l'AFC par le biais du décompte TVA que si la mention de l'impôt sur la facture n'est pas possible. Dans le cas d'espèce, la TVA figure bien sur les trois factures, ce qui signifie que l'option a été valablement exercée. Ainsi, il convient de retenir que la déclaration de la TVA dans le décompte
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est une alternative à la mention de la TVA sur la facture (décision sur réclamation, p. 19-20 et la référence à RALF IMSTEPF, Mehrwertsteuer in a nutshell, 2020, p. 29).
Certes, il est vrai que le Tribunal fédéral, dans l'ATF 140 II 495 (consid. 3.4.4), a précisé que, en l'absence d'un cas d'impossibilité relative d'indiquer clairement l'impôt, une indication de la TVA sur la facture adressée au débiteur et une communication dans le décompte trimestriel sont cumulativement nécessaires. La recourante ne peut cependant pas déduire de cet arrêt qu'elle n'aurait pas valablement opté. Il convient d'abord de relever que le cas d'espèce est différent de celui qui a été tranché à l'ATF 140 II 495. En effet, l'affaire précitée était particulière en ce sens que l'assujettie avait omis de mentionner la TVA sur ses factures, alors qu'elle avait indiqué l'opération dans ses décomptes trimestriels de TVA. Le Tribunal fédéral avait ainsi considéré que l'assujettie n'avait pas valablement opté. Dans le cas d'espèce, et comme le Tribunal l'a retenu plus haut, la recourante a valablement opté, en mentionnant la TVA sur les trois factures. Par ailleurs, et surtout, le Tribunal fédéral a également retenu, dans l'arrêt précité, que lorsque l'art. 22 al. 1 LTVA se réfère à l'indication claire de l'impôt (offenen Ausweis), aucun autre support que la facture au débiteur ne peut entrer en ligne de compte (consid. 3.4.2). Ainsi, en raison du rôle central de la facturation en matière de TVA (cf. consid. 6.2.8 supra), il ne serait pas admissible qu'un assujetti ayant valablement opté, comme dans le cas d'espèce, puisse ensuite revenir sur sa décision, simplement en omettant d'indiquer la TVA sur ses décomptes trimestriels. Les deux conditions précitées ne sont ainsi pas cumulatives. On relèvera qu'il s'agit également de la solution retenue selon le droit en vigueur depuis le 1er janvier 2018 : en effet, l'art. 22 al. 2 LTVA prévoit expressément que « [...] l'assujetti peut soumettre à l'impôt des prestations exclues du champ de l'impôt (option) pour autant qu'il l'indique clairement ou [mis en évidence par le Tribunal] qu'il déclare l'imposition de ces prestations dans le décompte ». Il s'agit de deux façons d'opter qui doivent être considérées comme équivalentes (cf. Info TVA 04 « Objet de l'impôt », publiée le 21 octobre 2020, ch. 7.1). En conclusion, le fait que la recourante ait omis de déclarer la TVA mentionnée sur les trois factures dans les décomptes correspondants ne rend pas caduque l'option mentionnée clairement sur ces factures. 6.3.4 Enfin, la recourante soutient que la facture de CHF 58'000.-, qui correspond à la prise en charge par B.________ du loyer effectivement dû par la recourante pour l'année 2016 jusqu'à concurrence du montant précité, doit également ne pas être soumise à la TVA, car elle constitue une opé-
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ration incluse dans le transfert du droit de superficie, respectivement, accessoire audit transfert en vertu de l'art. 19 al. 4 LTVA. Cet argument ne convainc pas. D'une part, la facture en question du 14 février 2017 mentionne clairement la TVA. D'autre part, si cette prestation est une opération accessoire au transfert du droit de superficie, comme le soutient la recourante, il est justifié qu'elle soit imposée comme le transfert du droit de superficie, en tant que prestation principale. Or, la recourante a bien opté en ce qui concerne cette dernière prestation par l'indication de la TVA sur les factures. Le grief en question ne peut ainsi qu'être écarté. Le Tribunal relève encore, à titre superfétatoire, que les prestations en question, à savoir la prise en charge par B.________ du loyer effectivement dû par la recourante pour l'année 2016, et le remboursement de l'indemnité unique et forfaitaire de CHF 6,3 Mio, couvrant les coûts liés au départ anticipé, doivent plutôt être envisagées sous l'angle de l'art. 19 al. 3 LTVA, dans la mesure où elles sont « étroitement liées du point de vue économique » et « se combinent de telle manière qu'elles doivent être considérées comme un tout indissociable ». Les prestations en question doivent par conséquent être traitées comme une opération économique unique et une prestation globale (cf. art. 19 al. 3 LTVA). Ainsi, en optant à nouveau le 14 février 2017, la recourante confirme qu'elle souhaitait opter pour une imposition de la globalité des prestations. La solution à laquelle l'autorité inférieure parvient est par conséquent conforme à l'art. 19 al. 3 LTVA.
6.3.5 Au vu de ce qui précède, en émettant les trois factures qu'elle a transmises à B.________, la recourante a valablement opté pour l'imposition à la TVA de prestations exclues du champ de cet impôt, comme le permet l'art. 22 al. 1 LTVA. Ni l'erreur dans sa volonté interne qu'elle invoque, qui n'est au demeurant pas établie, ni la validité sur le plan civil des contrats sur lesquels les prestations facturées sont fondées ne permet d'admettre que l'option pour l'imposition n'aurait pas été valablement effectuée. Mal fondé, les griefs de la recourante doivent être rejetés. 7.
Dans un dernier grief, la recourante soutient que l'option dont elle a fait usage pourrait être annulée rétroactivement sur la base des art. 27 al. 2 et 4 , et 43 LTVA.
7.1
7.1.1 La recourante expose que la mention de la TVA n'aurait pas dû figurer sur les factures et que cette erreur doit pouvoir être corrigée. Elle relève
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certes que, s'agissant de la révocation de l'option, le TAF a expressément refusé l'option ultérieure au moyen de la correction de la facture prévue à l'art. 27 al. 4 LTVA (arrêt du TAF A-7175/2014 du 12 août 2015 consid. 4.1). Elle estime cependant que le Tribunal fédéral n'a pas tranché la question de l'option rétroactive de manière définitive (ATF 140 II 495 consid. 3.4.2), et encore moins celle de la suppression rétroactive de l'option (arrêt du TAF A-7175/2014 précité consid. 4.1). Elle se réfère également à des avis de doctrine favorables à l'idée d'une option rétroactive (recours, p. 13-14 et les réf. cit.). Elle en déduit ainsi qu'une révocation de l'option lors de la signature des actes authentiques est donc possible et que c'est précisément ce qu'elle a fait.
7.1.2 De son côté, l'autorité inférieure souligne qu'à partir du moment où la recourante a valablement opté pour les impositions des prestations, il n'est pas possible, ni légalement ni en application de la jurisprudence du Tribunal fédéral, de procéder à une annulation rétroactive de l'option. La mention de la TVA sur les factures n'est au demeurant ni inexacte ni indue. Les conditions d'application de l'art. 27 al. 2 LTVA ne sont par conséquent pas réunies. Par ailleurs, si l'art 27 al. 4 LTVA permet certes de corriger des erreurs, l'autorité inférieure considère que la recourante n'a commis aucune erreur de plume lors de l'établissement de ses factures. En résumé, une correction de l'option valablement exercée par la recourante n'est plus possible dans le cas d'espèce, que ce soit en application de l'art. 27 al. 2 LTVA ou de l'art. 27 al. 4 LTVA. Enfin, par surabondance de motifs, elle relève que même s'il devait être retenu que l'art. 27 al. 4 LTVA permet une correction des factures, encore faudrait-il que le document qui corrige la facture mentionne et annule ladite facture, ce qui n'est pas le cas. 7.2
7.2.1 D'une manière générale, que la TVA facturée l'ait été à tort ou qu'elle ait été calculée de manière trop élevée et qu'aucune correction n'ait eu lieu (cf. art. 27 al. 4 LTVA), l'impôt porté en compte reste dû au regard du principe « Impôt facturé, impôt dû », respectivement, « fakturierte Mehrwertsteuer gleich geschuldete Mehrwertsteuer » (cf. art. 27 al. 2 LTVA ; arrêt du TF 2C_411/2014 du 15 septembre 2014 consid. 2.2.3 ; arrêt du TAF A-2953/2020 précité consid. 3.3.1). Il existe en effet une base légale de droit positif dans la législation sur la TVA fonctionnant comme une base d'imposition propre. Il s'agit d'un « objet complémentaire de l'impôt » (« Hilfssteuerobjekt »), qui contrairement à l'objet principal de l'impôt ne repose pas sur un rapport de prestations (cf. ATF 144 II 412 [traduit in : RDAF 2019 Il 704] consid. 3.2.4 et 3.3.4 s.). Cet objet complémentaire existait déjà sous l'ancien droit, mais sans base légale
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formelle (cf. ATF 131 II 185 consid. 5 ; arrêts du TF 2C_487/2011 du 13 février 2013 consid 3.9, in : Archives de droit fiscal suisse [Archives] 82 p. 241 ; 2C_391/2010 du 10 janvier 2011 consid. 4 ; 2C_285/2008 du 29 août 2008 consid. 3). Dans la version de la LTVA en vigueur jusqu'au 31 décembre 2017 (cf. consid. 2.3 supra), l'art. 27 al. 2 était formulé de la manière suivante : « Celui qui fait figurer l'impôt dans une facture sans en avoir le droit ou mentionne un taux ou un montant d'impôt trop élevé est redevable de cet impôt, sauf s'il remplit une des conditions suivantes : a. il corrige sa facture conformément à l'al. 4 ; ou b. il prouve que la Confédération n'a subi aucun préjudice financier, ce qui est le cas notamment lorsque le destinataire de la facture n'a pas déduit l'impôt préalable ou que l'impôt préalable déduit a été remboursé ». Il y a ainsi, dans cette disposition légale, le principe même selon lequel la facturation erronée de la TVA constitue un fait générateur de l'imposition et l'exception à ce principe, à savoir les circonstances dans lesquelles cette facturation erronée peut être corrigée.
7.2.2 Il résulte du texte légal de l'art. 27 al. 2 LTVA que son champ d'application concerne des cas de « mention inexacte ou indue de l'impôt », comme l'indique déjà sa note marginale. Pour remplir les conditions de cette disposition et pouvoir en quelque sorte être libéré de l'assujettissement au principe « Impôt facturé, impôt dû », il faut avoir fait figurer l'impôt dans une facture sans en avoir le droit ou avoir indiqué un montant d'impôt trop élevé. La mention de l'impôt est ainsi indue lorsqu'elle est le fait d'une entité qui n'est pas immatriculée au registre des assujettis (art. 27
al. 1
LTVA ;
cf.
BÉATRICE
BLUM,
in :
Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson
[édit.],
Kommentar
zum
Schweizerischen Steuerrecht - Loi fédérale régissant la taxe sur la valeur ajoutée, 2015, n° 11 ad art. 27 LTVA). L'indication de la TVA est également prohibée dans le cadre de la procédure de déclaration (art. 27 al. 1 LTVA ; cf. BLUM, op. cit., n° 11 ad art. 27 LTVA). L'auto-taxation de la TVA survient finalement sans droit lorsqu'elle s'opère en relation avec des prestations exclues du champ de l'impôt pour lesquelles l'option est prohibée (art. 22 al. 2 LTVA ; cf. BLUM, op. cit., n° 11 ad art. 27 LTVA). La mention de la TVA est inexacte lorsque la facture indique « un taux ou un montant d'impôt trop élevé ». Il en est ainsi quand l'assujetti facture au taux normal des prestations soumises au taux réduit ou au taux spécial (cf. arrêt du TF 2C_411/2014 précité consid. 2.2.4). Dans ces cas, la facturation n'est pas prohibée par la loi mais procède d'une erreur commise par l'assujetti. Celui-ci applique la loi de manière erronée ou détermine le montant de l'impôt de façon incorrecte (cf. REGINE SCHLUCKEBIER, in : Geiger/Schluckebier [édit.], MWSTG-Kommentar, 2e éd., 2019, n° 19
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ad art. 27 LTVA), ce qui conduit à un résultat non conforme à la loi. L'assujetti commet dans ce contexte une erreur de qualification induisant un traitement fiscal illégal (cf. ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER/MARCEL RENÉ JUNG/SIMEON L. PROBST, Handbuch zum MWSTG, 3e éd. 2012, ch. 1614) et non pas une simple erreur dans la formation de sa volonté (qui conduit à un résultat conforme à la loi). Il y a ainsi mention inexacte de l'impôt lorsque l'assujetti fait application d'un traitement qui contrevient à la LTVA (p. ex. imposition de prestations exonérées au sens de l'art. 23 LTVA ou application d'un taux d'impôt trop élevé).
Tel n'est en revanche pas le cas lorsque l'assujetti commet une erreur dans le choix entre plusieurs traitements conformes à la loi, soit lorsqu'il opère un choix qu'il regrette par la suite (cf. arrêts du TAF A-2953/2020 précité consid. 3.3.3 ; A-2783/2019 précité consid. 5.5.3). Or, comme l'a jugé le TAF dans les deux arrêts précités, tel est le cas du recourant qui aurait mentionné de manière involontaire la TVA sur sa facture dès lors que, compte tenu des prestations en cause, il avait le droit de le faire. Dans les deux arrêts précités, il a considéré que l'erreur du recourant n'entrait ainsi pas dans le champ d'application de l'art. 27 al. 2 LTVA déjà sur la base d'une interprétation grammaticale de son texte. Il a ainsi retenu que l'option pour l'imposition valablement effectuée juridiquement ne peut pas être corrigée sur la base de l'art. 27 al. 2 LTVA, faute d'être « inexacte » ou « indue ». Cette solution, qui découle de l'interprétation grammaticale et systématique de la loi, est encore confortée par les indications résultant des travaux préparatoires.
7.2.3 Dans l'ATF 140 II 495 (spéc. consid. 3.3.3, les citations sont celles de l'arrêt dans sa traduction à la RDAF 2015 II 330), le Tribunal fédéral a minutieusement examiné les travaux préparatoires de cette disposition légale (cf. également la présentation faite dans l'arrêt du TAF A-2953/2020 précité consid. 3.4 qui est reprise dans le présent considérant). Au cours des délibérations devant la Commission de l'économie et des redevances du Conseil national (CER-N) des 12 et 13 janvier 2009, la discussion en relation avec l'art. 22 P-LTVA tourna essentiellement autour de la rétroactivité de l'option et du champ d'application de l'option simple. Le membre de la commission X. exposa au sujet de sa proposition (n° 81) que lorsque quelqu'un opte, cela devrait signifier qu'il « doit mettre la TVA sur la facture ». On retrouve plus loin dans le protocole la remarque suivante : « En tant que consommatrice (en s'adressant à une membre de la
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commission), peut-être allez-vous dire que cela vous paraît trop cher. Alors le fournisseur de la prestation n'optera pas de manière imprudente » (p. 14 en bas). Lors de la séance de la Commission de l'économie et des redevances du Conseil des Etats (CER-E) du 27 avril 2009, l'émissaire de l'AFC mentionna les difficultés administratives qui résulteraient en cas d'option rétroactive du fait que les pièces sont « établies de manière erronée ». C'est pourquoi l'AFC pouvait d'autant plus adhérer à la proposition « élégante » du membre de la commission Y., d'après laquelle « chaque fois que quelqu'un facture une prestation avec de la TVA, même si celle-ci est exclue du champ de l'impôt, il doit la soumettre à l'impôt » (p. 16). Le membre de la commission Z. s'enquit ensuite auprès des délégués de l'AFC qui étaient présents de la manière dont il convenait de comprendre la notion « pour autant qu'il l'indique clairement ». Il demanda : « Est-ce que cela signifie qu'il faut inscrire l'impôt sur la facture ? Le destinataire doit le voir. Deuxièmement, cela doit aussi être fait dans le décompte trimestriel. [...]. Lorsque vous (en s'adressant au représentant de l'AFC) effectuez un contrôle, vous allez sur place et vous vérifiez si c'est conforme avec les factures. Si c'est ainsi que cela se passe, je suis d'accord (également p. 16) ». Cette contribution ne donna lieu à aucune opposition. Par conséquent, la proposition de la CER-E à l'attention du plénum à ce sujet fut que « la personne assujettie [...] sous réserve de l'alinéa 2 peut imposer chaque prestation exclue du champ de l'impôt par l'indication claire de l'impôt ». Cela correspond à la version que l'on trouve dans la loi.
Il résulte ainsi de ces travaux préparatoires que le législateur a voulu un système d'option pour l'imposition des prestations exclues qui soit relativement souple. Selon la jurisprudence, l'option peut être effectuée indépendamment pour chaque prestation, par la « simple » mention de la TVA sur la facture de prestations et dans le décompte trimestriel. Le corolaire de cette souplesse du système pour opter consiste dans la relative rigidité d'une correction de cette option. Même si les discussions en commission ont tourné autour de la question d'une option rétroactive pour l'exclure finalement avec le système adopté , il doit en aller de même pour la correction de l'option (cf. arrêts du TAF A-2953/2020 précité consid. 3.4 ; A-2783/2019 précité consid. 5.6). Le Tribunal fédéral a en effet confirmé qu'il est exclu de révoquer à titre rétroactif l'option d'imposition exprimée antérieurement (arrêt du TF 2C_853/2021 précité consid. 7.3). Ce constat a pris corps dans le nouvel art. 39 OTVA, en vigueur depuis le 1er janvier 2018 (arrêt du TF 2C_853/2021 précité consid. 7.3). Ce dernier précise qu'il n'est plus possible d'exercer l'option ou de renoncer à une
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option déjà exercée après l'écoulement du délai de finalisation défini à l'art. 72 al. 1 LTVA. Cela ressort également de la Web-Info TVA 04 « Objet de l'impôt », publiée le 21 octobre 2020, qui indique que, sous réserve du respect des conditions fixées à l'art. 27 LTVA, la facture initialement établie peut être corrigée avant l'écoulement du délai de finalisation (renonciation à l'option exercée ou exercice ultérieur de l'option) (ch. 7.1). Cette novelle ainsi que le contenu de la Web-Info publiée en 2020, bien qu'ultérieurs aux périodes en cause en l'espèce, mettent en évidence ce que le législateur a expressément voulu dès l'entrée en vigueur de la LTVA du 12 juin 2009 et qui a été mis en lumière par l'examen des travaux parlementaires dans l'ATF 140 II 495 (arrêt du TF 2C_853/2021 précité consid. 7.3). 7.2.4 A teneur de l'art. 43 al. 2 LTVA, jusqu'à l'entrée en force de la créance fiscale, les décomptes remis et les montants acquittés peuvent être corrigés.
7.3
7.3.1 En l'espèce, le Tribunal relève d'abord que la recourante se trompe lorsqu'elle indique que « la mention de la TVA n'aurait pas dû figurer sur les factures » (recours, p. 13), puisqu'elle avait précisément le droit, comme on l'a vu (cf. consid. 6.3.1 supra), de soumettre volontairement à l'impôt les prestations en question qui sont exclues du champ de cet impôt et pour lesquelles l'option est autorisée. Par ailleurs, l'option exercée de manière juridiquement valable conduit immédiatement à l'imposition de la prestation même si l'option est « involontaire » (cf. consid. 7.2.2 supra). 7.3.2 Autre est la question de savoir si la recourante, après avoir valablement opté pour l'imposition à la TVA, comme elle l'a fait, peut ensuite décider de revenir sur ce choix, c'est-à-dire de renoncer rétroactivement à l'option d'imposition, en s'appuyant sur les art. 27 al. 2 et 4 LTVA. La thèse de la recourante selon laquelle les actes authentiques excluant la TVA auraient corrigé les factures indiquant la TVA doit être écartée pour plusieurs raisons. Il convient en premier lieu de garder à l'esprit que l'obligation de la recourante d'acquitter l'impôt résulte de l'objet principal et non pas de l'objet complémentaire de l'impôt. Elle repose en effet sur des règles de droit matériel (cf. art. 22 al. 1 LTVA) et non pas sur la seule indication de la TVA sur la facture en vertu du principe « TVA facturée, TVA due » (cf. art. 27 al. 2 LTVA) (cf. également consid. 6.2 supra). Pour ce motif déjà, l'application de l'art. 27 al. 2 LTVA au cas d'espèce paraît douteuse. Ensuite et surtout, la mention de la TVA en relation avec des prestations exclues du champ de l'impôt et pour lesquelles l'option est autorisée n'est ni inexacte ni indue au sens de l'intitulé de l'art. 27 LTVA et aux termes de
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l'art. 27 al. 2 LTVA. Ce dernier mentionne en effet les cas de « celui qui fait figurer l'impôt dans une facture sans en avoir le droit ou mentionne un taux ou un montant d'impôt trop élevé ». Force est de constater que la recourante ne se trouve dans aucune de ces situations, ce qu'elle ne prétend du reste pas. A ce stade, les conditions précitées n'étant déjà pas remplies, il serait en principe inutile d'examiner si une des conditions des art. 27 al. 2 let. a ou b LTVA est réalisée.
Cela étant, même si l'on se trouvait dans l'hypothèse d'une mention inexacte ou indue de l'impôt au sens de l'art. 27 LTVA, ce qui n'est - encore une fois - pas le cas, comme on l'a vu plus haut, la recourante ne saurait se prévaloir de l'art. 27 al. 4 LTVA, et ce peu importe que la disposition précitée s'applique de manière autonome ou par renvoi de l'art. 27 al. 2 let. a LTVA. En effet, l'art. 27 al. 4 LTVA est clair : il dispose que « la facture peut être corrigée ultérieurement, dans les limites admises par le droit commercial, par un document qui mentionne et annule la facture d'origine et dont la réception doit être attestée par le destinataire ». Or, malgré les nombreuses références de la recourante aux actes authentiques du 11 décembre 2015, force est d'admettre que ces derniers n'indiquent nullement qu'ils corrigeraient la convention initiale du 18 juin 2015 et les trois factures y relatives. La thèse de la recourante ne peut ainsi qu'être écartée pour ce motif encore. En résumé, les conditions de l'art. 27 LTVA ne sont pas remplies dans le cas d'espèce, si tant est que cette disposition soit applicable. 7.3.3 Certes, l'art. 39 , deuxième phrase, OTVA mentionne qu'il « n'est plus possible d'exercer l'option ou de renoncer à une option déjà exercée après l'écoulement du délai de finalisation défini à l'art. 72 al. 1 LTVA ». Aux termes de cette disposition, il est donc possible, a contrario, de « renoncer à une option déjà exercée » durant le délai de finalisation de 180 jours (cf. art. 72 al. 1 LTVA). Il ne faut cependant pas perdre de vue que cette disposition, en vigueur depuis le 1er janvier 2018, n'est pas applicable en l'espèce (cf. consid. 2.2 supra) et suppose également le respect des conditions énoncées à l'art. 27 LTVA (cf. Info TVA 04 « Objet de l'impôt », publiée le 21 octobre 2020, ch. 7.1), qui ne sont pas remplies in casu (cf. consid. 7.3.2 supra). Par ailleurs, on peut se demander si l'art. 39 , deuxième phrase, OTVA concerne également l'option au moyen d'une facturation, dès lors que la première phrase de la disposition précitée mentionne uniquement « l'option au moyen de la déclaration ». Cette question peut demeurer indécise en l'espèce. Enfin, même si l'art 39 OTVA était applicable et que les conditions de l'art. 27 LTVA étaient remplies, les actes authentiques du 11 décembre 2015 n'indiquent pas qu'il est renoncé à une
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option déjà exercée ou qu'il est renoncé par anticipation à de futures options, si tant est que cette manière de procéder soit admissible, ce qui semble douteux. A tout le moins, les actes en question ne peuvent pas être interprétés dans ce sens. Ce qui précède est confirmé par le fait que la recourante a décidé d'opter une nouvelle fois le 14 février 2017 pour l'imposition de la prestation. 7.3.4 On relèvera enfin que l'annulation rétroactive de l'option ne trouve appui ni dans la jurisprudence du Tribunal fédéral ni dans celle du Tribunal de céans. Contrairement à ce que soutient la recourante, la jurisprudence du Tribunal fédéral retient qu'il « est exclu de révoquer à titre rétroactif l'option d'imposition exprimée antérieurement » (cf. arrêt du TF 2C_853/2021 précité consid. 7.3 ; cf. également consid. 7.2.3 supra). Les avis contraires exprimés dans la doctrine et cités par la recourante à l'appui de son recours ne lui sont d'aucun secours.
7.3.5 Au vu de ce qui précède, l'option dont la recourante a fait usage ne pouvait pas être annulée rétroactivement sur la base des art. 27 al. 2 et 4 , et 43 LTVA (cf. consid. 7.2.4 supra). Mal fondé, son grief est rejeté. 8.
8.1 A l'appui de son recours, la recourante a requis la production de toute pièce relative à la manière dont B.________ ont ou pas récupéré la TVA en lien avec la fin anticipée et la radiation du droit de superficie. 8.2 En l'espèce, le Tribunal considère, en procédant à une appréciation anticipée des preuves qui lui sont encore proposées, que la production requise par la recourante n'est pas nécessaire, dans la mesure où le dossier est suffisamment complet pour lui permettre de statuer en toute connaissance de cause et qu'il a la certitude que la production en question ne pourrait l'amener à modifier son opinion (cf. ATF 145 I 167 consid. 4.1 ; 140 I 285 consid. 6.3.1 et les réf. cit.). Comme la Cour de céans l'a démontré plus haut (cf. consid. 7.3.2 supra), il est en effet inutile, pour résoudre le litige, de savoir si le destinataire des factures de la recourante, à savoir B.________, a ou non déduit l'impôt préalable, afin de déterminer si la condition énoncée à l'art. 27 al. 2 let. b LTVA est ou non réalisée. 8.3 Par conséquent, la réquisition de preuve formulée par la recourante est rejetée.
9.
Les considérants qui précèdent conduisent le Tribunal administratif fédéral
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à rejeter le recours. Vu l'issue de la cause, les frais de procédure arrêtés à 8'500 francs sont mis à la charge de la recourante qui succombe, en application de l'art. 63 al. 1 PA et des art. 1 ss du Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF, RS 173.320.2). Les frais de procédure sont prélevés sur l'avance de frais déjà versée. Une indemnité à titre de dépens n'est allouée ni à la recourante (art. 64 al. 1 PA a contrario et art. 7 al. 1 FITAF a contrario) ni à l'autorité inférieure (art. 7 al. 3 FITAF).
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Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 1.
Le recours est rejeté.
2.
Les frais de procédure fixés à 8'500 francs sont mis à la charge de la recourante. Ils sont prélevés sur l'avance de frais du même montant versée par la recourante.
3.
Il n'est pas alloué de dépens.
4.
Le présent arrêt est adressé à la recourante et à l'autorité inférieure.
L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante.
Le président du collège :

Le greffier :

Raphaël Gani

Jérôme Gurtner

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Indication des voies de droit :
La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne, par la voie du recours en matière de droit public, dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss , 90 ss et 100 LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient en mains de la partie recourante (art. 42 LTF).

Expédition :

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Le présent arrêt est adressé :

à la recourante (Acte judiciaire)
à l'autorité inférieure (n° de réf. [...] ; Acte judiciaire)
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A-3906/2021 27 décembre 2022 20 janvier 2023 Tribunal administratif fédéral Non publié Assujettissement à l'impôt

Objet Taxe sur la valeur ajoutée (2015 à 2018)

DE FR IT EN

Répertoire des lois

Répertoire ATF

Décisions dès 2000

2C_285/2008 2C_391/2010 2C_402/2021 2C_411/2014 2C_487/2011 2C_492/2020 2C_853/2021 4P.166/2006

BVGE

2014/24

BVGer

A-2783/2019 A-2953/2020 A-3906/2021 A-7175/2014 A-741/2019 A-743/2019 A-745/2019 A-746/2019

AS 2017/3575 AS 2000/1300AS 1994/1464

2015/2467

RDAF

201 92015 II 330

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 21 Prestations exclues du champ de l'impôt
	1.	Une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22.
	2.	Sont exclus du champ de l'impôt:
		1. [1]	le transport de lettres qui relève du service réservé au sens de l'art. 18 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste [2];
		10.	les prestations étroitement liées à la promotion de la culture et de la formation des jeunes fournies par des organisations d'utilité publique d'échanges de jeunes; on entend par jeunes au sens de la présente disposition les personnes de moins de 25 ans;
		11.	les prestations suivantes fournies dans le domaine de l'éducation et de la formation: [7]les prestations fournies dans le domaine de l'éducation des enfants et des jeunes, de l'enseignement, de l'instruction, de la formation continue et du recyclage professionnel, y compris l'enseignement dispensé par des professeurs privés ou des écoles privées,les cours, conférences et autres manifestations à caractère scientifique ou didactique; l'activité des conférenciers est exclue du champ de l'impôt, que les honoraires soient versés aux conférenciers ou à leur employeur,les examens organisés dans le domaine de la formation,les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) que les membres d'une institution réalisant des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c fournissent à cette institution,les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) fournies aux services de la Confédération, des cantons et des communes qui réalisent, à titre onéreux ou à titre gratuit, des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c;
			a.	les prestations fournies dans le domaine de l'éducation des enfants et des jeunes, de l'enseignement, de l'instruction, de la formation continue et du recyclage professionnel, y compris l'enseignement dispensé par des professeurs privés ou des écoles privées,
			b.	les cours, conférences et autres manifestations à caractère scientifique ou didactique; l'activité des conférenciers est exclue du champ de l'impôt, que les honoraires soient versés aux conférenciers ou à leur employeur,
			c.	les examens organisés dans le domaine de la formation,
			d.	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) que les membres d'une institution réalisant des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c fournissent à cette institution,
			e.	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) fournies aux services de la Confédération, des cantons et des communes qui réalisent, à titre onéreux ou à titre gratuit, des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c;
		12. [8]	la location de services assurée par des institutions sans but lucratif à des fins relevant des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales, de la protection de l'enfance et de la jeunesse, de l'éducation et de la formation, ou encore à des fins ecclésiales, caritatives ou d'utilité publique;
		13.	les prestations que des organismes sans but lucratif, poursuivant des objectifs de nature politique, syndicale, économique, religieuse, patriotique, philosophique, philanthropique, écologique, sportive, culturelle ou civique, fournissent à leurs membres, moyennant une cotisation fixée statutairement;
		14. [10]	les prestations de services culturelles ci-après fournies directement en présence du public ou, si elles ne sont pas fournies directement en présence du public, les prestations de services culturelles ci-après que le public peut percevoir lors de la représentation: [9]manifestations théâtrales, musicales, chorégraphiques et cinématographiques,représentations d'acteurs, de musiciens, de danseurs et d'autres artistes exécutants et prestations des personnes qui participent sur le plan artistique à de telles représentations, ainsi que les prestations de forains, y compris les jeux d'adresse exploités par ces derniers,visites de musées, de galeries, de monuments, de sites historiques ou de jardins botaniques et zoologiques,prestations de services des bibliothèques, services d'archives et autres centres de documentation, notamment la possibilité de consulter des supports de données dans leurs locaux; par contre, la livraison de biens (y compris la mise à la disposition de tiers) est imposable;
			a.	manifestations théâtrales, musicales, chorégraphiques et cinématographiques,
			b. [10]	représentations d'acteurs, de musiciens, de danseurs et d'autres artistes exécutants et prestations des personnes qui participent sur le plan artistique à de telles représentations, ainsi que les prestations de forains, y compris les jeux d'adresse exploités par ces derniers,
			c.	visites de musées, de galeries, de monuments, de sites historiques ou de jardins botaniques et zoologiques,
			d.	prestations de services des bibliothèques, services d'archives et autres centres de documentation, notamment la possibilité de consulter des supports de données dans leurs locaux; par contre, la livraison de biens (y compris la mise à la disposition de tiers) est imposable;
		14bis. [11]	les contre-prestations (notamment les finances d'inscription) demandées pour se produire lors d'événements culturels, y compris les prestations accessoires incluses;
		15. [12]	les contre-prestations demandées pour les manifestations sportives, y compris celles qui sont exigées des participants (notamment les finances d'inscription), et les prestations accessoires incluses;
		16. [13]	les prestations de services culturelles et la livraison, par leur créateur, d'oeuvres culturelles réalisées par des artistes tels que les écrivains, les compositeurs, les cinéastes, les artistes-peintres ou les sculpteurs, ainsi que les prestations de services fournies par les éditeurs et les sociétés de perception en vue de la diffusion de ces oeuvres; cette disposition s'applique également aux oeuvres dérivées au sens de l'art. 3 de la loi du 9 octobre 1992 sur le droit d'auteur [14] qui ont un caractère culturel;
		17. [15]	les prestations fournies lors de manifestations telles que des ventes de bienfaisance, des marchés aux puces ou des tombolas par des institutions qui exercent des activités exclues du champ de l'impôt dans le domaine du sport et de la création culturelle sans but lucratif, dans le domaine des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales et de la protection de l'enfance et de la jeunesse, ou par des organisations d'utilité publique d'aide et de soins à domicile (Spitex), des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés, pour autant que ces manifestations soient organisées à leur seul profit dans le but de les soutenir financièrement; les prestations fournies dans le cadre de brocantes organisées par des institutions d'aide et de sécurité sociales, exclusivement pour leurs besoins propres;
		18. [16]	dans le domaine des assurances:les prestations suivantes fournies dans le domaine des assurances sociales et de la prévention:les prestations d'assurance et de réassurance,les prestations d'assurance sociale,prestations des institutions d'assurances sociales entre ellesprestations des organes d'exécution fournies dans le cadre de tâches de prévention prescrites par la loiprestations destinées à la formation professionnelle et à la formation professionnelle continue,les prestations fournies dans le cadre de l'activité des intermédiaires d'assurance et des courtiers en assurance;
			a.	les prestations d'assurance et de réassurance,
			b.	les prestations d'assurance sociale,
			c.	les prestations suivantes fournies dans le domaine des assurances sociales et de la prévention:
			d.	les prestations fournies dans le cadre de l'activité des intermédiaires d'assurance et des courtiers en assurance;
			u1.	prestations des institutions d'assurances sociales entre elles
			u2.	prestations des organes d'exécution fournies dans le cadre de tâches de prévention prescrites par la loi
			u3.	prestations destinées à la formation professionnelle et à la formation professionnelle continue,
		19. [17]	les opérations suivantes réalisées dans les domaines du marché monétaire et du marché des capitaux:l'octroi et la négociation de crédits, ainsi que la gestion de crédits par celui qui les a octroyés,la négociation et la prise en charge d'engagements, de cautionnements et d'autres sûretés et garanties, ainsi que la gestion de garanties de crédits par celui qui les a octroyés,les opérations sur les dépôts de fonds, comptes courants, paiements, virements, créances d'argent, chèques et autres effets de commerce, y compris leur négociation; est par contre imposable le recouvrement de créances sur mandat du créancier (opérations d'encaissement),les opérations portant sur les moyens de paiement légaux (valeurs suisses et étrangères telles que les devises, les billets de banque ou les monnaies), y compris leur négociation; sont par contre imposables les pièces de collection (billets et monnaies) qui ne sont pas normalement utilisées comme moyen de paiement légal,les opérations (au comptant et à terme), y compris la négociation, portant sur les papiers-valeurs, sur les droits-valeurs et les dérivés ainsi que sur des parts de sociétés et d'autres associations; sont par contre imposables la garde et la gestion de papiers-valeurs, de droits-valeurs et dérivés et de parts (notamment les dépôts), y compris les placements fiduciaires,l'offre de parts de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC) [18] et la gestion de placements collectifs au sens de la LPCC par des personnes qui les administrent ou qui les gardent, par les directions de fonds, par les banques dépositaires ainsi que par leurs mandataires; sont considérées comme mandataires toutes les personnes physiques ou morales auxquelles ces placements collectifs au sens de la LPCC ou de la loi fédérale du 15 juin 2018 sur les établissements financiers [19] peuvent déléguer des tâches; l'offre de parts et l'administration de sociétés d'investissement à capital fixe au sens de l'art. 110 LPCC sont régies par la let. e,l'offre de groupes de placements de fondations de placement au sens de la loi fédérale du 25 juin 1982 sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité (LPP) [21] et la gestion de groupes de placements au sens de la LPP par des personnes qui les administrent ou qui les gardent, par les banques dépositaires ainsi que par leurs mandataires; sont considérées comme mandataires toutes les personnes physiques ou morales auxquelles les fondations de placement peuvent déléguer des tâches;
			a.	l'octroi et la négociation de crédits, ainsi que la gestion de crédits par celui qui les a octroyés,
			b.	la négociation et la prise en charge d'engagements, de cautionnements et d'autres sûretés et garanties, ainsi que la gestion de garanties de crédits par celui qui les a octroyés,
			c.	les opérations sur les dépôts de fonds, comptes courants, paiements, virements, créances d'argent, chèques et autres effets de commerce, y compris leur négociation; est par contre imposable le recouvrement de créances sur mandat du créancier (opérations d'encaissement),
			d.	les opérations portant sur les moyens de paiement légaux (valeurs suisses et étrangères telles que les devises, les billets de banque ou les monnaies), y compris leur négociation; sont par contre imposables les pièces de collection (billets et monnaies) qui ne sont pas normalement utilisées comme moyen de paiement légal,
			e.	les opérations (au comptant et à terme), y compris la négociation, portant sur les papiers-valeurs, sur les droits-valeurs et les dérivés ainsi que sur des parts de sociétés et d'autres associations; sont par contre imposables la garde et la gestion de papiers-valeurs, de droits-valeurs et dérivés et de parts (notamment les dépôts), y compris les placements fiduciaires,
			f. [17]	l'offre de parts de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC) [18] et la gestion de placements collectifs au sens de la LPCC par des personnes qui les administrent ou qui les gardent, par les directions de fonds, par les banques dépositaires ainsi que par leurs mandataires; sont considérées comme mandataires toutes les personnes physiques ou morales auxquelles ces placements collectifs au sens de la LPCC ou de la loi fédérale du 15 juin 2018 sur les établissements financiers [19] peuvent déléguer des tâches; l'offre de parts et l'administration de sociétés d'investissement à capital fixe au sens de l'art. 110 LPCC sont régies par la let. e,
			g. [20]	l'offre de groupes de placements de fondations de placement au sens de la loi fédérale du 25 juin 1982 sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité (LPP) [21] et la gestion de groupes de placements au sens de la LPP par des personnes qui les administrent ou qui les gardent, par les banques dépositaires ainsi que par leurs mandataires; sont considérées comme mandataires toutes les personnes physiques ou morales auxquelles les fondations de placement peuvent déléguer des tâches;
		2. [3]	les soins et les traitements médicaux dispensés dans le domaine de la médecine humaine, y compris les prestations qui leur sont étroitement liées, fournis dans des hôpitaux, d'autres centres de diagnostic et de traitement médicaux ou des services ambulatoires et des hôpitaux de jour; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques et de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
		20.	le transfert et la constitution de droits réels sur des immeubles ainsi que les prestations fournies par les communautés de copropriétaires par étages à leurs membres, pour autant que ces prestations consistent en la mise à leur disposition de la propriété commune à des fins d'usage, en son entretien, sa remise en état, en d'autres opérations de gestion ou en la livraison de chaleur et de biens analogues;
		21.	la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles; sont par contre imposables:la location d'appartements et de chambres pour l'hébergement d'hôtes ainsi que la location de salles dans le secteur de l'hôtellerie et de la restauration,la location de places de camping,la location de places de parc n'appartenant pas au domaine public, pour le stationnement de véhicules, sauf s'il s'agit d'une prestation accessoire à une location d'immeuble exclue du champ de l'impôt,la location et l'affermage de dispositifs et de machines fixés à demeure et faisant partie intégrante d'une installation autre que sportive,la location de casiers et de compartiments dans des chambres fortes,la location de surfaces de stands de foires ou d'exposition et celle de locaux destinés à des foires ou des congrès;
			a.	la location d'appartements et de chambres pour l'hébergement d'hôtes ainsi que la location de salles dans le secteur de l'hôtellerie et de la restauration,
			b.	la location de places de camping,
			c.	la location de places de parc n'appartenant pas au domaine public, pour le stationnement de véhicules, sauf s'il s'agit d'une prestation accessoire à une location d'immeuble exclue du champ de l'impôt,
			d.	la location et l'affermage de dispositifs et de machines fixés à demeure et faisant partie intégrante d'une installation autre que sportive,
			e.	la location de casiers et de compartiments dans des chambres fortes,
			f.	la location de surfaces de stands de foires ou d'exposition et celle de locaux destinés à des foires ou des congrès;
		22.	la livraison, au maximum à leur valeur faciale, de timbres-poste ayant valeur d'affranchissement sur le territoire suisse et d'autres timbres officiels;
		23. [22]	les opérations réalisées dans le domaine des jeux d'argent, pour autant que le produit brut des jeux soit soumis à l'impôt sur les maisons de jeu visé à l'art. 119 de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent [23] ou que les bénéfices nets réalisés sur l'exploitation de ces jeux soient affectés intégralement à des buts d'utilité publique au sens de l'art. 125 de la loi précitée;
		24.	la livraison de biens mobiliers d'occasion qui ont été utilisés uniquement dans le cadre d'une des activités que le présent article exclut du champ de l'impôt;
		25. [24]	...
		26.	la vente par les agriculteurs, les sylviculteurs et les horticulteurs des produits agricoles, sylvicoles et horticoles cultivés dans leur propre exploitation, la vente de bétail par les marchands de bétail et la vente de lait aux transformateurs de lait par les centres de collecte;
		27.	les prestations d'organisations d'utilité publique visant à promouvoir l'image de tiers et les prestations de tiers visant à promouvoir l'image d'organisations d'utilité publique;
		28. [25]	les prestations fournies:entre des unités organisationnelles de la même collectivité publique,entre des sociétés de droit privé ou de droit public détenues uniquement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui les détiennent, ou leurs unités organisationnelles,entre, d'une part, des établissements ou fondations dont les fondateurs ou responsables sont exclusivement des collectivités publiques et, d'autre part, ces collectivités publiques ou leurs unités organisationnelles;
			a.	entre des unités organisationnelles de la même collectivité publique,
			b.	entre des sociétés de droit privé ou de droit public détenues uniquement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui les détiennent, ou leurs unités organisationnelles,
			c. [26]	entre, d'une part, des établissements ou fondations dont les fondateurs ou responsables sont exclusivement des collectivités publiques et, d'autre part, ces collectivités publiques ou leurs unités organisationnelles;
		28bis. [27]	la mise à disposition de personnel entre collectivités publiques;
		29.	l'exercice de fonctions d'arbitrage;
		3. [4]	les traitements médicaux dans le domaine de la médecine humaine dispensés par des médecins, des médecins-dentistes, des psychothérapeutes, des chiropraticiens, des physiothérapeutes, des naturopathes, des sages-femmes, des infirmiers ou des membres de professions analogues du secteur de la santé, si les prestataires de ces services sont détenteurs d'une autorisation de pratiquer; le Conseil fédéral règle les modalités; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques ou de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
		30. [28]	les prestations que se fournissent entre elles des institutions de formation et de recherche participant à une coopération dans le domaine de la formation et de la recherche, dans la mesure où les prestations sont fournies dans le cadre de la coopération, que cette coopération soit assujettie à la TVA ou non;
		31. [29]	les prestations de voyage revendues par les agences de voyages et les prestations de services y afférentes fournies par ces mêmes agences.
		3bis. [5]	les prestations de coordination des soins en relation avec des traitements médicaux;
		4.	les autres prestations de soins fournies par des infirmiers ou par des organisations d'aide et de soins à domicile ainsi que dans des homes, pour autant qu'elles soient prescrites par un médecin;
		5.	la livraison d'organes humains par des institutions médicales reconnues ou des hôpitaux, ainsi que la livraison de sang humain complet par les titulaires de l'autorisation exigée à cette fin;
		6.	les prestations de services de groupements dont les membres exercent les professions énumérées au ch. 3, pour autant qu'elles leur soient facturées au prorata et au prix coûtant, dans l'exercice direct de leurs activités;
		7.	le transport de personnes malades, blessées ou handicapées à l'aide de moyens de transport spécialement aménagés à cet effet;
		8. [6]	les prestations fournies par des institutions d'aide et de sécurité sociales, par des organisations d'aide et de soins à domicile (Spitex) et par des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés;
		9.	les prestations liées à la protection de l'enfance et de la jeunesse fournies par des institutions aménagées à cet effet;
	3.	Sous réserve de l'al. 4, l'exclusion d'une prestation mentionnée à l'al. 2 est déterminée exclusivement en fonction de son contenu, sans considération des qualités du prestataire ou du destinataire.
	4.	Si une prestation relevant de l'al. 2 est exclue du champ de l'impôt en raison des qualités du prestataire ou du destinataire, l'exclusion ne vaut que pour les prestations fournies ou reçues par une personne ayant ces qualités.
	5.	Le Conseil fédéral précise les prestations exclues du champ de l'impôt en tenant compte du principe de la neutralité de la concurrence.
	6.	Sont réputées unités organisationnelles d'une collectivité publique au sens de l'al. 2, ch. 28, les services de cette collectivité, ses sociétés de droit privé ou de droit public, pour autant qu'aucune autre collectivité publique ni aucun autre tiers ne détienne de participation dans la société, ainsi que ses établissements et fondations, pour autant que la collectivité publique les ait fondés sans la participation d'autres collectivités publiques ni d'autres tiers. [30]
	7.	Le Conseil fédéral détermine les institutions de formation et de recherche visées à l'al. 2, ch. 30. [31]

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [2] RS 783.0 [3] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [4] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [5] Introduit par le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [6] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [7] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [8] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [9] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [10] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [11] Introduit par le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). Erratum de la CdR de l'Ass. féd. du 19 mars 2025, publié le 31 mars 2025, ne concerne que le texte italien (RO 2025 216). [12] Erratum de la CdR de l'Ass. féd. du 19 mars 2025, publié le 31 mars 2025, ne concerne que le texte italien (RO 2025 215). [13] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [14] RS 231.1 [15] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [16] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [17] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 8 de la LF du 15 juin 2018 sur les établissements financiers, en vigueur depuis le 1er janv. 2020 (RO 2018 5247, 2019 4631; FF 2015 8101). [18] RS 951.31 [19] RS 954.1 [20] Introduite par le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [21] RS 831.40 [22] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 4 de la LF du 29 sept. 2017 sur les jeux d'argent, en vigueur depuis le 1er janv. 2019 (RO 2018 5103; FF 2015 7627). [23] RS 935.51 [24] Abrogé par le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, avec effet au 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [25] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575 4857; FF 2015 2467). [26] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [27] Introduit par le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [28] Introduit par le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [29] Introduit par le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [30] Introduit par le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [31] Introduit par le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467).

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 21 Prestations exclues du champ de l'impôt
	1.	Une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22.
	2.	Sont exclus du champ de l'impôt:
		1. [1]	le transport de lettres qui relève du service réservé au sens de l'art. 18 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste [2];
		10.	les prestations étroitement liées à la promotion de la culture et de la formation des jeunes fournies par des organisations d'utilité publique d'échanges de jeunes; on entend par jeunes au sens de la présente disposition les personnes de moins de 25 ans;
		11.	les prestations suivantes fournies dans le domaine de l'éducation et de la formation: [7]les prestations fournies dans le domaine de l'éducation des enfants et des jeunes, de l'enseignement, de l'instruction, de la formation continue et du recyclage professionnel, y compris l'enseignement dispensé par des professeurs privés ou des écoles privées,les cours, conférences et autres manifestations à caractère scientifique ou didactique; l'activité des conférenciers est exclue du champ de l'impôt, que les honoraires soient versés aux conférenciers ou à leur employeur,les examens organisés dans le domaine de la formation,les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) que les membres d'une institution réalisant des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c fournissent à cette institution,les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) fournies aux services de la Confédération, des cantons et des communes qui réalisent, à titre onéreux ou à titre gratuit, des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c;
			a.	les prestations fournies dans le domaine de l'éducation des enfants et des jeunes, de l'enseignement, de l'instruction, de la formation continue et du recyclage professionnel, y compris l'enseignement dispensé par des professeurs privés ou des écoles privées,
			b.	les cours, conférences et autres manifestations à caractère scientifique ou didactique; l'activité des conférenciers est exclue du champ de l'impôt, que les honoraires soient versés aux conférenciers ou à leur employeur,
			c.	les examens organisés dans le domaine de la formation,
			d.	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) que les membres d'une institution réalisant des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c fournissent à cette institution,
			e.	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) fournies aux services de la Confédération, des cantons et des communes qui réalisent, à titre onéreux ou à titre gratuit, des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c;
		12. [8]	la location de services assurée par des institutions sans but lucratif à des fins relevant des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales, de la protection de l'enfance et de la jeunesse, de l'éducation et de la formation, ou encore à des fins ecclésiales, caritatives ou d'utilité publique;
		13.	les prestations que des organismes sans but lucratif, poursuivant des objectifs de nature politique, syndicale, économique, religieuse, patriotique, philosophique, philanthropique, écologique, sportive, culturelle ou civique, fournissent à leurs membres, moyennant une cotisation fixée statutairement;
		14. [10]	les prestations de services culturelles ci-après fournies directement en présence du public ou, si elles ne sont pas fournies directement en présence du public, les prestations de services culturelles ci-après que le public peut percevoir lors de la représentation: [9]manifestations théâtrales, musicales, chorégraphiques et cinématographiques,représentations d'acteurs, de musiciens, de danseurs et d'autres artistes exécutants et prestations des personnes qui participent sur le plan artistique à de telles représentations, ainsi que les prestations de forains, y compris les jeux d'adresse exploités par ces derniers,visites de musées, de galeries, de monuments, de sites historiques ou de jardins botaniques et zoologiques,prestations de services des bibliothèques, services d'archives et autres centres de documentation, notamment la possibilité de consulter des supports de données dans leurs locaux; par contre, la livraison de biens (y compris la mise à la disposition de tiers) est imposable;
			a.	manifestations théâtrales, musicales, chorégraphiques et cinématographiques,
			b. [10]	représentations d'acteurs, de musiciens, de danseurs et d'autres artistes exécutants et prestations des personnes qui participent sur le plan artistique à de telles représentations, ainsi que les prestations de forains, y compris les jeux d'adresse exploités par ces derniers,
			c.	visites de musées, de galeries, de monuments, de sites historiques ou de jardins botaniques et zoologiques,
			d.	prestations de services des bibliothèques, services d'archives et autres centres de documentation, notamment la possibilité de consulter des supports de données dans leurs locaux; par contre, la livraison de biens (y compris la mise à la disposition de tiers) est imposable;
		14bis. [11]	les contre-prestations (notamment les finances d'inscription) demandées pour se produire lors d'événements culturels, y compris les prestations accessoires incluses;
		15. [12]	les contre-prestations demandées pour les manifestations sportives, y compris celles qui sont exigées des participants (notamment les finances d'inscription), et les prestations accessoires incluses;
		16. [13]	les prestations de services culturelles et la livraison, par leur créateur, d'oeuvres culturelles réalisées par des artistes tels que les écrivains, les compositeurs, les cinéastes, les artistes-peintres ou les sculpteurs, ainsi que les prestations de services fournies par les éditeurs et les sociétés de perception en vue de la diffusion de ces oeuvres; cette disposition s'applique également aux oeuvres dérivées au sens de l'art. 3 de la loi du 9 octobre 1992 sur le droit d'auteur [14] qui ont un caractère culturel;
		17. [15]	les prestations fournies lors de manifestations telles que des ventes de bienfaisance, des marchés aux puces ou des tombolas par des institutions qui exercent des activités exclues du champ de l'impôt dans le domaine du sport et de la création culturelle sans but lucratif, dans le domaine des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales et de la protection de l'enfance et de la jeunesse, ou par des organisations d'utilité publique d'aide et de soins à domicile (Spitex), des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés, pour autant que ces manifestations soient organisées à leur seul profit dans le but de les soutenir financièrement; les prestations fournies dans le cadre de brocantes organisées par des institutions d'aide et de sécurité sociales, exclusivement pour leurs besoins propres;
		18. [16]	dans le domaine des assurances:les prestations suivantes fournies dans le domaine des assurances sociales et de la prévention:les prestations d'assurance et de réassurance,les prestations d'assurance sociale,prestations des institutions d'assurances sociales entre ellesprestations des organes d'exécution fournies dans le cadre de tâches de prévention prescrites par la loiprestations destinées à la formation professionnelle et à la formation professionnelle continue,les prestations fournies dans le cadre de l'activité des intermédiaires d'assurance et des courtiers en assurance;
			a.	les prestations d'assurance et de réassurance,
			b.	les prestations d'assurance sociale,
			c.	les prestations suivantes fournies dans le domaine des assurances sociales et de la prévention:
			d.	les prestations fournies dans le cadre de l'activité des intermédiaires d'assurance et des courtiers en assurance;
			u1.	prestations des institutions d'assurances sociales entre elles
			u2.	prestations des organes d'exécution fournies dans le cadre de tâches de prévention prescrites par la loi
			u3.	prestations destinées à la formation professionnelle et à la formation professionnelle continue,
		19. [17]	les opérations suivantes réalisées dans les domaines du marché monétaire et du marché des capitaux:l'octroi et la négociation de crédits, ainsi que la gestion de crédits par celui qui les a octroyés,la négociation et la prise en charge d'engagements, de cautionnements et d'autres sûretés et garanties, ainsi que la gestion de garanties de crédits par celui qui les a octroyés,les opérations sur les dépôts de fonds, comptes courants, paiements, virements, créances d'argent, chèques et autres effets de commerce, y compris leur négociation; est par contre imposable le recouvrement de créances sur mandat du créancier (opérations d'encaissement),les opérations portant sur les moyens de paiement légaux (valeurs suisses et étrangères telles que les devises, les billets de banque ou les monnaies), y compris leur négociation; sont par contre imposables les pièces de collection (billets et monnaies) qui ne sont pas normalement utilisées comme moyen de paiement légal,les opérations (au comptant et à terme), y compris la négociation, portant sur les papiers-valeurs, sur les droits-valeurs et les dérivés ainsi que sur des parts de sociétés et d'autres associations; sont par contre imposables la garde et la gestion de papiers-valeurs, de droits-valeurs et dérivés et de parts (notamment les dépôts), y compris les placements fiduciaires,l'offre de parts de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC) [18] et la gestion de placements collectifs au sens de la LPCC par des personnes qui les administrent ou qui les gardent, par les directions de fonds, par les banques dépositaires ainsi que par leurs mandataires; sont considérées comme mandataires toutes les personnes physiques ou morales auxquelles ces placements collectifs au sens de la LPCC ou de la loi fédérale du 15 juin 2018 sur les établissements financiers [19] peuvent déléguer des tâches; l'offre de parts et l'administration de sociétés d'investissement à capital fixe au sens de l'art. 110 LPCC sont régies par la let. e,l'offre de groupes de placements de fondations de placement au sens de la loi fédérale du 25 juin 1982 sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité (LPP) [21] et la gestion de groupes de placements au sens de la LPP par des personnes qui les administrent ou qui les gardent, par les banques dépositaires ainsi que par leurs mandataires; sont considérées comme mandataires toutes les personnes physiques ou morales auxquelles les fondations de placement peuvent déléguer des tâches;
			a.	l'octroi et la négociation de crédits, ainsi que la gestion de crédits par celui qui les a octroyés,
			b.	la négociation et la prise en charge d'engagements, de cautionnements et d'autres sûretés et garanties, ainsi que la gestion de garanties de crédits par celui qui les a octroyés,
			c.	les opérations sur les dépôts de fonds, comptes courants, paiements, virements, créances d'argent, chèques et autres effets de commerce, y compris leur négociation; est par contre imposable le recouvrement de créances sur mandat du créancier (opérations d'encaissement),
			d.	les opérations portant sur les moyens de paiement légaux (valeurs suisses et étrangères telles que les devises, les billets de banque ou les monnaies), y compris leur négociation; sont par contre imposables les pièces de collection (billets et monnaies) qui ne sont pas normalement utilisées comme moyen de paiement légal,
			e.	les opérations (au comptant et à terme), y compris la négociation, portant sur les papiers-valeurs, sur les droits-valeurs et les dérivés ainsi que sur des parts de sociétés et d'autres associations; sont par contre imposables la garde et la gestion de papiers-valeurs, de droits-valeurs et dérivés et de parts (notamment les dépôts), y compris les placements fiduciaires,
			f. [17]	l'offre de parts de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC) [18] et la gestion de placements collectifs au sens de la LPCC par des personnes qui les administrent ou qui les gardent, par les directions de fonds, par les banques dépositaires ainsi que par leurs mandataires; sont considérées comme mandataires toutes les personnes physiques ou morales auxquelles ces placements collectifs au sens de la LPCC ou de la loi fédérale du 15 juin 2018 sur les établissements financiers [19] peuvent déléguer des tâches; l'offre de parts et l'administration de sociétés d'investissement à capital fixe au sens de l'art. 110 LPCC sont régies par la let. e,
			g. [20]	l'offre de groupes de placements de fondations de placement au sens de la loi fédérale du 25 juin 1982 sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité (LPP) [21] et la gestion de groupes de placements au sens de la LPP par des personnes qui les administrent ou qui les gardent, par les banques dépositaires ainsi que par leurs mandataires; sont considérées comme mandataires toutes les personnes physiques ou morales auxquelles les fondations de placement peuvent déléguer des tâches;
		2. [3]	les soins et les traitements médicaux dispensés dans le domaine de la médecine humaine, y compris les prestations qui leur sont étroitement liées, fournis dans des hôpitaux, d'autres centres de diagnostic et de traitement médicaux ou des services ambulatoires et des hôpitaux de jour; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques et de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
		20.	le transfert et la constitution de droits réels sur des immeubles ainsi que les prestations fournies par les communautés de copropriétaires par étages à leurs membres, pour autant que ces prestations consistent en la mise à leur disposition de la propriété commune à des fins d'usage, en son entretien, sa remise en état, en d'autres opérations de gestion ou en la livraison de chaleur et de biens analogues;
		21.	la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles; sont par contre imposables:la location d'appartements et de chambres pour l'hébergement d'hôtes ainsi que la location de salles dans le secteur de l'hôtellerie et de la restauration,la location de places de camping,la location de places de parc n'appartenant pas au domaine public, pour le stationnement de véhicules, sauf s'il s'agit d'une prestation accessoire à une location d'immeuble exclue du champ de l'impôt,la location et l'affermage de dispositifs et de machines fixés à demeure et faisant partie intégrante d'une installation autre que sportive,la location de casiers et de compartiments dans des chambres fortes,la location de surfaces de stands de foires ou d'exposition et celle de locaux destinés à des foires ou des congrès;
			a.	la location d'appartements et de chambres pour l'hébergement d'hôtes ainsi que la location de salles dans le secteur de l'hôtellerie et de la restauration,
			b.	la location de places de camping,
			c.	la location de places de parc n'appartenant pas au domaine public, pour le stationnement de véhicules, sauf s'il s'agit d'une prestation accessoire à une location d'immeuble exclue du champ de l'impôt,
			d.	la location et l'affermage de dispositifs et de machines fixés à demeure et faisant partie intégrante d'une installation autre que sportive,
			e.	la location de casiers et de compartiments dans des chambres fortes,
			f.	la location de surfaces de stands de foires ou d'exposition et celle de locaux destinés à des foires ou des congrès;
		22.	la livraison, au maximum à leur valeur faciale, de timbres-poste ayant valeur d'affranchissement sur le territoire suisse et d'autres timbres officiels;
		23. [22]	les opérations réalisées dans le domaine des jeux d'argent, pour autant que le produit brut des jeux soit soumis à l'impôt sur les maisons de jeu visé à l'art. 119 de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent [23] ou que les bénéfices nets réalisés sur l'exploitation de ces jeux soient affectés intégralement à des buts d'utilité publique au sens de l'art. 125 de la loi précitée;
		24.	la livraison de biens mobiliers d'occasion qui ont été utilisés uniquement dans le cadre d'une des activités que le présent article exclut du champ de l'impôt;
		25. [24]	...
		26.	la vente par les agriculteurs, les sylviculteurs et les horticulteurs des produits agricoles, sylvicoles et horticoles cultivés dans leur propre exploitation, la vente de bétail par les marchands de bétail et la vente de lait aux transformateurs de lait par les centres de collecte;
		27.	les prestations d'organisations d'utilité publique visant à promouvoir l'image de tiers et les prestations de tiers visant à promouvoir l'image d'organisations d'utilité publique;
		28. [25]	les prestations fournies:entre des unités organisationnelles de la même collectivité publique,entre des sociétés de droit privé ou de droit public détenues uniquement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui les détiennent, ou leurs unités organisationnelles,entre, d'une part, des établissements ou fondations dont les fondateurs ou responsables sont exclusivement des collectivités publiques et, d'autre part, ces collectivités publiques ou leurs unités organisationnelles;
			a.	entre des unités organisationnelles de la même collectivité publique,
			b.	entre des sociétés de droit privé ou de droit public détenues uniquement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui les détiennent, ou leurs unités organisationnelles,
			c. [26]	entre, d'une part, des établissements ou fondations dont les fondateurs ou responsables sont exclusivement des collectivités publiques et, d'autre part, ces collectivités publiques ou leurs unités organisationnelles;
		28bis. [27]	la mise à disposition de personnel entre collectivités publiques;
		29.	l'exercice de fonctions d'arbitrage;
		3. [4]	les traitements médicaux dans le domaine de la médecine humaine dispensés par des médecins, des médecins-dentistes, des psychothérapeutes, des chiropraticiens, des physiothérapeutes, des naturopathes, des sages-femmes, des infirmiers ou des membres de professions analogues du secteur de la santé, si les prestataires de ces services sont détenteurs d'une autorisation de pratiquer; le Conseil fédéral règle les modalités; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques ou de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
		30. [28]	les prestations que se fournissent entre elles des institutions de formation et de recherche participant à une coopération dans le domaine de la formation et de la recherche, dans la mesure où les prestations sont fournies dans le cadre de la coopération, que cette coopération soit assujettie à la TVA ou non;
		31. [29]	les prestations de voyage revendues par les agences de voyages et les prestations de services y afférentes fournies par ces mêmes agences.
		3bis. [5]	les prestations de coordination des soins en relation avec des traitements médicaux;
		4.	les autres prestations de soins fournies par des infirmiers ou par des organisations d'aide et de soins à domicile ainsi que dans des homes, pour autant qu'elles soient prescrites par un médecin;
		5.	la livraison d'organes humains par des institutions médicales reconnues ou des hôpitaux, ainsi que la livraison de sang humain complet par les titulaires de l'autorisation exigée à cette fin;
		6.	les prestations de services de groupements dont les membres exercent les professions énumérées au ch. 3, pour autant qu'elles leur soient facturées au prorata et au prix coûtant, dans l'exercice direct de leurs activités;
		7.	le transport de personnes malades, blessées ou handicapées à l'aide de moyens de transport spécialement aménagés à cet effet;
		8. [6]	les prestations fournies par des institutions d'aide et de sécurité sociales, par des organisations d'aide et de soins à domicile (Spitex) et par des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés;
		9.	les prestations liées à la protection de l'enfance et de la jeunesse fournies par des institutions aménagées à cet effet;
	3.	Sous réserve de l'al. 4, l'exclusion d'une prestation mentionnée à l'al. 2 est déterminée exclusivement en fonction de son contenu, sans considération des qualités du prestataire ou du destinataire.
	4.	Si une prestation relevant de l'al. 2 est exclue du champ de l'impôt en raison des qualités du prestataire ou du destinataire, l'exclusion ne vaut que pour les prestations fournies ou reçues par une personne ayant ces qualités.
	5.	Le Conseil fédéral précise les prestations exclues du champ de l'impôt en tenant compte du principe de la neutralité de la concurrence.
	6.	Sont réputées unités organisationnelles d'une collectivité publique au sens de l'al. 2, ch. 28, les services de cette collectivité, ses sociétés de droit privé ou de droit public, pour autant qu'aucune autre collectivité publique ni aucun autre tiers ne détienne de participation dans la société, ainsi que ses établissements et fondations, pour autant que la collectivité publique les ait fondés sans la participation d'autres collectivités publiques ni d'autres tiers. [30]
	7.	Le Conseil fédéral détermine les institutions de formation et de recherche visées à l'al. 2, ch. 30. [31]

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [2] RS 783.0 [3] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [4] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [5] Introduit par le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [6] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [7] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [8] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [9] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [10] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [11] Introduit par le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). Erratum de la CdR de l'Ass. féd. du 19 mars 2025, publié le 31 mars 2025, ne concerne que le texte italien (RO 2025 216). [12] Erratum de la CdR de l'Ass. féd. du 19 mars 2025, publié le 31 mars 2025, ne concerne que le texte italien (RO 2025 215). [13] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [14] RS 231.1 [15] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [16] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [17] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 8 de la LF du 15 juin 2018 sur les établissements financiers, en vigueur depuis le 1er janv. 2020 (RO 2018 5247, 2019 4631; FF 2015 8101). [18] RS 951.31 [19] RS 954.1 [20] Introduite par le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [21] RS 831.40 [22] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 4 de la LF du 29 sept. 2017 sur les jeux d'argent, en vigueur depuis le 1er janv. 2019 (RO 2018 5103; FF 2015 7627). [23] RS 935.51 [24] Abrogé par le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, avec effet au 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [25] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575 4857; FF 2015 2467). [26] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [27] Introduit par le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [28] Introduit par le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [29] Introduit par le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [30] Introduit par le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [31] Introduit par le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467).

RS 173.32 LTAF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) Art. 32 Exceptions
	1.	Le recours est irrecevable contre:
		a.	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
		b.	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
		c.	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
		d. [1]	...
		e.	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:l'autorisation générale des installations nucléaires;l'approbation du programme de gestion des déchets;la fermeture de dépôts en profondeur;la preuve de l'évacuation des déchets.
			1.	l'autorisation générale des installations nucléaires;
			2.	l'approbation du programme de gestion des déchets;
			3.	la fermeture de dépôts en profondeur;
			4.	la preuve de l'évacuation des déchets.
		f. [2]	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
		g.	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
		h.	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
		i. [3]	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
		j. [4]	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
	2.	Le recours est également irrecevable contre:
		a.	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
		b.	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

[1] Abrogée par l'annexe ch. II 1 de la L du 30 sept. 2011 sur l'encouragement et la coordination des hautes écoles, avec effet au 1er janv. 2015 (RO 2014 4103; FF 2009 4067). [2] Nouvelle teneur selon le ch. I 3 de la LF du 16 mars 2012 sur la deuxième partie de la réforme des chemins de fer 2, en vigueur depuis le 1er juil. 2013 (RO 2012 5619, 2013 1603; FF 2011 857). [3] Introduite par l'annexe ch. 2 de la LF du 26 sept. 2014, en vigueur depuis le 1er juil. 2016 (RO 2016 2131; FF 2013 4425). [4] Introduite par le ch. II de la LF du 25 sept. 2020, en vigueur depuis le 1er mars 2021 (RO 2021 68; FF 2020 3577).

RS 172.021 PA Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) Art. 5
	1.	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
		a.	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
		b.	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
		c.	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
	2.	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69). [1]
	3.	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 10 de la LF du 17 juin 2005 sur le TAF, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 2197 1069; FF 2001 4000).

RS 173.32 LTAF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) Art. 33 Autorités précédentes
	Le recours est recevable contre les décisions:
	a.	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
	b. [1]	du Conseil fédéral concernant:la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale [2],la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers [3],le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite [5],l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens [7],l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,l'interdiction d'organisations et de groupements en vertu de l'art. 1, al. 2, de la loi fédérale du 20 décembre 2024 interdisant le Hamas et les organisations apparentées [10],la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie [12],la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision [14],la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques [16],la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation [18],la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé [20]; la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer [22];
		1.	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale [2],
		10. [21]	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer [22];
		2.	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers [3],
		3. [4]	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite [5],
		4. [6]	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens [7],
		4bis. [8]	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
		4ter. [9]	l'interdiction d'organisations et de groupements en vertu de l'art. 1, al. 2, de la loi fédérale du 20 décembre 2024 interdisant le Hamas et les organisations apparentées [10],
		5. [11]	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie [12],
		6. [13]	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision [14],
		7. [15]	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques [16],
		8. [17]	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation [18],
		9. [19]	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé [20];
	c.	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
	cbis. [23]	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
	cquater. [25]	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
	cquinquies. [26]	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
	cter. [24]	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
	d.	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
	e.	des établissements et des entreprises de la Confédération;
	f.	des commissions fédérales;
	g.	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
	h.	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
	i.	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 4 de la LF du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers, en vigueur depuis le 1er fév. 2008 (RO 2008 5207; FF 2006 2741). [2] RS 951.11 [3] RS 956.1 [4] Introduit par l'annexe ch. 1 de la LF du 1er oct. 2010 sur la restitution des avoirs illicites (RO 2011 275; FF 2010 2995). Nouvelle teneur selon l'art. 31 al. 2 ch. 1 de la L du 18 déc. 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite, en vigueur depuis le 1er juil. 2016 (RO 2016 1803; FF 2014 5121). [5] RS 196.1 [6] Introduit par l'annexe ch. 2 de la LF du 23 déc. 2011 (RO 2012 3745; FF 2007 4473, 2010 7147). Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 3 de la LF du 25 sept. 2015 sur le renseignement, en vigueur depuis le 1er sept. 2017 (RO 2017 4095; FF 2014 2029). [7] RS 121 [8] Introduit par l'annexe ch. II 3 de la LF du 25 sept. 2015 sur le renseignement, en vigueur depuis le 1er sept. 2017 (RO 2017 4095; FF 2014 2029). [9] Introduit par l'art. 3 de la LF du 20 déc. 2024 interdisant le Hamas et les organisations apparentées, en vigueur depuis le 15 mai 2025 (RO 2025 269; FF 2024 2250). [10] RS 122.1 [11] Introduit par l'art. 26 ch. 2 de la LF du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie, en vigueur depuis le 1er janv. 2013 (RO 2011 6515; FF 2010 7305). [12] RS 941.27 [13] Introduit par l'annexe ch. 2 de la LF du 20 juin 2014 (Concentration de la surveillance des entreprises de révision et des sociétés d'audit), en vigueur depuis le 1er janv. 2015 (RO 2014 4073; FF 2013 6147). [14] RS 221.302 [15] Introduit par l'annexe ch. 1 de la LF du 18 mars 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2019 (RO 2017 2745, 2018 3755; FF 2013 1). [16] RS 812.21 [17] Introduit par l'annexe ch. II 3 de la L du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation, en vigueur depuis le 1er janv. 2019 (RO 2017 7563; FF 2016 271). [18] RS 830.2 [19] Introduit par l'art. 23 al. 2 de la LF du 28 sept. 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé, en vigueur depuis le 1er janv. 2020 (RO 2019 3199; FF 2018 899). [20] RS 425.1 [21] Introduit par le ch. I 2 de la LF du 28 sept. 2018 sur l'organisation de l'infrastructure ferroviaire, en vigueur depuis le 1er juil. 2020 (RO 2020 1889; FF 2016 8399). [22] RS 742.101 [23] Introduite par l'annexe ch. 3 de la LF du 20 mars 2009 sur TFB, en vigueur depuis le 1er janv. 2012 (RO 2010 513, 2011 2241; FF 2008 373). [24] Introduite par l'annexe ch. II 6 de la LF du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales (RO 2010 3267; FF 2008 7371). Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 19 juin 2015, en vigueur depuis le 1er nov. 2015 (RO 2015 3847; FF 2015 2047 2069). [25] Introduite par l'annexe ch. II 6 de la LF du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales, en vigueur depuis le 1er janv. 2011 (RO 2010 3267; FF 2008 7371). [26] Introduite par l'annexe ch. II 6 de la LF du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales, en vigueur depuis le 1er janv. 2011 (RO 2010 3267; FF 2008 7371).

RS 172.021 PA Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) Art. 48 [1]
	1.	A qualité pour recourir quiconque:
		a.	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
		b.	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
		c.	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
	2.	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 10 de la LF du 17 juin 2005 sur le TAF, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 2197 1069; FF 2001 4000).

RS 172.021 PA Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) Art. 12
	L'autorité constate les faits d'office et procède s'il y a lieu à l'administration de preuves par les moyens ci-après:
	a.	documents;
	b.	renseignements des parties;
	c.	renseignements ou témoignages de tiers;
	d.	visite des lieux;
	e.	expertises.

RS 172.021 PA Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) Art. 13
	1.	Les parties sont tenues de collaborer à la constatation des faits:
		a.	dans une procédure qu'elles introduisent elles-mêmes;
		b.	dans une autre procédure, en tant qu'elles y prennent des conclusions indépendantes;
		c.	en tant qu'une autre loi fédérale leur impose une obligation plus étendue de renseigner ou de révéler.
	1bis.	L'obligation de collaborer ne s'étend pas à la remise d'objets et de documents concernant des contacts entre une partie et son avocat, si celui-ci est autorisé à pratiquer la représentation en justice en vertu de la loi du 23 juin 2000 sur les avocats [1]. [2]
	2.	L'autorité peut déclarer irrecevables les conclusions prises dans une procédure au sens de l'al. 1, let. a ou b, lorsque les parties refusent de prêter le concours nécessaire qu'on peut attendre d'elles.

[1] RS 935.61 [2] Introduit par le ch. I 2 de la LF du 28 sept. 2012 sur l'adaptation de disp. de procédure relatives au secret professionnel des avocats, en vigueur depuis le 1er mai 2013 (RO 2013 847; FF 2011 7509).

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 22 Option pour l'imposition des prestations exclues du champ de l'impôt
	1.	Sous réserve de l'al. 2, l'assujetti peut soumettre à l'impôt des prestations exclues du champ de l'impôt (option) pour autant qu'il l'indique clairement ou qu'il déclare l'imposition de ces prestations dans le décompte. [1]
	2.	L'option n'est pas possible:
		a.	pour les prestations visées à l'art. 21, al. 2, ch. 18, 19 et 23;
		b. [2]	pour les prestations visées à l'art. 21, al. 2, ch. 20 et 21, si le destinataire affecte ou compte affecter l'objet exclusivement à des fins d'habitation.

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [2] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467).

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 27 Mention inexacte ou indue de l'impôt
	1.	Celui qui n'est pas inscrit au registre des assujettis ou qui recourt à la procédure de déclaration visée à l'art. 38 n'a pas le droit de faire figurer l'impôt sur les factures.
	2.	Celui qui fait figurer l'impôt dans une facture sans en avoir le droit ou mentionne un taux ou un montant d'impôt trop élevé est redevable de cet impôt, sauf s'il remplit une des conditions suivantes:
		a.	il corrige sa facture conformément à l'al. 4;
		b. [1]	il établit de manière crédible que la Confédération n'a subi aucun préjudice financier, ce qui est le cas notamment lorsque le destinataire de la facture n'a pas déduit l'impôt préalable ou que l'impôt préalable déduit a été remboursé à la Confédération.
	3.	Les conséquences juridiques prévues à l'al. 2 s'appliquent également aux bonifications si le bénéficiaire ne conteste pas par écrit l'impôt indiqué à tort ou le montant d'impôt trop élevé. [2]
	4.	La facture peut être corrigée ultérieurement, dans les limites admises par le droit commercial, par un document qui mentionne et annule la facture d'origine et dont la réception doit être attestée par le destinataire.

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [2] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467).

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 42 Prescription du droit de taxation
	1.	Le droit de taxation se prescrit par cinq ans à compter de la fin de la période fiscale pendant laquelle la créance est née.
	2.	Une déclaration écrite sujette à réception visant à fixer ou à corriger la créance fiscale, une décision, une décision sur réclamation ou un jugement interrompent la prescription, de même que l'annonce d'un contrôle ou le début d'un contrôle non annoncé selon l'art. 78, al. 3.
	3.	Si la prescription est interrompue par l'AFC ou par une instance de recours, le délai recommence à courir. Le nouveau délai est de deux ans.
	4.	La prescription est suspendue tant qu'une procédure pénale fiscale fondée sur la présente loi est en cours pour la période fiscale concernée et a été annoncée au débiteur (art. 104, al. 4).
	5.	L'interruption et la suspension de la prescription ont effet à l'égard de tous les débiteurs.
	6.	Le droit de taxation se prescrit dans tous les cas par dix ans à compter de la fin de la période fiscale pendant laquelle la créance est née.

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 78 Contrôle
	1.	L'AFC peut effectuer des contrôles auprès des assujettis dans la mesure nécessaire à l'établissement des faits. À cette fin, les assujettis doivent lui donner accès à leur comptabilité ainsi qu'aux pièces justificatives qui s'y rapportent. Cette obligation s'applique aussi aux tiers tenus de fournir des renseignements en vertu de l'art. 73, al. 2.
	2.	La réquisition de l'ensemble des pièces de l'assujetti est assimilée à un contrôle.
	3.	Le contrôle doit être annoncé par écrit. L'AFC peut exceptionnellement s'abstenir de l'annoncer si les circonstances le justifient.
	4.	L'assujetti peut requérir un contrôle sur présentation d'une demande motivée. Ce contrôle est effectué dans les deux ans qui suivent le dépôt de sa demande.
	5.	Le contrôle est clos dans un délai de 360 jours par une notification d'estimation, qui précise le montant de la créance fiscale pour la période contrôlée.
	6.	Les constatations concernant des tiers qui sont faites lors d'un contrôle effectué en vertu des al. 1 à 4 auprès des institutions ci-après ne doivent être utilisées que dans le cadre de l'application de la présente loi:
		a.	la Banque nationale suisse;
		b.	une centrale de lettres de gage;
		c.	une banque ou une caisse d'épargne au sens de la loi du 8 novembre 1934 sur les banques [1];
		d.	un établissement financier au sens de la loi fédérale du 15 juin 2018 sur les établissements financiers [2];
		e.	une infrastructure des marchés financiers au sens de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers [3]. [4]
	7.	Les secrets professionnels prévus par la loi sur les banques, la loi fédérale sur les établissements financiers et la loi sur l'infrastructure des marchés financiers doivent être respectés. [5]

[1] RS 952.0 [2] RS 954.1 [3] RS 958.1 [4] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 8 de la LF du 15 juin 2018 sur les établissements financiers, en vigueur depuis le 1er janv. 2020 (RO 2018 5247, 2019 4631; FF 2015 8101). [5] Introduit par l'annexe ch. II 8 de la LF du 15 juin 2018 sur les établissements financiers, en vigueur depuis le 1er janv. 2020 (RO 2018 5247, 2019 4631; FF 2015 8101).

RS 172.021 PA Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) Art. 29
		Les parties ont le droit d'être entendues.

RS 172.021 PA Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) Art. 26
	1.	La partie ou son mandataire a le droit de consulter les pièces suivantes au siège de l'autorité appelée à statuer ou à celui d'une autorité cantonale désignée par elle:
		a.	les mémoires des parties et les observations responsives d'autorités;
		b.	tous les actes servant de moyens de preuve;
		c.	la copie de décisions notifiées.
	1bis.	Avec l'accord de la partie ou de son mandataire, l'autorité peut lui communiquer les pièces à consulter par voie électronique. [1]
	2.	L'autorité appelée à statuer peut percevoir un émolument pour la consultation des pièces d'une affaire liquidée: le Conseil fédéral fixe le tarif des émoluments.

[1] Introduit par l'annexe ch. 10 de la LF du 17 juin 2005 sur le TAF, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (RO 2006 2197 1069; FF 2001 4000).

RS 172.021 PA Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) Art. 27
	1.	L'autorité ne peut refuser la consultation des pièces que si:
		a.	des intérêts publics importants de la Confédération ou des cantons, en particulier la sécurité intérieure ou extérieure de la Confédération, exigent que le secret soit gardé;
		b.	des intérêts privés importants, en particulier ceux de parties adverses, exigent que le secret soit gardé;
		c.	l'intérêt d'une enquête officielle non encore close l'exige.
	2.	Le refus d'autoriser la consultation des pièces ne peut s'étendre qu'à celles qu'il y a lieu de garder secrètes.
	3.	La consultation par la partie de ses propres mémoires, des documents qu'elle a produits comme moyens de preuves et des décisions qui lui ont été notifiées ne peut pas lui être refusée. La consultation des procès-verbaux relatifs aux déclarations qu'elle a faites ne peut lui être refusée que jusqu'à la clôture de l'enquête.

RS 172.021 PA Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) Art. 28
		Une pièce dont la consultation a été refusée à la partie ne peut être utilisée à son désavantage que si l'autorité lui en a communiqué, oralement ou par écrit, le contenu essentiel se rapportant à l'affaire et lui a donné en outre l'occasion de s'exprimer et de fournir des contre-preuves.

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 74 Obligation de garder le secret
	1.	Quiconque est chargé de l'exécution de la présente loi ou participe à son exécution est tenu, à l'égard d'autres services officiels et des tiers, de garder le secret sur les faits dont il a connaissance dans l'exercice de ses fonctions et de refuser la consultation des pièces officielles.
	2.	L'obligation de garder le secret ne s'applique pas:
		a.	aux cas relevant de l'entraide administrative visée à l'art. 75 ou de l'obligation de dénoncer un acte punissable;
		b.	aux organes judiciaires ou administratifs, lorsque le DFF a autorisé l'autorité chargée de l'exécution de la présente loi à donner des renseignements;
		c.	dans des cas d'espèce, aux autorités chargées des poursuites pour dettes et des faillites ou lorsqu'il y a dénonciation de délits commis dans la poursuite pour dettes ou la faillite qui portent préjudice à l'AFC;
		d. [1]	aux informations suivantes contenues dans le registre des assujettis: numéro sous lequel l'assujetti est inscrit, adresse et activité économique, début et fin de l'assujettissement;
		e. [2]	aux mesures visées à l'art. 79a.

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 2 de la LF du 18 juin 2010 sur le numéro d'identification des entreprises, en vigueur depuis le 1er janv. 2011 (RO 2010 4989; FF 2009 7093). [2] Introduite par le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363).

RS 210 CC Code civil suisse du 10 décembre 1907 Art. 657
	1.	Les contrats ayant pour objet le transfert de la propriété ne sont valables que s'ils sont reçus en la forme authentique.
	2.	Les dispositions pour cause de mort et le contrat de mariage demeurent soumis aux formes qui leur sont propres.

RS 101 Cst. Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Art. 130 [1] Taxe sur la valeur ajoutée [2]*
	1.	La Confédération peut percevoir une taxe sur la valeur ajoutée, d'un taux normal de 6,5 % au plus et d'un taux réduit d'au moins 2,0 %, sur les livraisons de biens et les prestations de services, y compris les prestations à soi-même, ainsi que sur les importations.
	2.	Pour l'imposition des prestations du secteur de l'hébergement, la loi peut fixer un taux plus bas, inférieur au taux normal et supérieur au taux réduit. [3]
	3.	Si, par suite de l'évolution de la pyramide des âges, le financement de l'assurance-vieillesse, survivants et invalidité n'est plus assuré, la Confédération peut, dans une loi fédérale, relever de 1 point au plus le taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée et de 0,3 point au plus son taux réduit. [4]
	3bis.	Les taux sont augmentés de 0,1 point pour financer l'infrastructure ferroviaire. [5]
	3ter.	Pour garantir le financement de l'assurance-vieillesse et survivants, le Conseil fédéral relève le taux normal de 0,4 point, le taux réduit de 0,1 point et l'impôt grevant les prestations du secteur de l'hébergement de 0,1 point, si le principe de l'harmonisation de l'âge de référence des femmes et des hommes dans l'assurance-vieillesse et survivants est inscrit dans la loi. [6]
	3quater.	Le produit du relèvement visé à l'al. 3ter est attribué intégralement au Fonds de compensation de l'assurance-vieillesse et survivants. [7]
	4.	5 % du produit non affecté de la taxe sont employés à la réduction des primes de l'assurance-maladie en faveur des classes de revenus inférieures, à moins que la loi n'attribue ce montant à une autre utilisation en faveur de ces classes.

[1] Accepté en votation populaire du 28 nov. 2004, en vigueur depuis le 1er janv. 2007 (AF du 19 mars 2004, ACF du 26 janv. 2005, ACF du 2 fév. 2006; RO 2006 1057; FF 2003 1388, 2004 1245, 2005 883). [2] * avec disposition transitoire [3] Depuis le 1er janv. 2024, l'impôt grevant les prestations du secteur de l'hébergement est fixé à 3,8 % (art. 25 al. 4 de la LF du 12 juin 2009 sur la TVA; RS 641.20). [4] Depuis le 1er janv. 2024, le taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée est fixé à 8,1 % et le taux réduit à 2,6 % (art. 25 al. 1 et 2 de la LF du 12 juin 2009 sur la TVA; RS 641.20). [5] Accepté en votation populaire du 9 fév. 2014, en vigueur depuis le 1er janv. 2016 (AF du 20 juin 2013, ACF du 13 mai 2014, ACF du 2 juin 2014, ACF du 6 juin 2014; RO 2015 645; FF 2010 6049, 2012 1371, 2013 4191 5872, 2014 3953 3957). [6] Accepté en votation populaire du 25 sept. 2022, en vigueur depuis le 1er janv. 2024 (AF du 17 déc. 2021, ACF du 9 déc. 2022, ACF du 20 fév. 2023; RO 2023 91; FF 2019 5979; 2021 2991; 2023 486). [7] Accepté en votation populaire du 25 sept. 2022, en vigueur depuis le 1er janv. 2024 (AF du 17 déc. 2021, ACF du 9 déc. 2022, ACF du 20 fév. 2023; RO 2023 91; FF 2019 5979; 2021 2991; 2023 486).

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 1 Objet et principes
	1.	La Confédération perçoit, à chaque stade du processus de production et de distribution, un impôt général sur la consommation (taxe sur la valeur ajoutée, TVA), avec déduction de l'impôt préalable. La TVA a pour but d'imposer la consommation finale non entrepreneuriale sur le territoire suisse.
	2.	Au titre de la taxe sur la valeur ajoutée, elle perçoit:
		a.	un impôt sur les prestations que les assujettis fournissent à titre onéreux sur le territoire suisse (impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse);
		b. [1]	un impôt sur l'acquisition de prestations fournies sur le territoire suisse par une entreprise ayant son siège à l'étranger, ainsi que sur l'acquisition de droits d'émission et d'autres droits analogues (impôt sur les acquisitions);
		c.	un impôt sur l'importation de biens (impôt sur les importations).
	3.	La perception s'effectue selon les principes suivants:
		a.	la neutralité concurrentielle;
		b.	l'efficacité de l'acquittement et de la perception de l'impôt;
		c.	la transférabilité de l'impôt.

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363).

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 18 Principe
	1.	Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
	2.	En l'absence de prestation, les éléments suivants, notamment, ne font pas partie de la contre-prestation:
		a.	les subventions et autres contributions de droit public, même si elles sont versées en vertu d'un mandat de prestations ou d'une convention-programme au sens de l'art. 46, al. 2, Cst.;
		b.	les recettes provenant exclusivement de taxes touristiques de droit public engagées par les offices du tourisme et les sociétés de développement touristique en faveur de la communauté, sur mandat d'une collectivité publique;
		c.	les contributions cantonales versées par les fonds pour l'approvisionnement en eau, le traitement des eaux usées ou la gestion des déchets aux établissements qui assurent ces tâches;
		d.	les dons;
		e.	les apports faits à une entreprise, notamment les prêts sans intérêts, les contributions d'assainissement et l'abandon de créances;
		f.	les dividendes et autres parts de bénéfices;
		g.	les indemnités compensatoires versées aux acteurs économiques d'une branche en vertu de dispositions légales ou contractuelles par une unité d'organisation, notamment par un fonds;
		h.	les consignes, notamment sur les emballages;
		i.	les montants versés à titre de dommages-intérêts ou de réparation morale ainsi que les indemnités de même genre;
		j.	les indemnités versées pour une activité exercée à titre salarié telles que les honoraires de membre d'un conseil d'administration ou d'un conseil de fondation, les indemnités versées par des autorités ou la solde;
		k.	les remboursements, les contributions et les aides financières reçus pour la livraison de biens à l'étranger, exonérée en vertu de l'art. 23, al. 2, ch. 1;
		l.	les émoluments, les contributions et autres montants encaissés pour des activités relevant de la puissance publique.
	3.	Si une collectivité publique indique expressément au destinataire que les fonds qu'elle lui a versés constituent une subvention ou une autre contribution de droit public, ces fonds sont réputés subvention ou autre contribution de droit public au sens de l'al. 2, let. a. [1]

[1] Introduit par le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). Erratum de la Cdr de l'Ass. féd. du 19 fév. 2025, publié le 27 fév. 2025, ne concerne que le texte italien (RO 2025 135).

RS 210 CC Code civil suisse du 10 décembre 1907 Art. 655 [1]
	1.	La propriété foncière a pour objet les immeubles.
	2.	Sont immeubles dans le sens de la présente loi:
		1.	les biens-fonds;
		2.	les droits distincts et permanents, immatriculés au registre foncier;
		3.	les mines;
		4.	les parts de copropriété d'un immeuble.
	3.	Une servitude sur un immeuble peut être immatriculée comme droit distinct et permanent aux conditions suivantes:
		1.	elle n'est établie ni en faveur d'un fonds dominant ni exclusivement en faveur d'une personne déterminée;
		2.	elle est établie pour 30 ans au moins ou pour une durée indéterminée. [2]

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 19 déc. 1963, en vigueur depuis le 1er janv. 1965 (RO 1964 989; FF 1962 II 1445). [2] Introduit par le ch. I 1 de la LF du 11 déc. 2009 (Cédule hypothécaire de registre et droits réels), en vigueur depuis le 1er janv. 2012 (RO 2011 4637; FF 2007 5015).

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 29 Exclusion du droit à la déduction de l'impôt préalable
	1.	Les prestations et l'importation de biens affectés à la fourniture de prestations exclues du champ de l'impôt ne donnent pas droit à la déduction de l'impôt préalable si l'assujetti n'a pas opté pour leur imposition.
	1bis.	La déduction de l'impôt préalable peut être opérée pour les prestations fournies à l'étranger dans une mesure équivalente à celle qui aurait été opérée, si ces prestations avaient été fournies sur le territoire suisse et si l'assujetti avait pu opter pour leur imposition en vertu de l'art. 22. [1]
	1ter.	La déduction de l'impôt préalable peut être opérée pour les prestations de voyage revendues par les agences de voyages et les prestations de services y afférentes fournies par ces mêmes agences pour autant qu'elles soient réalisées ou utilisées à l'étranger. [2]
	2.	En dérogation à l'al. 1, l'acquisition, la détention et l'aliénation de participations ainsi que les restructurations au sens des art. 19 ou 61 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD [3] donnent droit à la déduction de l'impôt préalable dans le cadre de l'activité entrepreneuriale donnant droit à la déduction de l'impôt préalable.
	3.	Les participations sont des parts du capital d'autres sociétés qui sont détenues à titre de placement durable et permettent d'exercer une influence déterminante. Toute part de 10 % au moins du capital est considérée comme participation.
	4.	Pour déterminer l'impôt préalable déductible, les sociétés holding peuvent prendre en compte l'activité entrepreneuriale donnant droit à la déduction de l'impôt préalable des entreprises qu'elles détiennent. [4]

[1] Introduit par le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [2] Introduit par le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363). [3] RS 642.11 [4] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467).