A-6962/2018 - 2021-12-27 - Assistance - échange spontané de renseignements sur les décisions anticipées en matière fiscale ("rulings")

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Cour I

A-6962/2018

Arrêt du 27 décembre 2021

Emilia Antonioni Luftensteiner (présidente du collège),

Composition Jürg Steiger, Raphaël Gani, juges,

Dimitri Persoz, greffier.

1.A._______,

2. B._______,

3. C._______,
Parties
toutes représentées par

Maître Frédéric Neukomm,

recourantes,

contre

Administration fédérale des contributions AFC,

Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI,

autorité inférieure.

Objet Echange spontané de renseignements sur les décisions anticipées en matière fiscale (« rulings »).

Faits :

A.
Par courriers des 24 août et 9 octobre 2018 aux sociétés A._______, B._______ et C._______, l'AFC a indiqué que des renseignements portant sur des décisions anticipées en matière fiscales (« rulings ») lui avaient été transmises par l'administration fiscale cantonale et qu'après examen, lesdits renseignements devraient faire l'objet d'un échange spontané. L'AFC a ainsi indiqué les informations qu'elle prévoyait de transmettre aux autorités fiscales compétentes de Jersey, de France, du Luxembourg et du Royaume-Uni et informé les sociétés susmentionnées du fait qu'elles pouvaient, dans un délai de 10 jours, consentir à la transmission des données ou prendre position par écrit.

B.
Par courriers des 13 septembre et 23 octobre 2018 à l'AFC, A._______, B._______ et C._______ ont demandé le fractionnement des informations par Etat destinataire, de manière à ce que pour chaque Etat seules les informations concernant les entités proches (« related party ») domiciliées dans cet Etat soient transmises. A._______ a également demandé la suppression du nom d'une employée mentionnée dans les informations afin de préserver son anonymat.

C.
Par courriers des 17 et 29 octobre 2018 aux trois sociétés susmentionnées, l'AFC a indiqué qu'au vu de l'exigence de transparence contenue dans l'Action 5 du projet BEPS (« base erosion and profit shifting ») de l'OCDE, un triage des informations ne pouvait pas être effectué et que les informations à transmettre ne seraient pas fractionnées selon leur pertinence pour l'Etat destinataire. Pour cette raison, l'AFC a indiqué qu'elle ne pouvait accéder que partiellement aux demandes des intéressées, lesquelles pouvaient, dans un délai de 10 jours, consentir à la transmission des données ou prendre position par écrit.

D.
Par décisions finales des 6 et 15 novembre 2018 notifiées aux sociétés concernées, l'AFC a octroyé l'assistance administrative spontanée aux autorités compétentes de Jersey, de France, du Luxembourg et du Royaume-Uni pour tous les renseignements transmis par l'administration fiscale cantonale.

E.
Par actes des 7 et 17 décembre 2018, A._______ (ci-après : la recourante 1), B._______ (ci-après : la recourante 2) et C._______ (ci-après : la recourante 3, toutes ensemble : les recourantes), agissant par l'intermédiaire de leur mandataire Maître Frédéric Neukomm, ont interjeté des recours par devant le Tribunal administratif fédéral (ci-après : le TAF ou le Tribunal) à l'encontre des décisions finales de l'AFC des 6 et 15 novembre 2018. Par ces recours, les recourantes ont conclu, sous suite de frais et dépens, quant à la forme, à la recevabilité des recours ; quant au fond et préalablement, à l'annulation des décisions finales de l'AFC ; principalement et statuant à nouveau, à la réforme des décisions finales de l'AFC par le retrait des informations figurant sur les formulaires relatifs aux décisions anticipées en matière fiscale, annexées aux décisions finales, faisant référence aux personnes étroitement liées avec lesquelles les sociétés concernées effectuaient des transactions et qui n'étaient pas résidentes du pays destinataire de l'échange ; subsidiairement au renvoi de la cause à l'AFC pour nouvelle décision ; et en tout état à débouter l'intimée de toutes autres ou contraires conclusions.

F.
Par décision incidente du 22 janvier 2019, le Tribunal de céans a ordonné la jonction des causes A-6962/2018, A-7163/2018 et A-7165/2018 sous le numéro A-6962/2018.

G.
Dans sa réponse du 19 février 2019 adressée au Tribunal, l'AFC a conclu sous suite de frais et dépens, au rejet des recours des 7 et 17 décembre 2018.

H.
Pour autant que de besoin, les autres faits et les arguments des parties seront repris dans les considérants en droit ci-après.

Droit :

1.
Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) - non réalisées en l'espèce - ledit Tribunal connaît, selon l'art. 31 LTAF, des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021), prises par l'AFC (art. 33 let. d LTAF, ainsi que les art. 5 al. 1 et 17 al. 3 de la loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale [Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF, RS 651.1]).

1.1 Pour ce qui concerne le droit interne, l'assistance administrative internationale en matière fiscale est actuellement régie par la LAAF, entrée en vigueur le 1er février 2013 (RO 2013 231, 239) et par l'Ordonnance du 23 novembre 2016 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Ordonnance sur l'assistance administrative fiscale, OAAF, RS 651.11), entrée en vigueur le 1er janvier 2017. Les dispositions dérogatoires de la convention applicable dans les cas d'espèces sont réservées (art. 1 al. 2 LAAF). La procédure de recours est au demeurant soumise aux règles générales de la procédure fédérale, sous réserve de dispositions spécifiques de la LAAF (art. 19 al. 5 LAAF et 37 LTAF).

1.2 Les recours déposés répondent aux exigences de forme et de fond de la procédure administrative (art. 50 al. 1 et 52 PA). L'art. 19 al. 2 LAAF confère la qualité pour recourir dans le cadre des procédures d'assistance administrative aux personnes qui remplissent les conditions de l'art. 48 PA. La qualité pour recourir des personnes qui ne sont pas des personnes concernées au sens de l'art. 3 let. a LAAF suppose l'existence d'un intérêt digne de protection qui n'existe que dans des situations très particulières (ATF 146 I 172 consid. 7.1.2 et 7.1.3).

1.3 En l'espèce, les recourantes sont toutes des personnes concernées au sens de l'art. 3 let. a LAAF, de sorte que la qualité pour recourir au sens des art. 19 al. 2 LAAF et 48 PA leur est reconnue.

1.4 Le recours a un effet suspensif ex lege (art. 19 al. 3 LAAF). L'éventuelle transmission de renseignements par l'AFC ne doit ainsi avoir lieu qu'une fois l'entrée en force de la décision de rejet du recours (FF 2010 241, 248 ; arrêt du TAF A-6266/2017 du 24 août 2018 consid. 1.3).

1.5 Cela étant précisé, il y a lieu d'entrer en matière sur le recours.

2.
Les recourants peuvent invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents ou l'inopportunité, sauf si une autorité cantonale a statué comme autorité de recours (art. 49 PA ; Moser / Beusch / Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2e éd., 2013, n°2.149 ; Häfelin / Müller / Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 7e éd., 2016, n°1146 ss).

2.1 Le Tribunal administratif fédéral dispose d'un plein pouvoir de cognition (art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d'office (art. 62 al. 4 PA). Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invoqués et n'examine les autres points que dans la mesure où les arguments des parties ou le dossier l'y incitent (ATF 122 V 157 consid. 1a ; 121 V 204 consid. 6c).

2.2 En l'espèce, les recourantes se plaignent que la transmission spontanée par l'AFC des informations relatives à l'identité des entités étroitement liées avec lesquelles elles effectuent des transactions couvertes par les décisions anticipées en matière fiscale, à des Etats où lesdites entités ne seraient pas résidentes, violerait le principe de la pertinence vraisemblable. Ainsi, les recourantes requièrent le triage et le fractionnement des renseignements à transmettre selon leur pertinence pour l'Etat destinataire, en ce sens que seul l'identité de l'entité étroitement liée résidente dans un Etat destinataire devrait lui être transmise.

2.3 Le Tribunal déterminera d'office le droit ratione temporis applicable à la présente cause (cf. infra consid. 3). Il examinera ensuite brièvement les conditions matérielles de l'échange spontané de renseignement (cf. consid. 4 infra) avant de passer à l'examen de la prétendue violation du principe de la pertinence vraisemblable (cf. infra consid. 5) en relation avec le principe de spécialité (cf. infra consid. 6).

3.
L'assistance administrative spontanée avec Jersey, la France, le Luxembourg et le Royaume-Uni est actuellement régie par la Convention concernant l'assistance administrative mutuelle en matière fiscale, telle qu'amendée par le Protocole de 2010, fait à Paris le 27 mai 2010, entrée en vigueur pour la Suisse le 1er janvier 2017 (ci-après : MAC ou la Convention, RS 0.652.1).

3.1 Selon l'art. 28 par. 6 MAC, les dispositions de la présente Convention, telle qu'amendée par le Protocole de 2010, s'appliquent à l'assistance administrative couvrant les périodes d'imposition qui débutent le 1er janvier, ou après le 1er janvier de l'année qui suit celle durant laquelle la Convention, telle qu'amendée par le Protocole de 2010, entrera en vigueur à l'égard d'une Partie ou, en l'absence de période d'imposition, elles s'appliquent à l'assistance administrative portant sur des obligations fiscales prenant naissance le 1er janvier, ou après le 1er janvier de l'année qui suit celle durant laquelle la Convention, telle qu'amendée par le Protocole de 2010, entrera en vigueur à l'égard d'une Partie.

3.2 Par ailleurs, selon l'art. 16 al. 1 OAAF, les dispositions relatives à l'échange spontané de renseignements s'appliquent également aux décisions anticipées en matière fiscale qui ont été prononcées entre le 1er janvier 2010 et l'entrée en vigueur de la présente ordonnance et qui se rapportent à des années fiscales auxquelles s'applique la norme de droit international en vertu de laquelle la Suisse est tenue de procéder à l'échange spontané de renseignements. Selon la doctrine, des renseignements sur d'anciens rulings ne pourraient ainsi être échangés par la Suisse, pour autant qu'ils déploient encore des effets au 1er janvier 2018 (Nelly Iglesias, Echange spontané de rulings entre Etats - Analyse du nouveau standard fiscal international sous l'angle du droit suisse, Expert Focus 1-2 2016, p. 40).

3.3 En l'espèce, la présente affaire porte sur un échange spontané de renseignements de trois décisions anticipées en matière fiscale. Ces décisions anticipées sont valides entre le (...) 2016 et le (...) 2020 ((...) A._______), le (...) 2018 et le (...) 2022 ((...) B._______) et le (...) 2017 et le (...) 2021 ((...) C._______). Dans la mesure où lesdites décisions déploient encore des effets au (...) 2018 (art. 28 par. 6 MAC ; 16 al. 1 OAAF ; Nelly Iglesias, op. cit., p. 40), il y a lieu de retenir que les dispositions relatives à l'échange spontané de renseignements prévues dans la MAC, la LAAF et l'OAAF sont applicables à la présente cause.

4.
L'article 7 MAC définit l'échange spontané de renseignements entre les membres parties à la Convention. Au niveau national, les principes de l'échange spontané sont définis à l'art. 22a LAAF. L'OAAF régit l'exécution de cette forme d'assistance administrative.

4.1 Selon l'art. 8 OAAF, sont réputés décisions anticipées en matière fiscale les renseignements, les confirmations ou les garanties fournis par une administration fiscale à un contribuable, portant sur les conséquences fiscales d'un fait présenté par le contribuable et que le contribuable peut invoquer. L'art. 9 al. 1 OAAF énumère les cas où il existe une obligation d'échanger spontanément des renseignements en cas de décisions anticipées en matière fiscale. Ainsi, il y a notamment lieu de procéder à l'échange spontané de renseignements lorsqu'une décision anticipée en matière fiscale : a) concerne des faits visés à l'art. 28 , al. 2 à 4, de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID), ou a pour objet une réduction de l'impôt grevant des revenus de droits immatériels et de droits analogues ou une répartition fiscale internationale en rapport avec des sociétés principales ; b) dans un contexte transfrontalier, a pour objet les prix de transfert entre des personnes étroitement liées ou une méthode concernant les prix de transfert qui a été définie par les autorités suisses compétentes sans l'entremise des autorités compétentes d'autres Etats. L'art. 9 al. 2 OAAF définit la notion de personnes étroitement liées.

4.2 A titre préliminaire, le Tribunal relève que les décisions finales de l'AFC des 6 et 15 novembre 2018 retiennent simplement qu'au « vu des informations transmises à l'AFC par l'administration fiscale compétente, la/les société(s) enregistrée(s) comme entité(s) concernée(s) remplit/remplissent les critères de l'article 10 OAAF » (p.5) et qu'ainsi « un échange de renseignements doit en l'espèce avoir lieu avec l'autorité/les autorités compétente(s) de JE, FR, GB [GB, JE, LU / JE respectivement] » (p. 5). L'AFC conclut ainsi que « les conditions d'application de l'article 7 de la Convention, en lien avec les articles 8 et 9 OAAF, sont remplies et que l'assistance administrative spontanée doit être accordée » (p. 5) sans aborder les conditions spécifiques posées par les bases légales citées au cas d'espèce.

4.3 In casu, il apparait que les informations à transmettre à l'égard de la recourante 1 résume le ruling conclu avec cette dernière de la manière suivante :

L'activité de A._______ se limite à fournir les services administratifs et les services du family office aux entités du groupe. Pour ces activités, application de la méthode « cost+8.5% », sous réserve du détachement d'une employée, qui justifie une marge de 5%, compte tenu du fait que A._______ ne fait que tenir la fiche de paie de cette employée.

Il apparaît ainsi que la décision anticipée a pour objet, dans un contexte international, les prix de transfert entre des personnes étroitement liées ou une méthode concernant les prix de transfert qui a été définie par les autorités suisses compétentes sans l'entremise des autorités compétentes d'autres Etats (art. 9 al. 1 let. b OAAF). Par ailleurs, conformément à l'art. 9 al. 2 OAAF, les informations à transmettre listent les personnes étroitement liées avec lesquelles la recourante 1 effectue des transactions couvertes par le ruling.

4.4 Quant aux informations à transmettre relatives aux recourantes 2 et 3, celles-ci précisent ce qui suit :

Régime holding au niveau cantonal et communal au sens de l'art. 22 LPIM applicable aux sociétés dont le but principal consiste à gérer durablement des participations et qui n'ont pas d'activité commerciale. La société est exemptée de l'impôt sur le bénéfice, sauf sur tous les rendements immobiliers (...) et sur les plus-values réalisées sur des immeubles sis dans le canton.

Il apparaît ainsi que les deux décisions anticipées concernent des faits visés à l'art. 28 , al. 2 à 4 LHID ou ont pour objet une réduction de l'impôt grevant des revenus de droits immatériels et de droits analogues ou une répartition fiscale internationale en rapport avec des sociétés principales (art. 9 al. 1 let. a OAAF). Par ailleurs, conformément à l'art. 9 al. 2 OAAF, les informations à transmettre listent les personnes étroitement liées avec lesquelles les recourantes 2 et 3 effectuent des transactions couvertes par les rulings.

4.5 Selon l'art. 10 al. 1 OAAF, lorsqu'une décision anticipée remplit au moins l'une des conditions de l'art. 9 , al. 1 OAAF, il faut procéder à un échange spontané de renseignements avec les autorités compétentes de l'Etat du siège de la société qui détient le contrôle direct et avec les autorités compétentes de l'Etat du siège de la société-mère du groupe. Selon l'art. 10 al. 2 OAAF, dans les cas visés ci-après, il faut en outre procéder à l'échange spontané de renseignements avec les Etats suivants : a) pour autant qu'il existe une décision anticipée en matière fiscale selon l'art. 9 al. 1 let. a : avec les Etats du siège des personnes étroitement liées avec lesquels le contribuable effectue des transactions imposables en vertu de ladite décision ou des transactions entraînant pour le contribuable des revenus de personnes étroitement liées soumis à l'impôt en vertu de ladite décision ; b) pour autant qu'il existe une décision anticipée en matière fiscale selon l'art. 9 al. 1 let. b ou c : avec les Etats des personnes étroitement liées avec lesquels le contribuable effectue des transactions dont les conséquences fiscales font l'objet de ladite décision.

4.6 En l'espèce, dans la mesure où les décisions anticipées susmentionnées remplissent au moins l'une des conditions de l'art. 9 al. 1 OAAF, il y a lieu de procéder à un échange spontané de renseignements avec les autorités compétentes suivantes. Pour la recourante 1 avec les autorités compétentes de l'Etat du siège de la société qui détient le contrôle direct, avec les autorités compétentes de l'Etat du siège de la société-mère du groupe et avec les Etats des personnes étroitement liées avec lesquels le contribuable effectue des transactions dont les conséquences fiscales font l'objet de ladite décision (art. 10 al. 1 et al. 2 let. b OAAF), soit avec les autorités compétente(s) de JE, FR, GB respectivement. Pour les recourantes 2 et 3 avec les autorités compétentes de l'Etat du siège de la société qui détient le contrôle direct, avec les autorités compétentes de l'Etat du siège de la société-mère du groupe et avec les Etats du siège des personnes étroitement liées avec lesquels le contribuable effectue des transactions imposables en vertu de ladite décision ou des transactions entraînant pour le contribuable des revenus de personnes étroitement liées soumis à l'impôt en vertu de ladite décision (art. 10 al. 1 et al. 2 let. a OAAF), soit avec les autorités compétentes de GB, JE, LU / JE respectivement.

5.
Selon l'art. 4 par. 1 MAC, les parties de la Convention échangent les renseignements vraisemblablement pertinents pour l'administration ou l'application de leurs législations internes relatives aux impôts visés par la présente Convention (voir aussi arrêt du TAF A-7302/2018 du 26 mai 2020 consid. 4.1.2).

5.1 Par ailleurs, selon le Message relatif à l'approbation de la Convention du Conseil de l'Europe et de l'OCDE concernant l'assistance administrative mutuelle en matière fiscale et à sa mise en oeuvre (modification de la loi sur l'assistance administrative fiscale, FF 2015 5121 5138, ci-après : Message MAC), la condition de la « pertinence vraisemblable » est conforme à la norme internationale d'assistance administrative en matière fiscale (Message MAC p. 5138 ; arrêt du TAF A-7302/2018 du 26 mai 2020 consid. 4.1.2). On exclut ainsi les mesures servant uniquement à la recherche de preuves (pêche aux renseignements ou « fishing expeditions ») ou l'échange de renseignements non pertinents pour l'imposition d'un contribuable donné ou d'un groupe déterminé de personnes. Le principe énoncé au par. 1 est précisé aux art. 4 à 9 [MAC] (arrêt du TAF A-7302/2018 du 26 mai 2020 consid. 4.1.2). En effet, pour garantir le fonctionnement de l'échange spontané de renseignements, il faut que les informations puissent être qualifiées de pertinentes (Message MAC p. 5143). Le Message précise en outre que l'art. 4 , al. 3, de la LAAF a été reformulé de telle sorte que la disposition trouve à s'appliquer tant à l'échange de renseignements sur demande qu'à l'échange spontané de renseignements. La disposition exprime désormais plus clairement qu'aucune information concernant un tiers ne peut être transmise si celle-ci ne semble pas vraisemblablement pertinente pour l'évaluation de la situation fiscale de la personne concernée (Message MAC p. 5134).

5.2 Selon l'art. 13 al. 1 OAAF, en présence d'une décision anticipée en matière fiscale, la division compétente de l'AFC transmet les renseignements obtenus visés à l'art. 11 al. 1 let. b à l, 2 et 3 OAAF, aux Etats destinataires dans les trois mois suivant leur obtention. Ce délai est prolongé si des motifs prévus aux art. 22b à 22d LAAF l'exigent.

5.3 Selon l'art. 11 al. 1 OAAF, en présence d'une décision anticipée en matière fiscale, les renseignements suivants doivent être transmis à la division compétente de l'AFC : a) une copie de la décision anticipée en matière fiscale ; b) la date à laquelle la décision anticipée en matière fiscale a été rendue ; c) les données permettant d'identifier le contribuable, y compris son adresse ; d) le numéro d'identification fiscale du contribuable et le nom du groupe d'entreprise auquel il appartient ; e) les années fiscales pour lesquelles la décision anticipée en matière fiscale est valable ; f) les conditions figurant à l'art. 9 al. 1, remplies par la décision anticipée en matière fiscale ; g) un bref résumé du contenu de la décision anticipée en matière fiscale, si possible, en français ou en anglais, sinon en allemand ou en italien ; h) les données relatives au siège de la société qui détient le contrôle direct et de la société-mère, y compris l'adresse ; i) pour autant qu'il s'agisse d'une décision anticipée en matière fiscale selon l'art. 9 al. 1, let. a : les données relatives aux personnes étroitement liées ou aux établissements stables avec lesquelles le contribuable effectue des transactions imposables en vertu de ladite décision ou des transactions entraînant pour le contribuable des revenus provenant de personnes étroitement liées ou d'établissements stables soumis à l'impôt en vertu de ladite décision, y compris leur nom et leur adresse ; j) pour autant qu'il s'agisse d'une décision anticipée en matière fiscale selon l'art. 9 al. 1 let. b ou c : les données relatives aux personnes étroitement liées ou aux établissements stables avec lesquels le contribuable effectue les transactions qui font l'objet de la décision anticipée en matière fiscale, y compris leur nom et leur adresse ; k) pour autant qu'il s'agisse d'une décision anticipée en matière fiscale selon l'art. 9 al. 1 let. d : les données relatives à l'établissement stable étranger ou à la personne étrangère dont l'activité en Suisse fonde un établissement stable, y compris son nom et son adresse ; l) pour autant qu'il s'agisse d'une décision anticipée en matière fiscale selon l'art. 9 al. 1 let. e : les données relatives aux personnes ou aux établissements stables étroitement liés qui effectuent directement ou indirectement des versements en faveur des contribuables et au destinataire final de ces versements, y compris leur nom et leur adresse ; m) une liste des Etats destinataires en vertu de l'art. 10 ; n) d'autres informations dont la division compétente de l'AFC pourrait avoir besoin pour évaluer s'il doit procéder à l'échange spontané de renseignements.

5.4 Les recourantes se plaignent que l'échange spontanée par l'AFC des informations relatives à l'identité des entités étroitement liées avec lesquelles les recourantes effectuent des transactions couvertes par les décisions anticipées en matière fiscale, à des Etats où lesdites entités ne seraient pas résidentes, violerait le principe de la pertinence vraisemblable. En effet, l'identité des entités étroitement liées non résidente dans un Etat destinataire ne serait pas pertinente pour la taxation de l'entité résidente dans cet Etat. A cet égard, l'AFC aurait interprété à tort l'art. 11 al. 1 let. i OAAF, respectivement let. j, comme signifiant qu'il conviendrait de communiquer à chaque Etat destinataire la liste de toutes les entités filiales des recourantes 2 et 3 et la liste de toutes les entités qui ont recours aux services de la recourante 1, respectivement, même si ces entités ne sont pas résidentes dans l'Etat en question. Par ailleurs, selon les recourantes cette interprétation aurait pour effet de rendre redondant l'art. 11 al. 1 let. m OAAF qui prévoit la transmission d'une liste des Etats destinataires. Pour ces raisons, les recourantes requièrent le triage et le fractionnement des renseignements à transmettre selon leur pertinence pour l'Etat destinataire, en ce sens que seul l'identité de l'entité étroitement liée résidente dans cet Etat devrait lui être transmise. L'identité des entités étroitement liées résidentes dans des Etats tiers devraient ainsi être caviardées.

5.5 A titre préliminaire, il apparaît que l'art. 7 MAC qui définit l'échange spontané de renseignements et l'art. 4 par. 1 MAC qui conditionne l'échange à la pertinence vraisemblable des informations, constituent les principes directeurs de la procédure d'assistance administrative en matière d'échange spontané de renseignements. A cet égard, le Tribunal note que la LAAF et l'OAAF ne font que régler la mise en oeuvre de dite procédure. Pour cette raison, il n'apparaît pas que cette législation, qui est de nature procédurale (cf. arrêt du TF 2C_880/2020 du 15 juin 2021 consid. 4.1 ss), soit dans l'abstrait en conflit avec les principes directeurs définis aux art. 7 et 4 MAC. Au contraire, il apparaît que la liste des renseignements à transmettre selon l'art. 11 , al. 1, let. b à l, 2 et 3 OAAF, par renvoi de l'art. 13 al. 1 OAAF, constitue l'expression du principe de la pertinence vraisemblable sous la forme d'une lex specialis. Pour cette raison, la pertinence vraisemblable des informations listées par cette disposition peut être présumée. Cependant, il apparaît également qu'une telle présomption, si elle devait être qualifiée d'irréfragable, rendrait redondant l'art. 11 al. 1 let. m OAAF, lequel prévoit la transmission d'une liste des Etats destinataires. A contario, si ladite présomption était qualifiée de réfragable, l'art. 11 al. 1 let. m OAAF ne serait plus redondant : l'on peut par exemple imaginer une constellation où, à la suite du renversement la présomption précitée, l'identité d'une personne étroitement liée dans un Etat tiers serait caviardée, ce qui rendrait ainsi la mention dudit Etat dentinaire selon l'art. 11 al. 1 let. m OAAF non redondante. Pour ces raisons, qualifier la pertinence vraisemblable des informations mentionnées à l'art. 11 , al. 1 let. b à l, 2 et 3 OAAF de présomption réfragable, constitue une solution juridique satisfaisante. En effet, celle-ci tient compte d'une part de la systématique légale et de la nature procédurale de l'assistance administrative, et d'autre part de la cohérence interne de l'art. 11 , al. 1 let. b à l, 2 et 3 OAAF.

5.6 En l'espèce, dans la mesure où la décision anticipée en matière fiscale concernant la recourante 1 a pour objet, dans un contexte international, les prix de transfert entre des personnes étroitement liées ou une méthode concernant les prix de transfert qui a été définie par les autorités suisses compétentes sans l'entremise des autorités compétentes d'autres Etats (art. 9 al. 1 let. b OAAF), les données relatives aux personnes étroitement liées ou aux établissements stables avec lesquels le contribuable effectue les transactions qui font l'objet de la décision anticipée en matière fiscale, y compris leur nom et leur adresse, devraient être transmises (art. 11 al. 1 let. j OAAF).

5.7 Quant aux recourantes 2 et 3 dans la mesure où les deux décisions anticipées concernent des faits visés à l'art. 28, al. 2 à 4 LIHD, ou ont pour objet une réduction de l'impôt grevant des revenus de droits immatériels et de droits analogues ou une répartition fiscale internationale en rapport avec des sociétés principales (art. 9 al. 1 let. a OAAF), les données relatives aux personnes étroitement liées ou aux établissements stables avec lesquelles le contribuable effectue des transactions imposables en vertu de ladite décision ou des transactions entraînant pour le contribuable des revenus provenant de personnes étroitement liées ou d'établissements stables soumis à l'impôt en vertu de ladite décision, y compris leur nom et leur adresse, devraient être transmises (art. 11 al. 1 let. i OAAF).

5.8 Il convient à présent de déterminer si les recourantes ont renversé la présomption réfragable selon laquelle les renseignements relatifs à l'identité des entités étroitement liées dans les Etats tiers sont vraisemblablement pertinents pour chaque Etat destinataire des informations.

5.9 Selon la jurisprudence, la norme de la pertinence vraisemblable - clé de voûte de l'échange de renseignements (arrêts du TF 2C_695/2017 du 29 octobre 2018 consid. 2.6 ; 2C_1162/2016 du 4 octobre 2017 consid. 6.3 ; arrêt du TAF A-4819/2016 du 4 avril 2018 consid. 2.3.1) - a pour but d'assurer un échange de renseignements le plus large possible peu importe qu'il s'agisse d'assistance sur demande ou spontanée (arrêt du TAF A-941/2019) du 13 octobre 2021 consid. 5.1.1). Ainsi, l'exigence de la pertinence vraisemblable ne représente donc pas un obstacle très important à la demande d'assistance administrative (ATF 143 II 185 consid. 3.3.2 ; 142 II 161 consid. 2.1.1 ; 139 II 404 consid. 7.2.2).

5.10 Selon les Principes de l'OCDE applicables en matière de prix de transfert à l'intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales 2017 (publié le 17 juillet 2017, consulté en ligne le 16 septembre 2021 sur https://www.oecd.org/fr/fiscalite/prix-de-transfert/principes-de-l-ocde-applicables-en-matiere-de-prix-de-transfert-a-l-intention-des-entreprises-multinationales-et-des-administrations-20769723.htm ; ci-après : les Principes OCDE), il existe différentes méthode pour déterminer si les conditions qui régissent les relations commerciales ou financières entre entreprises associées sont conformes au principe de pleine concurrence (Principes OCDE §2.1 ss p. 105 ss).

5.11 A cet égard, la sélection d'une méthode de prix de transfert vise toujours à trouver la méthode la plus appropriée dans un cas spécifique. A cette fin, le processus de sélection doit tenir compte des forces et des faiblesses des méthodes reconnues par l'OCDE ; de la cohérence de la méthode envisagée avec la nature de la transaction contrôlée examinée, déterminée notamment par une analyse fonctionnelle ; de la disponibilité d'informations fiables (notamment sur des comparables indépendants) nécessaires pour appliquer la méthode sélectionnée et/ou d'autres méthodes ; du degré de comparabilité des transactions contrôlées et des transactions indépendantes, y compris la fiabilité des ajustements de comparabilité pouvant être nécessaires pour éliminer les différences entre elles. Il n'existe pas de méthode qui soit utilisable en toute circonstance et il n'est pas nécessaire de démontrer la non-applicabilité de telle ou telle méthode aux circonstances du cas d'espèce (Principes OCDE §2.1 ss p. 105 ss). Il n'est pas possible d'établir des règles précises pouvant s'appliquer dans chaque cas. Par ailleurs, toute méthode devrait pouvoir être utilisée lorsqu'elle est acceptable pour les membres du groupe multinational parties à la transaction ou aux transactions considérées ainsi que pour les administrations fiscales des pays dont relèvent ces membres (Principes OCDE §2.11 ss p. 108 ss).

5.12 En l'espèce, selon la recourante 1 à titre d'illustration celle-ci pourrait être amenée à fournir des prestations de services à une de ses entités étroitement liées en France. Puisque ces prestations de services transfrontalières seraient facturées selon la méthode de prix de transfert convenue dans la décision anticipée (coûts majorés de 8,5%), il se justifierait d'échanger avec la France exclusivement les données relatives à la décision qui constate le prix des prestations concernées. Les relations d'affaires et les prestations fournies par la recourante 1 à d'autres entités étroitement liées dans des pays tiers n'affecteraient pas les prix des prestations facturées à l'entité française et encore moins l'imposition de cette société en France. Cette analyse l'appliquerait par analogie à l'échange spontané avec chaque Etat concerné.

5.13 Quant à la recourante 2, celle-ci allègue, à titre d'illustration qu'elle pourrait recevoir un dividende de sa société fille sise à Jersey. Cette distribution de dividende n'est typiquement pas fiscalisée dans cet Etat et exemptée en Suisse auprès de la recourante 2 en vertu du régime holding au niveau de l'impôt sur le bénéfice cantonal et communal et l'imposition est réduite au niveau fédéral selon le mécanisme de réduction pour participations. Il se justifierait ainsi d'échanger avec Jersey exclusivement les données relatives au type de ruling et à la recourante 2. En revanche, l'identité des autres entités étroitement liées établies dans des pays tiers n'affectent pas le traitement fiscal en général et en particulier l'imposition de la distribution de dividende de l'entité à Jersey. Cette analyse l'appliquerait par analogie à l'échange spontané avec chaque Etat concerné.

5.14 Enfin la recourante 3 expose un raisonnement identique à la recourante 2 avec les Etats respectivement en cause dans la décision anticipée.

5.15 Il n'appartient pas au TAF d'établir le contenu du droit étranger ni la méthode utilisée par les Etats récipiendaires pour déterminer l'assiette fiscale de leur contribuable. Cependant, le Tribunal note que les exemples allégués par les recourantes présentés ci-dessus (consid. 5.12 à 5.14) permettent d'admettre que l'interprétation de la portée du principe de pertinence vraisemblable doit être comprise comme imposant de ne transmettre à chaque Etat concerné que l'identité de la société étroitement liée résidente de cet Etat. Par ailleurs, le Tribunal relève que dans l'éventualité où un Etat récipiendaire souhaiterait obtenir des informations au sujet de l'identité d'une entité étroitement liée résidente dans un pays tiers, il appartient à cet Etat de s'adresser directement à l'Etat tiers - dont la liste figure dans les renseignements à transmettre - au moyen de l'assistance administrative sur demande. Dès lors, le Tribunal retient que l'identité des entités étroitement liées résidentes dans d'autres pays que l'Etat récipiendaire représente, à ce stade, un renseignement qui n'est pas vraisemblablement pertinente pour la taxation de l'entité résidente dans cet Etat. Partant, la présomption réfragable posée par l'art. 11 al. 1 let. b à l, 2 et 3 OAAF est renversée. Pour cette raison, il a lieu d'ordonner le caviardage des entités étroitement liées qui ne sont pas résidentes dans un Etat lors de la transmission de renseignements à cet Etat et d'admettre les recours sur ce point.

6.
Au surplus, le Tribunal relève que les recourantes - et leurs entités étroitement liées - sont protégées par le principe de spécialité. En effet, selon l'art. 22 par. 1 MAC, les renseignements obtenus par une partie en application de la présente Convention sont tenus secrets et protégés dans les mêmes conditions que celles prévues pour les renseignements obtenus en application de la législation de cette partie et, en tant que de besoin pour assurer le niveau nécessaire de protection des données à caractère personnel, conformément aux garanties qui peuvent être spécifiées par la partie fournissant les renseignements comme étant requises au titre de sa législation. Selon le par. 2 de cette disposition, ces renseignements ne sont communiqués en tout cas qu'aux personnes ou autorités (y compris les tribunaux et les organes administratifs ou de surveillance) concernées par l'établissement, la perception ou le recouvrement des impôts de cette partie, par les procédures ou les poursuites pénales concernant ces impôts, ou par les décisions sur les recours se rapportant à ces impôts ou par le contrôle de ce qui précède. Seules lesdites personnes ou autorités peuvent utiliser ces renseignements et uniquement aux fins indiquées ci-dessus. Elles peuvent, nonobstant les dispositions du par. 1, en faire état au cours d'audiences publiques de tribunaux ou dans des jugements concernant lesdits impôts. Par ailleurs, selon l'art. 22 par. 3 MAC, nonobstant les dispositions des par. 1, 2 et 3, les renseignements obtenus par une partie peuvent être utilisés à d'autres fins lorsque l'utilisation de tels renseignements à de telles fins est possible selon la législation de la partie qui fournit les renseignements et que l'autorité compétente de cette partie consent à une telle utilisation. Les renseignements fournis par une partie à une autre partie peuvent être transmis par celle-ci à une troisième partie, sous réserve de l'autorisation préalable de l'autorité compétente de la première partie.

7.
Compte tenu des considérants qui précèdent, le Tribunal constate que les décisions litigieuses ne satisfont pas pleinement aux exigences de l'assistance administrative spontanée en matière fiscale. Dans la mesure où les griefs des recourantes sont fondés, les recours sont par conséquent admis dans le sens des considérants.

8.
Les frais de procédure se montent, compte tenu de la charge de travail liée à la procédure, à Fr. 7'500.- (art. 63 al. 1 PA et art. 4 du règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral [FITAF, RS 173.320.2]). Dès lors que les recours sont admis, ces frais sont entièrement remis (art. 63 al. 1 PA). L'avance de frais de 7'500 francs déjà versée sera restituée aux recourantes une fois le présent arrêt entré en force. Aucun frais de procédure n'est mis à la charge de l'autorité inférieure (art. 63 al. 2 PA).

9.
La partie qui obtient entièrement ou partiellement gain de cause se voit allouer, d'office ou sur requête, des dépens pour les frais nécessaires causés par le litige (art. 64 al. 1 PA et art. 7 ss FITAF). Il n'y a normalement pas de dépens pour la procédure administrative de première instance devant l'AFC en matière d'assistance administrative internationale (arrêts du TAF A-1538/2018 du 11 novembre 2019 consid. 6.2 ; A-2317/2016 du 21 mars 2017 consid. 4 ; ATF 132 II 47 consid. 5.2).

En l'espèce, les recourantes ont conclu à l'allocation de dépens et n'ont au surplus pas produit de note d'honoraire répondant aux exigences de forme (arrêts du TAF A-1538/2018 du 11 novembre 2019 consid. 6.2 ; A-2317/2016 du 21 mars 2017 consid. 4 et A-4232/2013 du 17 décembre 2013 consid. 8.1). Dans la mesure où les recourantes obtiennent gain de cause, les dépens sont calculés forfaitairement (arrêt du TAF A-1538/2018 du 11 novembre 2019 consid. 6.2). Ainsi, l'autorité inférieure devra verser aux recourantes une indemnité de 4'000 francs, à titre de dépens.

10.
La présente décision rendue dans le domaine de l'assistance administrative internationale en matière fiscale peut faire l'objet d'un recours en matière de droit public auprès du Tribunal fédéral (art. 83 let. h de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le délai de recours est de dix jours (art. 100 al. 2 let. b LTF). Le recours n'est recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou lorsqu'il s'agit, pour d'autres motifs, d'un cas particulièrement important au sens de l'art. 84 al. 2 LTF (art. 84a LTF). Le Tribunal fédéral est seul habilité à décider du respect de ces conditions.

(Le dispositif est porté à la page suivante)

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :

1.
Les recours sont admis dans le sens des considérants.

2.
Les décisions finales des 6 et 15 novembre 2018 sont modifiées en ce sens que lors de la transmission des renseignements à chaque Etat récipiendaire par l'autorité inférieure, l'identité des entités étroitement liées aux recourantes résidentes dans des Etats tiers sera caviardée.

3.
Les frais de procédure, d'un montant de 7'500 francs (sept mille cinq cents francs), sont entièrement remis. L'avance de frais de 7'500 francs (sept mille cinq cents francs) déjà versée sera restituée aux recourantes une fois le présent arrêt entré en force.

4.
L'autorité inférieure devra verser aux recourantes une indemnité de 4'000 francs (quatre mille francs), à titre de dépens.

5.
Le présent arrêt est adressé :

- aux recourantes (Acte judiciaire)

- à l'autorité inférieure (n° de réf. (...) ; acte judiciaire)

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante.

La présidente du collège : Le greffier :

Emilia Antonioni Luftensteiner Dimitri Persoz

Indication des voies de droit :

La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82 , art. 83 let. h , art. 84a , art. 90 ss et art. 100 al. 2 let. b LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire de recours doit exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée. En outre, le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre les mains de la partie recourante (art. 42 LTF).

Expédition :

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^dquinquies	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 1 Objet et champ d'application - 1 La présente loi règle l'exécution de l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements sur demande et d'échange spontané de renseignements fondée sur les conventions suivantes:4
¹	La présente loi règle l'exécution de l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements sur demande et d'échange spontané de renseignements fondée sur les conventions suivantes:4
^a	conventions contre les doubles impositions;
^b	autres conventions internationales qui prévoient un échange de renseignements en matière fiscale.
²	Les dispositions dérogatoires de la convention applicable dans les cas d'espèces sont réservées.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 19 Procédure de recours - 1 Toute décision précédant la décision finale, y compris une décision relative à des mesures de contrainte, est immédiatement exécutoire et ne peut faire l'objet d'un recours qu'avec la décision finale.
¹	Toute décision précédant la décision finale, y compris une décision relative à des mesures de contrainte, est immédiatement exécutoire et ne peut faire l'objet d'un recours qu'avec la décision finale.
²	Ont qualité pour recourir la personne concernée ainsi que les autres personnes qui remplissent les conditions prévues à l'art. 48 PA41.
³	Le recours a un effet suspensif. L'art. 55, al. 2 à 4, PA est applicable.
⁴	En principe, il n'y a qu'un seul échange d'écritures.
⁵	Au surplus, les dispositions de la procédure fédérale sont applicables.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 3 Définitions - Dans la présente loi, on entend par:
^a	personne concernée: la personne au sujet de laquelle sont demandés les renseignements faisant l'objet de la demande d'assistance administrative ou la personne dont la situation fiscale fait l'objet de l'échange spontané de renseignements;
^b	détenteur des renseignements: la personne qui détient en Suisse les renseignements demandés;
^bbis	échange de renseignements sur demande: échange de renseignements fondé sur une demande d'assistance administrative;
^c	demande groupée: une demande d'assistance administrative qui exige des renseignements sur plusieurs personnes ayant eu un modèle de comportement identique et étant identifiables à l'aide de données précises;
^d	échange spontané de renseignements: échange non sollicité de renseignements en possession de l'AFC ou des administrations fiscales cantonales, qui présentent vraisemblablement un intérêt pour l'autorité compétente étrangère.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 62
¹	L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
²	Elle peut modifier au détriment d'une partie la décision attaquée, lorsque celle-ci viole le droit fédéral ou repose sur une constatation inexacte ou incomplète des faits: pour inopportunité, la décision attaquée ne peut être modifiée au détriment d'une partie, sauf si la modification profite à la partie adverse.
³	Si l'autorité de recours envisage de modifier, au détriment d'une partie, la décision attaquée, elle l'informe de son intention et lui donne l'occasion de s'exprimer.
⁴	Les motifs invoqués à l'appui du recours ne lient en aucun cas l'autorité de recours.

SR 651.11 Ordonnance du 23 novembre 2016 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Ordonnance sur l'assistance administrative fiscale, OAAF) - Ordonnance sur l'assistance administrative fiscale OAAF Art. 16 Dispositions transitoires
¹	Les dispositions relatives à l'échange spontané de renseignements s'appliquent également aux décisions anticipées en matière fiscale qui ont été prononcées entre le 1er janvier 2010 et l'entrée en vigueur de la présente ordonnance et qui se rapportent à des années fiscales auxquelles s'applique la norme de droit international en vertu de laquelle la Suisse est tenue de procéder à l'échange spontané de renseignements.
²	En présence d'une telle décision anticipée en matière fiscale, l'administration fiscale concernée transmet au fur et à mesure à la division compétente de l'AFC tous les renseignements en sa possession visés à l'art. 11, al. 1 à 3, mais au plus tard dans un délai de neuf mois à partir du début de l'applicabilité de la norme de droit international en vertu de laquelle la Suisse est tenue de procéder à l'échange spontané de renseignements. Si une administration fiscale ne dispose pas de tous les renseignements visés à l'art. 11, al. 1 et 2, elle transmet les renseignements en sa possession et en informe la division compétente de l'AFC.
³	La division compétente de l'AFC transmet ces renseignements aux Etats destinataires dans les douze mois qui suivent le début de l'applicabilité de la norme de droit international en vertu de laquelle la Suisse est tenue de procéder à l'échange spontané de renseignements. Ce délai est prolongé si des motifs prévus aux art. 22b à 22d LAAF l'exigent.
⁴	En ce qui concerne les décisions anticipées en matière fiscale qui ont été prononcées après l'entrée en vigueur de la précédente ordonnance mais avant le début de l'applicabilité de la norme de droit international en vertu de laquelle la Suisse est tenue de procéder à l'échange spontané de renseignements, le délai selon l'art. 12 let. a, commence à courir le jour de l'applicabilité de ladite norme. Le présent alinéa s'applique par analogie au délai selon l'art. 12, let. b, applicable aux autres cas d'échange spontané de.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 22^a Principes - 1 Le Conseil fédéral règle le détail des obligations découlant de l'échange spontané de renseignements. À cet effet, il se fonde sur les normes internationales et la pratique d'autres États.
¹	Le Conseil fédéral règle le détail des obligations découlant de l'échange spontané de renseignements. À cet effet, il se fonde sur les normes internationales et la pratique d'autres États.
²	L'AFC et les administrations fiscales cantonales prennent les mesures nécessaires à l'identification des cas dans lesquels il y a lieu de procéder à un échange spontané de renseignements.
³	Les administrations fiscales cantonales remettent à l'AFC, de leur propre initiative et dans les délais, les renseignements destinés à être transmis aux autorités compétentes étrangères.
⁴	L'AFC examine ces renseignements et décide lesquels seront transmis.
⁵	Le Département fédéral des finances (DFF) peut édicter des directives; il peut notamment prescrire aux administrations fiscales cantonales l'utilisation de formulaires particuliers et exiger que certains formulaires soient transmis sous forme électronique uniquement.

SR 651.11 Ordonnance du 23 novembre 2016 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Ordonnance sur l'assistance administrative fiscale, OAAF) - Ordonnance sur l'assistance administrative fiscale OAAF Art. 8 Définition de la décision anticipée en matière fiscale - Sont réputés décisions anticipées en matière fiscale les renseignements, les confirmations ou les garanties fournis par une administration fiscale:
^a	à un contribuable;
^b	portant sur les conséquences fiscales d'un fait présenté par le contribuable, et
^c	que le contribuable peut invoquer.

SR 651.11 Ordonnance du 23 novembre 2016 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Ordonnance sur l'assistance administrative fiscale, OAAF) - Ordonnance sur l'assistance administrative fiscale OAAF Art. 9 Obligation d'échanger spontanément des renseignements en cas de décisions anticipées en matière fiscale
¹	Il y a lieu de procéder à l'échange spontané de renseignements lorsqu'une décision anticipée en matière fiscale:
^a	concerne des faits visés à l'art. 28, al. 2 à 4, de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes3, ou a pour objet une réduction de l'impôt grevant des revenus de droits immatériels et de droits analogues ou une répartition fiscale internationale en rapport avec des sociétés principales;
^b	dans un contexte transfrontalier, a pour objet les prix de transfert entre des personnes étroitement liées ou une méthode concernant les prix de transfert qui a été définie par les autorités suisses compétentes sans l'entremise des autorités compétentes d'autres Etats;
^c	dans un contexte transfrontalier, permet une réduction du bénéfice imposable en Suisse, qui ne figure pas dans les comptes annuels ni dans les comptes du groupe;
^d	constate l'existence ou l'inexistence d'un établissement stable en Suisse ou à l'étranger, ou fixe le bénéfice attribuable à un établissement stable, ou
^e	porte sur un état de faits concernant un arrangement de flux de financement transfrontaliers ou de revenus transférés à des personnes étroitement liées dans d'autres Etats par l'intermédiaire d'entités suisses.
²	Deux personnes sont considérées comme étroitement liées, lorsque l'une d'entre elles détient une participation d'au moins 25 % dans l'autre ou lorsqu'un tiers détient des participations d'au moins 25 % dans chacune des deux. On considère qu'une entité détient une participation dans une personne lorsqu'elle détient directement ou indirectement une part proportionnelle des droits de vote ou des parts du capital-actions ou du capital social de cette personne.
³	L'obligation de procéder à l'échange spontané de renseignements subsiste indépendamment du fait que les faits sur lesquels repose la décision anticipée en matière fiscale se sont réalisés.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 28 Cas particuliers - 1 Lorsqu'une société de capitaux ou une société coopérative possède 10 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une autre société ou participe pour 10 % au moins au bénéfice et aux réserves d'une autre société ou possède une participation représentant une valeur vénale d'au moins un million de francs, l'impôt sur le bénéfice est réduit proportionnellement au rapport entre le rendement net des participations et le bénéfice net total.142 Le rendement net des participations correspond au revenu de ces participations diminué des frais de financement y relatifs et d'une contribution de 5 % destinée à la couverture des frais d'administration, sous réserve de la preuve de frais d'administration effectifs inférieurs ou supérieurs à ce taux. Sont réputés frais de financement les intérêts passifs ainsi que d'autres frais économiquement assimilables à des intérêts passifs.143
¹	Lorsqu'une société de capitaux ou une société coopérative possède 10 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une autre société ou participe pour 10 % au moins au bénéfice et aux réserves d'une autre société ou possède une participation représentant une valeur vénale d'au moins un million de francs, l'impôt sur le bénéfice est réduit proportionnellement au rapport entre le rendement net des participations et le bénéfice net total.142 Le rendement net des participations correspond au revenu de ces participations diminué des frais de financement y relatifs et d'une contribution de 5 % destinée à la couverture des frais d'administration, sous réserve de la preuve de frais d'administration effectifs inférieurs ou supérieurs à ce taux. Sont réputés frais de financement les intérêts passifs ainsi que d'autres frais économiquement assimilables à des intérêts passifs.143
^1bis	Les cantons peuvent étendre la réduction aux bénéfices en capital provenant de participations et au produit de la vente de droits de souscription y relatifs si la participation aliénée était égale à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social ou si elle avait un droit fondé sur 10 % au moins du bénéfice et des réserves d'une société et que la société de capitaux ou la société coopérative a détenu la participation pendant un an au moins. Si la participation est tombée au-dessous de 10 % à la suite d'une aliénation partielle, la réduction ne peut être accordée sur chaque bénéfice résultant d'une aliénation ultérieure que si la valeur vénale des droits de participation s'élevait à un million de francs au moins à la fin de l'année fiscale précédant l'aliénation.144
^1ter	Le produit de l'aliénation n'entre en compte pour la réduction que dans la mesure où il est supérieur au coût d'investissement. Les corrections de valeur et les amortissements effectués sur le coût d'investissement des participations de 10 % au moins sont ajoutés au bénéfice imposable dans la mesure où ils ne sont plus justifiés.145
^1quater	En ce qui concerne les sociétés mères de banques d'importance systémique au sens de l'art. 7, al. 1, de la loi du 8 novembre 1934 sur les banques (LB)146, ne sont pas pris en compte pour le calcul du rendement net au sens de l'al. 1 les frais de financement et la créance inscrite au bilan à la suite du transfert au sein du groupe des fonds provenant des instruments d'emprunt visés aux art. 11, al. 4, ou 30b, al. 6 ou 7, let. b, LB et approuvés par l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers pour répondre aux exigences réglementaires.147
²	à 5 ...148
⁶	Il ne peut être prévu d'autres dérogations au régime ordinaire du calcul de l'impôt fixé à l'art. 27.

SR 651.11 Ordonnance du 23 novembre 2016 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Ordonnance sur l'assistance administrative fiscale, OAAF) - Ordonnance sur l'assistance administrative fiscale OAAF Art. 10 Etats destinataires des décisions anticipées en matière fiscale
¹	Lorsqu'une décision anticipée remplit au moins l'une des conditions de l'art. 9, al. 1, il faut procéder à un échange spontané de renseignements avec les autorités compétentes de l'Etat du siège de la société qui détient le contrôle direct et avec les autorités compétentes de l'Etat du siège de la société-mère du groupe.
²	Dans les cas visés ci-après, il faut en outre procéder à l'échange spontané de renseignements avec les Etats suivants:
^a	pour autant qu'il existe une décision anticipée en matière fiscale selon l'art. 9, al. 1, let. a: avec les Etats du siège des personnes étroitement liées avec lesquels le contribuable effectue des transactions imposables en vertu de ladite décision ou des transactions entraînant pour le contribuable des revenus de personnes étroitement liées soumis à l'impôt en vertu de ladite décision;
^b	pour autant qu'il existe une décision anticipée en matière fiscale selon l'art. 9, al. 1, let. b ou c: avec les Etats des personnes étroitement liées avec lesquels le contribuable effectue des transactions dont les conséquences fiscales font l'objet de ladite décision;
^c	pour autant qu'il existe une décision anticipée en matière fiscale selon l'art. 9, al. 1, let. d: avec l'Etat dans lequel se trouve l'établissement stable étranger ou avec l'Etat du siège de la personne qui a un établissement stable en Suisse;
^d	dans la mesure où il existe une décision anticipée en matière fiscale selon l'art. 9, al. 1, let. e: avec les Etats du siège des personnes étroitement liées qui effectuent directement ou indirectement des versements aux contribuables et avec l'Etat du siège du destinataire final de ces versements.
³	Si l'entité impliquée dans une transaction ou un versement au sens de l'al. 2, let. a, b ou d, est un établissement stable d'une personne résidente d'un autre Etat, l'échange spontané de renseignements doit être effectué aussi bien avec l'Etat dans lequel se situe l'établissement stable qu'avec l'Etat du siège de la personne qui dispose de l'établissement stable.
⁴	La division compétente de l'AFC peut limiter l'échange de renseignements aux Etats qui s'engagent à respecter le standard de l'Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) concernant l'échange spontané de renseignements relatifs aux décisions anticipées en matière fiscale.

SR 651.11 Ordonnance du 23 novembre 2016 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Ordonnance sur l'assistance administrative fiscale, OAAF) - Ordonnance sur l'assistance administrative fiscale OAAF Art. 7 Unités organisationnelles compétentes en matière d'échange spontané de renseignements
¹	L'AFC et les administrations fiscales cantonales désignent les unités organisationnelles compétentes en matière d'échange spontané de renseignements.
²	Ces unités organisationnelles assurent la liaison avec la division compétente de l'AFC en matière d'échange de renseignements en matière fiscale (division compétente de l'AFC) et garantissent l'exécution de l'échange spontané de renseignements au sein de leurs administrations fiscales.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 4 Principes - 1 ...12
¹	...12
²	La procédure d'assistance administrative est menée avec diligence.
³	La transmission de renseignements concernant des personnes qui ne sont pas des personnes concernées est exclue lorsque ces renseignements ne sont pas vraisemblablement pertinents pour l'évaluation de la situation fiscale de la personne concernée ou lorsque les intérêts légitimes de personnes qui ne sont pas des personnes concernées prévalent sur l'intérêt de la partie requérante à la transmission des renseignements.13

SR 651.11 Ordonnance du 23 novembre 2016 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Ordonnance sur l'assistance administrative fiscale, OAAF) - Ordonnance sur l'assistance administrative fiscale OAAF Art. 13 Transmission aux Etats destinataires
¹	En présence d'une décision anticipée en matière fiscale, la division compétente de l'AFC transmet les renseignements obtenus visés à l'art. 11, al. 1, let. b à l, 2 et 3, aux Etats destinataires dans les trois mois suivant leur obtention. Ce délai est prolongé si des motifs prévus aux art. 22b à 22d LAAF l'exigent.
²	Dans les autres cas, la division compétente de l'AFC transmet les renseignements obtenus visés à l'art. 11, al. 4, let. a et b, aux Etats destinataires.

SR 651.11 Ordonnance du 23 novembre 2016 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Ordonnance sur l'assistance administrative fiscale, OAAF) - Ordonnance sur l'assistance administrative fiscale OAAF Art. 11 Renseignements à transmettre à la division compétente de l'AFC
¹	En présence d'une décision anticipée en matière fiscale, les renseignements suivants doivent être transmis à la division compétente de l'AFC:
^a	une copie de la décision anticipée en matière fiscale;
^b	la date à laquelle la décision anticipée en matière fiscale a été rendue;
^c	les données permettant d'identifier le contribuable, y compris son adresse;
^d	le numéro d'identification fiscale du contribuable et le nom du groupe d'entreprise auquel il appartient;
^e	les années fiscales pour lesquelles la décision anticipée en matière fiscale est valable;
^f	les conditions figurant à l'art. 9, al. 1, remplies par la décision anticipée en matière fiscale;
^g	un bref résumé du contenu de la décision anticipée en matière fiscale, si possible, en français ou en anglais, sinon en allemand ou en italien;
^h	les données relatives au siège de la société qui détient le contrôle direct et de la société-mère, y compris l'adresse;
ⁱ	pour autant qu'il s'agisse d'une décision anticipée en matière fiscale selon l'art. 9, al. 1, let. a: les données relatives aux personnes étroitement liées ou aux établissements stables avec lesquelles le contribuable effectue des transactions imposables en vertu de ladite décision ou des transactions entraînant pour le contribuable des revenus provenant de personnes étroitement liées ou d'établissements stables soumis à l'impôt en vertu de ladite décision, y compris leur nom et leur adresse;
^j	pour autant qu'il s'agisse d'une décision anticipée en matière fiscale selon l'art. 9, al. 1, let. b ou c: les données relatives aux personnes étroitement liées ou aux établissements stables avec lesquels le contribuable effectue les transactions qui font l'objet de la décision anticipée en matière fiscale, y compris leur nom et leur adresse;
^k	pour autant qu'il s'agisse d'une décision anticipée en matière fiscale selon l'art. 9, al. 1, let. d: les données relatives à l'établissement stable étranger ou à la personne étrangère dont l'activité en Suisse fonde un établissement stable, y compris son nom et son adresse;
^l	pour autant qu'il s'agisse d'une décision anticipée en matière fiscale selon l'art. 9, al. 1, let. e: les données relatives aux personnes ou aux établissements stables étroitement liés qui effectuent directement ou indirectement des versements en faveur des contribuables et au destinataire final de ces versements, y compris leur nom et leur adresse;
^m	une liste des Etats destinataires en vertu de l'art. 10;
ⁿ	d'autres informations dont la division compétente de l'AFC pourrait avoir besoin pour évaluer s'il doit procéder à l'échange spontané de renseignements.
²	S'ils sont disponibles, les renseignements suivants doivent également être transmis à la division compétente de l'AFC:
^a	le numéro de référence de la décision anticipée en matière fiscale;
^b	le numéro d'identification fiscale de la société qui détient le contrôle direct et de la société-mère;
^c	dans les cas visés à l'al. 1, let. i à l: les numéros d'identification fiscale des personnes ou établissements stables visés.
³	Les renseignements suivants peuvent en outre être transmis à la division compétente de l'AFC:
^a	les données concernant l'activité principale du contribuable;
^b	les données concernant le volume des transactions, le chiffre d'affaires et le bénéfice du contribuable;
⁴	Dans les autres cas, lorsqu'il est procédé à un échange spontané de renseignements sur la base de la convention applicable en l'espèce, les renseignements suivants doivent être transmis à la division compétente de l'AFC:
^a	les renseignements prévus pour la transmission à l'Etat destinataire;
^b	un bref résumé de l'état de fait rédigé si possible en français ou en anglais, sinon en allemand ou en italien, et les raisons pour lesquelles ces renseignements doivent être échangés spontanément;
^c	une liste des Etats pour lesquels ces renseignements pourraient présenter un intérêt;
^d	d'autres informations dont la division compétente de l'AFC pourrait avoir besoin pour évaluer s'il doit procéder à l'échange spontané de renseignements.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 22^b Information des personnes habilitées à recourir - 1 L'AFC informe de l'échange spontané de renseignements prévu la personne concernée et les autres personnes dont elle peut supposer, sur la base du dossier, qu'elles sont habilitées à recourir en vertu de l'art. 48 PA50.
¹	L'AFC informe de l'échange spontané de renseignements prévu la personne concernée et les autres personnes dont elle peut supposer, sur la base du dossier, qu'elles sont habilitées à recourir en vertu de l'art. 48 PA50.
²	Exceptionnellement, elle n'informe ces personnes de l'échange spontané de renseignements qu'après son exécution, si l'information préalable risque de compromettre le but de l'assistance administrative et l'aboutissement d'une enquête. Au surplus, l'art. 21a, al. 2 et 3, s'applique par analogie.
³	Lorsqu'une personne habilitée à recourir ne peut être contactée, l'AFC l'informe de la transmission prévue de renseignements par publication dans la Feuille fédérale. Elle invite la personne habilitée à recourir à désigner un représentant autorisé à recevoir des notifications. Elle fixe un délai pour ce faire.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 84 Entraide pénale internationale - 1 Le recours n'est recevable contre une décision rendue en matière d'entraide pénale internationale que s'il a pour objet une extradition, une saisie, le transfert d'objets ou de valeurs ou la transmission de renseignements concernant le domaine secret et s'il concerne un cas particulièrement important.
¹	Le recours n'est recevable contre une décision rendue en matière d'entraide pénale internationale que s'il a pour objet une extradition, une saisie, le transfert d'objets ou de valeurs ou la transmission de renseignements concernant le domaine secret et s'il concerne un cas particulièrement important.
²	Un cas est particulièrement important notamment lorsqu'il y a des raisons de supposer que la procédure à l'étranger viole des principes fondamentaux ou comporte d'autres vices graves.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 48 Observation - 1 Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
¹	Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
²	En cas de transmission électronique, le moment déterminant pour l'observation d'un délai est celui où est établi l'accusé de réception qui confirme que la partie a accompli toutes les étapes nécessaires à la transmission.20
³	Le délai est également réputé observé si le mémoire est adressé en temps utile à l'autorité précédente ou à une autorité fédérale ou cantonale incompétente. Le mémoire doit alors être transmis sans délai au Tribunal fédéral.
⁴	Le délai pour le versement d'avances ou la fourniture de sûretés est observé si, avant son échéance, la somme due est versée à La Poste Suisse ou débitée en Suisse d'un compte postal ou bancaire en faveur du Tribunal fédéral.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.