B-6585/2013 - 2014-08-27 - Sorveglianza dei prezzi - revoca temporanea dell'abilitazione quale esperto revisore / cancellazione nel registro dei revisori

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Corte II

B-6585/2013

Sentenza del 27 agosto 2014

Giudici Francesco Brentani (presidente del collegio),

Composizione Frank Seethaler, Philippe Weissenberger,

cancelliere Dario Quirici.

A._______,

Parti patrocinato dall'avv. Rocco Taminelli,
Via Alberto di Sacco 1, casella postale 2717, 6500 Bellinzona,

ricorrente,

contro

Autorità federale di sorveglianza dei revisori ASR, casella postale 6023, 3001 Berna,

autorità inferiore.

Oggetto Revoca temporanea dell'abilitazione quale esperto revisore / cancellazione dal registro dei revisori.

Fatti:

A.
Mediante decisione emanata il 24 giugno 2011 dall'Autorità federale di sorveglianza dei revisori (di seguito, l'ASR o autorità inferiore),
A._______ (di seguito, il ricorrente), amministratore unico di B._______ SA (scopo sociale: gestione, amministrazione, compera e vendita di beni, contabilità e revisione, partecipazione ad altre società), ha ottenuto l'abilitazione definitiva ad esercitare la funzione di perito revisore, con iscrizione in tale qualità, a decorrere dalla stessa data, nell'apposito registro pubblico dei revisori (n. di registro ...).

B.

B.a Nel corso del 2012 la "..." (in seguito, la C._______), con sede in Ticino, di cui il ricorrente era il revisore - i primi conti da lui verificati essendo quelli del 2009 - è stata sottoposta ad un'inchiesta da parte della Vigilanza sulle fondazioni e LPP della Svizzera orientale (cfr. decisione del Tribunale amministrativo federale C-4009, C 4835 e C-4837/2012 del 7 ottobre 2013). Venuta a conoscenza di questa circostanza, l'ASR ha sollecitato il ricorrente, nel dicembre 2012, a pronunciarsi sulle inadempienze contabili constatate dai controlli effettuati (in particolare, assenza dell'allegato al conto annuale 2011 e di un'analisi dei rischi, nonché di una strategia di revisione), richiesta da cui è scaturito un intenso scambio epistolare tra le parti, protrattosi da gennaio ad agosto 2013, il quale è culminato nella decisione del 4 novembre 2013, oggetto della presente procedura di ricorso (per la descrizione dettagliata del contenuto dello scambio epistolare, cfr. decisione G a N).

B.b Mediante la decisione del 4 novembre 2013, l'ASR ha revocato al ricorrente, per difetto dei requisiti di una buona reputazione e della garanzia di un'attività di controllo ineccepibile, l'abilitazione ad esercitare la funzione di perito revisore per cinque anni, cancellando la corrispondente iscrizione nel registro pubblico dei revisori (punto 1), con la precisazione che egli rimane soggetto agli obblighi di notifica previsti dalla legge, salvo sua rinuncia all'abilitazione (punto 2), che l'effetto sospensivo di un eventuale ricorso contro i punti 1 e 2 del dispositivo è tolto (punto 3), e che egli deve saldare un emolumento di Fr. 5'900.- non appena il provvedimento entrato in vigore (punto 4).

C.
Contro questa decisione il ricorrente, rappresentato dal suo avvocato, è insorto al Tribunale amministrativo federale (TAF) il 25 novembre 2013, chiedendo, in via superprovvisionale e in via provvisionale, la restituzione dell'effetto sospensivo, nonché formulando diverse conclusioni alternative rispetto al merito del litigio, ossia, in via principale, l'annullamento puro e semplice della revoca dell'abilitazione, in via subordinata, la pronuncia di un ammonimento scritto, e, in via ulteriormente subordinata, la pronuncia di una revoca di un anno, sospesa condizionalmente per due anni. In sostanza, dopo avere ammesso certi errori nel rapporto di revisione dei conti 2011 della C._______ (cfr. ricorso punti 82, 91, 96 e 102), il ricorrente argomenta che la revoca di cinque anni della sua abilitazione non è proporzionale, in particolare se si tiene conto del "carattere di unicità dell'infrazione" (punto 71). Egli sostiene peraltro che le nuove norme sulla revisione in ambito della previdenza professionale non erano ancora applicabili alle revisioni dei conti 2011 (punti 75 a 77).

D.
Tramite decisione incidentale del 27 novembre 2013, questo Tribunale ha invitato il ricorrente a versare un anticipo, equivalente alle presunte spese processuali, di Fr. 4'000.- entro il 9 dicembre 2013, specificando nel contempo che la domanda di restituzione dell'effetto sospensivo sarebbe stata trattata in seguito. Il pagamento dell'anticipo è avvenuto il 2 dicembre 2013.

E.

E.a Mediante decisione incidentale del 4 dicembre 2013, questo Tribunale ha respinto la domanda superprovvisionale di restituzione dell'effetto sospensivo ed invitato l'ASR ad esprimersi, entro il 12 dicembre 2013, sulla domanda provvisionale volta alla restituzione dell'effetto sospensivo, nonché su eventuali possibili altri provvedimenti d'urgenza, e, entro il 17 gennaio 2014, nel merito del ricorso.

E.b Il 12 dicembre 2013 l'ASR ha presentato le proprie osservazioni sulla domanda provvisionale relativa alla restituzione dell'effetto sospensivo, chiedendo che essa sia respinta, in particolare, riassuntivamente, perché non vi sarebbero dubbi sull'esito del ricorso, in quanto l'interesse pubblico a potere accedere a dei servizi di revisione contabile di qualità prevarrebbe sull'interesse del ricorrente a continuare la sua attività durante la litispendenza, e per il fatto che misure alternative meno incisive non sarebbero concepibili, "dato che il ricorrente, alla luce delle constatazioni effettuate dall'ASR a seguito della sua analisi approfondita, ignora alcuni principi di base della revisione contabile. Ebbene, tali principi si applicano a tutti i campi della revisione, che si tratti di un istituto di previdenza, di una fondazione o di una società di altro genere" (osservazioni, pagg. 3, 5 e 6).

E.c Con decisione incidentale del 31 dicembre 2013, questo Tribunale ha respinto la domanda di restituzione dell'effetto sospensivo presentata dal ricorrente, vista l'impossibilità di escludere con la necessaria certezza che, se egli dovesse continuare la sua attività di perito revisore durante la litispendenza, ciò non minaccerebbe l'interesse pubblico di un grave pregiudizio. Questa decisione è cresciuta in giudicato incontestata.

F.
Il 17 gennaio 2014 l'ASR ha risposto al ricorso, passando in rivista gli errori, le lacune e le negligenze contenuti nel rapporto di revisione dei conti 2011 della C._______, ed ha confermato la fondatezza della propria decisione, rilevando specialmente che "in considerazione delle constatazioni emerse nel corso della "file review" della [fondazione], si evince che le carenze non sono solo gravi, bensì derivano dall'ignoranza dei principi di base della revisione contabile. L'analisi di quest'unico fascicolo consente di ritenere che il ricorrente non offre più le garanzie di un'attività di revisione irreprensibile e deve essere allontanato dal mercato della revisione per un periodo di cinque anni per i motivi esposti [al consid. 5.3] della decisione emanata" (risposta, pag. 5). Malgrado questa valutazione dello stato delle competenze tecniche del ricorrente, l'ASR ha aggiunto che "è altrettanto importante che egli mantenga e soprattutto migliori le proprie conoscenze in materia di revisione contabile. Ciò è possibile se continua a effettuare revisioni "sotto la tutela" di un perito revisore che firmi i rapporti di revisione in qualità di revisore responsabile [...] Consentendo al ricorrente di lavorare nell'ambito della revisione "sotto la tutela" di un perito revisore che assuma la funzione di revisore responsabile, l'ASR garantisce il principio della proporzionalità" (risposta, pagg. 5 e 6).

G.
Il 27 gennaio 2014 questo Tribunale ha trasmesso al ricorrente per conoscenza una copia della risposta dell'ASR, concludendo nel contempo lo scambio degli scritti, salvo ulteriori misure d'istruzione o memorie delle parti.

H.
Dopo avere chiesto a questo Tribunale, ed ottenuto, la fissazione di un termine per presentare una replica alla risposta dell'ASR, il ricorrente si è manifestato con scritto del 10 febbraio 2014, nel quale ha ribadito le sue conclusioni ricorsuali, rilevando in definitiva un accertamento carente dei fatti pertinenti per pronunciarsi sulla revoca e sulla sua durata, tenuto conto che l'autorità inferiore "non può mettere in dubbio, senza alcun riscontro concreto, l'attività del ricorrente [in particolare] [...] per la revisione 2012 del fondo di pensionamento anticipato della città di Bellinzona, applicando le Swiss GAAP RPR 26" (cfr. replica, punto 21), e che "un'anticipata valutazione delle prove [...] non vuol dire che [l'ASR] può evitare di prendere posizione circa le prove che, oggettivamente, sono rilevanti per valutare la fattispecie, rispettivamente anche, come nel caso di specie, commisurare la sanzione" (cfr. replica, punto 25).

I.
Il 12 febbraio 2014 questo Tribunale ha trasmesso all'ASR una copia della replica per conoscenza, invitandola ad inoltrare un'eventuale duplica entro il 5 marzo 2014. Rinunciando ad inoltrare una duplica, considerata non necessaria, l'ASR ha confermato le proprie conclusioni con un breve scritto del 5 marzo 2014, di cui un esemplare è stato notificato al ricorrente il giorno seguente.

J.

J.a Il ricorrente ha sollecitato l'evasione della pratica mediante scritto del 6 agosto 2014, anticipato per fax, con allegato un invito, inviatogli dalla Scuola universitaria professionale della Svizzera italiana (SUPSI) il 15 luglio 2014, a trattare il tema, come relatore, delle norme Swiss GAAP RPC nell'ambito del corso "Management di una ONG". Il ricorrente ha prodotto il detto documento "a sostegno del fatto che [egli] non sarà certo più suscettibile di incorrere in alcun tipo di carenza di rispetto, anche solo formale, delle norme applicabili alla revisione [...]".

J.b Con ordinanza del 7 agosto 2014, questo Tribunale ha accusato ricezione del detto documento con l'allegato citato, di cui ha trasmesso una copia all'ASR per conoscenza, comunicando nel contempo al ricorrente che la procedura si trovava in uno stato avanzato e che una decisione sarebbe stata emanata presumibilmente nei giorni o nelle settimane successivi.

Diritto:

1.

1.1 In virtù dell'art. 31 della legge sul Tribunale amministrativo federale del 17 giugno 2005 (LTAF, RS 173.32), questo Tribunale giudica i ricorsi contro le decisioni ai sensi dell'art. 5 della legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA, RS 172.021), emanate dalle autorità menzionate all'art. 33 LTAF, riservate le eccezioni elencate all'art. 32 LTAF.

In concreto, l'ASR è un istituto di diritto pubblico con personalità giuridica propria (art. 28 cpv. 2 della legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori [LSR, RS 221.302]), fa quindi parte delle dette autorità (art. 33 lett. e LTAF), e la sua decisione del 15 aprile 2013, che non rientra nell'elenco dell'art. 32 LTAF, costituisce una decisione ai sensi dell'art. 5 PA, dimodoché questo Tribunale è competente a giudicare il presente ricorso.

1.2 Ha diritto di ricorrere chi ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo, è particolarmente toccato dalla decisione impugnata e ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modificazione della stessa (art. 48 cpv. 1 PA). Il ricorso deve essere depositato entro trenta giorni dalla notificazione della decisione (art. 50 cpv. 1 PA) e contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante, con allegati, se disponibili, la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova (art. 52 cpv. 1 PA).

In concreto, il ricorso è ammissibile nella misura in cui è stato presentato tempestivamente e nel rispetto dei requisiti previsti dalla legge, e visto che l'anticipo di Fr. 4'000.-, relativo alle presumibili spese processuali, è stato versato nel termine impartito, dimodoché non sussistono ostacoli all'esame del litigio nel merito.

2.
Con il deposito del ricorso, la trattazione della causa, oggetto della decisone impugnata, passa al Tribunale amministrativo federale, il quale dispone di un pieno potere di cognizione riguardo all'applicazione del diritto, compreso l'eccesso o l'abuso del potere di apprezzamento, all'accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti, e, di principio, all'inadeguatezza (art. 49 e 54 PA). Il Tribunale amministrativo federale non è vincolato in nessun caso dai motivi del ricorso (art. 62 cpv. 4 PA).

3.
La LSR, entrata in vigore il 1° settembre 2007, disciplina l'abilitazione e la sorveglianza delle persone che forniscono servizi di revisione (art. 1 cpv. 1 LSR), e persegue lo scopo di assicurare che i servizi di revisione siano forniti conformemente alle prescrizioni ed ai requisiti di qualità (art. 1 cpv. 2 LSR). La definizione dello scopo è determinante per l'interpretazione della LSR (Messaggio concernente la modifica del Codice delle obbligazioni [obbligo di revisione nel diritto societario] e la legge federale sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori del 23 giugno 2004, di seguito: Messaggio LSR, FF 2004 3545 segg., 3136; Reto Sanwald / Loris Pellegrini, Revision ohne Zulassung, Auswirkungen im Straf-, Verwaltungs- und Zivilrecht, in: Der Schweizer Treuhänder [ST] 2010, pag. 640 segg., 644).

4.

4.1 Le persone fisiche e le imprese di revisione che forniscono servizi di revisione necessitano di un'abilitazione (art. 3 cpv. 1 LSR in relazione con l'art. 1 dell'ordinanza del 22 agosto 2007 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori [Ordinanza sui revisori, OSRev, RS 221.302.3]). Una persona fisica è abilitata ad esercitare la funzione di perito revisore o di revisore se adempie i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale ed è incensurata (art. 4 cpv. 1 e 2 nonché art. 5 cpv. 1 LSR). Il richiedente è abilitato se gode di buona reputazione e se non vi sono altre circostanze personali dalle quali si deduce che non può garantire un'attività di controllo ineccepibile. Occorre segnatamente prendere in considerazione: (a) le condanne penali; (b) gli atti di carenza beni esistenti (art. 4 cpv. 1 e 2 OSRev).

4.2 La sorveglianza sui revisori compete all'ASR (art. 28 cpv. 1 LSR), che decide, su domanda, in merito all'abilitazione di revisori, periti revisori ed imprese di revisione sotto sorveglianza statale (art. 15 cpv. 1 LSR), e tiene un registro, pubblico ed accessibile in Internet, delle persone fisiche e delle imprese di revisione abilitate (art. 15 cpv. 2 LSR).

4.3 L'ASR può revocare l'abilitazione a tempo determinato o indeterminato a un revisore o perito revisore che non adempie più le condizioni per l'abilitazione di cui agli articoli 4 a 5 LSR. Se le condizioni per l'abilitazione possono essere ristabilite, la revoca gli è dapprima comminata (art. 17 cpv. 1 LSR).

4.4 L'ASR ammonisce per scritto le persone fisiche attive per conto di un'impresa di revisione sotto sorveglianza statale che violano le disposizioni legali. In caso di infrazioni ripetute o gravi, l'autorità di sorveglianza può vietare loro l'esercizio dell'attività a tempo determinato o indeterminato e, se del caso, revocare l'abilitazione conformemente all'articolo 17 capoverso 1 (art. 18 LSR).

5.1 La nozione di buona reputazione è una cosiddetta nozione giuridica indeterminata, concretizzata dall'art. 4 OSRev, ma per il resto soggetta ad interpretazione (sentenze del Tribunale amministrativo federale B 1355/2011 del 5 ottobre 2011 consid. 4.1.1 e B-5065/2011 del 3 maggio 2012 consid. 3.1).

5.2 L'autorità inferiore dispone di un ampio margine di apprezzamento per esaminare la questione se le mancanze da lei riscontrate pregiudicano la condotta professionale e la buona reputazione del ricorrente e se egli non è in grado di garantire un esercizio degno di fiducia della propria attività di revisione. Tuttavia, la medesima autorità deve sempre osservare il principio della proporzionalità, vale a dire che, per negare la buona reputazione, la mancanza riscontrata deve essere affetta da una certa gravità e deve stare in un rapporto ragionevole con il rifiuto, rispettivamente il ritiro dell'abilitazione (cfr. sentenza del Tribunale federale 2C_505/2010 del 7 aprile 2011 consid. 4.3 con rinvii, citata nelle sentenze del Tribunale amministrativo federale B-1355/2011 del 5 ottobre 2011 consid. 4.1.2 e B-5065/2011 del 3 maggio 2012 consid. 3.2).

5.3 Le nozioni di buona reputazione, rispettivamente di garanzia di un'attività di controllo ineccepibile, devono essere interpretate con uno sguardo ai compiti particolari dell'organo di revisione, attenendosi ai relativi disposti in materia di sorveglianza dei mercati finanziari ed in osservanza della prassi che il Tribunale federale ha sviluppato in tale ambito (sentenze del Tribunale federale 2C_505/2010 del 7 aprile 2011 consid. 4.2 e 2C_834/2010 dell'11 marzo 2011 consid. 3.2; sentenza del Tribunale amministrativo federale B-5065/2011 del 3 maggio 2012 consid. 3.3).

Per la garanzia di un'attività di controllo ineccepibile vanno, in principio, considerati diversi elementi quali l'integrità, la scrupolosità e l'accuratezza irreprensibile, intesi come componenti specifiche professionali della reputazione, oppure la stima, il rispetto e la fidatezza, intese come caratteristiche generali (sentenza del Tribunale federale 2C_834/2010 dell'11 marzo 2011 consid. 3.2; Urs Bertschinger, in: Rolf Watter / Urs Bertschinger (editori), Basler Kommentar, Revisionsrecht, Basilea 2011, n. 44 ad art. 4 LSR).

A seconda delle circostanze, anche attività che esorbitano da quelle inerenti alla funzione di revisore e perito revisore, sono suscettibili di influenzare l'apprezzamento dell'attività di controllo ineccepibile (DTF 129 II 438 consid. 3.3). Un'attività di controllo ineccepibile richiede competenza tecnica e un comportamento corretto nelle relazioni d'affari, con cui si intendono in primo luogo l'osservanza dell'ordinamento giuridico, segnatamente del diritto in materia di revisione, del diritto civile e penale e il rispetto del principio della buona fede (sentenza del Tribunale federale 2C_834/2010 dell'11 marzo 2011 consid. 3.2; sentenza del Tribunale amministrativo federale B-6373/2010 del 20 aprile 2011 consid. 2.4). Per questo motivo, violazioni dell'ordinamento giuridico e del principio della buona fede si rivelano incompatibili con l'esigenza di un'attività di revisione ineccepibile (DTAF 2008/49 consid. 4.2.2 segg.; sentenza del Tribunale amministrativo federale B-5115/2009 del 12 aprile 2010 consid. 2.2).

Infine, la giurisprudenza ha precisato che i motivi della violazione degli obblighi e gli effetti concreti che ne derivano, non sono di principio rilevanti per la questione della garanzia di un'attività di controllo ineccepibile (DTAF 2008/49 consid. 4.3.1).

5.4 L'analisi della buona reputazione, rispettivamente della reputazione ineccepibile, deve pure tenere conto delle circostanze attenuanti o positive, e del loro effetto sulla stessa reputazione (sentenza del Tribunale amministrativo federale B-7967/2009 del 18 aprile 2011 consid. 5.2.1 e 5.3), nella misura in cui l'autorità inferiore ne sia a conoscenza. Dette circostanze non devono essere valutate automaticamente come attenuanti, ma di principio apprezzate in modo neutrale, in maniera analoga alla valutazione dell'assenza di attenuanti nel diritto penale (DTF 136 IV 1 consid. 2.6.4). La reputazione è determinata sulla base delle mancanze avveratesi anteriormente (sentenza del Tribunale federale 2C_834/2010 dell'11 marzo 2011 consid. 6.2 in riferimento alla dimensione temporale) o di fatti recenti. Devono essere considerate anche circostanze personali attenuanti, come ad esempio la capacità di valutazione del carattere illecito del comportamento, il risarcimento e la riparazione del danno (in analogia all'art. 53 del Codice penale svizzero del 21 dicembre 1937 [CP, RS 311.0]), il ripristino dello stato conforme al diritto o il carattere eccezionale della mancanza (sentenza del Tribunale amministrativo federale B 4465/2010 del 3 novembre 2011 consid. 4.2.4 con ulteriori riferimenti), nonché il tempo trascorso dalle violazioni commesse (sentenza del Tribunale amministrativo federale B-7967/2009 del 18 aprile 2011 consid. 5.2.2).

6.
In generale, l'attività dello Stato deve rispondere al pubblico interesse ed essere proporzionata allo scopo (art. 5 cpv. 2 della Costituzione federale della Confederazione svizzera del 18 aprile 1999 [Cost], RS 101). In particolare, l'autorità non può adoperare un mezzo coattivo più rigoroso di quanto richiesto dalle circostanze (art. 42 PA). Da un punto di visto analitico, il principio della proporzionalità viene suddiviso in tre regole: l'idoneità, la necessità e la proporzionalità in senso stretto (DTF 136 I 17 consid. 4.4, 135 I 246 consid. 3.1, 130 II 425, consid. 5.2 e 124 I 40 consid. 3e). La prima impone che la misura scelta sia atta al raggiungimento dello scopo d'interesse pubblico fissato dalla legge (DTF 128 I 310 consid. 5b/cc), la seconda che, tra più misura idonee, si scelga quella che incide meno fortemente sui diritti privati (DTF 130 II 425 consid. 5.2), e la terza, detta anche regola della preponderanza dell'interesse pubblico, che l'autorità proceda alla ponderazione tra l'interesse pubblico perseguito e il contrapposto interesse privato, valutando quale dei due deve prevalere in funzione delle circostanze (DTF 129 I 12 consid. 6 a 9).

7.

7.1 Il presente litigio porta essenzialmente sulla buona reputazione del ricorrente, intesa come possesso delle competenze tecniche richieste ("fachliche Kompetenz", cfr. sentenza del Tribunale federale 2C_834/2010 dell'11 marzo 2011 consid. 3.2) nel campo della revisione contabile. Secondo l'ASR, la padronanza dei principi di base della revisione contabile, i quali "si applicano a tutti i campi della revisione, che si tratti di un istituto di previdenza, di una fondazione o di una società di altro genere" (cfr. osservazioni del 12 dicembre 2013, punto 3.4), farebbe completamente difetto al ricorrente (cfr. risposta, pag. 5: "ignoranza dei principi di base della revisione contabile"), mentre quest'ultimo concede di avere commesso degli errori, che chiama lacune o negligenze, e che "non vuole minimizzare", però unicamente in relazione con la revisione dei conti 2011 della C._______ ("carattere unico ed eccezionale dell'infrazione"), aggiungendo che l'"ASR non ha affatto reso verosimile che [egli] non sia in grado di garantire un'attività di revisione irreprensibile" (cfr. ricorso punti 58, 73, 82, 91, 96, 102 e 109).

7.2 Siccome l'ASR fa dipendere sostanzialmente la durata di cinque anni della revoca dell'abilitazione dall'"ignoranza dei principi di base della revisione contabile", che il ricorrente avrebbe appunto dimostrato nell'esecuzione del mandato relativo alla C._______, con la precisazione che egli, cionondimeno, "potrà continuare a eseguire lavori di revisione sotto la responsabilità di un revisore in possesso della dovuta abilitazione che firmerà i rapporti, cosa che gli consentirà probabilmente, dopo cinque esercizi contabili, di raggiungere un livello di conoscenze e di spirito critico sufficienti per garantire un'attività di revisore irreprensibile" (cfr. decisione, punto 5.3), questo Tribunale dovrebbe in fondo apprezzare, nella misura del possibile, sulla base degli atti all'incarto (prove), qual è lo stato delle conoscenze tecniche (fatto) del ricorrente come perito revisore.

8.

8.1 L'autorità accerta d'ufficio i fatti e si serve, se necessario, dei seguenti mezzi di prova: (a) documenti; (b) informazioni delle parti; (c) informazioni o testimonianze di terzi; (d) sopralluoghi; (e) perizie (art. 12 PA).

8.2 Per quanto riguarda il grado della prova, l'autorità deve apprezzare i fatti tenendo conto di tutti gli elementi di cui dispone. La PA non prevede regole rigide a questo proposito e nemmeno presuppone una certezza indubbia. Determinante è unicamente la convinzione dell'autorità circa l'esistenza o l'inesistenza di un determinato fatto, secondo un grado di verosimiglianza così elevato da dissipare qualsiasi dubbio ragionevole (Waldmann / Weissenberger, Praxiskommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Schulthess 2009, con i riferimenti giurisprudenziali citati).

9.

9.1 In concreto, l'ASR rimprovera al ricorrente, nell'esecuzione del suo mandato di revisione dei conti 2011 della C._______, di avere violato:

(a) l'art. 47 dell'ordinanza sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità del 18 aprile 1984 (OPP 2; RS 831.441.1), non avendo rispettato le cosiddette norme di contabilità Swiss GAAP RPC 26, relative agli istituti di previdenza (GAAP per "General Accepted Accounting Principles"; FER per "Fachempfehlungen der Rechnungslegung"; RPC per "Recommandations relatives à la présentation des comptes"), la cui applicazione è obbligatoria, in conformità con il cpv. 2 della stessa norma, per l'allestimento dei conti annuali a decorrere dal 1° gennaio 2005: a questo proposito, l'ASR ha accertato che mancano i dati relativi all'esercizio 2010 della C._______ e l'allegato, che il bilancio non riporta alcuna riserva di fluttuazione e neppure gli attivi e i passivi relativi ai contratti di assicurazione, e che il conto d'esercizio, che deve essere in forma tabellare, non fornisce alcuna informazione circa il risultato netto degli investimenti patrimoniali (violazione delle Swiss GAAP RPC 26.2 a 9; decisione, punto 3.1);

(b) l'art. 52c cpv. 1 e 2 della legge federale sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità del 25 giugno 1982 (LPP; RS 831.40), in vigore dal 1° agosto 2011, e gli Standard svizzeri di revisione (SR, che sono disponibili parzialmente sul sito http://www.treuhand-kammer.ch/fr-ch/dynasite.cfm?dsmid=105629), presentando lavori di revisione insufficienti: a questo proposito, l'ASR ha accertato che i documenti relativi alla revisione dei conti 2011 della C._______ non contengono alcuna informazione circa i controlli effettuati o i risultati di tali controlli o, ancora, circa le conclusioni formulate dal revisore, e nemmeno contengono una strategia di revisione e la raccomandazione circa l'approvazione o il rigetto del conto annuale (decisione, punti 3.2, 3.2.1 e 3.2.2);

(c) molteplici prescrizioni degli SR, non avendo individuato le potenziali frodi imputabili ai dirigenti della C._______: a questo proposito, l'ASR ha accertato che dal fascicolo di revisione, fornito dal ricorrente, non risulta che egli abbia svolto le necessarie analisi per identificare eventuali frodi e nemmeno proceduto alla valutazione dell'integrità degli stessi dirigenti (decisione, punti 3.3, 3.3.1 e 3.3.2);

(d) gli art. 71 cpv. 1 LPP e 50 cpv. 2 e 3 OPP 2 (52c cpv. 1 LPP), tra gli altri, non avendo eseguito i necessari controlli della legalità dell'investimento patrimoniale, della gestione e dell'organizzazione della C._______: a questo proposito, l'ASR ha accertato che il ricorrente non ha messo in discussione il fatto che, secondo il rapporto intermedio del commissario incaricato dell'inchiesta sulla C._______, il 74.44% delle attività complessive iscritte a bilancio è costituito da investimenti in due società private, che il valore di tali società è ignoto e che le relative chiusure contabili non sono state oggetto di revisione (decisione, punti 3.4 e 3.4.2);

(e) gli art. 65 cpv. 3 LPP e 48a OPP 2, non avendo proceduto alla verifica delle transazioni e delle spese d'amministrazione della C._______: a questo proposito, l'ASR ha accertato che esse non appaiono nel conto d'esercizio 2011 della C._______ (decisione, 35, 3.5.1 e 3.5.2).

9.2 Queste violazioni del diritto federale, compresi gli Swiss GAAP RPC 26 e gli SR, che il ricorrente ha solo parzialmente ammesso (cfr. replica, punto 4), sono qualificate dall'ASR di gravi (cfr. risposta, pag. 5), e costituiscono il fondamento della revoca dell'abilitazione pronunciata dall'ASR, ai sensi dell'art. 17 cpv. 1 LSR, con la decisione impugnata.

10.

10.1 Secondo l'art. 47 cpv. 1 OPP 2, in vigore dal 1° aprile 2004, gli istituti di previdenza e gli altri istituti attivi nell'ambito della previdenza professionale quali gli istituti di libero passaggio, gli istituti per forme previdenziali riconosciute ai sensi dell'art. 82 LPP, le fondazioni di investimento, l'istituto collettore e il fondo di garanzia, sono responsabili dell'allestimento del conto annuale, il quale si compone del bilancio, del conto d'esercizio e dell'allegato. Esso contiene i dati dell'esercizio precedente. Il cpv. 2 della stessa norma stipula che gli istituti di previdenza allestiscono e articolano il conto annuale conformemente alle raccomandazioni contabili Swiss GAAP RPC 26 nella versione del 1° gennaio 2004 (in forza fino al 31 dicembre 2013, dopodiché è applicabile la versione del 1° gennaio 2014), le quali si applicano per analogia agli altri istituti attivi nell'ambito della previdenza professionale.

10.2 Ora, come già esposto al consid. 9.1 (a), è stato assodato dall'ASR, senza che ciò sia stato sostanzialmente contestato dal ricorrente, che quest'ultimo ha violato l'art. 47 OPP 2 non conformandosi agli Swiss GAAP RPC 26 (cfr., più in dettaglio, il consid. 12). Nella misura in cui la revoca dell'abilitazione poggia, in particolare, su questo rimprovero, non possono essere mosse critiche all'operato dell'ASR.

11.1 L'art. 52c LPP, in vigore dal 1° agosto 2011, prevede, al suo cpv. 1, che l'ufficio di revisione verifica se (a) il conto annuale e i conti di vecchiaia sono conformi alle prescrizioni legali, (b) l'organizzazione, la gestione e l'investimento patrimoniale sono conformi alle disposizioni legali e regolamentari, (c) sono stati presi i necessari provvedimenti per garantire la lealtà nell'amministrazione del patrimonio e il rispetto dei doveri di lealtà è controllato in misura sufficiente dall'organo supremo, (d) i fondi liberi o le partecipazioni alle eccedenze risultanti da contratti d'assicurazione sono stati impiegati conformemente alle disposizioni legali e regolamentari, (e) in caso di copertura insufficiente l'istituto di previdenza ha preso le misure necessarie al ripristino della copertura integrale, (f) le indicazioni e le notifiche richieste dalla legge sono state trasmesse all'autorità di vigilanza, (g) le disposizioni dell'articolo 51c LPP sono state rispettate. Conformemente al cpv. 2 dell'art. 52c LPP, l'ufficio di revisione redige annualmente un rapporto all'attenzione dell'organo supremo dell'istituto di previdenza sui risultati delle verifiche previste al cpv. 1, rapporto che certifica il rispetto delle prescrizioni, con o senza riserve, e raccomanda l'approvazione o il rigetto del conto annuale, che deve essere allegato. Infine, il cpv. 3 della stessa norma stipula che, se necessario, l'ufficio di revisione commenta i risultati della verifica all'attenzione dell'organo supremo dell'istituto di previdenza.

Ora, riguardo all'applicabilità dell'art. 52c LPP, contestata dal ricorrente (cfr. ricorso, punti 74 a 76), secondo l'art. 1 cpv. 1 delle Disposizioni transitorie del Codice delle obbligazioni (CO, RS 220), relative alla modifica del CO del 16 dicembre 2005, in vigore dal 1° gennaio 2008 (Diritto della società a garanzia limitata; adeguamento del diritto della società anonima, della società cooperativa, del registro di commercio e delle ditte commerciali), il titolo finale del Codice civile (CC, RS 210) si applica alla presente legge in quanto le disposizioni seguenti non prevedano altrimenti. L'art 7 delle stesse postula che le disposizioni della presente legge concernenti l'ufficio di revisione si applicano dal primo esercizio che comincia con l'entrata in vigore della presente legge, ossia il 1° gennaio 2008, o successivamente.

In concreto, il principio enunciato all'art. 7 , di portata generale, significa che l'art. 52c LPP si applica agli esercizi cominciati il 1° agosto 2011 o più tardi, ciò che implica che i conti 2011 della C._______, relativi all'esercizio iniziato il 1° gennaio 2011, dovevano essere controllati sulla base del diritto in vigore al 1° gennaio e non al 1° agosto 2011, ossia in virtù dell'art. 53 LPP, abrogato solamente con effetto a partire dal 1° gennaio 2012.

11.2 Secondo l'art. 53 LPP, l'istituto di previdenza designa un ufficio di controllo per l'esame annuo della gestione, della contabilità e dell'investimento patrimoniale (cpv. 1). Le disposizioni del diritto della società anonima concernenti l'ufficio di revisione si applicano per analogia alla responsabilità dell'ufficio di controllo (cpv. 2). L'istituto di previdenza deve far verificare periodicamente da un perito riconosciuto in materia di previdenza professionale (a) se l'istituto di previdenza offre in ogni tempo garanzia di poter adempiere i suoi impegni e (b) se le disposizioni attuariali regolamentari inerenti alle prestazioni e al finanziamento corrispondono alle prescrizioni legali (cpv.2). Il cpv. 2 lett. a non è applicabile agli istituti di previdenza sottoposti alla sorveglianza in materia di assicurazioni (cpv. 3). Il Consiglio federale stabilisce le condizioni alle quali devono soddisfare gli uffici di controllo e i periti riconosciuti per offrire la garanzia di un'appropriata esecuzione dei compiti, ciò che ha fatto con l'art. 35 OPP 2 (cpv. 4). L'ufficio di controllo vigila affinché l'amministrazione del patrimonio avvenga nel rispetto della lealtà (cpv. 5).

Secondo l'art. 35 cpv. 1 OPP 2, nella sua versione in vigore fino al 31 dicembre 2011, l'ufficio di controllo verifica annualmente (a) la conformità del conto annuale e dei conti di vecchiaia alla legge, alle ordinanze, alle direttive e ai regolamenti (legittimità), (b) la legittimità della gestione, in particolare della riscossione dei contributi e del versamento di prestazioni, come anche dell'investimento, e (c) il rispetto delle prescrizioni di cui agli art. 48f-48h e 49a cpv. 3 e 4. Il cpv. 3 della stessa norma postula che l'ufficio di controllo redige un rapporto scritto sul risultato delle sue verifiche, destinato all'organo superiore dell'istituto di previdenza. Esso propone di approvare i conti annuali, con o senza riserve, o di rifiutarne l'approvazione. Se al momento delle verifiche l'ufficio di controllo constata inosservanze della legge, dell'ordinanza, delle direttive o dei regolamenti, le annoterà nel suo rapporto.

11.3 Ora, come ha spiegato in modo chiaro ed esaustivo l'ASR (cfr. decisione, punto 3.2.2, pag. 13), anche analizzando la revisione dei conti 2011 della C._______ sotto il profilo degli art. 53 LPP e 35 cpv. 1 OPP 2, entrambi in vigore fino al 31 dicembre 2011, risulta che il ricorrente non ha, in particolare, controllato, come avrebbe dovuto, la conformità del conto annuale e dei conti di vecchiaia alla legge, alle direttive e ai regolamenti (art. 35 cpv. 1 lett. a LPP), nonché la legittimità della gestione (art. 35 cpv. 1 lett. b LPP). Nella misura in cui la revoca dell'abilitazione poggia, in particolare, su questi rimproveri, non possono essere dunque mosse critiche all'operato dell'ASR.

12.

12.1 Nella Circolare 1/2008 concernente il riconoscimento di standard di revisione, del 17 marzo 2008, e nell'ordinanza concernente la sorveglianza delle imprese di revisione, pure del 17 marzo 2008 (ordinanza sulla sorveglianza ASR, OS-ASR; RS 221.302.33), l'ASR ha disposto che i conti annuali e i conti di gruppo allestiti in conformità alle disposizioni del CO o alle norme contabili della Fondazione per le raccomandazioni relative alla presentazione dei conti (Swiss GAAP RPC) devono essere sottoposti a verifica secondo gli standard di revisione emanati dalla Camera fiduciaria svizzera ("Standard svizzeri di revisione" [SR]; "Normes d'audit suisses" [NAS]; "Schweizer Prüfungsstandards" [PS]), riconosciuti dall'autorità di sorveglianza (art. 2 OS-ASR).

Benché la Circolare 1/2008 e l'OS-ASR si riferiscano, esplicitamente, solo alle imprese di revisione che forniscono servizi di revisione a società con azioni quotate in borsa e che sono sottoposte alla sorveglianza statale, non vi sono motivi per credere che gli SR non si applichino a tutti i revisori e a tutte le società di revisione, quindi anche al ricorrente e alla sua società B._______ SA.

12.2 Riguardo alla non identificazione delle potenziali frodi dei dirigenti della C._______, l'ASR rimprovera al ricorrente, in particolare, il mancato rispetto della cifra SR 240.32 (SR 240: la responsabilità del revisore relativamente a frodi ed errori), secondo cui durante la valutazione del rischio inerente e del rischio dei controlli, il revisore deve considerare quali anomalie significative possono risultare da frodi o errori come pure se esistono fattori di rischio indicanti la possibilità di un delitto contabile o patrimoniale. L'ASR solleva anche l'inosservanza della cifra SR 240.42, conformemente alla quale, quando il revisore rileva circostanze che lasciano intuire una possibile anomalia significativa della chiusura contabile a seguito di una frode o di un errore, egli dovrà svolgere delle procedure di revisione che permettano di determinare se la chiusura contabile contiene un'anomalia significativa. L'ASR rileva inoltre la violazione della cifra SR 240.29, secondo cui il revisore deve documentare nelle sue carte di lavoro i fattori di rischio di frode identificati al momento del suo apprezzamento del rischio (cifra 32) e il modo in cui, se del caso, li ha affrontati (cifra 39), nonché, se durante l'esecuzione della revisione sono stati identificati nuovi fattori di rischio di frode, che inducono il revisore a considerare la necessità di procedure di revisione supplementari, egli dovrà documentare tali rischi e il modo in cui li ha affrontati.

12.3 Ora, l'ASR ha constatato che, dal fascicolo di revisione dei conti 2011 della C._______, non risulta che il ricorrente abbia svolto le verifiche imposte dalle regole professionali contenute negli SR 240, in parte appena esposte. Peraltro, l'ASR ha chiaramente distinto i compiti che spettano all'ufficio di revisione (verifica della conformità legale dell'organizzazione dell'istituto di previdenza, nonché della gestione e dell'investimento del suo patrimonio) e quelli che incombono al perito in materia di previdenza (verifica dell'equilibrio tra gli accrediti e le prestazioni di vecchiaia, decesso e invalidità), ciò a cui si può rinviare in questa sede senza bisogno di spiegazioni aggiuntive (cfr. decisione, punto 3.3.2, pagg. 17 e 18). Di conseguenza, nella misura in cui la revoca dell'abilitazione poggia, in particolare, su questi rimproveri, non possono essere mosse critiche all'operato dell'ASR.

13.

13.1 Secondo l'art. 71 cpv. 1 LPP, in vigore dal 1° gennaio 2005, gli istituti di previdenza amministrano il loro patrimonio in modo da garantire la sicurezza e la sufficiente redditività degli investimenti, un'adeguata ripartizione dei rischi, come pure la copertura del prevedibile fabbisogno di liquidità. Conformemente all'art. 50 cpv. 2 OPP 2, in vigore dal 1° gennaio 2009,all'atto dell'investimento del patrimonio, l'istituto di previdenza deve assicurarsi che la sicurezza del conseguimento degli scopi di previdenza sia garantita, sicurezza che deve essere valutata segnatamente tenendo conto della totalità degli attivi e dei passivi, nonché della struttura e dell'evoluzione prevedibile dell'effettivo degli assicurati. Il cpv. 3 della stessa norma, in vigore dal 1° aprile 2000, stipula che all'atto dell'investimento del patrimonio, l'istituto di previdenza deve rispettare i principi di una ripartizione appropriata dei rischi; i mezzi devono, in particolare, essere ripartiti tra diverse categorie di investimenti, nonché tra parecchie regioni e settori economici.

13.2 Ora, come ciò è già stato anticipato al consid. 9.1 (d), l'ASR ha accertato che il ricorrente non ha rilevato l'inadeguatezza della struttura patrimoniale della C._______ per realizzare gli scopi previsti dalla legislazione sulla previdenza. Così, nella misura in cui la revoca dell'abilitazione poggia, in particolare, su questo rimprovero, non possono essere mosse critiche all'operato dell'ASR.

14.
Secondo l'art. 65 cpv. 3 LPP, le spese di amministrazione devono essere iscritte nel conto d'esercizio. Ai sensi dell'art. 48a cpv. 2 OPP 2, le spese di amministrazione sono indicate conformemente alle raccomandazioni contabili Swiss GAAP RPC 26.

Ora, l'ASR ha chiaramente constatato che il ricorrente non ha rilevato la mancanza di una tale iscrizione, dimodoché, nella misura in cui la revoca dell'abilitazione poggia, in particolare, su questo rimprovero, non possono essere mosse critiche all'operato dell'ASR.

15.
Visto quanto precede, questo Tribunale non può che constatare che il ricorrente, avendo violato le norme federali sopraesposte, non gode più di una buona reputazione e non è più in grado di garantire un'attività di controllo ineccepibile, per cui risulta fondata la revoca della sua abilitazione, da parte dell'ASR, in applicazione degli art. 4 , 5 e 17 cpv. 1 LSR, nonché dell'art. 4 OSRev.

16.
Accertatane la fondatezza occorre di seguito verificare in che misura la durata di cinque anni della revoca è giustificata rispetto alla gravità delle inadempienze rilevate, tenuto conto del fatto che l'ASR imputa quest'ultime all'ignoranza dei principi di base della revisione contabile da parte del ricorrente.

17.

17.1 L'ASR ha identificato nel rapporto di revisione dei conti 2011 della C._______, stilato a suo dire senza "alcuna strategia di revisione" (cfr. decisione, punto 3.2.3, e risposta, punto 2 pag. 3), numerose "irregolarità", "omissioni", "carenze", "lacune", "insufficienze", "inadeguatezze" e "negligenze" (cfr. decisione, specialmente i punti 3, 3.4.3, 3.5 e 4), che ha qualificato di "gravi" nonché di "grossolane" (cfr., in particolare, decisione, punto 4 pag. 21, e risposta, punto 3 pag. 5), imputandole essenzialmente all'ignoranza, da parte del ricorrente, dei principi di base della revisione contabile (cfr. decisione, punto 3.3.2 pag. 16, e risposta, punto 3 pag. 5). In questa maniera, dopo avere elencato le violazioni delle regole relative alla revisione contabile commesse dal ricorrente (cfr. consid. 9.1), denominandole come appena indicato sopra, l'ASR si è limitata a caratterizzarle generalmente come "gravi" e "grossolane", senza rendere intelligibile, però, per quale motivo esse giustificherebbero una revoca dell'abilitazione di una durata di cinque anni e non di quattro, tre o due anni. L'ASR ha elaborato questo elenco di inadempienze, valutate globalmente come "gravi", senza fornire spiegazioni riguardo alla concreta importanza di ognuna di esse dal punto di vista del diritto della revisione contabile, ed ha concluso cionondimeno, in modo generale, che è legittimo revocare l'abilitazione per una durata di cinque anni. Ora, stando così le cose, in mancanza di chiare indicazioni riguardo al peso specifico di ognuna delle violazioni rilevate dall'ASR, questo Tribunale non può giungere ad un parere attendibile sulla fondatezza o meno della durata di cinque anni della revoca dell'abilitazione. In altri termini, non appare possibile a questo Tribunale, partendo dall'apprezzamento generale espresso dall'ASR sulle dette inadempienze, dire e giustificare perché una durata di cinque anni della revoca dell'abilitazione sia da preferire ad una durata inferiore. In questo contesto le valutazioni globali come "gravi" delle singole violazioni non si rivelano condivisibili.

17.2 Ciò precisato, non si può non sottolineare che la gravità di errori commessi durante l'esecuzione di un mandato di revisione contabile non implica necessariamente che il revisore in questione ignori i principi di base della revisione contabile, salvo naturalmente che sia provato, secondo un grado di verosimiglianza così elevato da dissipare qualsiasi dubbio ragionevole (cfr. consid. 8.2), che ciò è il caso. Questo vale anche per la revisione dei conti 2011 della C._______ da parte del ricorrente. Così, ammessa la gravità, dovuta alla negligenza e alla mancanza di spirito critico dimostrate dal ricorrente (cfr. decisione, punto 5.3), degli errori riscontrabili nella revisione dei conti 2011 della C._______, la documentazione all'incarto non permette, contrariamente a quanto pretende l'ASR, di concludere, a rigor di logica, che essi derivano dall'ignoranza dei principi di base della revisione contabile da parte del ricorrente, principi validi per qualsiasi revisione, riguardi essa la previdenza professionale o altri ambiti. Una tale conclusione tende a contraddirequanto risulta dallo stato attuale dell'incarto, se si considera che il ricorrente ha ottenuto l'abilitazione definitiva da parte dell'ASR il 24 giugno 2011, momento in cui è stato deciso, "dopo un esame approfondito" (cfr. decisione del 24 giugno 2011), che egli adempiva "i requisiti in materia di formazione e di esperienza professione" ed era "incensurato" (art. 4 cpv. 1 LSR), e che la revoca per cinque anni dell'abilitazione, a causa della presunta ignoranza dei principi di base della revisione contabile, è stata pronunciata dalla stessa autorità solamente due anni e quattro mesi dopo tale decisione. Così, le affermazioni dell'autorità inferiore secondo cui "non è ragionevole chiedere all'ASR di analizzare svariati fascicoli al fine di formarsi un'opinione sulla capacità del ricorrente di garantire un'attività di revisione irreprensibile", "tenuto conto della natura delle violazioni commesse e della loro gravità, l'analisi di un solo fascicolo è sufficiente per formarsi un'opinione sulle garanzie di attività irreprensibile offerta dal ricorrente", "se l'ASR dovesse analizzare più di un fascicolo, non vi sarebbe alcun limite a tale pretesa, rispettivamente qualsiasi limite posto sarebbe arbitrario. Quanti fascicoli dovrebbe analizzare di fatto l'ASR per formarsi un'opinione? Se su cinque fascicoli analizzati, tre vanno bene e due no, l'abilitazione deve essere revocata? Se sì, per quanto tempo? Quali tipologie di fascicoli devono essere esaminate (settori di attività diversi)?", e "d'altro canto, carenze gravi come quelle di fattispecie dovrebbero poter legittimare una revoca di lungo periodo senza dover necessariamente analizzare
svariati fascicoli di revisione" (cfr. risposta, pag. 5), non sono convincenti in quanto l'ignoranza dei principi di base della revisione contabile dovrebbe essere constatabile senza grande profusione di sforzi, nella migliore delle ipotesi sulla base di una sola altra verifica nell'ambito di un mandato non necessariamente relativo alla previdenza professionale.

18.

18.1 Il ricorrente afferma che "la querelata decisione insiste nel sostenere che la sanzione di revoca sarebbe giustificata anche per il fatto che la legge non ne prevede altre, segnatamente all'art. 17 LSR, e che un ammonimento non sarebbe previsto se non nei casi d'applicazione dell'art. 18 LSR. Quello che la querelata decisione dimentica, è che il Giudice è tenuto a colmare le lacune della legge per applicazione del principio generale sancito dall'art. 4 CC. Ora, il fatto che l'art. 17 LSR non preveda sanzioni meno incisive della revoca, non sta ancora a significare che queste non siano possibili; si pensi in particolare all'ammonimento o alla sospensione per un determinato periodo della sanzione di revoca. Essendoci una base legale per quella più incisiva, paradossalmente l'unica possibile, la pronuncia di una meno incisiva per rispettare il principio della proporzionalità, sarebbe senz'altro possibile, sicché il requisito della base legale sarebbe comunque coperto dal fatto che la sanzione più pesante è prevista" (cfr. ricorso, punto 199). In questo modo il ricorrente propone, argomentando "a maiore ad minore", di pronunciare un ammonimento o una revoca con sospensione condizionale al posto della revoca di durata determinata.

18.2 Riguardo alla pronuncia di un ammonimento (cfr. ricorso, pag. 4), l'ASR afferma a giusto titolo che essa non entra in linea di conto, in concreto, per il fatto che è prevista, all'art. 18 LSR ("ammonimento"; "Verweis"; "avertissement"), soltanto nei confronti di persone fisiche attive per un'impresa di revisione sotto sorveglianza statale, ciò che non è il caso del ricorrente (cfr. decisione, punto 5.3, e risposta, punto 5; cfr. decisione del Tribunale amministrativo federale B-3988/2010 del 31 maggio 2011 consid. 3.3).

Rispetto alla pronuncia di una revoca dell'abilitazione per un anno, sospesa condizionalmente per due anni (cfr. ricorso, pagg. 4 e 5), non si tratta di una misura prevista dalla legge (assenza di base legale) e, di conseguenza, non può essere adottata, come sottolineato a proposito dall'ASR (cfr. decisione, punto 5.3).

Benché non sollevata dal ricorrente, rimarrebbe ancora in teoria la possibilità di una comminatoria secondo l'art. 17 cpv. 1 LSR, la quale è prevista come misura iniziale ("Se le condizioni per l'abilitazione possono essere ristabilite, la revoca gli è dapprima comminata") e che si prefigge di permettere all'interessato di adottare le misure necessarie a ristabilire le condizioni per l'abilitazione (Basler Kommentar, Revisionsrecht, nn. 6 e 12 ad art. 17 LSR). Ciò precisato, appare chiaro che, nella fattispecie, le condizioni per l'abilitazione non avrebbero potuto essere ristabilite, perlomeno non in un termine ragionevole, viste le mancanze rimproverate dall'ASR al ricorrente, per cui l'opzione della comminatoria non era e non è proponibile.

18.3 Quanto alle pretese lacune di legge, questa problematica non è regolata dall'art. 4 CC (nota marginale: apprezzamento del giudice), contrariamente a quanto sostiene il ricorrente, ma dall'art. 1 CC (nota marginale: applicazione del diritto), secondo il quale la legge si applica a tutte le questioni giuridiche alle quali può riferirsi la lettera o il senso di una sua disposizione (cpv. 1). Nei casi non previsti dalla legge il giudice decide secondo la consuetudine e, in difetto di questa, secondo la regola che egli adotterebbe come legislatore (cpv. 2). Egli si attiene alla dottrina e alla giurisprudenza (cpv. 3).

Ora, l'art. 17 cpv. 1 LSR non contiene né lacune in senso proprio (assenza di una norma per risolvere un problema giuridico), né lacune in senso improprio (norma insoddisfacente per risolvere un problema giuridico), bensì un silenzio qualificato (problema giuridico non regolato di proposito dal legislatore). Questo Tribunale non deve dunque colmare nessuna lacuna. Ad ogni modo, visto che una revoca a tempo determinato è giustificata in concreto (cfr. consid. 9 a 15), anche se ci fosse la base legale per pronunciare un ammonimento, analogicamente all'art. 18 LSR, o una revoca sospesa condizionalmente, tali misure non entrerebbero in linea di conto.

19.
Tenuto conto delle considerazioni che precedono, il ricorso deve essere parzialmente accolto rispetto alla censura relativa alla durata di cinque anni della revoca dell'abilitazione. La giustificazione di questa durata inconsueta deve infatti poggiare su una motivazione più sostanziale e dettagliata, capace dispiegare se e per quale ragione le singole contravvenzioni, comunque nel loro complesso, che meriterebbero una revoca di cinque anni, siano da valutare gravi. In questo senso la decisione avversata deve essere annullata e la causa rinviata all'ASR, in virtù dell'art. 61 cpv. 1 PA, e ciò affinché quest'ultima completi l'apparato argomentativo e valutativo con il quale intende giustificare la durata della revoca dell'abilitazione, eventualmente anche sulla base delle risultanze di ulteriori delucidazioni della fattispecie.

20.

20.1 Secondo l'art. 61 cpv. 1 PA, l'autorità di ricorso decide la causa o eccezionalmente la rinvia, con istruzioni vincolanti, all'autorità inferiore. La riforma di una decisione presuppone che l'incarto sia sufficientemente istruito, considerato che non spetta all'autorità di ricorso procedere a delucidazioni complementari complicate (Knapp, Précis de droit administratif, 4a Ed., Basilea/Francoforte 1991, n. 2058). Inoltre, la riforma di una decisione è inammissibile se questioni pertinenti devono essere risolte per la prima volta e che l'autorità inferiore dispone di un certo potere d'apprezzamento (cfr. decisione del Tribunale amministrativo federale B-1181/2010 dell'8 settembre 2010 consid. 4).

Ora, benché l'art. 61 cpv. 1 PA permetta solo eccezionalmente di ricorrere alla procedura di rinvio, l'applicazione dell'eccezione prevista è tuttavia giustificata in concreto, se si considera che è necessario, in definitiva, delucidare, perlomeno secondo un grado di verosimiglianza così elevato da dissipare qualsiasi dubbio ragionevole, lo stato delle conoscenze tecniche del ricorrente nel campo della revisione contabile, così come si riflettono nei rapporti di revisione da lui realizzati.

20.2 Così, nella nuova decisione impugnabile, l'ASR dovrà rendere intelligibile, affinando gli argomenti alla base della sua motivazione - se lo riterrà opportuno dopo avere eseguito nuove delucidazioni fattuali - perché le violazioni delle regole di revisione contabile imputate al ricorrente giustificano, a suo modo di vedere, una durata di cinque anni della revoca dell'abilitazione e non una durata inferiore.

21.

21.1 Visto l'esito della procedura è ancora necessario rivolgere brevemente l'attenzione alla questione dell'effetto sospensivo, la cui revoca da parte dell'ASR è stata confermata da questo Tribunale mediante decisione incidentale del 31 dicembre 2013, cresciuta in giudicato incontestata. La decisione impugnata ha quindi esplicato i suoi effetti già durante la litispendenza.

21.2 Ora, la presente sentenza, da un lato, conferma la decisione impugnata in quanto quest'ultima dispone la revoca dell'abilitazione, e, dall'altro lato, l'annulla in quanto la stessa fissa a cinque anni la durata della revoca, rinviando la causa all'ASR per un completamento della motivazione che permetta di fondare in modo più convincente la durata della revoca (cfr. consid. 18 e 19). Nella misura in cui conferma la revoca, la presente sentenza ha carattere parziale e finale, per cui pone un termine alla procedura sotto questo profilo. Nella misura in cui annulla la durata di cinque anni della revoca e rinvia l'incarto all'ASR per un completamento della motivazione, la presente sentenza ha carattere incidentale e non mette dunque fine alla procedura. Visto che l'esecutività della decisione impugnata non è stata sospesa dal ricorso e che la presente sentenza conferma la revoca, si rivela giustificato non cambiare nulla riguardo all'attuale situazione giuridica relativa all'esecutività della decisione impugnata, anche se, con l'emissione della presente decisione, l'ASR ritrova la competenza decisionale su questo punto. La durata già scontata della revoca dovrà comunque essere presa in considerazione dall'ASR nell'ambito della nuova decisione.

22.

22.1 Secondo l'art. 63 cpv. 1 PA, le spese processuali sono di regola messe a carico della parte soccombente e, in caso di soccombenza parziale, sono ridotte. Esse comprendono la tassa di giustizia e i disborsi (art. 1 cpv. 1 del regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale [TS-TAF, RS 173.320.2]); la tassa di giustizia è calcolata in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti (art. 2 cpv. 1 TS TAF).

In concreto, tenuto conto della decisione incidentale del 31 dicembre 2013, e dell'esito della procedura di merito che vede il ricorrente parzialmente vincente, nella misura in cui la causa è rinviata all'ASR per un completamento della motivazione e l'emissione di una nuova decisione impugnabile, le spese processuali sono fissate in Fr. 2'000.-, cosicché, considerato l'anticipo di Fr. 4'000.- versato il 2 dicembre 2013, Fr. 2'000.- sono restituiti al ricorrente.

22.2 Conformemente all'art. 64 cpv. 1 PA, l'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato (spese ripetibili).

In concreto, considerato che il ricorrente ha agito per il tramite di un rappresentante professionale, per cui ha dovuto sostenere spese indispensabili e relativamente elevate, che non ha però dettagliato in una nota d'onorario, è giustificato assegnargli, in base agli atti di causa, un'indennità ridotta per spese ripetibili di Fr. 2'500.- a carico dell'ASR (art. 7 e segg. TS-TAF).

Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale pronuncia:

1.
Il ricorso è parzialmente accolto, le cifre 1 e 4 della decisione impugnata sono annullate e l'incarto rinviato all'ASR affinché proceda secondo i consid. 17.1, 19 e 20.2, e statuisca di nuovo sulla durata della revoca dell'abilitazione nonché sugli emolumenti.

2.
Per il resto, il ricorso è respinto.

3.
Le spese processuali sono fissate a Fr. 2'000.- e compensate con l'anticipo di Fr. 4'000.-. La differenza di Fr. 2'000.- sarà restituita al ricorrente una volta che la presente sentenza sarà cresciuta in giudicato.

4.
Al ricorrente è riconosciuta un'indennità per spese ripetibili di Fr. 2'500.-, a carico dell'ASR.

5.
Comunicazione:

- al ricorrente (atto giudiziario; allegato: formulario indirizzo pagamento);

- all'autorità inferiore (domanda n. ...; atto giudiziario);

- al Dipartimento federale di giustizia e polizia DFGP, Berna
(atto giudiziario).

I rimedi giuridici sono menzionati alla pagina seguente.

Il presidente del collegio: Il cancelliere:

Francesco Brentani Dario Quirici

Rimedi giuridici:

Contro la presente decisione, di natura finale ed incidentale, può essere interposto ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale, 1000 Losanna 14, entro un termine di 30 giorni dalla sua notificazione (art. 82 e segg., 90 e segg. e 100 della legge sul Tribunale federale del 17 giugno 2005 [LTF, RS 173.110]). Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati. La decisione impugnata e - se in possesso della parte ricorrente - i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati (art. 42 LTF).

Data di spedizione: 1° settembre 2014

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 5 - 1 Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
¹	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
^a	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
^b	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
^c	il rigetto o la dichiarazione d'inammissibilità d'istanze dirette alla costituzione, alla modificazione, all'annullamento o all'accertamento di diritti o di obblighi.
²	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69).24
³	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 33 Autorità inferiori - Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Consiglio federale e degli organi dell'Assemblea federale in materia di rapporti di lavoro del personale federale, compreso il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente;
^b	del Consiglio federale concernenti:
^b1	la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 200325 sulla Banca nazionale,
^b10	la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 195743 sulle ferrovie;
^b2	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 200726 sulla vigilanza dei mercati finanziari,
^b3	il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 201528 sui valori patrimoniali di provenienza illecita,
^b4	il divieto di determinate attività secondo la LAIn30,
^b4bis	il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,
^b5	la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 201133 sull'Istituto federale di metrologia,
^b6	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 200535 sui revisori,
^b7	la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 200037 sugli agenti terapeutici,
^b8	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 201739 sui fondi di compensazione,
^b9	la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 201841 sull'Istituto svizzero di diritto comparato,
^c	del Tribunale penale federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cbis	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cquater	del procuratore generale della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei procuratori pubblici federali da lui nominati e del personale del Ministero pubblico della Confederazione;
^cquinquies	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro del personale della sua segreteria;
^cter	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei membri del Ministero pubblico della Confederazione eletti dall'Assemblea federale plenaria;
^d	della Cancelleria federale, dei dipartimenti e dei servizi dell'Amministrazione federale loro subordinati o aggregati amministrativamente;
^e	degli stabilimenti e delle aziende della Confederazione;
^f	delle commissioni federali;
^g	dei tribunali arbitrali costituiti in virtù di contratti di diritto pubblico sottoscritti dalla Confederazione, dai suoi stabilimenti o dalle sue aziende;
^h	delle autorità o organizzazioni indipendenti dall'Amministrazione federale che decidono nell'adempimento di compiti di diritto pubblico loro affidati dalla Confederazione;
ⁱ	delle autorità cantonali, in quanto una legge federale preveda che le loro decisioni sono impugnabili mediante ricorso dinanzi al Tribunale amministrativo federale.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 32 Eccezioni - 1 Il ricorso è inammissibile contro:
¹	Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale pubblico non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di diritto di voto dei cittadini nonché di elezioni e votazioni popolari;
^c	le decisioni in materia di salario al merito del personale federale, in quanto non concernano la parità dei sessi;
^d	...
^e	le decisioni nel settore dell'energia nucleare concernenti:
^e1	le autorizzazioni di massima per impianti nucleari,
^e2	l'approvazione del programma di smaltimento,
^e3	la chiusura di depositi geologici in profondità,
^e4	la prova dello smaltimento;
^f	le decisioni in materia di rilascio o estensione di concessioni di infrastrutture ferroviarie;
^g	le decisioni dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^h	le decisioni in materia di rilascio di concessioni per case da gioco;
ⁱ	le decisioni in materia di rilascio, modifica o rinnovo della concessione della Società svizzera di radiotelevisione (SSR);
^j	le decisioni in materia di diritto ai sussidi di una scuola universitaria o di un altro istituto accademico.
²	Il ricorso è inoltre inammissibile contro:
^a	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante opposizione o ricorso dinanzi a un'autorità ai sensi dell'articolo 33 lettere c-f;
^b	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante ricorso dinanzi a un'autorità cantonale.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 28 Autorità di sorveglianza - 1 La sorveglianza secondo la presente legge compete all'Autorità federale di sorveglianza dei revisori (autorità di sorveglianza).
¹	La sorveglianza secondo la presente legge compete all'Autorità federale di sorveglianza dei revisori (autorità di sorveglianza).
²	L'autorità di sorveglianza è un istituto di diritto pubblico con personalità giuridica propria. Essa esercita la sorveglianza in modo indipendente (art. 38).60
³	L'autorità di sorveglianza gode di autonomia organizzativa e gestionale e tiene una contabilità propria.
⁴	L'autorità di sorveglianza è gestita secondo i principi dell'economia aziendale.61
⁵	L'autorità di sorveglianza è legittimata a interporre ricorso al Tribunale federale nell'ambito disciplinato dalla presente legge.62

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 33 Autorità inferiori - Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Consiglio federale e degli organi dell'Assemblea federale in materia di rapporti di lavoro del personale federale, compreso il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente;
^b	del Consiglio federale concernenti:
^b1	la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 200325 sulla Banca nazionale,
^b10	la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 195743 sulle ferrovie;
^b2	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 200726 sulla vigilanza dei mercati finanziari,
^b3	il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 201528 sui valori patrimoniali di provenienza illecita,
^b4	il divieto di determinate attività secondo la LAIn30,
^b4bis	il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,
^b5	la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 201133 sull'Istituto federale di metrologia,
^b6	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 200535 sui revisori,
^b7	la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 200037 sugli agenti terapeutici,
^b8	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 201739 sui fondi di compensazione,
^b9	la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 201841 sull'Istituto svizzero di diritto comparato,
^c	del Tribunale penale federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cbis	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cquater	del procuratore generale della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei procuratori pubblici federali da lui nominati e del personale del Ministero pubblico della Confederazione;
^cquinquies	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro del personale della sua segreteria;
^cter	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei membri del Ministero pubblico della Confederazione eletti dall'Assemblea federale plenaria;
^d	della Cancelleria federale, dei dipartimenti e dei servizi dell'Amministrazione federale loro subordinati o aggregati amministrativamente;
^e	degli stabilimenti e delle aziende della Confederazione;
^f	delle commissioni federali;
^g	dei tribunali arbitrali costituiti in virtù di contratti di diritto pubblico sottoscritti dalla Confederazione, dai suoi stabilimenti o dalle sue aziende;
^h	delle autorità o organizzazioni indipendenti dall'Amministrazione federale che decidono nell'adempimento di compiti di diritto pubblico loro affidati dalla Confederazione;
ⁱ	delle autorità cantonali, in quanto una legge federale preveda che le loro decisioni sono impugnabili mediante ricorso dinanzi al Tribunale amministrativo federale.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 48 - 1 Ha diritto di ricorrere chi:
¹	Ha diritto di ricorrere chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione impugnata; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modificazione della stessa.
²	Ha inoltre diritto di ricorrere ogni persona, organizzazione o autorità cui un'altra legge federale riconosce tale diritto.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 50 - 1 Il ricorso dev'essere depositato entro 30 giorni dalla notificazione della decisione.
¹	Il ricorso dev'essere depositato entro 30 giorni dalla notificazione della decisione.
²	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 52 - 1 L'atto di ricorso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante; devono essere allegati la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova, se sono in possesso del ricorrente.
¹	L'atto di ricorso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante; devono essere allegati la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova, se sono in possesso del ricorrente.
²	Se il ricorso non soddisfa a questi requisiti o se le conclusioni o i motivi del ricorrente non sono sufficientemente chiari, e il ricorso non sembra manifestamente inammissibile, l'autorità di ricorso assegna al ricorrente un breve termine suppletorio per rimediarvi.
³	Essa gli assegna questo termine con la comminatoria che, decorrendo infruttuoso, deciderà secondo l'inserto o, qualora manchino le conclusioni, i motivi oppure la firma, non entrerà nel merito del ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorità di ricorso può modificare la decisione impugnata a vantaggio di una parte.
¹	L'autorità di ricorso può modificare la decisione impugnata a vantaggio di una parte.
²	Essa può modificare a pregiudizio di una parte la decisione impugnata quando questa violi il diritto federale o poggi su un accertamento inesatto o incompleto dei fatti; per inadeguatezza, la decisione impugnata non può essere modificata a pregiudizio di una parte, a meno che la modificazione giovi ad una controparte.
³	L'autorità di ricorso che intenda modificare la decisione impugnata a pregiudizio di una parte deve informarla della sua intenzione e darle la possibilità di esprimersi.
⁴	L'autorità di ricorso non è vincolata in nessun caso dai motivi del ricorso.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 1 Oggetto e scopo - 1 La presente legge disciplina l'abilitazione e la sorveglianza delle persone che forniscono servizi di revisione.
¹	La presente legge disciplina l'abilitazione e la sorveglianza delle persone che forniscono servizi di revisione.
²	La presente legge ha lo scopo di assicurare che i servizi di revisione siano forniti conformemente alle prescrizioni e ai requisiti di qualità.
³	Sono salve le disposizioni contenute in leggi speciali.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 3 Principio - 1 Le persone fisiche e le imprese di revisione che forniscono servizi di revisione ai sensi dell'articolo 2 lettera a necessitano di un'abilitazione.
¹	Le persone fisiche e le imprese di revisione che forniscono servizi di revisione ai sensi dell'articolo 2 lettera a necessitano di un'abilitazione.
²	Le persone fisiche sono abilitate a tempo indeterminato, le imprese di revisione per un periodo di cinque anni.

SR 221.302.3 Ordinanza del 22 agosto 2007 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Ordinanza sui revisori, OSRev) - Ordinanza sui revisori OSRev Art. 1 Domanda di abilitazione - 1 Devono presentare una domanda di abilitazione all'autorità di sorveglianza:
¹	Devono presentare una domanda di abilitazione all'autorità di sorveglianza:
^a	le persone fisiche che desiderano fornire servizi di revisione in qualità di revisore o di perito revisore;
^b	le imprese di revisione che desiderano fornire servizi di revisione in qualità di revisore, di perito revisore o di impresa di revisione sotto sorveglianza statale;
^c	le persone fisiche che desiderano eseguire verifiche quali auditor responsabili conformemente alle leggi sui mercati finanziari di cui all'articolo 1 capoverso 1 della legge del 22 giugno 20079 sulla vigilanza dei mercati finanziari (leggi sui mercati finanziari), sulla base di un'abilitazione ai sensi della lettera a (art. 9a cpv. 2 LSR);
^d	le imprese di revisione che desiderano eseguire verifiche quali società di audit conformemente alle leggi sui mercati finanziari, sulla base di un'abilitazione ai sensi della lettera b (art. 9a cpv. 1 LSR);
^e	le persone fisiche che desiderano eseguire verifiche quali auditor responsabili conformemente agli articoli 68 e 68a della legge federale del 20 dicembre 194612 sull'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti (LAVS), sulla base di un'abilitazione ai sensi della lettera a;
^f	le imprese di revisione che desiderano eseguire verifiche quali società di audit conformemente agli articoli 68 e 68a LAVS, sulla base di un'abilitazione ai sensi della lettera b.
²	Il richiedente deve allegare alla domanda la prova del pagamento dell'emolumento di cui all'articolo 38.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 4 Condizioni per l'abilitazione dei periti revisori - 1 Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di perito revisore se adempie i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale ed è incensurata.
¹	Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di perito revisore se adempie i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale ed è incensurata.
²	Adempiono i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale:
^a	gli esperti contabili diplomati federali;
^b	gli esperti fiduciari e gli esperti fiscali diplomati federali e gli esperti diplomati in finanza e controlling con un'esperienza professionale di almeno cinque anni;
^c	le persone titolari di un diploma in economia aziendale, in scienze economiche o in diritto rilasciato da un'università o da una scuola universitaria professionale svizzera, gli specialisti in finanza e contabilità con attestato professionale federale, nonché i fiduciari con attestato professionale federale con un'esperienza professionale di almeno 12 anni;
^d	le persone che hanno conseguito un titolo di studio estero paragonabile a quelli di cui alla lettera a, b o c, che dispongono dell'esperienza professionale corrispondente e dimostrano di possedere le necessarie conoscenze del diritto svizzero, a condizione che lo preveda un trattato internazionale concluso con lo Stato di provenienza o che quest'ultimo accordi la reciprocità.
³	Il Consiglio federale può ammettere altri cicli di formazione equivalenti e determinare la durata dell'esperienza professionale necessaria.
⁴	L'esperienza professionale deve essere stata acquisita prevalentemente nel campo della contabilità e della revisione dei conti, almeno per due terzi sotto la sorveglianza di un perito revisore abilitato o di un esperto straniero con qualifica paragonabile. L'esperienza professionale maturata durante la formazione è tenuta in considerazione se tali condizioni sono soddisfatte.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 5 Condizioni per l'abilitazione dei revisori - 1 Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di revisore se:
¹	Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di revisore se:
^a	è incensurata;
^b	vanta una formazione secondo l'articolo 4 capoverso 2;
^c	dimostra di possedere un'esperienza professionale di un anno.
²	L'esperienza professionale deve essere stata acquisita prevalentemente nel campo della contabilità e della revisione dei conti, sotto la sorveglianza di un revisore abilitato o di un esperto straniero con qualifica paragonabile. L'esperienza professionale maturata durante la formazione è tenuta in considerazione se tali condizioni sono soddisfatte.

SR 221.302.3 Ordinanza del 22 agosto 2007 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Ordinanza sui revisori, OSRev) - Ordinanza sui revisori OSRev Art. 4 Garanzia di un'attività di controllo ineccepibile - 1 Il richiedente è abilitato se gode di buona reputazione e se non vi sono altre circostanze personali dalle quali si deduce che il richiedente non può garantire un'attività di controllo ineccepibile.
¹	Il richiedente è abilitato se gode di buona reputazione e se non vi sono altre circostanze personali dalle quali si deduce che il richiedente non può garantire un'attività di controllo ineccepibile.
²	Occorre segnatamente prendere in considerazione:
^a	le condanne penali;
^b	gli atti di carenza beni esistenti.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 15 Abilitazione e registrazione - 1 L'autorità di sorveglianza decide, su domanda, in merito all'abilitazione di:
¹	L'autorità di sorveglianza decide, su domanda, in merito all'abilitazione di:
^a	revisori;
^b	periti revisori;
^c	imprese di revisione sotto sorveglianza statale;
^d	società di audit e auditor responsabili a eseguire verifiche secondo le leggi sui mercati finanziari (art. 1 cpv. 1 LFINMA33) conformemente all'articolo 9a.
^1bis	Essa può limitare l'abilitazione a fornire certi tipi di servizi di revisione per determinate società di interesse pubblico.34
²	L'autorità di sorveglianza tiene un registro delle persone fisiche e delle imprese di revisione abilitate. Il registro è pubblico ed è accessibile in Internet. Il Consiglio federale disciplina il contenuto del registro.
³	Le persone fisiche e imprese di revisione registrate devono comunicare all'autorità di sorveglianza qualsiasi cambiamento dei fatti iscritti a registro.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 17 Revoca dell'abilitazione - 1 L'autorità di sorveglianza può revocare l'abilitazione a tempo determinato o indeterminato a una persona fisica abilitata o a un'impresa di revisione abilitata che non adempiono più le condizioni per l'abilitazione di cui agli articoli 4-6 o 9a. Se le condizioni per l'abilitazione possono essere ristabilite, la revoca è dapprima comminata. Se la revoca dell'abilitazione è sproporzionata, l'autorità di sorveglianza le ammonisce per scritto.44
¹	L'autorità di sorveglianza può revocare l'abilitazione a tempo determinato o indeterminato a una persona fisica abilitata o a un'impresa di revisione abilitata che non adempiono più le condizioni per l'abilitazione di cui agli articoli 4-6 o 9a. Se le condizioni per l'abilitazione possono essere ristabilite, la revoca è dapprima comminata. Se la revoca dell'abilitazione è sproporzionata, l'autorità di sorveglianza le ammonisce per scritto.44
²	L'autorità di sorveglianza può revocare l'abilitazione a tempo determinato o indeterminato a un'impresa di revisione sotto sorveglianza statale che non adempie più le condizioni per l'abilitazione o viola gli obblighi legali ripetutamente o in modo grave. La revoca deve essere dapprima comminata, tranne in caso di gravi infrazioni alla legge.
³	L'autorità di sorveglianza informa le società interessate e la borsa in merito alla revoca dell'abilitazione.
⁴	Nel corso della durata della revoca a tempo determinato, la persona fisica o l'impresa di revisione in questione continuano a sottostare agli obblighi d'informazione e di notificazione di cui all'articolo 15a.45

SR 311.0 Codice penale svizzero del 21 dicembre 1937 CP Art. 53 - Se l'autore ha risarcito il danno o ha intrapreso tutto quanto si poteva ragionevolmente pretendere da lui per riparare al torto da lui causato, l'autorità competente prescinde dal procedimento penale, dal rinvio a giudizio o dalla punizione qualora:
^a	come punizione entri in linea di conto una pena detentiva sino a un anno con la condizionale, una pena pecuniaria con la condizionale o una multa;
^b	l'interesse del pubblico e del danneggiato all'attuazione del procedimento penale sia di scarsa importanza; e
^c	l'autore ammetta i fatti.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 5 Stato di diritto - 1 Il diritto è fondamento e limite dell'attività dello Stato.
¹	Il diritto è fondamento e limite dell'attività dello Stato.
²	L'attività dello Stato deve rispondere al pubblico interesse ed essere proporzionata allo scopo.
³	Organi dello Stato, autorità e privati agiscono secondo il principio della buona fede.
⁴	La Confederazione e i Cantoni rispettano il diritto internazionale.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 12 - L'autorità accerta d'ufficio i fatti e si serve, se necessario, dei seguenti mezzi di prova:
^a	documenti;
^b	informazioni delle parti;
^c	informazioni o testimonianze di terzi;
^d	sopralluoghi;
^e	perizie.

SR 831.441.1 Ordinanza del 18 aprile 1984 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (OPP 2) OPP-2 Art. 47 Regolarità - (art. 65a cpv. 5 e 71 cpv. 1 LPP)147
¹	Gli istituti di previdenza e gli altri istituti attivi nell'ambito della previdenza professionale quali gli istituti di libero passaggio, gli istituti per forme previdenziali riconosciute ai sensi dell'articolo 82 LPP, le fondazioni di investimento, l'istituto collettore e il fondo di garanzia, sono responsabili dell'allestimento del conto annuale. Il conto annuale si compone del bilancio, del conto d'esercizio e dell'allegato. Esso contiene i dati dell'esercizio precedente.148
²	Gli istituti di previdenza allestiscono e articolano il conto annuale conformemente alle raccomandazioni contabili Swiss GAAP RPC 26149 nella versione del 1° gennaio 2014. Tali raccomandazioni si applicano per analogia agli altri istituti attivi nell'ambito della previdenza professionale.150
³	L'allegato contiene indicazioni e spiegazioni complementari concernenti lo stato patrimoniale, il finanziamento e singole poste del bilancio e del conto d'esercizio. Eventi successivi al giorno di chiusura del bilancio vanno presi in considerazione se incidono notevolmente sulla valutazione della situazione dell'istituto di previdenza.
⁴	Si applicano inoltre gli articoli 957a, 958 capoverso 3, 958c capoversi 1 e 2 nonché 958f del Codice delle obbligazioni151, relativi alla contabilità commerciale.152

SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP) LPP Art. 52^c Compiti dell'ufficio di revisione - 1 L'ufficio di revisione verifica se:
¹	L'ufficio di revisione verifica se:
^a	il conto annuale e i conti di vecchiaia sono conformi alle prescrizioni legali;
^b	l'organizzazione, la gestione e l'investimento patrimoniale sono conformi alle disposizioni legali e regolamentari;
^c	sono stati presi i necessari provvedimenti per garantire la lealtà nell'amministrazione del patrimonio e il rispetto dei doveri di lealtà è controllato in misura sufficiente dall'organo supremo194;
^d	i fondi liberi o le partecipazioni alle eccedenze risultanti da contratti d'assicurazione sono stati impiegati conformemente alle disposizioni legali e regolamentari;
^e	in caso di copertura insufficiente l'istituto di previdenza ha preso le misure necessarie al ripristino della copertura integrale;
^f	le indicazioni e le notifiche richieste dalla legge sono state trasmesse all'autorità di vigilanza;
^g	le disposizioni dell'articolo 51c sono state rispettate.
²	L'ufficio di revisione redige annualmente un rapporto all'attenzione dell'organo supremo dell'istituto di previdenza sui risultati delle verifiche previste al capoverso 1. Il rapporto certifica il rispetto delle prescrizioni, con o senza riserve, e raccomanda l'approvazione o il rigetto del conto annuale, che deve essere allegato.
³	Se necessario, l'ufficio di revisione commenta i risultati della verifica all'attenzione dell'organo supremo dell'istituto di previdenza.

SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP) LPP Art. 71 Amministrazione del patrimonio - 1 Gli istituti di previdenza amministrano il loro patrimonio in modo da garantire la sicurezza e la sufficiente redditività degli investimenti, un'adeguata ripartizione dei rischi, come pure la copertura del prevedibile fabbisogno di liquidità.
¹	Gli istituti di previdenza amministrano il loro patrimonio in modo da garantire la sicurezza e la sufficiente redditività degli investimenti, un'adeguata ripartizione dei rischi, come pure la copertura del prevedibile fabbisogno di liquidità.
²	L'istituto di previdenza non può costituire in pegno né gravare altrimenti i suoi diritti derivanti da un contratto collettivo di assicurazione sulla vita o da un contratto di riassicurazione.308

SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP) LPP Art. 65 Principio - 1 Gli istituti di previdenza devono offrire in ogni tempo garanzia di potere adempiere gli impegni assunti.
¹	Gli istituti di previdenza devono offrire in ogni tempo garanzia di potere adempiere gli impegni assunti.
²	Essi disciplinano il sistema contributivo e il finanziamento in modo che le prestazioni nell'ambito della presente legge possano essere effettuate quando sono esigibili. A tal proposito possono tenere conto soltanto dell'effettivo di assicurati e di beneficiari di rendite esistente (principio del bilancio in cassa chiusa). Sono fatti salvi gli articoli 72a-72g.287
^2bis	Tutti gli impegni dell'istituto di previdenza devono essere coperti dal patrimonio di previdenza (principio della capitalizzazione integrale). Sono fatti salvi gli articoli 65c e 72a-72g.288
³	Le spese di amministrazione devono essere iscritte nel conto d'esercizio. Il Consiglio federale emana le disposizioni relative alle spese di amministrazione e alle modalità di scritturazione.289
⁴	Il Consiglio federale stabilisce il patrimonio iniziale di cui devono disporre e le garanzie che devono offrire le fondazioni collettive e comuni nuovamente costituite soggette alla LFLP290, indipendentemente dalla loro forma giuridica o amministrativa. Questa disposizione non si applica agli istituti di previdenza di associazioni e agli istituti di previdenza che assicurano più datori di lavoro in strette relazioni economiche o finanziarie.291

SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP) LPP Art. 82 Equiparazione di altre forme di previdenza - 1 I salariati e gli indipendenti possono dedurre anche i contributi alle forme riconosciute di previdenza che servono esclusivamente e irrevocabilmente alla previdenza professionale. Tali forme sono:
¹	I salariati e gli indipendenti possono dedurre anche i contributi alle forme riconosciute di previdenza che servono esclusivamente e irrevocabilmente alla previdenza professionale. Tali forme sono:
^a	la previdenza individuale vincolata presso un istituto assicurativo;
^b	la previdenza individuale vincolata presso una fondazione bancaria.
²	Il Consiglio federale, in collaborazione con i Cantoni, determina in quale misura sono ammesse le deduzioni di cui al capoverso 1.
³	Disciplina i dettagli delle forme riconosciute di previdenza, in particolare stabilisce la cerchia e l'ordine dei beneficiari. Determina in quale misura l'intestatario della previdenza può modificare l'ordine dei beneficiari e precisare i loro diritti; le disposizioni dell'intestatario richiedono la forma scritta.
⁴	I beneficiari di una forma riconosciuta di previdenza dispongono di un diritto proprio alla prestazione attribuita loro da tale forma di previdenza. L'istituto assicurativo o la fondazione bancaria versa la prestazione ai beneficiari.

SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP) LPP Art. 51^c Negozi giuridici con persone vicine - 1 I negozi giuridici degli istituti di previdenza devono essere conclusi alle usuali condizioni di mercato.
¹	I negozi giuridici degli istituti di previdenza devono essere conclusi alle usuali condizioni di mercato.
²	I negozi giuridici conclusi dall'istituto di previdenza con membri dell'organo supremo, datori di lavoro affiliati, persone fisiche o giuridiche incaricate della gestione dell'istituto o dell'amministrazione del suo patrimonio o con persone fisiche o giuridiche vicine a quelle succitate devono essere dichiarati all'ufficio di revisione in occasione della verifica del conto annuale.
³	L'ufficio di revisione verifica se nei negozi giuridici dichiarati gli interessi dell'istituto di previdenza sono garantiti.
⁴	Nel rapporto annuale devono essere indicati il nome e la funzione dei periti, consulenti in investimenti e gestori di investimenti che collaborano con l'istituto di previdenza.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 1 - 1 Il contratto non è perfetto se non quando i contraenti abbiano manifestato concordemente la loro reciproca volontà.
¹	Il contratto non è perfetto se non quando i contraenti abbiano manifestato concordemente la loro reciproca volontà.
²	Tale manifestazione può essere espressa o tacita.

SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP) LPP Art. 7 Salario minimo ed età - 1 I lavoratori che riscuotono da un datore di lavoro un salario annuo di oltre 22 050 franchi12 sottostanno all'assicurazione obbligatoria per i rischi morte e invalidità dal 1° gennaio dopo che hanno compiuto il 17° anno di età, e per la vecchiaia dal 1° gennaio dopo che hanno compiuto il 24° anno di età.13
¹	I lavoratori che riscuotono da un datore di lavoro un salario annuo di oltre 22 050 franchi12 sottostanno all'assicurazione obbligatoria per i rischi morte e invalidità dal 1° gennaio dopo che hanno compiuto il 17° anno di età, e per la vecchiaia dal 1° gennaio dopo che hanno compiuto il 24° anno di età.13
²	È tenuto conto del salario determinante giusta la legge federale del 20 dicembre 194614 sull'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti (LAVS). Il Consiglio federale può consentire deroghe.

SR 831.441.1 Ordinanza del 18 aprile 1984 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (OPP 2) OPP-2 Art. 35 Compiti - (art. 52c cpv. 1 lett. b e c LPP)
¹	Nell'ambito delle verifiche concernenti l'organizzazione e la gestione dell'istituto di previdenza, l'ufficio di revisione attesta altresì l'esistenza di un controllo interno adeguato alle dimensioni e alla complessità dell'istituto.
²	L'ufficio di revisione verifica per campionatura e in funzione dei rischi che le indicazioni di cui all'articolo 48l siano complete e siano state controllate dall'organo supremo. In quanto sia necessario per verificare l'esattezza dei dati, le persone interessate devono rendere nota la propria situazione patrimoniale.
³	Qualora la gestione, l'amministrazione o l'amministrazione del patrimonio di un istituto di previdenza sia interamente o parzialmente delegata a terzi, l'ufficio di revisione esamina debitamente anche l'attività di questi ultimi.

SR 221.302.33 Ordinanza dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori del 17 marzo 2008 concernente la sorveglianza delle imprese di revisione (Ordinanza sulla sorveglianza ASR, OS-ASR) - Ordinanza sulla sorveglianza ASR OS-ASR Art. 2 Standard svizzeri di revisione contabile - I conti annuali e i conti di gruppo allestiti in conformità al Codice delle obbligazioni (CO)6 oppure in conformità a una delle seguenti raccomandazioni e disposizioni contabili sono verificati secondo gli standard svizzeri di revisione contabile dell'associazione di esperti contabili, fiscali e fiduciari «Expertsuisse» (SR-CH), riconosciuti dall'autorità di sorveglianza:
^a	le raccomandazioni sulla presentazione dei conti della Fondazione per le raccomandazioni relative alla presentazione dei conti (Swiss GAAP RPC);
^b	le disposizioni sulla presentazione dei conti dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari (FINMA) per banche e società di intermediazione mobiliare (art. 25-42 dell'ordinanza del 30 aprile 20147 sulle banche); o
^c	le disposizioni sulla presentazione dei conti della FINMA per gli investimenti collettivi di capitale (art. 91 della legge del 23 giugno 20068 sugli investimenti collettivi di capitale).

SR 831.441.1 Ordinanza del 18 aprile 1984 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (OPP 2) OPP-2 Art. 50 Sicurezza e ripartizione dei rischi - (art. 71 cpv. 1 LPP)
¹	L'istituto di previdenza deve scegliere, gestire e controllare accuratamente gli investimenti che opera.
²	All'atto dell'investimento del patrimonio, l'istituto di previdenza deve assicurarsi che la sicurezza del conseguimento degli scopi di previdenza sia garantita. La sicurezza deve essere valutata segnatamente tenendo conto della totalità degli attivi e dei passivi, nonché della struttura e dell'evoluzione prevedibile dell'effettivo degli assicurati.180
³	All'atto dell'investimento del patrimonio, l'istituto di previdenza deve rispettare il principio della ripartizione appropriata dei rischi; i mezzi devono, in particolare, essere ripartiti tra diverse categorie di investimenti, nonché tra parecchie regioni e settori economici.181
⁴	L'istituto di previdenza può, se il suo regolamento lo prevede, estendere le possibilità d'investimento secondo gli articoli 53 capoversi 1-4, 54, 54a, 54b capoverso 1, 55, 56, 56a capoversi 1 e 5 nonché 57 capoversi 2 e 3, purché comprovi in modo concludente nell'allegato al conto annuale l'osservanza dei capoversi 1-3.182 Gli investimenti che comportano l'obbligo di effettuare versamenti suppletivi sono vietati. Fanno eccezione gli investimenti di cui all'articolo 53 capoverso 5 lettera c.183
^4bis	Un istituto di previdenza che propone diverse strategie d'investimento nell'ambito di uno stesso piano di previdenza può, se il suo regolamento lo prevede, estendere le possibilità d'investimento secondo gli articoli 53 capoversi 1-4, 54, 54a, 54b capoverso 1, 55, 56 e 56a capoversi 1 e 5. Nell'allegato al conto annuale deve comprovare in modo concludente l'osservanza dei capoversi 1 e 3 e l'osservanza per analogia del capoverso 2. Gli investimenti che comportano l'obbligo di effettuare versamenti suppletivi sono vietati.184
⁵	Se le condizioni di cui ai capoversi 4 e 4bis per un'estensione delle possibilità di investimento non sono adempiute, l'autorità di vigilanza prende misure appropriate. Può anche esigere di adeguare l'investimento del patrimonio.185
⁶	L'osservanza degli articoli 53-57 non esime dall'obbligo di rispettare le prescrizioni dei capoversi 1-3. Questo non si applica agli investimenti secondo l'articolo 54 capoverso 2 lettere c e d.186

SR 831.441.1 Ordinanza del 18 aprile 1984 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (OPP 2) OPP-2 Art. 48^a Spese di amministrazione - (art. 65 cpv. 3 LPP)
¹	Nel conto d'esercizio sono indicate le spese di amministrazione seguenti:
^a	le spese dell'amministrazione generale;
^b	le spese di amministrazione del patrimonio;
^c	le spese di marketing e pubblicitarie;
^d	le spese per l'attività di mediazione e brokeraggio;
^e	le spese per l'ufficio di revisione e per il perito in materia di previdenza professionale;
^f	le spese per le autorità di vigilanza.
²	Le spese di amministrazione sono indicate conformemente alle raccomandazioni contabili Swiss GAAP RPC 26.
³	Qualora per uno o più investimenti le spese di amministrazione del patrimonio non possano essere indicate, l'entità del corrispondente patrimonio investito deve figurare separatamente nell'allegato al conto annuale. Ogni singolo investimento recherà menzione dell'ISIN (International Securities Identification Number), dell'offerente, della denominazione del prodotto, della quantità e del valore di mercato al termine fissato. L'organo supremo analizza annualmente la ponderazione e decide in merito alla continuazione di questa politica d'investimento.158

SR 210 Codice civile svizzero del 10 dicembre 1907 CC Art. 1 - 1 La legge si applica a tutte le questioni giuridiche alle quali può riferirsi la lettera od il senso di una sua disposizione.
¹	La legge si applica a tutte le questioni giuridiche alle quali può riferirsi la lettera od il senso di una sua disposizione.
²	Nei casi non previsti dalla legge il giudice decide secondo la consuetudine e, in difetto di questa, secondo la regola che egli adotterebbe come legislatore.
³	Egli si attiene alla dottrina ed alla giurisprudenza più autorevoli.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 61 - 1 L'autorità di ricorso decide la causa o eccezionalmente la rinvia, con istruzioni vincolanti, all'autorità inferiore.
¹	L'autorità di ricorso decide la causa o eccezionalmente la rinvia, con istruzioni vincolanti, all'autorità inferiore.
²	La decisione del ricorso deve contenere la ricapitolazione dei fatti rilevanti, i motivi e il dispositivo.
³	Essa è notificata alle parti e all'autorità inferiore.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 63 - 1 L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
¹	L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
²	Nessuna spesa processuale è messa a carico dell'autorità inferiore ne delle autorità federali, che promuovano il ricorso e soccombano; se l'autorità ricorrente, che soccombe, non è un'autorità federale, le spese processuali le sono addossate in quanto la causa concerna interessi pecuniari di enti o d'istituti autonomi.
³	Alla parte vincente possono essere addossate solo le spese processuali che abbia cagionato violando le regole di procedura.
⁴	L'autorità di ricorso, il suo presidente o il giudice dell'istruzione esige dal ricorrente un anticipo equivalente alle presunte spese processuali. Stabilisce un congruo termine per il pagamento con la comminatoria che altrimenti non entrerà nel merito. Se sussistono motivi particolari, può rinunciare interamente o in parte a esigere l'anticipo.100
^4bis	La tassa di decisione è stabilita in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti. Il suo importo oscilla:
^a	da 100 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	da 100 a 50 000 franchi nelle altre controversie.101
⁵	Il Consiglio federale disciplina i dettagli relativi alla determinazione delle tasse.102 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005103 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010104 sull'organizzazione delle autorità penali.105