2C_86/2017 - 2017-09-26 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Kantons- und Gemeindesteuern des Kantons Bern, Steuerjahr 2009, direkte Bundessteuer 2009

SR 273 BZP Bundesgesetz vom 4. Dezember 1947 über den Bundeszivilprozess

Art. 24

Mehrere Ansprüche des Klägers gegen denselben Beklagten können in der gleichen Klage geltend gemacht werden, wenn das Bundesgericht für jeden einzelnen Anspruch zuständig ist. Dieses Erfordernis gilt nicht für Nebenansprüche.

Mehrere Personen können in der gleichen Klage als Kläger auftreten oder als Beklagte belangt werden:

wenn sie mit Rücksicht auf den Streitgegenstand in Rechtsgemeinschaft stehen oder aus dem gleichen tatsächlichen und rechtlichen Grunde berechtigt oder verpflichtet sind. Der Richter kann einen Dritten, der in der Rechtsgemeinschaft steht, zum Streite beiladen. Der Beigeladene wird Partei.

wenn gleichartige, auf einem im Wesentlichen gleichartigen tatsächlichen und rechtlichen Grunde beruhende Ansprüche den Streitgegenstand bilden und die Zuständigkeit des Bundesgerichts für jeden einzelnen Anspruch begründet ist.

Der Richter kann jederzeit verbundene Klagen trennen, wenn er es für zweckmässig hält.

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 86/2017, 2C 87/2017

Urteil vom 26. September 2017

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Stadelmann,
Bundesrichter Haag,
Gerichtsschreiberin Genner.

Verfahrensbeteiligte
A.________,
Beschwerdeführer, vertreten durch Fürsprecher K. Urs Grütter,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern, Brünnenstrasse 66, 3018 Bern.

Gegenstand
2C 86/2017
Kantons- und Gemeindesteuern 2009,

2C 87/2017
Direkte Bundessteuer 2009,

Beschwerden gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung, vom 27. Dezember 2016.

Sachverhalt:

A.
A.________ war vom 1. April 1973 bis 30. September 2009 bei der B.________ AG angestellt. Das Arbeitsverhältnis wurde mit "Aufhebungsvertrag" vom 19. Juni 2009 "im Hinblick auf eine vorzeitige Pensionierung [...] im gegenseitigen Einvernehmen" aufgelöst. Der Vertrag sah weiter vor, dass die B.________ AG A.________ gestützt auf eine am 30. Juni 1997 abgeschlossene Vereinbarung eine Kapitalleistung von brutto Fr. 2 Mio. ausrichtet. Die Kapitalleistung wurde im Lohnausweis für das Jahr 2009 unter der Rubrik "unregelmässige Leistungen" aufgeführt und mit dem Vermerk "Gewinnbeteiligung" versehen.

B.
Die Steuerverwaltung des Kantons Bern berücksichtigte die Kapitalleistung von Fr. 2 Mio. als Haupterwerbseinkommen und veranlagte A.________ für das Steuerjahr 2009 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 1'578'200.-- bei den Kantons- und Gemeindesteuern bzw. von Fr. 1'585'800.-- bei der direkten Bundessteuer. Daran hielt sie mit Einspracheentscheiden vom 5. März 2013 fest.
Die von A.________ dagegen erhobenen kantonalen Rechtsmittel blieben erfolglos (Entscheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 16. Dezember 2014, Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 27. Dezember 2016).

C.
A.________ erhebt am 26. Januar 2017 Beschwerde in öffentlichrechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht mit den Anträgen, das angefochtene Urteil aufzuheben und "die Sache zur neuen Veranlagung im Sinne der nachfolgenden Begründung an die Steuerverwaltung des Kantons Bern zurückzuweisen". Eventuell sei die "Gewinnbeteiligung" von Fr. 2 Mio. als Kapitalabfindung aus Vorsorge privilegiert zu besteuern, subeventuell im Umfang von Fr. 1'683'453.70.
Das Verwaltungsgericht und die Steuerverwaltung beantragen die Abweisung der Beschwerde sowohl betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern als auch betreffend die direkte Bundessteuer. Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtet hinsichtlich der Kantons- und Gemeindesteuern auf Vernehmlassung; hinsichtlich der direkten Bundessteuer schliesst sie auf Abweisung der Beschwerde.

Erwägungen:

1.

1.1. Das Urteil der Vorinstanz wird in Bezug auf beide Steuerarten angefochten (BGE 135 II 260 E. 1.3.2 am Ende S. 264). Da diese auf demselben Sachverhalt beruhen und sich dieselben Rechtsfragen stellen, sind die beiden Verfahren zu vereinigen (Art. 71 BGG in Verbindung mit Art. 24 BZP [SR 273]).

1.2. Gegen das angefochtene Urteil ist die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten zulässig (Art. 82 lit. a BGG i.V.m. Art. 146 DBG [SR 642.11] und Art. 73 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14], Art. 86 Abs. 1 lit. d BGG, Art. 90 BGG). Der Beschwerdeführer ist als Steuerpflichtiger zur Erhebung des Rechtsmittels legitimiert (Art. 89 Abs. 1 BGG und Art. 73 Abs. 2 StHG). Auf die frist- (Art. 100 Abs. 1 BGG) und formgerecht (Art. 42 BGG) eingereichte Beschwerde ist einzutreten. Die Anträge sind dabei so zu verstehen, dass die privilegierte Besteuerung nach Art. 38 DBG bzw. Art. 44 des Steuergesetzes des Kantons Bern vom 21. Mai 2000 (StG/BE; BSG 661.11) im Hauptpunkt im vollen Umfang und im Eventualstandpunkt im Umfang von Fr. 1'683'453.70 verlangt wird. Ein Subeventualantrag entfällt.

I. Direkte Bundessteuer

2.

2.1. Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte (Art. 16 Abs. 1 DBG). Steuerbar sind alle Einkünfte aus privatrechtlichem oder öffentlich-rechtlichem Arbeitsverhältnis mit Einschluss der Nebeneinkünfte wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen und andere geldwerte Vorteile (Art. 17 Abs. 1 DBG in der Fassung vom 14. Dezember 1990 [AS 1991 1184], in Kraft bis 31. Dezember 2012). Die Einkommenssteuer wird grundsätzlich nach dem Tarif gemäss Art. 36 DBG berechnet; die Sonderfälle sind in den Art. 37 - 38 DBG geregelt.
Kapitalleistungen nach Art. 22 DBG (Einkünfte aus Vorsorge) sowie Zahlungen bei Tod und für bleibende körperliche oder gesundheitliche Nachteile werden gesondert besteuert; sie unterliegen stets einer vollen Jahressteuer (Art. 38 Abs. 1 DBG). Die Steuer wird zu einem Fünftel der Tarife nach Art. 36 DBG berechnet (Art. 38 Abs. 2 DBG in der Fassung vom 14. Dezember 1990 [AS 1991 1184], in Kraft bis 31. Dezember 2012). Kapitalabfindungen aus einer mit dem Arbeitsverhältnis verbundenen Vorsorgeeinrichtung oder gleichartige Kapitalabfindungen des Arbeitgebers werden nach Art. 38 DBG besteuert (Art. 17 Abs. 2 DBG).

2.2. Durch die getrennte Besteuerung der Kapitalleistung im Sinn von Art. 38 Abs. 1 DBG bzw. der Kapitalabfindung im Sinn von Art. 17 Abs. 2 DBG vom übrigen Einkommen wird die Progression gebrochen, woraus in Verbindung mit der Ermässigung des Steuerbetrags um 80% eine doppelte Privilegierung resultiert. Der Zweck von Art. 38 DBG ist sozialpolitisch motiviert, indem Kapitalleistungen im Bereich der Vorsorge dem Ausgleich der Folgen des Alters dienen (IVO P. BAUMGARTNER, in: Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl. 2017, N. 2 zu Art. 38 DBG; Urteil 2C 158/2013 / 2C 159/2013 vom 26. August 2013 E. 3.2).

2.3. Von der gesonderten Besteuerung nach Art. 38 DBG sind drei Arten von Kapitalleistungen erfasst: (1) Kapitalleistungen nach Art. 22 DBG, (2) Zahlungen bei Tod und für bleibende körperliche oder gesundheitliche Nachteile und (3) Kapitalabfindungen des Arbeitgebers mit Vorsorgecharakter (BAUMGARTNER, a.a.O., N. 6a zu Art. 38 DBG). In jedem Fall bedingt die Anwendung des Tarifs nach Art. 38 DBG, dass die Kapitalzahlung Vorsorgecharakter aufweist (BAUMGARTNER, a.a.O., N. 6b zu Art. 38 DBG).

2.3.1. Nach der Praxis der ESTV haben Abgangsentschädigungen Vorsorgecharakter, wenn sie ausschliesslich und unwiderruflich dazu dienen, die mit den Risiken Alter, Invalidität und Tod verbundenen finanziellen Folgen zu mildern. Dazu gehören beispielsweise freiwillig geleistete Entschädigungen des Arbeitgebers an den Arbeitnehmer, um die durch den vorzeitigen Austritt entstandenen Lücken in dessen beruflicher Vorsorge zu schliessen. Bei deren Berechnung sind die vorsorgerechtlichen Grundsätze zu beachten. Die Entschädigung muss analog den BVG-Leistungen objektiv dazu dienen, im Vorsorgefall (Alter, Tod, Invalidität) dem Empfänger die Fortsetzung seiner gewohnten Lebenshaltung in angemessener Weise sicherzustellen (Kreisschreiben Nr. 1 der ESTV vom 3. Oktober 2002 Ziff. 3.2).

2.3.2. Gleichartige Kapitalabfindungen des Arbeitgebers im Sinn von Art. 17 Abs. 2 DBG können steuerlich als Vorsorgeleistung betrachtet werden, wenn folgende Voraussetzungen kumulativ erfüllt sind: (1) die steuerpflichtige Person verlässt das Unternehmen ab dem vollendeten 55. Altersjahr; (2) die (Haupt-) Erwerbstätigkeit wird definitiv aufgegeben oder muss aufgegeben werden; (3) durch den Austritt aus dem Unternehmen und dessen Vorsorgeeinrichtung entsteht eine Vorsorgelücke. Diese ist durch die Vorsorgeeinrichtung zu berechnen. Dabei dürfen nur künftige Vorsorgelücken im Umfang der ordentlichen Arbeitgeber- und Arbeitnehmerbeiträge zwischen dem Austritt aus der Vorsorgeeinrichtung bis zum Erreichen des ordentlichen Terminalters aufgrund des bisher versicherten Verdienstes berücksichtigt werden. Ein im Zeitpunkt des Austritts bereits bestehender Einkaufsbedarf kann nicht in die Berechnung einbezogen werden. Bei den Abgangsentschädigungen des Arbeitgebers ist daher jeweils zu ermitteln, welcher Teil davon zur Deckung der Vorsorgelücke nötig ist, die durch das vorzeitige Ausscheiden aus dem Unternehmen verursacht wurde (Kreisschreiben Nr. 1 der ESTV vom 3. Oktober 2002 Ziff. 3.2; DANIEL OBERHÄNSLI, Berufliche Vorsorge: Neuigkeiten
aus dem Jahr 2016 sowie das Spezialthema Abgangsentschädigung, TREX 2016 S. 342 ff.).
Von einer Vorsorgelücke ist auszugehen, wenn die Rentenleistungen der 1. und der 2. Säule zusammen voraussichtlich unter 60 % des zuletzt bezogenen Salärs liegen werden (vgl. THOMAS HENGARTNER, Die Vorsorgelücke selbst auffüllen, Finanz und Wirtschaft vom 3. Februar 2017; DANIEL OBERHÄNSLI, Einkaufsbeschränkung in die berufliche Vorsorge seit dem 1. Januar 2001, TREX 2001, S. 400).

2.3.3. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichts können unter die gleichartigen Kapitalabfindungen im Sinn von Art. 17 Abs. 2 DBG nur solche mit überwiegendem Vorsorgecharakter fallen (Urteile 2C 931/2013 / 2C 932/2013 vom 6. September 2014 E. 2.2; 2C 538/2009 vom 19. August 2010 E. 4.2, 4.4 und 4.5; 2A.50/2000 vom 6. März 2001 E. 3e).

3.

3.1. Streitig ist, ob die Kapitalleistung von Fr. 2 Mio. gewöhnliches Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit im Sinn von Art. 17 Abs. 1 DBG (in der Fassung vom 14. Dezember 1990 [AS 1991 1184], in Kraft bis 31. Dezember 2012) darstellt und (zusammen mit den übrigen regulären Einkünften) dem ordentlichen Tarif für die Einkommenssteuer unterliegt, oder ob es sich dabei um eine (der Vorsorge dienenden) gleichartige Kapitalabfindung im Sinn von Art. 17 Abs. 2 DBG handelt, welche separat und zum privilegierten Tarif nach Art. 38 DBG zu besteuern ist.

3.2. Die Arbeitgeberin des Beschwerdeführers hatte sich im "Aufhebungsvertrag" vom 19. Juni 2009 "entgegenkommenderweise" verpflichtet, dem damals 61-jährigen Beschwerdeführer "gestützt auf die Vereinbarung zwischen den Parteien vom 30.06.1997 betreffend Gewinnbeteiligung" einen Betrag von (brutto) Fr. 2 Mio. auszubezahlen. Die Vereinbarung vom 30. Juni 1997 (welche keinen spezifischen Titel trägt) war zu einem Zeitpunkt abgeschlossen worden, in dem der damals 49-jährige Beschwerdeführer Mitglied der Geschäftsleitung seiner Arbeitgeberin gewesen war. Ziff. 1 der Vereinbarung trägt die Überschrift "Ausgangslage und Zielsetzungen". In Ziff. 1.2 heisst es:

"1.2
Herr A.________, Mitglied der Geschäftsleitung der Walter Wettsein AG, ist aus heutiger Sicht ein für die Zukunft der Gesellschaft wichtiger Kadermitarbeiter. Um die von Herrn C.________ eingeleitete Nachfolgeregelung besser zu gewährleisten, soll Herr A.________ an der künftigen Gewinnentwicklung der B.________ AG angemessen partizipieren. Die Gewinnbeteiligung, die Herr A.________ als Kadermitarbeiter an die B.________ AG binden soll, hat auch die Funktion einer Verbesserung der Leistungen der Vorsorgeeinrichtung der Walter Wettsein AG gegen Alter, Invalidität und Tod."

Unter welchen Voraussetzungen und in welcher Höhe die Gewinnbeteiligung ausbezahlt würde, wird in Ziff. 1.3 anhand von vier Fallkonstellationen umschrieben. Von Interesse sind die folgenden Varianten:

"1.31
Ausscheiden bei Erreichen des Zielalters: Scheidet Herr A.________ zwischen dem 60. und 65. Altersjahr (oder später) aus der B.________ AG aus, steht ihm eine innerhalb dieser Zeitspanne ansteigende Gewinnbeteiligung in Form einer Kapitalleistung zu.

1.32
Ausscheiden vor Erreichen des Zielalters infolge Todes oder Invalidität: Ist das Ausscheiden vor Erreichen des 60. Altersjahres auf Gründe zurückzuführen, die nicht im Einflussbereich von Herrn A.________ liegen (z.B. infolge Todes oder Invalidität), wird eine reduzierte Kapitalleistung an Herrn A.________ bzw. an dessen Nachkommen ausgerichtet. Möglich ist die Auszahlung entsprechender, periodischer Leistungen.

1.33
Ausscheiden vor Erreichen des Zielalters aus in der Person von Herrn A.________ liegenden Gründen: Scheidet Herr A.________ vor Erreichen des 60. Altersjahres aus Gründen, die in seinem Einflussbereich liegen bzw. die er selbst zu verantworten hat (einschliesslich wichtige Gründe), aus der B.________ AG aus, steht ihm keine Gewinnbeteiligung zu."

Ziff. 2 der Vereinbarung trägt die Überschrift "Berechnung der Gewinnbeteiligung". Als Grundlage wurde der damalige Ertragswert des Unternehmens festgelegt. Die Höhe der auszurichtenden Leistung war in Funktion zur Dauer des Verbleibs in der Unternehmung abgestuft; bei Erreichen des 65. Altersjahres war die Auszahlung einer Gewinnbeteiligung von Fr 2 Mio. "im Sinne einer Zielgrösse" vorgesehen. Ob die Voraussetzungen dafür bei der Beendigung des Arbeitsverhältnisses erfüllt waren, ist nicht im Einzelnen bekannt. Im "Aufhebungsvertrag" erklärte sich die Arbeitgeberin "entgegenkommenderweise" bereit, eine Gewinnbeteiligung von Fr. 2 Mio. zu bezahlen.

3.3. Den Vorsorgecharakter der Zahlung verneinte die Vorinstanz mit folgender Begründung: Gemäss Kreisschreiben Nr. 1 der ESTV vom 3. Oktober 2002 hätten Abgangsentschädigungen bei der direkten Bundessteuer (nur) Vorsorgecharakter, wenn sie ausschliesslich und unwiderruflich dazu dienen würden, die mit den Risiken Alter, Invalidität und Tod verbundenen finanziellen Folgen zu mildern. Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts liege eine gleichartige Kapitalabfindung im Sinn von Art. 17 Abs. 2 DBG vor, wenn die Kapitalabfindung überwiegend der Vorsorge diene. Dies sei anhand der gesamten Umstände zu beurteilen. Beruhe die Kapitalabfindung auf einer vertraglichen Verpflichtung, so spreche dies grundsätzlich gegen den Vorsorgecharakter, jedenfalls komme es in derartigen Fällen entscheidend auf die Absichten der Vertragsparteien an. In diesem Zusammenhang falle auf, dass die Leistung in der Vereinbarung vom 30. Juni 1997, im Aufhebungsvertrag vom 19. Juni 2009 und im Lohnausweis 2009 konsequent als Gewinnbeteiligung bezeichnet worden sei. Weiter liessen die Zweckumschreibung und die Berechnung der Auszahlung darauf schliessen, dass es den Parteien nur am Rande um die bessere finanzielle Absicherung von Vorsorgerisiken bzw. um eine
allfällige Ergänzung der Leistungen der beruflichen Vorsorge gegangen sei. So werde bei Ausscheiden aus dem Unternehmen vor dem 60. Altersjahr grundsätzlich keine Leistung erbracht, obwohl in diesem Fall die Vorsorgelücke grösser ausfallen würde als bei einem späteren Austritt. Die ansteigende Ausgestaltung der Leistung ab Erreichen des Zielalters von 60 Jahren bis zum Erreichen des 65. Altersjahres verdeutliche deren Zweck als Gewinnbeteiligung und das Ziel der langfristigen Bindung des Beschwerdeführers an das Unternehmen. Bei Ausscheiden vor dem 60. Altersjahr sei nur unter gewissen Voraussetzungen - genannt würden beispielhaft Tod oder Invalidität - eine (deutlich reduzierte) Kapitalleistung geschuldet. Der Grund für die Zahlung liege somit nicht in der vorzeitigen Pensionierung, sondern in der Jahre zuvor vereinbarten Gewinnbeteiligung. Hauptzweck der Leistung sei die Belohnung für die langjährige Treue zum Unternehmen, weshalb es am überwiegenden Vorsorgecharakter fehle.

3.4. Der Beschwerdeführer hält dafür, die Voraussetzungen für eine privilegierte Besteuerung nach Art. 38 DBG seien erfüllt. Er moniert, die Vorinstanz habe den Sachverhalt unrichtig bzw. unvollständig festgestellt, indem sie den überwiegenden Vorsorgecharakter verneint habe, ohne abzuklären, ob eine Vorsorgelücke bestehe. Bereits im Jahr 1997 habe eine Vorsorgelücke bestanden. Der damalige Versicherungsberater der B.________ AG habe festgestellt, dass die BVG-Lösung lediglich 33 % des Lohns gedeckt habe anstelle der üblichen 60 %. Im Jahr 2009 sei ein substantieller Einkauf getätigt worden; dennoch ergebe die aktuelle BVG-Altersrente bei Pensionierung im 65. Altersjahr lediglich rund 33 % des letzten ordentlichen Lohns. Somit bestehe auch nach dem Einkauf noch eine erhebliche Vorsorgelücke. Es widerspreche dem Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit gemäss Art. 127 Abs. 2 BV, diese Vorsorgelücke nicht zu berücksichtigen.

4.

4.1. Die Anerkennung des überwiegenden Vorsorgecharakters einer Kapitalleistung im Zusammenhang mit dem vorzeitigen Altersrücktritt setzt voraus, dass die Leistung des Arbeitgebers der Abgeltung einer Vorsorgelücke dient, welche infolge fehlender Beiträge in der Zeit zwischen dem Austritt und der ordentlichen Pensionierung entsteht. Eine bereits bestehende Einkaufslücke für fehlende Beitragsjahre darf nicht mitberücksichtigt werden (vgl. E. 2.3.2). Soweit der Beschwerdeführer geltend macht, es habe bereits im Jahr 1997 eine Vorsorgelücke bestanden, kann er nicht gehört werden.

4.2. Der Beschwerdeführer blendet aus, dass die streitige Kapitalleistung nicht aus Anlass seiner vorzeitigen Pensionierung gewährt, sondern zwölf Jahre zuvor vertraglich vereinbart worden war, wobei die Auszahlung an verschiedene Bedingungen geknüpft und je nach Zeitpunkt und Gründen des Ausscheidens betragsmässig abgestuft war. Entgegen der Ansicht der ESTV kann zwar nicht grundsätzlich ausgeschlossen werden, dass eine derartige Vereinbarung der Schliessung zukünftiger Vorsorgelücken (soweit vorhersehbar) dient. Wie die Vorinstanz zutreffend erwogen hat, kommt es entscheidend auf die Absicht der Parteien an: Führt die Auslegung des entsprechenden Vertrags zum Ergebnis, dass die Kapitalleistung nicht in erster Linie dem Ausgleich einer zukünftigen, durch die vorzeitige Pensionierung verursachten Vorsorgelücke dienen soll, erübrigt sich die Frage, ob durch den vorzeitigen Altersrücktritt eine Vorsorgelücke entsteht. Anders ausgedrückt: Sofern die Kapitalleistung nicht überwiegend zur Deckung einer beim Altersrücktritt entstehenden Vorsorgelücke vereinbart bzw. ausbezahlt worden ist, kann der fehlende Vorsorgecharakter in steuerlicher Hinsicht nicht durch den Eintritt einer solchen Lücke kompensiert werden.
Es geht somit um die Frage, ob die Vereinbarung vom 30. Juni 1997 in erster Linie dem Zweck gedient hat, eine durch vorzeitige Pensionierung bedingte Vorsorgelücke des Beschwerdeführers auszugleichen. Die Vorinstanz hat dies mit überzeugenden Argumenten verneint, worauf verwiesen werden kann (vgl. E. 3.3). Der Hauptzweck der Gewinnbeteiligung lag in der Belohnung für langjährige Treue zum Unternehmen, während die (nicht näher erläuterte) Verbesserung der Vorsorgesituation lediglich als (wenn auch beabsichtigter) Nebeneffekt zu werten ist. Die Vorinstanz musste daher (wie auch die Steuerbehörden) nicht eruieren, ob und in welchem Mass durch die vorzeitige Beendigung des Arbeitsverhältnisses am 30. September 2009 eine Vorsorgelücke entstanden ist.

4.3. Schliesslich führt auch der Einwand des Beschwerdeführers, wonach der Begriff der Vorsorge im Sinn von Art. 38 DBG gemäss Urteil 2C 158/2013 / 2C 159/2013 vom 26. August 2013 E. 4.3 weit auszulegen sei, nicht dazu, dass der Vorsorgecharakter der Kapitalleistung zu bejahen wäre: In jenem Urteil ging es um die Frage, ob eine Kapitalabfindung aus der Haftpflichtversicherung des Unfallversicherers unter Art. 37 DBG oder Art. 38 DBG zu subsumieren sei. Der Vorsorgecharakter der Kapitalleistung war dort nicht umstritten, weshalb die Erwägung für den vorliegenden Fall nicht einschlägig ist.

4.4. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die dem Beschwerdeführer im Juni 2009 zugesicherte Kapitalleistung von Fr. 2 Mio. keinen überwiegenden Vorsorgecharakter aufweist. Die Besteuerung zum Normaltarif nach Art. 36 DBG ist somit rechtens.

5.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2009 abzuweisen.

II. Kantons- und Gemeindesteuern

6.

6.1. Die kantonalen gesetzlichen Grundlagen stimmen im Wesentlichen mit denen des Bundes überein: Art. 19 Abs. 1 StG/BE entspricht Art. 16 Abs. 1 DBG. Art. 20 Abs. 1 StG/BE entspricht Art. 17 Abs. 1 DBG (vgl. auch Art. 7 Abs. 1 StHG). Art. 42 StG/BE regelt den Normaltarif entsprechend Art. 36 DBG. Art. 43 StG/BE entspricht Art. 37 DBG (vgl. auch Art. 11 Abs. 2 StHG). Art. 44 StG/BE regelt den Vorsorgetarif entsprechend Art. 38 DBG (vgl. auch Art. 11 Abs. 3 StHG). Gleichartige Kapitalabfindungen im Sinn von Art. 17 Abs. 2 DBG finden weder im Steuerharmonisierungsgesetz noch im bernischen Steuerrecht eine explizite Entsprechung. Erfasst sind Kapitalleistungen aus Vorsorge (Art. 44 Abs. 1 lit. a StG/BE, der Art. 38 Abs. 1 DBG i.V.m. Art. 22 DBG entspricht), Zahlungen bei Tod sowie für bleibende körperliche und gesundheitliche Nachteile (Art. 44 Abs. 1 lit. b StG/BE, der Art. 38 Abs. 1 DBG entspricht), und Kapitalabfindungen aus einem Arbeitsverhältnis, die wegen Invalidität oder nach dem vollendeten 55. Altersjahr ausgerichtet werden (Art. 44 Abs. 1 lit. c StG/BE, der Ähnlichkeit mit der zweiten Tatbestandsvariante von Art. 17 Abs. 2 DBG aufweist).

6.2. Die Vorinstanz hat erwogen, dass Kapitalabfindungen im Sinn von Art. 44 Abs. 1 lit. c StG/BE einen (überwiegenden) Vorsorgecharakter aufweisen müssen. Es kann offen bleiben, ob sich dies aus dem Gebot der vertikalen Steuerharmonisierung (BGE 133 II 114 E. 3.2 S. 116; 130 II 65 E. 5.2 S. 73 f.) ergibt, oder ob die Kantone in diesem Bereich einen Gestaltungsspielraum haben, in dem die Kognition des Bundesgerichts auf Willkür beschränkt ist. Der Beschwerdeführer zeigt jedenfalls nicht auf, inwiefern die Auslegung der Vorinstanz willkürlich sein soll. Sie ergibt sich bereits aus dem Randtitel von Art. 44 StG/BE ("Kapitalleistungen aus Vorsorge") und entspricht zudem der Lösung des DBG. Der Ansicht des Beschwerdeführers, nach dem 55. Altersjahr des Empfängers ausgerichtete Kapitalabfindungen hätten gemäss Art. 44 Abs. 1 lit. c StG/BE "immer" Vorsorgecharakter, kann nicht gefolgt werden, handelt es sich doch nicht um eine Legaldefinition. Die Vorinstanz hat anhand der Entstehungsgeschichte von Art. 44 Abs. 1 lit. c StG/BE überzeugend dargelegt, dass die Bestimmung (entsprechend der vormaligen Rechtslage) nur Kapitalabfindungen erfassen sollte, welche der Schliessung von durch den vorzeitigen Altersrücktritt entstehenden
Vorsorgelücken dienen. Schliesslich ergibt sich durch die Umschreibung dieser Kapitalabfindungen in den Materialien als "bestimmte vorsorgeähnliche Leistungen" eine deutliche Parallele zu den "gleichartigen Kapitalabfindungen des Arbeitgebers" gemäss Art. 17 Abs. 2 DBG (vgl. auch REICH/CAVELTI, in: Zweifel/Beusch (Hrsg.), Kommentar zum Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 3. Aufl. 2017, N. 40 zu Art. 11 StHG). Eine dem Bundesrecht entsprechende Auslegung des kantonalen Rechts ist somit nicht willkürlich.

6.3. Hinsichtlich des fehlenden Vorsorgecharakters der streitigen Kapitalleistung kann vollumfänglich auf die Erwägungen zur direkten Bundessteuer (vgl. E. 4) verwiesen werden. Die Beschwerde erweist sich damit auch hinsichtlich der Kantons- und Gemeindesteuern als unbegründet und ist abzuweisen.

III. Kosten

7.
Der unterliegende Beschwerdeführer trägt die Gerichtskosten (Art. 66 Abs. 1 BGG). Es ist keine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Verfahren 2C 86/2017 und 2C 87/2017 werden vereinigt.

2.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2009 wird abgewiesen.

3.
Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2009 wird abgewiesen.

4.
Die Gerichtskosten von Fr. 8'000.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

5.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 26. September 2017

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Die Gerichtsschreiberin: Genner

2C_86/2017 26. September 2017 14. Oktober 2017 Bundesgericht Unpubliziert Öffentliche Finanzen und Abgaberecht

Gegenstand Kantons- und Gemeindesteuern des Kantons Bern, Steuerjahr 2009, direkte Bundessteuer 2009

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Gesetzesregister

BGE Register

130-II-65 133-II-114 135-II-260

Weitere Urteile ab 2000

2A.50/2000 2C_158/2013 2C_159/2013 2C_538/2009 2C_86/2017 2C_87/2017 2C_931/2013 2C_932/2013

AS 1991/1184

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen
	1.	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
		a.	des Bundesverwaltungsgerichts;
		b.	des Bundesstrafgerichts;
		c.	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
		d.	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
	2.	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
	3.	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 89 Beschwerderecht
	1.	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
		a.	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
		b.	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
		c.	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
	2.	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
		a.	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
		b.	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
		c.	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
		d.	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
	3.	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide
	1.	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
	2.	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
		a.	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
		b. [1]	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
		c. [2]	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 1980 [3] über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 1980 [4] über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
		d. [5]	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 1954 [6].
	3.	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
		a.	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
		b.	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
	4.	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
	5.	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
	6.	... [7]
	7.	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 1 des Steueramtshilfegesetzes vom 28. Sept. 2012, in Kraft seit 1. Febr. 2013 (AS 2013 231; BBl 2011 6193). [2] Fassung gemäss Anhang Ziff. 1 des BG vom 21. Juni 2013 (Elterliche Sorge), in Kraft seit 1. Juli 2014 (AS 2014 357; BBl 2011 9077). [3] SR 0.211.230.01 [4] SR 0.211.230.02 [5] Eingefügt durch Anhang Ziff. 2 des BG vom 20. März 2009 über das Bundespatentgericht, in Kraft seit 1. Jan. 2012 (AS 2010 513, 2011 2241; BBl 2008 455). [6] SR 232.14 [7] Aufgehoben durch Anhang 1 Ziff. II 2 der Zivilprozessordnung vom 19. Dez. 2008, mit Wirkung seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 1739; BBl 2006 7221).

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 42 Rechtsschriften
	1.	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
	1bis.	Wurde in einer Zivilsache das Verfahren vor der Vorinstanz in englischer Sprache geführt, so können Rechtsschriften in dieser Sprache abgefasst werden. [1]
	2.	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. [2] [3]
	3.	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
	4.	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 2016 [4] über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
		a.	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
		b.	die Art und Weise der Übermittlung;
		c.	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann. [5]
	5.	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
	6.	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
	7.	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

[1] Eingefügt durch Ziff. II 1 des BG vom 17. März 2023 (Verbesserung der Praxistauglichkeit und der Rechtsdurchsetzung), in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2023 491; BBl 2020 2697). [2] Fassung des zweiten Satzes gemäss Ziff. I 1 des Steuererlassgesetzes vom 20. Juni 2014, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2015 9; BBl 2013 8435). [3] Fassung gemäss Anhang Ziff. 1 des Steueramtshilfegesetzes vom 28. Sept. 2012, in Kraft seit 1. Febr. 2013 (AS 2013 231; BBl 2011 6193). [4] SR 943.03 [5] Fassung gemäss Anhang Ziff. II 2 des BG vom 18. März 2016 über die elektronische Signatur, in Kraft seit 1. Jan. 2017 (AS 2016 4651; BBl 2014 1001).

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 38 Kapitalleistungen aus Vorsorge
	1.	Kapitalleistungen nach Artikel 22 sowie Zahlungen bei Tod und für bleibende körperliche oder gesundheitliche Nachteile werden gesondert besteuert. Sie unterliegen stets einer vollen Jahressteuer.
	1bis.	Die Steuer wird für das Steuerjahr festgesetzt, in dem die entsprechenden Einkünfte zugeflossen sind. [1]
	2.	Sie wird zu einem Fünftel der Tarife nach Artikel 36 Absätze 1, 2 und 2bis erster Satz berechnet. [2]
	3.	Die Sozialabzüge werden nicht gewährt. [3]

[1] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 22. März 2013 über die formelle Bereinigung der zeitlichen Bemessung der direkten Steuern bei den natürlichen Personen, in Kraft seit 1. Jan. 2014 (AS 2013 2397; BBl 2011 3593). [2] Fassung gemäss Ziff. I 1 des BG vom 22. März 2013 über die formelle Bereinigung der zeitlichen Bemessung der direkten Steuern bei den natürlichen Personen, in Kraft seit 1. Jan. 2014 (AS 2013 2397; BBl 2011 3593). [3] Fassung gemäss Ziff. I des BG vom 25. Sept. 2009, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 453; BBl 2009 1657).

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 36
	1.	Die Steuer für ein Steuerjahr beträgt: Franken bis 15 200 Franken Einkommen 0.00 und für je weitere 100 Franken Einkommen 0.77 ; für 33 200 Franken Einkommen 138.60 und für je weitere 100 Franken Einkommen 0.88 mehr; für 43 500 Franken Einkommen 229.20 und für je weitere 100 Franken Einkommen 2.64 mehr; für 58 000 Franken Einkommen 612.00 und für je weitere 100 Franken Einkommen 2.97 mehr; für 76 200 Franken Einkommen 1 152.50 und für je weitere 100 Franken Einkommen 5.94 mehr; für 82 100 Franken Einkommen 1 502.95 und für je weitere 100 Franken Einkommen 6.60 mehr; für 108 900 Franken Einkommen 3 271.75 und für je weitere 100 Franken Einkommen 8.80 mehr; für 141 500 Franken Einkommen 6 140.55 und für je weitere 100 Franken Einkommen 11.00 mehr; für 185 100 Franken Einkommen 10 936.55 und für je weitere 100 Franken Einkommen 13.20 mehr; für 793 900 Franken Einkommen 91 298.15 für 794 000 Franken Einkommen 91 310.00 und für je weitere 100 Franken Einkommen 11.50 mehr. [1]
	2.	Für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, beträgt die jährliche Steuer: Franken bis 29 700 Franken Einkommen 0.00 und für je weitere 100 Franken Einkommen 1.00 ; für 53 400 Franken Einkommen 237.00 und für je weitere 100 Franken Einkommen 2.00 mehr; für 61 300 Franken Einkommen 395.00 und für je weitere 100 Franken Einkommen 3.00 mehr; für 79 100 Franken Einkommen 929.00 und für je weitere 100 Franken Einkommen 4.00 mehr; für 94 900 Franken Einkommen 1 561.00 und für je weitere 100 Franken Einkommen 5.00 mehr; für 108 700 Franken Einkommen 2 251.00 und für je weitere 100 Franken Einkommen 6.00 mehr; für 120 600 Franken Einkommen 2 965.00 und für je weitere 100 Franken Einkommen 7.00 mehr; für 130 500 Franken Einkommen 3 658.00 und für je weitere 100 Franken Einkommen 8.00 mehr; für 138 400 Franken Einkommen 4 290.00 und für je weitere 100 Franken Einkommen 9.00 mehr; für 144 300 Franken Einkommen 4 821.00 und für je weitere 100 Franken Einkommen 10.00 mehr; für 148 300 Franken Einkommen 5 221.00 und für je weitere 100 Franken Einkommen 11.00 mehr; für 150 400 Franken Einkommen 5 452.00 und für je weitere 100 Franken Einkommen 12.00 mehr; für 152 400 Franken Einkommen 5 692.00 und für je weitere 100 Franken Einkommen 13.00 mehr; für 941 300 Franken Einkommen 108 249.00 für 941 400 Franken Einkommen 108 261.00 und für je weitere 100 Franken Einkommen 11.50 mehr. [2]
	2bis.	Für die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe lebenden Ehepaare und die verwitweten, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden, geschiedenen und ledigen steuerpflichtigen Personen, die mit Kindern oder unterstützungsbedürftigen Personen im gleichen Haushalt zusammenleben und deren Unterhalt zur Hauptsache bestreiten, gilt Absatz 2 sinngemäss. Der so ermittelte Steuerbetrag ermässigt sich um 263 Franken für jedes Kind oder jede unterstützungsbedürftige Person. [3]
	3.	Steuerbeträge unter 25 Franken werden nicht erhoben.

[1] Fassung gemäss Art. 2 Abs. 1 der V des EFD vom 10. Sept. 2025 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2026 (AS 2025 579, 621). [2] Fassung gemäss Art. 2 Abs. 2 der V des EFD vom 10. Sept. 2025 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2026 (AS 2025 579). [3] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 25. Sept. 2009 über die steuerliche Entlastung von Familien mit Kindern (AS 2010 455; BBl 2009 4729). Fassung gemäss Art. 2 Abs. 3 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479).

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 37 Kapitalabfindungen für wiederkehrende Leistungen
		Gehören zu den Einkünften Kapitalabfindungen für wiederkehrende Leistungen, so wird die Einkommenssteuer unter Berücksichtigung der übrigen Einkünfte und der zulässigen Abzüge zu dem Steuersatz berechnet, der sich ergäbe, wenn anstelle der einmaligen Leistung eine entsprechende jährliche Leistung ausgerichtet würde.

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 22
	1.	Steuerbar sind alle Einkünfte aus der Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung, aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge und aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge, mit Einschluss der Kapitalabfindungen und Rückzahlungen von Einlagen, Prämien und Beiträgen.
	2.	Als Einkünfte aus der beruflichen Vorsorge gelten insbesondere Leistungen aus Vorsorgekassen, aus Spar- und Gruppenversicherungen sowie aus Freizügigkeitspolicen.
	3.	Leibrentenversicherungen sowie Leibrenten- und Verpfründungsverträge sind im Umfang ihres Ertragsanteils steuerbar. Dieser bestimmt sich wie folgt:
		2.	Ist dieser Zinssatz negativ oder null, so beträgt der Ertragsanteil null Prozent.
		a.	Bei garantierten Leistungen aus Leibrentenversicherungen, die dem Versicherungsvertragsgesetz vom 2. April 1908 [1] (VVG) unterstehen, ist der im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses auf der Grundlage von Artikel 36 Absatz 1 des Versicherungsaufsichtsgesetzes vom 17. Dezember 2004 [2] bestimmte maximale technische Zinssatz (m) während der gesamten Vertragsdauer massgebend:Ist dieser Zinssatz grösser als null, so berechnet sich der Ertragsanteil, auf den nächstliegenden ganzen Prozentwert auf- oder abgerundet, wie folgt:
			1.	Ist dieser Zinssatz grösser als null, so berechnet sich der Ertragsanteil, auf den nächstliegenden ganzen Prozentwert auf- oder abgerundet, wie folgt:
		b.	Bei Überschussleistungen aus Leibrentenversicherungen, die dem VVG unterstehen, entspricht der Ertragsanteil 70 Prozent dieser Leistungen.
		c.	Bei Leistungen aus ausländischen Leibrentenversicherungen, aus Leibrenten- und aus Verpfründungsverträgen ist die Höhe der um 0,5 Prozentpunkte erhöhten annualisierten Rendite zehnjähriger Bundesobligationen (r) während des betreffenden Steuerjahres und der neun vorangegangenen Jahre massgebend: Ist diese Rendite grösser als null, so berechnet sich der Ertragsanteil, auf den nächstliegenden ganzen Prozentwert auf- oder abgerundet, wie folgt:
			1.	Ist diese Rendite grösser als null, so berechnet sich der Ertragsanteil, auf den nächstliegenden ganzen Prozentwert auf- oder abgerundet, wie folgt:
	4.	Artikel 24 Buchstabe b bleibt vorbehalten.

[1] SR 221.229.1 [2] SR 961.01 [3] Fassung gemäss Ziff. I 1 des BG vom 17. Juni 2022 über die Besteuerung von Leibrenten und ähnlichen Vorsorgeformen, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2023 38; BBl 2021 3028).

SR 642.14 StHG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz Art. 11
	1.	Für Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, muss die Steuer im Vergleich zu alleinstehenden Steuerpflichtigen angemessen ermässigt werden. [1]
	2.	Gehören zu den Einkünften Kapitalabfindungen für wiederkehrende Leistungen, so wird die Steuer unter Berücksichtigung der übrigen Einkünfte zu dem Satz berechnet, der sich ergäbe, wenn anstelle der einmaligen Leistung eine entsprechende jährliche Leistung ausgerichtet würde.
	3.	Kapitalleistungen aus Vorsorgeeinrichtungen sowie Zahlungen bei Tod und für bleibende körperliche oder gesundheitliche Nachteile werden für sich allein besteuert. Sie unterliegen stets einer vollen Jahressteuer.
	4.	Für kleine Arbeitsentgelte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit ist die Steuer ohne Berücksichtigung der übrigen Einkünfte, allfälliger Berufskosten und Sozialabzüge zu erheben; Voraussetzung ist, dass der Arbeitgeber die Steuer im Rahmen des vereinfachten Abrechnungsverfahrens nach den Artikeln 2 und 3 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 [2] gegen die Schwarzarbeit entrichtet. Damit sind die Einkommenssteuern von Kanton und Gemeinde abgegolten. Artikel 37 Absatz 1 Buchstabe a gilt sinngemäss. Die Steuern sind periodisch der zuständigen AHV-Ausgleichskasse abzuliefern. Diese stellt dem Steuerpflichtigen eine Aufstellung oder eine Bestätigung über den Steuerabzug aus. Sie überweist der zuständigen Steuerbehörde die einkassierten Steuerzahlungen. Das Recht auf eine Bezugsprovision nach Artikel 37 Absatz 3 wird auf die zuständige AHV-Ausgleichskasse übertragen. [3]
	5.	Wird die selbstständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten 55. Altersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv aufgegeben, so ist die Summe der in den letzten zwei Geschäftsjahren realisierten stillen Reserven getrennt vom übrigen Einkommen zu besteuern. [4] Einkaufsbeiträge gemäss Artikel 9 Absatz 2 Buchstabe d sind abziehbar. Werden keine solchen Einkäufe vorgenommen, so wird die Steuer auf dem Betrag der realisierten stillen Reserven, für den der Steuerpflichtige die Zulässigkeit eines Einkaufs gemäss Artikel 9 Absatz 2 Buchstabe d nachweist, in gleicher Weise wie Kapitalleistungen aus Vorsorge gemäss Absatz 3 erhoben. Der auf den Restbetrag der realisierten stillen Reserven anwendbare Satz wird durch das kantonale Recht bestimmt. Die gleiche Satzmilderung gilt auch für den überlebenden Ehegatten, die anderen Erben und die Vermächtnisnehmer, sofern sie das übernommene Unternehmen nicht fortführen; die steuerliche Abrechnung erfolgt spätestens fünf Kalenderjahre nach Ablauf des Todesjahres des Erblassers. [5]

[1] Fassung gemäss Ziff. I 2 des BG vom 25. Sept. 2009 über die steuerliche Entlastung von Familien mit Kindern, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 455; BBl 2009 4729). [2] SR 822.41 [3] Eingefügt durch Anhang Ziff. 5 des BG vom 17. Juni 2005 gegen die Schwarzarbeit, in Kraft seit 1. Jan. 2008 (AS 2007 359; BBl 2002 3605). [4] Berichtigt von der Redaktionskommission der BVers (Art. 58 Abs. 1 ParlG - SR 171.10). [5] Eingefügt durch Ziff. II 3 des Unternehmenssteuerreformgesetzes II vom 23. März 2007, in Kraft seit 1. Jan. 2009 (AS 2008 2893; BBl 2005 4733).