6P.153/2005 - 2006-09-26 - Verfahren - Faux dans les titres (art. 251 CP)

Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
6P.153/2005
6S.494/2005
6S.495/2005/fzc

Arrêt du 26 septembre 2006
Cour de cassation pénale

Composition
MM. les Juges Schneider, Président,
Wiprächtiger, Kolly, Karlen et Zünd.
Greffière: Mme Kistler.

Parties
6P.153/2005 et 6S.494/2005
X.________,
recourant, représenté par Me Eric Stoudmann, avocat, et Me Jean-Christophe Diserens, avocat,
contre

Banque W.________,
Y.________ S.A.,
intimées, toutes les deux représentées par Me Yves Burnand, avocat,
Masse en faillite Z.________ Construction S.A.,
intimée, représentée par Me Christian Favre, avocat,
Ministère public du canton de Vaud,
case postale, 1014 Lausanne,
Tribunal cantonal du canton de Vaud,
Cour de cassation pénale,
rte du Signal 8, 1014 Lausanne.

et

6S.495/2005
Ministère public du canton de Vaud,
1014 Lausanne,
recourant,

contre

X.________,
intimé, représenté par Me Eric Stoudmann, avocat,
et Me Jean-Christophe Diserens, avocat,
Objet
Etablissement arbitraire des faits (art. 9 Cst.); faux dans les titres (art. 251 CP),

pourvois en nullité et recours de droit public contre
l'arrêt du Tribunal cantonal du canton de Vaud,
Cour de cassation pénale, du 18 mai 2005.

Faits:
A.
X.________, né en 1957, a été renvoyé devant le Tribunal correctionnel de l'arrondissement de La Côte pour de nombreuses infractions contre le patrimoine et pour de nombreux faux dans les titres. Par jugement rendu le 2 août 2004 après deux mois de débats, X.________ a été acquitté sur de nombreux points, reconnu coupable sur d'autres et condamné à une peine de vingt-huit mois d'emprisonnement.

Par arrêt du 18 mai 2005 notifié le 23 novembre 2005, la Cour de cassation pénale du Tribunal cantonal vaudois a partiellement admis les recours interjetés par X.________ et par le Ministère public vaudois et rejeté les recours interjetés par les parties civiles. Réformant partiellement le jugement de première instance, elle a reconnu X.________ coupable de gestion déloyale qualifiée, de faux dans les titres et d'instigation à faux dans les titres, commis entre 1990 et 1997, et elle l'a condamné à une peine de deux ans d'emprisonnement, peine complémentaire à la peine de quarante-cinq jours d'emprisonnement prononcée le 9 janvier 2001. Elle a en outre ordonné la confiscation d'une montre Blancpain et d'un montant de 83'150 francs.
B.
Contre cet arrêt, X.________ a interjeté un recours de droit public et un pourvoi en nullité, et il a requis l'effet suspensif. Le Ministère public cantonal pour sa part a également interjeté un pourvoi en nullité.

Le Ministère public a conclu au rejet du recours de droit public et du pourvoi en nullité de X.________. Invitées à se déterminer sur le recours de droit public, la banque W.________ a conclu au rejet du recours dans la mesure où il est recevable, tandis que la masse en faillite Z.________ Construction SA n'a pas réagi. X.________ pour sa part a conclu au rejet du pourvoi en nullité du Ministère public.

X.________ a demandé à pouvoir se prononcer sur le mémoire de la banque W.________. Dans le délai expirant le 24 juillet 2006, il a contesté la qualité de celle-ci pour déposer une détermination et s'est pour le surplus prononcé sur le fond.

Le Tribunal fédéral considère en droit:
I. Procédure
1.
Le condamné conteste le droit de la banque W.________ à se déterminer sur ses recours.

Devant les autorités cantonales, la banque W.________ n'a pas pris de conclusions civiles, se limitant, selon la formule consacrée, à réserver ses droits; à défaut de conclusions civiles, elle n'a pas qualité de partie civile dans la présente procédure régie par le seul droit fédéral. Elle n'a pas non plus qualité de partie en tant que simple dénonciatrice.

Toutefois, des dépens pénaux lui ont été alloués à charge du condamné. L'éventuelle admission d'un recours du condamné entraînerait l'annulation de l'arrêt attaqué et partant aussi de l'allocation de ces dépens pénaux. Dans cette mesure, la banque W.________ a un intérêt juridique au maintien de l'arrêt attaqué et devait donc être entendue.

II. Recours de droit public du condamné
2.
Le recours de droit public au Tribunal fédéral est ouvert contre une décision cantonale de dernière instance pour violation des droits constitutionnels des citoyens (art. 84 al. 1 let. a et art. 86 al. 1 OJ).

En vertu de l'art. 90 al. 1 let. b OJ, l'acte de recours doit contenir, sous peine d'irrecevabilité (cf. ATF 123 II 552 consid. 4d p. 558), un exposé succinct des droits constitutionnels violés, précisant en quoi consiste la violation. Dans le cadre d'un recours de droit public, le Tribunal fédéral n'examine que les griefs expressément soulevés et exposés de façon claire et détaillée (ATF 130 I 26 consid. 2.1 p. 31).
3.
Le recourant soutient que la Cour de cassation cantonale a violé l'art. 9 Cst. en jugeant que la rédaction du jugement de première instance était conforme aux exigences posées par l'art. 373 CPP/VD. Dans le même contexte, il mentionne une violation de l'art. 29 Cst. (recours, point A, p. 6-9).
3.1 L'interprétation et l'application du droit cantonal ne sont examinées que sous l'angle d'une violation de la garantie constitutionnelle d'être traité sans arbitraire par les organes de l'État (art. 9 Cst.). Une décision est arbitraire lorsqu'elle viole gravement une règle de droit ou un principe juridique clair et indiscuté ou lorsqu'elle contredit de manière choquante le sentiment de justice et d'équité. Pour qu'il y ait arbitraire, il ne suffit pas qu'elle apparaisse discutable ou même critiquable; il faut qu'elle soit manifestement insoutenable et cela non seulement dans sa motivation, mais dans son résultat (ATF 129 I 8 consid. 2.1 p. 9, 128 I 177 consid. 2.1 p. 182).

A teneur du droit de procédure cantonal, le jugement rédigé doit contenir les considérants en fait (art. 373 al. 2 let. a CPP/VD), et il est susceptible d'être annulé si l'état de fait est insuffisant ou présente des lacunes ou des contradictions (art. 411 let. h CPP/VD). La version des faits retenus doit être claire, précise et complète; il ne suffit pas de relater les versions contradictoires des parties. La violation de cette règle toutefois n'entraîne l'annulation du jugement que si la Cour de cassation cantonale, habilitée dans certaines circonstances à compléter l'état de fait (cf. art. 433a CPP/VD; Bernard Abrecht, La cour de cassation vaudoise, cour d'appel?, in: mélanges Eric Stoudmann, Zurich 2005, p. 12), n'est pas en mesure de le faire dans le cas d'espèce (Benoît Bovay/Michel Dupuis/Laurent Moreillon/Christophe Piguet, Procédure pénale vaudoise, art. 373, n. 3.1.a et art. 411, n. 10.2).

La Cour de cassation cantonale a reconnu que la rédaction du jugement de première instance laissait à désirer, était d'une systématique malaisée et pouvait compliquer la compréhension de la décision. Mais elle a néanmoins considéré qu'il permettait en définitive de déterminer les faits retenus. Elle a en conséquence rejeté le grief général tiré d'une violation de l'art. 373 CPP/VD, se réservant d'examiner si le grief invoqué de manière générale était réalisé dans l'un ou l'autre cas particulier (arrêt c. IV, p. 7-8).

Le recourant ne discute pas cette motivation et ne tente pas de démontrer en quoi elle serait insoutenable. Il ne démontre en particulier pas concrètement sur quels points le jugement de première instance ne permettrait pas de comprendre quel est l'état de fait retenu, ni que l'arrêt de la Cour de cassation cantonale n'y aurait pas, le cas échéant, remédié. Ses développements d'ordre général sur les exigences cantonales en matière de motivation ne satisfont pas aux exigences de précision posées à l'art. 90 al. 1 let. b OJ. Le grief est irrecevable.
3.2 Le recourant ajoute que le vice dans la rédaction porte atteinte à son droit d'être entendu (art. 29 al. 2 Cst.). A défaut de toute motivation spécifique, le grief est irrecevable.
4.
Le recourant soulève une série de griefs relatifs à sa condamnation pour faux dans les titres dans le cas A.________ SA (no 11; recours, point B, p. 9-17).
4.1 La société X.________ Holding SA, dont le recourant était l'actionnaire largement majoritaire, détenait la moitié du capital-actions de A.________ SA. Le 25 octobre 1990, par convention de cession d'actions et abandon de créance, X.________ Holding SA a racheté à B.________ Holding les actions restantes de A.________ SA pour le prix de 3'500'000 francs. L'acquisition a été financée par un prêt du même montant consenti expressément pour cet achat par la banque W.________. Sur instruction du recourant, 2'500'000 francs ont été utilisés à d'autres fins. Cet argent a transité par la société offshore C.________ Investment Ltd. qui, en deux versements, a viré l'argent sur un compte ouvert au nom de A.________ SA. Ces virements ont été justifiés par deux factures adressées par A.________ SA à C.________ Ltd., datées des 10 et 17 juillet 1990, préparées par le recourant et signées par un tiers. Le recourant a admis qu'il s'agissait de fausses factures, mais en précisant qu'elles n'étaient destinées qu'au fisc (arrêt c. V.4, p. 22 ss).
4.2 Le recourant critique une insuffisance de l'ordonnance de renvoi, au motif qu'elle ne mentionne que les fausses factures, mais non pas le fait qu'elles auraient été incorporées dans les comptes de A.________ SA ou d'une autre société, fait pourtant retenu par la Cour de cassation cantonale pour les qualifier de titres.
4.2.1 Dans sa motivation, le recourant précise d'abord qu'il se plaint d'une violation des art. 9 , 29 al. 2 et 32 al. 1 Cst., de l'art. 6 CEDH et d'un déni de justice. Par la suite, il ne détaille pas sa critique et ne démontre pas, séparément pour chaque droit constitutionnel prétendument violé, en quoi consiste la violation. Il donne une appréciation globale, puis termine par la conclusion: "Son droit d'être entendu a ainsi été violé. La présomption de son innocence aussi, la voie pour le condamner néanmoins étant manifestement arbitraire".
Un tel grief consistant à critiquer en bloc et de manière largement appellatoire la violation de différents droits constitutionnels ne répond pas aux exigences de forme. Il ne permet pas de saisir immédiatement les différentes critiques et leur motivation spécifique. Dès lors qu'il n'appartient pas au Tribunal fédéral de suppléer aux carences du mémoire de recours, seules seront examinées les critiques suffisamment individualisées et motivées.
4.2.2 Le recourant qualifie d'arbitraire la conclusion que les factures ont été incorporées dans la comptabilité commerciale des sociétés impliquées.

Le justiciable qui exerce un recours de droit public pour violation de la garantie constitutionnelle d'être traité sans arbitraire par les organes de l'État (art. 9 Cst.) ne peut se borner à critiquer la décision attaquée comme il le ferait en procédure d'appel, où l'autorité de recours jouit d'une libre cognition. Il ne peut, en particulier, se contenter d'opposer son opinion à celle de l'autorité cantonale, mais il doit démontrer, par une argumentation précise, que cette décision repose sur une application de la loi ou une appréciation des preuves manifestement insoutenables (ATF 129 I 113 consid. 2.1 p. 120; 128 I 295 consid. 7a p. 312).

Les factures ont servi à justifier le transfert effectif des 2'500'000 francs entre des personnes juridiques distinctes astreintes à tenir une comptabilité. Il n'est dès lors pas concevable que ces mouvements n'aient pas fait l'objet d'une inscription dans ces comptabilités et que les factures n'y aient partant pas été intégrées comme pièces justificatives. En tout cas, le contraire ne découle pas de la simple affirmation du recourant selon laquelle, "lorsqu'on constate la manière dont les fonds ont circulé sur différents comptes bancaires, il s'impose à l'évidence qu'il ne pouvait pas se déduire de ces seuls mouvements la manière dont ils avaient été comptabilisés dans les différentes entités concernées, et encore moins la manière dont les factures litigieuses l'avaient été".
4.2.3 Le recourant se plaint d'une violation du droit d'être entendu, respectivement d'une application arbitraire des art. 354 et 355 CPP/VD, parce qu'il a été constaté que les factures avaient été incorporées dans la comptabilité des sociétés, fait ne ressortant pas de l'acte d'accusation.

L'art. 353 CPP/VD dispose que "le tribunal ne peut s'écarter des faits retenus à la charge de l'accusé dans l'arrêt ou l'ordonnance de renvoi ou de leur qualification juridique que si les conditions prévues aux articles 354 et 355 sont remplies", c'est-à-dire s'il en a informé l'accusé et lui a accordé le temps nécessaire pour préparer sa défense (art. 354 al. 1), cela pour autant qu'il ne s'agisse pas uniquement de préciser l'arrêt ou l'ordonnance de renvoi (art. 354 al. 3), ou si, lorsqu'il l'estime opportun, il a interrompu les débats afin de faire procéder à un complément d'instruction par le magistrat instructeur (art. 355 ). Ces dispositions concrétisent sur le plan cantonal le principe de l'accusation déduit des art. 32 al. 2 Cst. et 6 § 3 CEDH. Ce principe implique que le prévenu sache exactement les faits qui lui sont reprochés et quelles sont les peines et mesures auxquelles il est exposé, afin qu'il puisse s'expliquer et préparer efficacement sa défense. Il n'empêche pas l'autorité de jugement de s'écarter de l'état de fait ou de la qualification juridique retenus dans la décision de renvoi ou l'acte d'accusation, à condition toutefois que les droits de la défense soient respectés (ATF 126 I 19 consid. 2a et c p. 21
ss).

L'ordonnance de renvoi précise d'une part que les montants représentant les 2'500'000 francs ont été virés sur la base de deux fausses factures de A.________ SA à C.________ Ltd.; elle retient d'autre part que le recourant semble s'être rendu coupable notamment de faux dans les titres (ordonnance du 17 avril 2003, p. 18 et 19). L'accusation de faux dans les titres en relation avec les fausses factures ne prêtait donc pas à confusion. Au vu de la jurisprudence en matière de faux intellectuel, il ne pouvait échapper aux mandataires du recourant que la question de la qualité de pièces justificatives comptables était déterminante; cela ne pouvait d'autant moins leur échapper que le recourant admettait le faux fiscal et que seule la question d'une tromperie d'une tierce personne était litigieuse. Le recourant ne saurait donc soutenir avoir été pris par surprise.
4.3 Le recourant critique de prétendues lacunes du jugement de première instance.
4.3.1 Il reproche à la Cour de cassation cantonale de ne pas avoir traité son grief relatif à la méconnaissance des comptabilités des sociétés concernées. Ce reproche n'est pas fondé. La Cour y a répondu en relevant qu'il n'était pas nécessaire d'analyser en détail les comptabilités, qu'il suffisait de constater que de fausses factures y avaient été incorporées.
4.3.2 Le recourant reproche à la Cour de cassation cantonale de ne pas avoir procédé à l'analyse des comptabilités, car cela aurait démontré que les seules personnes concernées par les comptes de A.________ SA étaient X.________ Holding SA, actionnaire, et la banque W.________, créancière. Il lui reproche en outre de ne pas avoir constaté que les organes de ces deux sociétés étaient informés de la situation, la banque ayant mis en place un système de contrôle dès le mois de juin 1990. Il en déduit que la comptabilité de A.________ SA ne pouvait tromper personne, hormis le cas échéant le fisc.

La jurisprudence a admis que celui qui comptabilisait de fausses factures et falsifiait ainsi le bilan d'une société commerciale acceptait régulièrement le risque que ces documents matériellement inexacts puissent être utilisés hors d'un contexte strictement fiscal (cf. ATF 122 IV 25 consid. 3c p. 32). Rien ne permet de retenir qu'il en irait différemment dans le cas particulier et qu'un tel risque, actuel ou futur, était exclu dans le cas d'espèce. Cela l'est d'autant moins que l'objectif final de X.________ Holding SA était, selon les dires du recourant, de se séparer de A.________ SA.
5.
Le recourant soulève une série de griefs relatifs à sa condamnation pour gestion déloyale qualifiée et faux dans les titres dans le cas de la société simple D.________ (nos 17, 40 et 50; recours, point C, p. 17-21).
5.1 X.________ Holding SA possédait une part de 7,5% dans la société simple D.________ détenant à l'origine six immeubles; à fin 1994, il en restait deux. Le 15 avril 1996, le recourant a encaissé personnellement un montant de 120'075 francs, correspondant à la part de X.________ Holding SA de 7,5% sur le produit de la vente du cinquième immeuble. Entre le 31 décembre 1994 et le 31 décembre 1996, la participation à la société D.________ est restée identique dans les comptes de X.________ Holding SA. Le 31 décembre 1996, l'organe de révision relevait que cinq participations avaient été vendues et qu'une ne l'était pas encore.

Le Tribunal correctionnel a constaté que le recourant avait certes reconnu avoir encaissé le montant de 120'075 francs. Mais il a retenu qu'il n'était pas exclu que ce montant soit englobé dans l'un ou l'autre compte créancier du recourant auprès de X.________ Holding SA, c'est-à-dire que la créance du recourant contre X.________ Holding SA ait été réduite d'un montant correspondant. A défaut d'expertise comptable, le Tribunal correctionnel a conclu qu'il existait un sérieux doute sur le fait que le recourant se soit approprié ce montant à l'insu et au détriment de X.________ Holding SA. Il a donc acquitté le recourant (p. 136 s).

La Cour de cassation cantonale a admis le recours en réforme du Ministère public sur ce point. Elle a relevé qu'il ne ressort pas du jugement de première instance que l'inscription comptable ait été faite le 15 avril 1996, jour où le recourant a touché le produit de la vente; et elle a retenu que le recourant avait ainsi privé X.________ Holding SA pendant environ une année d'un produit lui revenant. Elle a donc reconnu le recourant coupable de gestion déloyale qualifiée pour avoir de la sorte violé son devoir de fidélité et porté atteinte aux intérêts financiers de X.________ Holding SA, ainsi que de faux dans les titres pour ne pas avoir adapté la valeur de la participation à la société D.________ dans les comptes de X.________ Holding SA entre fin 1994 et fin 1996 malgré la vente du cinquième immeuble le 15 avril 1996 (arrêt c. V.6, p. 34 ss).
5.2 Pour ce qui concerne la condamnation pour gestion déloyale, le recourant se plaint d'une application arbitraire de l'art. 447 al. 2 CPP/VD à teneur duquel la Cour de cassation cantonale, saisie d'un recours en réforme, est liée par les faits constatés dans le jugement attaqué.
5.2.1 Le code de procédure pénale vaudois connaît le recours en nullité (art. 411) et le recours en réforme (art. 415), tous deux ouverts au Ministère public (art. 412 et 416).

Le recours en nullité est ouvert en raison d'irrégularités de procédure. A teneur de l'art. 433a, dans le cadre de certains moyens de nullité, la Cour de cassation cantonale revoit librement les faits dans la mesure où l'état de fait du jugement attaqué est insuffisant, présente des lacunes ou des contradictions ou s'il existe des doutes sur l'existence des faits admis et importants. Elle ordonne alors d'office ou sur requête les mesures d'instruction nécessaires, puis statue sur l'action pénale (art. 444).

Par contre, saisie d'un recours en réforme, la Cour de cassation cantonale est, à teneur de l'art. 447 al. 2, liée par les faits constatés dans le jugement attaqué, sous réserve d'inadvertances manifestes qu'elle rectifie d'office. Toutefois, l'art. 447 al. 2 réserve l'art. 444a al. 2; suite à la modification légale du 9 mars 1999, ce renvoi se rapporte à l'art. 444 (cf. Bulletin Grand Conseil du 3 mars 1999, p. 6241; Abrecht, op. cit., p. 6). Selon cette disposition, lorsque la Cour de cassation cantonale, appliquant l'art. 411 régissant le recours en nullité, complète ou rectifie l'état de fait en vertu de l'art. 433a, elle statue elle-même sur l'action pénale.

L'état de fait arrêté par le premier juge ne peut donc pas être modifié par la Cour de cassation cantonale saisie d'un seul recours en réforme. La pratique a toutefois quelque peu atténué la rigueur de cette règle, admettant que l'état de fait pouvait être complété par des éléments incontestables ressortant de pièces, au motif que combler une lacune de l'état de fait ne modifie pas les faits constatés (cf. JT 1978 III 58; Roland Bersier, Le recours à la Cour de cassation pénale du Tribunal cantonal en procédure vaudoise, JT 1996 III 65, p. 70 et 99; cf. Bovay et autres, op. cit., art. 447, n. 3.1). La jurisprudence a en outre admis que lorsque l'état de fait constaté ne permettait pas d'examiner l'application du droit matériel par le premier juge, il était possible, dans le but d'éviter le renvoi de la cause (cf. art. 448 al. 2), de procéder conformément à la règle de l'art. 433a, appliquée par analogie, et donc de procéder à des mesures d'instruction dans le cadre du recours en réforme (cf. Bersier, op. cit., p. 100; Bovay et autres, op. cit., art. 448, n. 3.1).
5.2.2 En l'espèce, dans le passage topique de son jugement (p. 136 i.f., p. 137 i.i.), le Tribunal correctionnel a constaté qu'il existait un sérieux doute sur le fait que le recourant se soit approprié les 120'075 francs à l'insu et au détriment de X.________ Holding SA. Cette constatation, selon laquelle il subsiste un doute, est claire et nullement lacunaire, et elle permet sans autre de comprendre de quelle manière le droit a été appliqué: le Tribunal correctionnel a acquitté le recourant au bénéfice du doute, en retenant qu'un dommage n'était pas établi. Contre cet acquittement, le Ministère public a uniquement interjeté un recours en réforme. Il s'ensuit que la Cour de cassation cantonale n'était pas habilitée à s'écarter de l'état de fait retenu, ne serait-ce qu'au bénéfice du doute, par le Tribunal correctionnel; que la conclusion du Tribunal correctionnel puisse paraître contestable au vu de certains autres éléments de faits retenus n'y change rien. En retenant un dommage passager, la Cour de cassation a modifié l'état de fait. Le grief est fondé.
5.2.3 A titre subsidiaire, la Cour de cassation cantonale a relevé que le fait que l'actionnaire majoritaire décide unilatéralement d'affecter un produit revenant à la société au remboursement de ses propres créances dans un contexte de surendettement va également à l'encontre du devoir de gestion et fidélité. A défaut de constatation d'un dommage pour X.________ Holding SA découlant du paiement de cette dette, cette appréciation est sans pertinence pour la question d'une gestion déloyale.
5.3 Pour ce qui concerne le faux dans les titres, le recourant se plaint d'arbitraire en relation avec la constatation que la comptabilité de X.________ Holding SA était fausse à fin 1996.

Le recourant ne conteste pas que la valeur de la participation à la société D.________ dans la comptabilité de X.________ Holding SA n'a pas été diminuée suite à la vente du cinquième immeuble en 1996. Or la part sur cette vente revenant à X.________ Holding SA était de 120'075 francs; il est donc manifeste que la valeur de la participation a diminué suite à la vente. En outre, le recourant ne soutient pas qu'avant cette vente, la participation était comptabilisée à une valeur surfaite. En conséquence, à défaut de correction après la vente, la comptabilité à fin 1996 était inexacte. Que l'organe de contrôle ait su à cette date que le cinquième immeuble avait été vendu et qu'il soit possible que la réduction de la créance du recourant suite à l'encaissement des 120'075 francs ait été inscrite au débit de son compte n'y change rien. Le grief est infondé.
6.
Le recourant soulève divers griefs relatifs à sa condamnation pour gestion déloyale qualifiée en relation avec le rachat d'années d'assurance LPP (no 22; recours, point D, p. 21-26).
6.1 Par contrat du 29 décembre 1993 ne prévoyant pas le rachat d'années d'assurances LPP, le recourant a été engagé rétroactivement comme administrateur de X.________ Holding SA à partir du 1er janvier 1993; antérieurement, il avait travaillé pour X.________ Holding SA en tant qu'indépendant. Sur demande du recourant, la fondation de prévoyance E.________ SA lui avait communiqué en date du 24 novembre 1993 que la valeur d'assurance pouvant être rachetée était de 187'150 francs, par 52'000 francs annuellement au maximum. Le recourant a fait racheter par X.________ Holding SA ce montant, par des versements effectués au débit du compte exploitation auprès de la banque W.________. Il a donné le premier ordre de paiement le 16 décembre 1993, et celui-ci a été exécuté le 14 février 1994; les autres l'ont été les 9 septembre 1994, 17 juillet 1995 et 20 septembre 1996. La Cour de cassation cantonale a retenu que le recourant avait agi à l'insu de son employeur et l'a condamné pour les deux derniers versements totalisant 83'150 francs, pour lesquels la prescription n'était pas atteinte (arrêt c. V.7, p. 40 ss).
6.2 Le recourant se plaint d'abord d'arbitraire en relation avec la constatation qu'il aurait agi à l'insu de son employeur. Il objecte en particulier que l'employé de la banque qui exécutait les ordres de paiement siégeait au conseil d'administration de X.________ Holding SA et qu'à sa demande, ce conseil a confirmé en date du 25 mars 1997 avoir été informé des paiements.

Au moment de la signature du contrat de travail, le recourant connaissait le montant du rachat et avait déjà donné l'ordre de paiement pour le premier versement. Or le contrat ne dit mot d'un rachat à la charge de l'employeur. La conclusion qu'un tel rachat n'était pas convenu au départ est dès lors parfaitement défendable.

La Cour de cassation cantonale relève qu'on conçoit difficilement que le conseil d'administration ait par la suite accepté, dans un contexte financier de plus en plus catastrophique, de prendre en charge ce qui, initialement, n'avait pas été accordé. Cette appréciation n'a rien d'insoutenable. Le recourant au demeurant n'allègue pas que l'octroi ultérieur de cette prestation nouvelle aurait fait l'objet d'un avenant au contrat de travail ou que la prise de la décision de l'octroyer ressortirait d'un procès-verbal ou d'un écrit du conseil d'administration.

Les objections que le recourant soulève dans le présent recours l'ont déjà été devant la Cour de cassation cantonale qui les a discutées et rejetées avec une motivation qui ne prête pas flanc à la critique (arrêt c. V.7.3.2, p. 42 ss). Il peut y être renvoyé.
6.3 Dans le même contexte, le recourant se plaint d'une violation de la présomption d'innocence. La Cour de cassation cantonale l'aurait commise en retenant que la possibilité qu'avait le conseil d'administration, sur la base du budget, d'être au courant des paiements n'impliquait pas qu'il en avait effectivement eu connaissance et qu'il les avait approuvés.

La Cour de cassation cantonale a retenu que le recourant avait agi à l'insu de l'employeur non pas parce qu'il n'était pas prouvé que le conseil d'administration avait usé des possibilités d'information données par le budget, mais pour d'autres motifs. Par la constatation critiquée, elle a seulement conclu que le fait que les montants pour le rachat figuraient au budget n'était pas inconciliable avec la constatation que le conseil d'administration n'avait pas connaissance du rachat, et donc que l'objection du recourant fondée sur le budget n'était pas pertinente. Elle n'a pas retenu l'ignorance de l'employeur au motif que le contraire n'était pas prouvé.
7.
Le recourant soulève le grief d'arbitraire pour ce qui concerne sa condamnation pour faux dans les titres en relation avec la facture adressée au nom de la société F.________ Construction SA, une filiale de X.________ Holding SA, à la société G.________ SA, filiale de F.________ Construction SA (no 30; recours point E, p. 26-30).
7.1 Par contrat signé par le recourant, F.________ SA a acheté G.________ SA. Après la reprise, X.________ Holding SA, sous la signature du recourant, a adressé une facture de 1'000'000 francs à F.________ SA pour les prestations fournies dans le cadre de la reprise de G.________ SA. Puis F.________ SA, toujours sous la signature du recourant, a adressé à son tour une facture de 1'200'000 francs à G.________ SA. Cette seconde facture mentionne à peu près les mêmes prestations que la première émise par X.________ Holding SA et, en plus, la mise à disposition de quatre collaborateurs durant quatre mois. La seconde facture figure au bilan de F.________ SA, établi au 31 décembre 1994, en tant que créance contre G.________ SA.

Le Tribunal correctionnel a constaté qu'à défaut d'expertise, il ne pouvait juger du bien-fondé de la note d'honoraires de 1'000'000 francs de X.________ Holding SA. Il a par contre estimé que la majoration de la seconde facture de 200'000 francs par F.________ SA ne correspondait pas à une prestation supplémentaire. Car d'une part, la seconde facture reprenait à peu de choses près les postes figurant dans la première; et d'autre part, la prestation supplémentaire facturée, c'est-à-dire la mise à disposition de quatre collaborateurs pendant quatre mois à raison de dix heures par jour, représentant 3520 heures à 250 francs, soit au total 880'000 francs, ne correspondait pas à une prestation fournie dès lors qu'à l'époque concernée, F.________ SA ne comptait qu'un seul salarié ayant touché une rémunération de 109'830 francs pour toute l'année 1994.

Les autorités cantonales ont partant constaté que les 200'000 francs facturés en plus dans la facture de F.________ SA à G.________ SA étaient une créance infondée et que sa comptabilisation faisait apparaître dans le bilan de F.________ SA 200'000 francs d'actifs de trop. Elles ont dès lors reconnu le recourant coupable de faux dans les titres pour avoir créé une facture au contenu faux (arrêt c. V.11, p. 58 ss).
7.2 Le recourant critique la constatation selon laquelle la créance de 200'000 francs était infondée.

La motivation donnée par la Cour de cassation cantonale est en soi logique et convaincante. Le recourant n'en démontre pas le caractère insoutenable. Il ne conteste en particulier pas que F.________ SA n'avait qu'un seul employé à l'époque concernée, et il admet qu'il n'est pas douteux que les prestations facturées par F.________ SA à G.________ SA étaient pratiquement les mêmes que celles facturées par X.________ Holding SA à F.________ SA. Pour démontrer que la constatation en cause est arbitraire, il ne suffit dès lors pas d'affirmer sans autre démonstration que "rien n'indique que les collaborateurs auxquels la facture se réfère sont des employés de F.________ SA", que "ce qui est déterminant est d'apprécier la matérialité des prestations facturées", que "s'agissant d'une opération qui se déroulait au sein d'un groupe dans lequel les sociétés intervenantes étaient détenues à 100% par leurs mères, l'opération devait s'apprécier globalement, la question étant de savoir si les honoraires de 1'200'000 francs étaient critiquables ou non et non pas si les modalités de leur ventilation entre X.________ Holding SA et F.________ SA étaient acceptables ou adéquates".

Le recourant insiste sur le fait qu'il a préalablement consulté l'organe de contrôle. Il estime que la Cour de cassation cantonale n'a pas compris l'étendue de cette consultation, puisqu'elle a retenu qu'il n'appartenait pas à celui-ci de contrôler que l'ensemble des factures comptabilisées corresponde à la réalité économique. Selon le recourant, l'intervention a été nécessairement plus large et a porté sur toute l'opération. Cela ressortirait du fait que, sans un tel contrôle global et complet, l'organe de contrôle n'aurait pas pu exprimer, comme il l'a fait, une appréhension sur le risque que l'administration fiscale interprète les 200'000 francs comme une distribution cachée de dividende. Or une distribution cachée de dividende supposerait que G.________ SA ait reconnu une dette fictive en faveur de son actionnaire unique F.________ SA et donc que la facturation des 200'000 francs par cette dernière ne correspondrait à aucune prestation réelle. En d'autres termes, l'organe de contrôle - qui aux dires du recourant a examiné l'ensemble de l'opération - a pensé que la créance de 200'000 francs pourrait être perçue comme fictive. La conclusion de la Cour de cassation cantonale allant dans ce sens apparaît d'autant moins
arbitraire.
7.3 Le recourant ajoute en passant que l'intervention de l'organe de contrôle est déterminante non seulement pour l'élément objectif d'un éventuel faux, mais aussi pour l'élément subjectif. Sur ce dernier point, dès lors que la créance de 200'000 francs est considérée comme infondée et que le recourant a conclu le contrat de reprise de G.________ SA et établi tant la facture de X.________ Holding SA de 1'000'000 francs que celle de F.________ SA de 1'200'000 francs, la conclusion qu'il a su et voulu facturer une créance infondée de F.________ SA ne prête pas à critique. Quant à la question de savoir si le recourant, comme il se le demande, était fondé à se fier à l'avis de l'organe de contrôle, elle touche la question de l'application de l'art 20 CP sur l'erreur de droit; à cet égard, il suffit de remarquer que le recourant n'allègue pas avoir reçu l'avis qu'il était licite de facturer et de comptabiliser des créances fictives.
8.
Le recourant soulève divers griefs relatifs à sa condamnation pour faux dans les titres en relation avec la facture de X.________ Consulting SA à G.________ SA (no 32; recours, point F, p. 30-33).
8.1 La société X.________ Consulting SA, dont le but était de fournir tous services et conseils en matière de gestion, finance et marketing dans les domaines industriels, financiers et commerciaux, appartenait à X.________ Holding SA. Le recourant a facturé à X.________ Consulting SA un montant de 110'000 francs à titre d'honoraires pour son activité ayant conduit à des abandons partiels de créances de la part de fournisseurs de la société G.________ SA. Le 10 mars 1995, X.________ Consulting SA a émis une facture de 125'000 francs plus TVA, cosignée par le recourant, à l'adresse de G.________ SA. Elle porte sur les mêmes prestations facturées par le recourant à X.________ Consulting SA, plus un poste "secrétariat et divers débours". Le montant avait déjà été payé le 15 février 1995.

Les autorités cantonales ont estimé que l'augmentation de la seconde facture par rapport à la première d'un montant de 15'000 francs était infondée. Elles ont retenu un faux dans les titres.
8.2 Le recourant se plaint, semble-t-il, d'une violation du droit d'être entendu, au motif que la constatation que le poste "secrétariat et divers débours" ne correspondait à aucune prestation ne serait pas motivée.
Le Tribunal correctionnel a simplement retenu qu'à l'instar de la surévaluation de 200'000 francs intervenue dans la facturation par F.________ SA à G.________ SA, il considérait que la surfacturation de 15'000 francs par X.________ Consulting SA à l'intention de G.________ SA n'était absolument pas justifiée, qu'elle ne reposait sur aucune réalité économique et qu'elle procédait à l'évidence d'une volonté d'enrichissement. Cette opinion n'est effectivement pas motivée (jug. p. 163 i.f. et 164 i.i.).
La Cour de cassation cantonale par contre a donné une motivation. D'abord, elle a rejeté l'explication du recourant selon laquelle le montant supplémentaire concernerait des charges sociales; dès lors que le recourant avait agi pour X.________ Consulting SA dans le cadre d'une activité accessoire à titre d'indépendant, celle-ci n'avait pas de charges sociales à supporter. Ensuite, elle relève que le recourant n'a avancé aucune explication pour les travaux de secrétariat et que ce poste apparaît difficilement justifiable alors que seulement deux jours se sont écoulés entre la facture de 110'000 francs du recourant à X.________ Consulting SA et le paiement des 125'000 francs par G.________ SA à X.________ Consulting SA (arrêt c. V.12.3.2). On comprend dès lors sans peine pour quels motifs l'autorité cantonale a retenu le fait en cause. Le grief est infondé.
8.3 Le recourant se plaint d'arbitraire. Il critique que c'est sans expertise ni autre mesure d'instruction que le poste "secrétariat et divers débours" a été considéré infondé. Mais il ne tente pas de démontrer en quoi la motivation de la Cour de cassation cantonale serait insoutenable. Il ne précise en particulier pas quelles charges sociales correspondraient au montant additionnel; il ne suffit pas d'exiger une expertise pour démontrer le bien-fondé de la facturation de charges sociales. De même, le recourant ne précise pas quels travaux de secrétariat fonderaient le montant additionnel et pour quel motif l'impossibilité retenue par la Cour de cassation cantonale serait insoutenable. On ne voit au demeurant pas ce qu'une expertise pourrait apporter sur ce point; le recourant ne le dit pas. Le grief est infondé.
9.
Le recourant soulève divers griefs relatifs à sa condamnation pour faux dans les titres en relation avec son activité dans le cadre de la société Z.________ Construction SA (no 35; recours, point G, p. 33-38).
9.1 Par contrat du 9 juin 1995, Z.________ Construction SA en formation, pour laquelle agissaient le recourant, Kurt H.________ et F.________ SA, a repris l'ensemble des activités valaisannes de la société WJ Z.________ AG en sursis concordataire. Elle a en particulier racheté des machines et des matériaux pour le prix de 983'000 francs, un droit d'emption sur des immeubles ainsi que les actions de la Société J.________ SA au prix de 753'000 francs.

Z.________ Construction SA a été fondée le 21 juin 1995 par le recourant, Kurt H.________ et F.________ SA; l'acte constitutif et les statuts ne mentionnent ni apports ni reprise de biens. Dans le bilan initial au 1er juin 1995, les machines achetées le 9 juin 1995 figurent pour 2'250'000 francs. Les autorités cantonales ont retenu que ce bilan constituait le bilan d'entrée (au sens de l'art. 958 CO), partie de la comptabilité, et qu'il était faux sur ce point particulier.

Le 31 décembre 1995, la société H.________ SA, une filiale de F.________ SA, a adressé à Z.________ Construction SA une facture de 281'160 francs pour des honoraires annuels comprenant la participation aux frais de direction de l'entreprise, de comptabilité et salaires et la gestion administrative. Cette facture, dont il n'a pas pu être établi si elle avait été payée, a été comptabilisée. Les autorités cantonales ont retenu qu'elle ne correspondait à aucune prestation, que la dette était fictive.
9.2 Le recourant se plaint d'arbitraire. Il critique la constatation que le bilan du 1er juin 1995 constitue le bilan d'entrée faisant partie de la comptabilité de la société.
9.2.1 Le Tribunal correctionnel a retenu que le bilan daté du 1er juin 1995 devait être assimilé à une comptabilité commerciale "dans la mesure où ce bilan d'entrée a été présenté à l'assemblée générale constitutive". Il n'a pas retenu d'autres motifs (jug. p. 195 i.f.).

Dans son recours cantonal, le recourant a contesté que le bilan avait été présenté à l'assemblée générale (arrêt c. V.14.4.3). La Cour de cassation cantonale n'a pas tranché, parce que "la question d'une éventuelle présentation du bilan à l'assemblée générale" était sans incidence pour l'issue de la cause (arrêt c. V.14.4.4, al. 3).

Dans son recours cantonal, le recourant a aussi objecté qu'au bilan au 31 décembre 1995 figure une provision de 1'700'000 francs, supérieure de 1'025'000 francs à celle au bilan du 1er juin 1995. Il en a déduit que le bilan au 1er juin 1995 ne pouvait pas être le bilan d'entrée. La Cour de cassation cantonale y a simplement répondu qu'on ne voyait pas en quoi l'augmentation de la provision au bilan au 31 décembre 1995 pouvait remettre en cause la constatation que le bilan au 1er juin 1995 était le bilan d'entrée (arrêt c. V.14.4.4, al. 2 i.f.).

La Cour de cassation cantonale n'a pas méconnu que la date du bilan du 1er juin 1995 est antérieure à celle de l'acte de fondation de la société, mais a estimé que cela n'est pas déterminant non plus, au motif que le bilan comprendrait des biens achetés le 9 juin 1995 et que le recourant n'aurait en outre pas prétendu avoir établi un autre bilan. Il serait dès lors manifeste que le bilan du 1er juin 1995 était le bilan d'entrée requis par la loi (arrêt c. V.14.4.4, al. 1).
9.2.2 Le bilan d'entrée d'une société anonyme doit être établi au jour de l'inscription de la société au registre du commerce (cf. Käfer, Berner Kommentar, Die kaufmänische Buchführung (Art. 958-964 OR), vol. 8/2/2, Berne 1981, art. 960 CO, n. 421). Z.________ Construction SA ayant été fondée le 21 juin 1995, l'inscription est intervenue au plus tôt ce jour-là. Le bilan daté du 1er juin est antérieur.

Toutefois, cela n'exclut pas qu'il ait été utilisé comme bilan d'entrée. Le fait que les achats stipulés le 9 juin 1995 figurent déjà au bilan daté du 1er juin 1995 relativise la portée de la datation. En outre, le recourant n'a pas allégué qu'un autre bilan avait été établi. Dans ces circonstances, la constatation que le bilan daté du 1er juin 1995 a été intégré dans la comptabilité de Z.________ Construction SA en tant que bilan d'entrée n'est pas insoutenable, nonobstant qu'un examen de la comptabilité, susceptible de donner la réponse, n'a semble-t-il pas eu lieu. Le grief est infondé.
9.3 Le recourant se plaint d'arbitraire en relation avec la constatation que la facture de 281'160 francs de H.________ SA à Z.________ Construction SA ne correspondait à aucune prestation.

Les autorités cantonales se sont fondées sur le témoignage du directeur de Z.________ Construction SA, qui a admis qu'il y avait eu facturation sans contre-prestation, et de Kurt H.________, qui a admis que la facture était partiellement fictive. Dans ces circonstances, il ne saurait être question d'arbitraire, et une expertise n'était pas nécessaire. Elle n'était pas non plus nécessaire ni pour déterminer si la facture était entièrement ou partiellement infondée ni pour constater si une provision pour risque de non recouvrement avait été prévue, dès lors qu'il n'est plus question d'infractions contre le patrimoine, mais uniquement de faux par la création d'une facture fausse.
9.4 Le recourant se plaint d'arbitraire en relation avec la détermination de son rôle dans la conception et l'établissement de la facture précitée de H.________ SA.

Le Tribunal correctionnel ne s'est pas prononcé sur le rôle du recourant (cf. jug. p. 190 s. et 196). La Cour de cassation cantonale y a suppléé et a retenu que le recourant était seul à pouvoir décider des facturations entre les sociétés du groupe de sociétés. Elle est arrivée à cette conclusion au motif que le recourant détenait 98% des actions de la société mère X.________ Holding SA, qu'il y occupait le poste d'administrateur délégué, qu'il avait sous ses ordres le directeur de la société, qu'il a initié la reprise des activités de WJ Z.________ AG et participé à la fondation de Z.________ Construction SA, enfin que la décision de facturer les honoraires au nom de H.________ SA plutôt que de X.________ Holding SA avait, aux dires d'un témoin, été prise par la "direction" (arrêt c. V.14.4.9 et V.14.4.10).

La Cour de cassation cantonale se fonde exclusivement sur la position dominante du recourant dans le groupe de sociétés; elle en déduit qu'il était le seul à pouvoir décider de la facturation entre sociétés du groupe et donc qu'il a nécessairement été à l'origine de la facturation litigieuse. Le recourant n'allègue pas qu'il y avait une autre personne exerçant des fonctions dans les sociétés X.________ Holding SA et H.________ SA lui permettant de prendre une telle décision. En outre, le fait que la décision émanait, à dires de témoin, de la "direction" du groupe est un indice. Certes, le recourant n'était pas "directeur" de X.________ Holding SA, mais il en était l'actionnaire principal et l'administrateur délégué, donc manifestement la personne qui, dans le sens commun du mot, dirigeait le groupe de sociétés. La conclusion tirée par la Cour de cassation n'est pas insoutenable.
10.
Le recourant s'en prend à sa condamnation pour gestion déloyale qualifiée et faux dans les titres en relation avec l'achat d'une montre Blancpain (no 41; recours, point H, p. 38-43).
10.1 Le 22 août 1996, le recourant a acheté pour son usage personnel une montre Blancpain d'une valeur de 21'726 francs. La facture adressée au domicile privé du recourant a été payée le 29 novembre 1996 par X.________ Holding SA; le prix a été imputé au compte "dons, cadeaux clients" et non pas au débit du compte courant du recourant. La Cour de cassation cantonale, retenant manifestement les déclarations du recourant, a constaté que le recourant avait apporté la facture dans les locaux de X.________ Holding SA, avait placé le bulletin de versement dans le casier des paiements privés, ne s'en était plus occupé et n'avait donné aucune instruction au service de comptabilité, et elle en a déduit qu'il avait ainsi à tout le moins accepté l'éventualité que le comptable fasse supporter la facture par la société (arrêt c. V.16, en part. V.16.3.2 et V.16.4.2).
10.2 Dans un premier temps, le recourant présente une argumentation où il évoque le droit de procédure cantonal et critique la motivation du jugement de première instance. Il ne précise pas la norme constitutionnelle qu'il considère comme violée, et il n'est pas aisé de saisir ce qu'il critique en définitive. Il ne peut en conséquence pas être entré en matière sur le grief.
10.3 Dans la partie finale de son argumentation, le recourant critique la constatation selon laquelle il n'aurait pas donné d'instruction de payer la montre par le débit de son compte privé.

Selon les constatations de la Cour de cassation cantonale, le recourant faisait effectuer ses paiements privés par le biais de la société X.________ Holding SA; il s'agissait donc d'une procédure habituelle. Pour ce qui est du bulletin de versement, elle a retenu qu'il l'avait placé dans le casier "paiements privés". Par cet acte, il a en soi donné une directive claire au service comptable. A cet égard, la Cour de cassation cantonale a relevé qu'un nouveau comptable oeuvrait au sein de la société. Mais elle ne précise pas depuis combien de temps celui-ci était déjà actif dans cette société au moment où le paiement a été fait, quelles instructions il avait reçues au début de son activité et s'il y avait d'autres personnes au service comptable, si bien qu'on ne saurait tirer de conclusion du fait qu'il y avait un nouveau comptable. Au demeurant, la directive était en soi claire même pour un comptable néophyte; à tout le moins devait-elle l'amener à douter que le paiement devait être fait à charge de la société. Sur la base des faits retenus, on ne voit pas pour quel motif le recourant aurait dû, dans ce cas particulier, nourrir un doute au sujet de la clarté de sa façon de procéder et donc donner des instructions orales
supplémentaires ou procéder à un contrôle ultérieur de l'exécution du paiement. Le grief est fondé.
11.
Le recourant soulève enfin divers griefs se rapportant à la fixation de la peine et au refus du sursis. Suite à l'admission partielle du recours conformément aux attendus précédents (consid. 5.2.2 et 10.3) et, partant, à l'annulation de l'arrêt attaqué et au renvoi de la cause à la Cour de cassation cantonale, ces derniers griefs sont sans objet.
12.
Tant le recourant que la banque W.________ succombent partiellement; ils supporteront chacun la moitié des frais judiciaires (art. 156 OJ). Leurs dépens sont compensés (art. 159 OJ). La requête d'effet suspensif est sans objet.
III. Pourvoi en nullité du condamné
13.
L'admission partielle du recours de droit public entraîne l'annulation de l'arrêt attaqué; le pourvoi n'a en soi plus d'objet. Pour des motifs d'économie de la procédure, il se justifie néanmoins d'examiner les griefs se rapportant à des prononcés de culpabilité qui n'ont pas déjà été annulés pour violation d'un droit constitutionnel (cf. ATF 117 IV 401 consid. 2 p. 402 s.).
14.
Le pourvoi doit indiquer les motifs à l'appui du recours. Ces motifs doivent indiquer succinctement quelles sont les règles de droit violées et en quoi consiste la violation (art. 273 al. 1 let. b PPF). Le recourant doit démontrer concrètement pourquoi, dans le cas d'espèce, le droit fédéral a été violé. Il doit en particulier discuter la motivation de la décision attaquée. Il ne suffit pas d'affirmer que le droit fédéral a été mal appliqué, de citer des passages de doctrine ou de soulever des questions (ATF 129 IV 6 consid. 5.1 p. 19). Cette démonstration doit en outre être faite sur la base de l'état de fait retenu dans la décision attaquée. Une argumentation fondée sur d'autres faits est irrecevable, car le Tribunal fédéral est lié par les faits constatés par l'autorité cantonale (art. 273 al. 1 let. b et art. 277bis al. 1 PPF; ATF 126 IV 65 consid. 1 p. 66 s.).
15.
Le recourant soulève un grief relatif à sa condamnation pour faux dans les titres dans le cas A.________ SA (no 11, cf. ci-dessus c. 3; pourvoi, point A, p. 3-4).

La critique est peu claire. Il semble que le recourant reproche à la Cour de cassation cantonale de ne pas avoir précisé que le dol retenu était un dol éventuel dès lors qu'elle admettait qu'il s'était accommodé de la possibilité de tromper autrui. On n'en voit pas la pertinence au regard de l'art. 18 CP. Le grief est irrecevable.
16.
Le recourant soulève des griefs relatifs à sa condamnation dans le cas de la société simple D.________ (nos 17, 40 et 50, cf. ci-dessus c. 5; pourvoi, point B, p. 4-6).

Dans la mesure où ces griefs se rapportent à la condamnation pour gestion déloyale (art. 158 CP), ils sont sans objet suite à l'admission du recours de droit public (cf. consid. 5.2.2.). Quant aux griefs se rapportant à la condamnation pour faux dans les titres (art. 251 CP), ils sont irrecevables, la motivation du recourant se limitant à des affirmations et à une critique de l'état de fait retenu par la Cour de cassation cantonale.
17.
Le recourant critique sa condamnation pour faux dans les titres en relation avec la facture adressée au nom de la société F.________ Construction SA à la société G.________ SA (no 30, cf. ci-dessus c. 7; pourvoi, point C, p. 6-9).
17.1 Le recourant conteste uniquement la réalisation de l'élément subjectif de l'infraction. A cet égard, il considère comme décisif le fait que l'ensemble du processus de la facturation d'honoraires a été soumis préalablement à l'organe de contrôle. Cette précaution exclurait chez lui la conscience et la volonté de commettre une infraction.

Le contenu de la volonté et des pensées d'une personne, en particulier savoir ce qu'elle a su, envisagé, voulu ou accepté, est une question de fait (ATF 125 IV 49 consid. 2d p. 56). Le recourant n'est donc pas recevable à critiquer ces constatations, ni non plus celle selon laquelle le montant de 200'000 francs ne correspond à aucune contre-prestation. Le grief est irrecevable.
17.2 On pourrait se demander si le recourant, bien qu'il ne se réfère aucunement à l'art. 20 CP, n'entend pas se prévaloir d'une erreur de droit.

A teneur de l'art. 20 CP, le juge peut atténuer librement la peine ou y renoncer, voire prononcer un acquittement (ATF 120 IV 313 consid. 2 p. 316 s.), lorsque le prévenu a commis un crime ou un délit alors qu'il croyait être en droit de le faire et qu'il avait des "raisons suffisantes" de se tromper; pour exclure l'erreur de droit, il suffit que l'auteur ait eu le sentiment de faire quelque chose de contraire à ce qui se doit (ATF 104 IV 217 consid. 2 p. 218). Pour qu'il y ait erreur de droit, il faut donc que l'auteur ait agi en se croyant en droit de le faire; la question relève du fait, de sorte qu'elle est soustraite à l'examen du Tribunal fédéral (art. 277bis al. 1 PPF). Si cette condition est réalisée, il faut encore que l'auteur ait eu "des raisons suffisantes" de se croire en droit d'agir; il s'agit d'une question de droit que le Tribunal fédéral examine donc librement (art. 277bis al. 2 PPF).

Selon les constatations de la Cour de cassation cantonale, le recourant savait que la facturation supplémentaire de 200'000 francs ne correspondait à aucune prestation et que la facture allait être incorporée dans la comptabilité des sociétés, et il a agi dans le dessein de tromper autrui et d'obtenir un avantage illicite (arrêt c. V.11.7.2). Il n'a par contre pas été constaté que l'organe de contrôle aurait dit au recourant qu'un tel acte était licite et que celui-ci n'avait aucun doute à ce sujet, et ce dernier ne l'allègue pas lui-même. Une erreur de droit est partant exclue.
18.
Le recourant soulève des griefs relatifs à sa condamnation pour faux dans les titres en relation avec le bilan d'entrée lors de la fondation de la société Z.________ Construction SA (no 35, cf. ci-dessus c. 9; pourvoi, point D, p. 10-14).
18.1 Il soutient, d'abord, que les éléments d'actifs figurant dans le bilan d'entrée du 1er juin 1995 étaient évalués à leur valeur réelle du marché et que, partant, ce bilan ne constituerait pas un faux. Il fait valoir que la situation devrait être appréciée au regard de l'art. 635 CO.

En cas de fondation qualifiée - lorsqu'il y a apports en nature ou reprise de biens, hypothèse réalisée en l'espèce -, l'art. 635 CO impose aux fondateurs de justifier le bien-fondé de leur évaluation dans un rapport, qu'un réviseur doit ensuite vérifier et dont il doit attester l'exactitude (art. 635a CO). L'art. 635 CO ne pose cependant aucun critère d'évaluation. Les règles de comptabilisation des actifs figurent, pour le droit de la société anonyme, aux art. 665 ss CO. Selon ces dispositions, les actifs immobilisés (art. 665 CO), les participations (art. 665a CO) et les stocks (art. 666 CO) doivent être évalués au plus à leur prix d'acquisition ou à leur prix de revient. Les évaluations qui dépassent cette valeur maximale, par exemple selon la valeur de remplacement, ne sont pas autorisées dans le droit de la société anonyme, contrairement aux règles générales sur la comptabilité posées à l'art. 960 CO. La seule exception est celle prévue à l'art. 670 CO, qui autorise la réévaluation des immeubles et des participations pour supprimer un bilan déficitaire (Neuhaus, Basler Kommentar, Obligationenrecht II (Art. 530-1186 OR), art. 665 , n. 7).

Lorsqu'un poste suppose une évaluation, la comptabilité ne peut être considérée comme fausse au sens de l'art. 251 CP qu'en cas d'abus du pouvoir d'appréciation. En d'autres termes, les évaluations sont fausses seulement si les montants retenus dépassent les limites d'une appréciation réaliste. Les prescriptions légales sur la tenue du bilan sont à cet égard déterminantes (Boog, Basler Kommentar, Strafgesetzbuch II, art. 251, n. 54, 57).

En l'espèce, il y a une différence de 2'064'000 francs entre les prix figurant dans les contrats de rachat d'actifs du 9 juin 1995 et les valeurs figurant au bilan d'entrée du 1er juin 1995. Selon les contrats de rachat d'actifs, les machines, installations et véhicules ont été acquis au prix de 633'000 francs, le stock de matériaux, au prix de 350'000 francs et les actions de la Société J.________ SA au prix de 753'000 francs. Or, ces éléments d'actifs figurent au bilan pour des montants de 2'250'000 francs, de 400'000 francs et de 1'150'000 francs. Les valeurs retenues dans le bilan d'entrée dépassent ainsi manifestement leur valeur d'acquisition, qui constitue selon les art. 665 ss CO la valeur maximale, de sorte que le bilan constitue objectivement un faux dans les titres. Le grief soulevé doit être rejeté.
18.2 Le recourant conteste également l'élément subjectif. Il soutient que l'intervention du réviseur dans le processus préalable à la constitution de la société anonyme démontrerait qu'il ne pouvait avoir eu ni conscience ni volonté de commettre un faux dans les titres.

Selon les constatations cantonales, le recourant connaissait les valeurs d'acquisition et les valeurs inscrites au bilan d'entrée, de sorte qu'il a agi intentionnellement. Savoir ce que l'auteur voulait, savait ou ce dont il s'accommodait relève de l'établissement des faits. Le recourant n'est donc pas recevable à critiquer ces constatations.

On peut se demander, dans ce cas également, si le recourant n'entend pas se prévaloir d'une erreur de droit (cf. consid. 17). Selon les constatations cantonales, le recourant recherchait, par la surévaluation des actifs, à faire apparaître la société sous une meilleure situation financière qu'elle ne l'était en réalité, notamment en vue d'obtenir plus facilement des crédits bancaires. On peut déduire de cette constatation de fait que le recourant savait qu'il agissait contrairement au droit, ce qui exclut toute erreur de droit.
19.
Le recourant conteste sa condamnation pour instigation à faux dans les titres dans le cadre de l'établissement de quatre formules bancaires A servant à désigner l'ayant droit économique (no 38; pourvoi, point E, p. 14-15).
19.1 Claude K.________, directeur à la banque W.________ jusqu'à fin 1995 et administrateur chez X.________ Holding SA ou certaines de ses filiales entre 1989 et 1997, figure comme ayant droit économique des valeurs exploitées par diverses sociétés off-shore sur des formules A signées par lui et remises aux banques en 1995 et 1996. Ces formules ont été remplies de la sorte par Eric L.________ sur demande du recourant. Les vrais ayants droit étaient le recourant et, pour certains biens, trois administrateurs de X.________ Holding SA. Pour ces faits, Claude K.________ et Eric L.________ ont été condamnés le 18 mai 2001 respectivement pour instigation à faux dans les titres et faux dans les titres (arrêt c. V.15, p. 90 ss).
19.2 Le recourant conteste uniquement l'élément subjectif de l'infraction, plus précisément le dessein spécial. Il allègue que rien dans l'arrêt attaqué ne permet de dire qu'il avait l'intention de nuire ou de se procurer un avantage illicite.

Comme le relève la Cour de cassation cantonale, le fait de cacher l'ayant droit économique à la banque peut présenter différents avantages pour celui-ci. A défaut de poursuivre un tel avantage ou de se créer à toutes fins utiles la possibilité d'en bénéficier éventuellement plus tard, on ne voit pas de motif d'indiquer un faux ayant droit à la banque qui a l'obligation légale de déterminer l'ayant droit (cf. art. 305ter al. 1 CP). Le recourant semble au demeurant l'admettre lui-même.
Un avantage obtenu par le biais d'une tromperie est illicite (ATF 75 IV 166 c. 2 i.f. p. 169). Il l'est d'autant plus lorsqu'il est la conséquence de ce que la personne trompée ne peut pas remplir correctement des obligations légales du fait de la tromperie. L'indication d'un faux ayant droit dans la déclaration écrite adressée à l'intermédiaire financier (anciennement formulaire A; aujourd'hui art. 4 LBA, RS 955.0) est donc d'ordinaire constitutif d'un faux dans les titres (cf. Werner de Capitani, Kommentar Einziehung - Organisiertes Verbrechen - Geldwäscherei, vol. 2, Zurich 2002, art. 4 LBA, n. 108); rien n'indique qu'il pourrait en aller différemment en l'espèce. Le grief est infondé.
20.
Le recourant soulève des griefs relatifs à sa condamnation pour gestion déloyale qualifiée et pour faux dans les titres en relation avec l'achat d'une montre Blancpain (no 41, cf. ci-dessus c. 10; pourvoi, point F, p. 15-18). Ils sont sans objet suite à l'admission du recours de droit public sur ce point.
21.
Le recourant conteste sa condamnation pour faux dans les titres en relation avec les cessions de créances en faveur de la Caisse publique cantonale vaudoise de chômage CPCVC (no 44; pourvoi, point G, p. 18-23).
21.1 En septembre 1996, les sociétés H.________ SA, G.________ SA et M.________ SA - filiales de la Société F.________ Construction SA, elle-même filiale de X.________ Holding SA dont le recourant détenait 98% du capital-actions - n'étaient plus en mesure de verser le salaire à leurs employés; à cette époque, le groupe de sociétés du recourant était, selon les constatations de l'organe de contrôle, surendetté.

Pierre N.________ s'est engagé à prêter à X.________ Holding SA le montant de 885'000 francs. Le 9 septembre 1996, la banque O.________ a fait virer à X.________ Holding SA la contre-valeur d'un chèque de 600'000 francs que Pierre N.________ lui avait remis dûment endossé.

En contre-partie du prêt, X.________ Holding SA s'était engagée à obtenir que chaque salarié des trois sociétés cède sa créance contre la CPCVC au profit de la banque O.________. A défaut, X.________ Holding SA devait elle-même rembourser le prêt à Pierre N.________.

Abordée par le recourant, la CPCVC a déclaré en date du 9 septembre 1996 qu'elle ne pouvait intervenir et rétrocéder les montants avancés par la banque O.________ que si notamment les conditions suivantes étaient réalisées: les montants représentant les salaires d'août étaient payés aux employés par la banque directement; chaque employé signait une cession de créance en faveur de la banque; la CPCVC ne rembourserait la banque que si et lorsque les faillites des sociétés auraient été déclarées.

Le 10 septembre 1996, 586'200 francs ont été prélevés sur le compte de X.________ Holding SA afin de payer les salaires du mois d'août aux employés des trois sociétés concernées; l'argent a été apporté dans les locaux des sociétés par des collaborateurs de la banque O.________. Le même jour, les employés des trois sociétés ont signé un document par lequel ils ont donné quittance à la banque O.________ et lui ont cédé leurs droits envers la CPCVC. Ces documents ont été rédigés par un avocat sur la base d'indications sommaires fournies par le recourant.

Le 27 septembre 1996, la banque O.________ a écrit à X.________ Holding SA, à Pierre N.________ et au recourant pour leur signifier qu'elle n'était pas créancière et partant ne voulait ni ne pouvait revêtir la qualité de cessionnaire des salaires.

Le 7 novembre 1996, l'avocat précité a remis les dossiers contenant les cessions de créance des employés à la CPCVC, en faisant valoir que les conditions posées pour le remboursement étaient réalisées, notamment que les salaires d'août avaient été versés par la banque O.________. La CPCVC n'a rien payé.

La Cour de cassation a reconnu le recourant coupable de faux dans les titres. Elle lui reproche d'avoir fait rédiger et signer des titres constatant faussement un fait ayant une portée juridique, soit le paiement direct des salaires par la banque, afin de faire assumer le paiement des salaires par la CPCVC alors que les conditions pour le paiement de l'indemnité d'insolvabilité n'étaient pas réalisées (arrêt c. V.18, p. 100 ss.).
21.2 Le recourant conteste la qualité de titre du document signé par les employés à réception du salaire d'août, d'abord au motif qu'il ne serait pas destiné et propre à prouver un fait ayant une portée juridique, la condition d'un paiement par la banque étant sans pertinence juridique.
21.2.1 Les travailleurs assujettis au paiement de cotisations à l'assurance-chômage ont droit à une indemnité pour insolvabilité notamment lorsqu'une procédure de faillite est engagée contre leur employeur et qu'ils ont, à ce moment-là, des créances de salaire envers lui (art. 51 al. 1 let. a LACI, RS 837.0). L'indemnité couvre les créances de salaire portant sur les derniers mois du rapport de travail qui a précédé le prononcé de la faillite, ainsi que les éventuelles créances de salaire portant sur les prestations de travail fournies après le prononcé de la faillite (art. 52 al. 1 LACI).

Le travailleur n'a droit à l'indemnité que s'il a une créance de salaire envers l'employeur au moment de la faillite de ce dernier. Il ne peut valablement céder son droit à l'indemnité en cas d'insolvabilité que si ce droit a préalablement pris naissance, ce qui suppose que le travailleur était encore titulaire de créances de salaire au moment de l'ouverture de la faillite. Cette exigence n'est pas remplie lorsqu'un tiers a versé le salaire au travailleur avant l'ouverture de la faillite. Dans ce cas, la cession d'une future indemnité en cas d'insolvabilité due par l'assurance-chômage est exclue, et la cession de la créance de salaire ne confère au tiers aucun droit à une telle indemnité (arrêt TFA du 26 mai 2000, in DTA 2000 no 35 p. 182; arrêt TFA du 10 août 1994 c. 4b, in DTA 1995 no 22 p. 127).
21.2.2 En l'espèce, les salaires d'août ont été payés avant le prononcé de la faillite (le 23 septembre 1996 par exemple pour H.________ SA). La cession de la créance au salaire ou à l'indemnité due en cas d'insolvabilité était donc sans effet. En conséquence, une prétention tendant à obtenir malgré tout de la CPCVC le versement d'une indemnité d'insolvabilité dépendait de l'engagement pris en l'espèce par cette dernière. Le respect des conditions posées par elle pour y souscrire était partant déterminant. A défaut, l'engagement de la CPCVC ne valait pas.
21.3 Le recourant conteste en outre la qualité de titre du document signé par les employés au motif qu'il n'aurait pas de valeur probante accrue exigée en cas de faux intellectuel.
21.3.1 Le faux intellectuel vise l'établissement d'un titre qui émane de son auteur apparent, mais qui est mensonger dans la mesure où son contenu ne correspond pas à la réalité. Il est admis qu'un simple mensonge écrit ne constitue pas un faux intellectuel. La confiance que l'on peut avoir à ne pas être trompé sur la personne de l'auteur est plus grande que celle que l'on peut avoir à ce que l'auteur ne mente pas par écrit; pour cette raison, la jurisprudence exige, dans le cas du faux intellectuel, que le document ait une crédibilité accrue et que son destinataire puisse s'y fier raisonnablement. Une simple allégation, par nature sujette à vérification ou discussion, ne suffit pas; il doit résulter des circonstances concrètes ou de la loi que le document est digne de confiance, de telle sorte qu'une vérification par le destinataire n'est pas nécessaire et ne saurait être exigée. Tel est le cas lorsque certaines assurances objectives garantissent aux tiers la véracité de la déclaration; il peut s'agir, par exemple, d'un devoir de vérification qui incombe à l'auteur du document ou encore de l'existence de dispositions légales comme les art. 958 ss CO relatifs au bilan, qui définissent le contenu du document en question. En
revanche, le simple fait que l'expérience montre que certains écrits jouissent d'une crédibilité particulière ne suffit pas, même si dans la pratique des affaires il est admis que l'on se fie à de tels documents. La limite entre le mensonge écrit et le faux intellectuel dans les titres doit être fixée de cas en cas en fonction des circonstances concrètes de l'espèce (ATF 126 IV 65 consid. 2a p. 67 s.).
21.3.2 La déclaration déterminante en l'espèce, soit que le salaire a été payé par la banque O.________, est fausse. Une telle déclaration écrite émanant d'un employé d'une entreprise privée ne bénéficie en soi pas d'une crédibilité accrue. Il y a toutefois lieu de considérer les circonstances concrètes. En premier lieu, cette déclaration des employés a été faite à la demande des organes de l'employeur afin d'être transmise à la CPCVC. Or l'employeur est de par la loi tenu à fournir à la caisse de chômage tous les renseignements nécessaires pour apprécier le droit à l'indemnité en cas d'insolvabilité (art. 56 LACI), et la violation de cette obligation constitue un délit (art. 105 LACI), voire une escroquerie (art. 146 CP). En outre, ce n'est pas une, mais de très nombreuses déclarations identiques qui ont été signées. Or le fait que des dizaines de personnes font la même déclaration écrite lui donne une crédibilité accrue, et ce d'autant plus qu'elle a été préparée par un avocat, auxiliaire de la justice, exerçant une activité soumise à autorisation et soumis à la surveillance d'une autorité étatique. Au vu de ces circonstances, la déclaration écrite en question était objectivement digne de confiance.
21.4 Il s'ensuit que, dans le résultat, c'est à bon droit que la Cour de cassation cantonale a retenu que le document en question était objectivement un faux intellectuel. Les autres éléments de la condamnation ne sont pas mis en cause. Le grief d'une violation de l'art. 251 CP est infondé.
22.
Le recourant conteste sa condamnation pour instigation à faux dans les titres en relation avec les cessions de créances dans le cadre de la faillite de la société H.________ SA (no 47; pourvoi, point H, p. 23-25).
22.1 Dès le 1er septembre 1996, P.________ SA a repris les activités de la succursale à Lausanne-Crissier de la société H.________ SA, une filiale de F.________ Construction SA, elle-même filiale de X.________ Holding SA. Le 6 septembre 1996, H.________ SA a déposé son bilan. P.________ SA, une filiale de Q.________ SA elle-même filiale de X.________ Holding SA, a formellement été créée le 11 septembre 1996.

Le 13 septembre 1996, P.________ SA a payé les salaires d'août 1996 des employés de la succursale à Lausanne-Crissier de H.________ SA, cela grâce à un prêt de 200'000 francs accordé par Q.________ SA avec de l'argent injecté par X.________ Holding SA, cette dernière ayant obtenu de la part de la banque O.________ une avance à terme fixe de 1'000'000 francs, garantie par Pierre N.________. Le 20 septembre 1996, P.________ SA a annoncé aux employés de la succursale à Lausanne-Crissier qu'elle reprenait leurs anciens contrats de travail.

La faillite de la société H.________ SA a été prononcée en date du 23 septembre 1996.

En septembre 1996, les employés de H.________ SA précités ont signé un reçu pour le salaire d'août et une cession de créance contre la CPCVC en indiquant la banque O.________ comme cessionnaire. Ces cessions ont été adressées à la CPCVC en vue d'obtenir le remboursement du montant prétendument avancé par la banque O.________. La CPCVC n'a rien versé (cf. ci-dessus, consid. 21).

Le 6 mars 1997, P.________ SA a produit dans la faillite une créance de 128'437 francs représentant les salaires d'août qu'elle avait payés. L'administration de la masse en faillite a requis la production des cessions de droit des employés. P.________ SA, par son avocat, a répondu que des cessions en sa faveur avaient été signées par ceux-ci, mais qu'elles avaient été perdues.

Sur invitation de cet avocat, P.________ SA a invité ses employés, d'une part, à confirmer par écrit qu'ils lui avaient cédé leur créance contre la CPCVC en date du 13 septembre 1996 et, d'autre part, à signer un document vierge, c'est-à-dire sans indication du cessionnaire, conforme à celui qu'ils avaient signé à l'époque afin de montrer que c'était sur un tel document qu'ils avaient alors apposé leur signature. Les employés y ont donné suite, et les documents ont été produits par l'avocat. Le recourant n'a pas agi lui-même; mais c'est lui qui a été à l'origine de l'idée de procéder de la sorte.

Initialement colloquée en cinquième classe, la créance produite par P.________ SA a conduit l'administration de la masse à prendre une décision de suspension (art. 59 OAOF, RS 281.32).

La Cour de cassation cantonale a retenu l'instigation à faux dans les titres, au motif que le recourant a décidé l'avocat de P.________ SA à obtenir et utiliser des documents qui sont mensongers dans la mesure où les employés y certifient avoir le 13 septembre 1996 cédé leur créance à P.________ SA alors qu'ils avaient à l'époque signé une cession en faveur de la banque O.________ (arrêt c. V.19, p. 110 ss).
22.2 Le recourant conteste uniquement la qualité de titre des documents signés, au motif qu'ils ne sont pas à même de prouver un fait ayant une portée juridique et qu'ils ne bénéficient pas d'une valeur probante qualifiée.

Les documents en question étaient censés prouver que les employés avaient, avant l'ouverture de la faillite de leur employeur H.________ SA, cédé par écrit leurs prétentions de salaire pour le mois d'août à P.________ SA; cette cession étant la condition pour que P.________ SA soit devenue créancière de H.________ SA et puisse faire valoir la créance dans la procédure de faillite, elle est un fait ayant une portée juridique. En outre, l'implication d'un avocat lors de l'établissement et la production du document ainsi que le nombre important de signataires donnaient au document une valeur probante accrue. Le grief est infondé.
23.
Le recourant critique enfin la peine. Ce grief est sans objet ensuite de l'admission partielle du recours de droit public.
24.
Le pourvoi se révèle infondé dans la mesure où il n'est pas irrecevable ou sans objet. Le recourant supporte les frais de procédure correspondants (art. 278 PPF). La requête d'effet suspensif est sans objet.
IV. Pourvoi en nullité du Ministère public
25.
Le Ministère public conteste l'acquittement de l'intimé du chef d'accusation de faux dans les titres pour avoir inscrit, à l'actif du bilan de X.________ Luxembourg Holding SA, la participation à la société R.________ SA pour un montant surfait (n° 14; recours, p. 2-3).
25.1 X.________ Holding SA, dont le capital-actions était à concurrence de 98 % en main de l'intimé, était seule actionnaire et créancière de X.________ Luxembourg Holding SA. Le 31 décembre 1991, par convention de cession d'actions, l'intimé a fait transférer des livres de X.________ Holding SA à ceux de X.________ Luxembourg Holding SA notamment le montant de 183'817 francs, correspondant à la valeur de 150 actions de 1'000 francs d'une société R.________ 2000 SA. Dès la fin 1990, la société R.________ SA tombait sous le coup de l'art. 725 ancien CO. Elle a été déclarée dissoute d'office en application des art. 711 ancien CO et 86 ancien ORC, à savoir pour des raisons tenant à la nationalité et au domicile des membres du conseil d'administration; cette dissolution d'office a été publiée dans la FOSC du 30 décembre 1991. La faillite de la société a été prononcée le 14 août 1992. La perte de X.________ Luxembourg Holding SA a été comptabilisée au 31 décembre 1993.
25.2 La Cour de cassation cantonale a libéré l'intimé de l'infraction de faux dans les titres en relation avec la comptabilisation de la participation R.________ au motif qu'on ignorait la valeur réelle de cette participation au moment de sa cession à X.________ Luxembourg Holding SA. Selon la Cour de cassation cantonale, si les éléments susmentionnés pouvaient éveiller des doutes quant au bien-fondé de la valeur des actions transférées, soit 183'817 francs, ils ne suffisaient pas pour conclure que les actions ne valaient plus rien, ou pratiquement plus rien, lors du transfert. La Cour de cassation cantonale a souligné que la valeur des actions d'une société dissoute n'est pas nécessairement nulle, dès lors que l'actionnaire a droit à une part du produit de liquidation et qu'en cas de faillite de la société, il a le droit d'intenter à la société une action en paiement de dommages-intérêts (art. 660 et 756 s. CO).

Pour le Ministère public, l'état de fait suffit à constater que la société R.________ SA ne valait plus rien au moment de son transfert de X.________ Holding SA à X.________ Luxembourg Holding SA le 31 décembre 1991. Dès lors, l'inscription d'une valeur de 183'817 francs à l'actif du bilan de X.________ Luxembourg Holding SA remplirait les conditions objectives du faux dans les titres. Selon le Ministère public, le droit d'intenter une action en paiement de dommages-intérêts ne permet pas de justifier une valeur à la participation, car un procès suppose des frais, sans garantie de succès.
25.3
25.3.1 La valeur des actions d'une société est en principe une question de fait, que la Cour de céans ne peut revoir dans un pourvoi (art. 273 al. 1 let. b , 277bis al. 1 PPF). En revanche, les principes d'évaluation de cette valeur relèvent du droit fédéral. Dès lors, saisi d'un pourvoi, la Cour de céans intervient si la Cour de cassation cantonale s'est laissée guider par des critères erronés (cf. ATF 120 II 259 consid. 2a p. 260; 122 III 219 consid. 3b p. 222).
25.3.2 L'art. 667 al. 2 CO prévoit que les titres non cotés en bourse peuvent être évalués au plus à leur prix d'acquisition, déduction faite des corrections de valeur nécessaires. Il sera également tenu compte des revenus courants (intérêts, dividendes; Neuhaus, Basler Kommentar, Obligationenencht II (art. 530-1186 OR), 2e éd., Bâle 2002, art. 667 , n. 14). De manière générale, le principe de la prudence (rappelé à l'art. 662a al. 2 CO) constitue la règle de base pour l'estimation des biens (Neuhaus, Basler Kommentar, art. 960, n. 20). En cas de doute, les actifs doivent être évalués plutôt à la baisse et les passifs à la hausse (Käfer, Berner Kommentar, Die kaufmänische Buchführung (Art. 958-964 OR), vol. 8/2/2, Berne 1981, art. 960, n. 89).
25.3.3 L'arrêt attaqué indique que R.________ SA remplissait les conditions de l'art. 725 ancien CO dès la fin 1990. Cette constatation de fait - qui lie la Cour de céans - peut signifier deux choses, selon que la Cour de cassation cantonale renvoie à l'alinéa 1er ou à l'alinéa 2 de cette disposition:

- L'art. 725 al. 1 ancien CO (applicable au moment des faits, puisque le nouveau droit de la SA est entré en vigueur le 1er juillet 1992) impose au conseil d'administration de convoquer immédiatement une assemblée générale et de lui faire connaître la situation lorsque la moitié du capital-actions et des réserves légales n'est plus couverte par la fortune sociale.

Partant, si la société R.________ SA tombait sous le coup de ce premier alinéa, cela signifie que ses actifs ne couvraient plus la moitié de son capital-actions. La valeur réelle des actions ne dépassait donc pas la moitié de leur valeur nominale. En conséquence, en inscrivant à l'actif du bilan de X.________ Luxembourg Holding SA les 150 actions de R.________ SA d'une valeur nominale de 1'000 francs, pour un montant total de 183'817 francs, soit pour une valeur supérieure à leur valeur nominale, l'intimé a présenté un bilan plus favorable qu'il ne l'était en réalité.

- L'art. 725 al. 2 ancien CO vise le cas du surendettement. Selon cette disposition, un bilan intérimaire, où les biens sont portés à leur valeur vénale, doit être dressé, s'il existe des raisons sérieuses d'admettre que la société n'est plus solvable (la valeur vénale ou la valeur de liquidation des actifs d'une société étant en règle générale inférieure à la valeur des biens en cas de continuation de l'activité de l'entreprise). S'il ressort de ce bilan intérimaire que la société est surendettée, c'est-à-dire que les actifs ne couvrent plus les dettes, l'administration est tenue d'en informer le juge (art. 725 al. 3 ancien CO), lequel doit déclarer la faillite de la société pour que le dommage subi par les créanciers n'augmente pas; le juge peut cependant ajourner la déclaration de la faillite et accorder un délai de paiement si l'assainissement de la société paraît probable (art. 725 al. 4 ancien CO; Forstmoser/Meier-Hayoz, Einführung in das schweizerische Aktienrecht, 2e éd., Berne 1980, § 29, n. 30 ss, p. 208).

Si l'on admet que la société R.________ SA remplissait les conditions de ce second alinéa, cela implique que ses actifs, évalués à leur valeur de liquidation, ne couvraient plus les dettes. En cas de liquidation des actifs de la société, les créanciers une fois désintéressés, il ne reste donc plus rien ou quasi plus rien pour les actionnaires. La valeur des actions est ainsi nulle ou presque nulle. L'inscription, pour une valeur de 183'817 francs, des 150 actions R.________ à l'actif du bilan de la société X.________ Luxembourg Holding SA est donc aussi, dans cette hypothèse, constitutive de faux dans les titres.
25.3.4 Les arguments présentés par la Cour de cassation cantonale ne sont pas convaincants.

Contrairement à ce qu'affirme cette dernière, la part au produit de liquidation ne pouvait justifier une participation de 183'817 francs. En effet, les actions R.________ ne valaient - dans l'hypothèse de l'art. 725 al. 1 ancien CO - pas plus de la moitié de leur valeur nominale et - dans l'hypothèse de l'art. 725 al. 2 ancien CO - quasi rien.

Le droit d'intenter une action en dommages-intérêts ne permet pas non plus de justifier une valeur à la participation R.________. Il est vrai qu'il est possible, à certaines conditions, d'ouvrir action contre la société en cas d'inobservation des art. 725 al. 2 et 725a CO. Il ne s'agit cependant que d'une indemnité potentielle, puisque d'abord il faut que l'action aboutisse et que, si l'action aboutit, les actionnaires ne recevront qu'un éventuel solde de liquidation, après le paiement des créanciers.
25.3.5 Les points soulevés par l'intimé ne sont pas non plus pertinents.

Celui-ci ne saurait tirer argument du fait que la participation R.________ était intégralement provisionnée chez X.________ Luxembourg Holding SA. Comme le relève le Ministère public dans son pourvoi, la constitution d'une provision consiste en l'inscription au passif du bilan d'une perte éventuelle de la valeur correspondante enregistrée à l'actif (cf. Jean-Pierre Chardonnens, Comptabilité générale, p. 186). L'actif en question doit cependant être comptabilisé à sa valeur réelle, la provision ne devant permettre que de tenir compte d'une moins value potentielle.

L'intimé soutient qu'il ne peut être condamné pour faux dans les titres en relation avec les comptes de X.________ Luxembourg Holding SA, car ceux-ci ne sont pas visés par l'ordonnance de renvoi. La Cour de céans ne peut entrer en matière sur cette argumentation. En effet, la question de savoir si un état de fait est compris dans l'accusation ne relève pas du droit fédéral. En cas d'admission d'un pourvoi en nullité, il appartient à l'autorité cantonale d'examiner cette question et d'ordonner, le cas échéant, l'élargissement de l'accusation, pour autant que le droit cantonal le permette (ATF 124 IV 145 consid. 1 p. 146).
25.4 En définitive, que l'on se trouve dans l'hypothèse de l'alinéa 1 ou 2 de l'art. 725 ancien CO, l'inscription à l'actif du bilan de la société X.________ Luxembourg Holding SA des 150 actions R.________ pour 183'817 francs réalise l'élément objectif de faux dans les titres. Sur ce point, le pourvoi doit donc être admis et la cause doit être renvoyée à l'autorité cantonale, à charge pour celle-ci d'examiner si les autres éléments constitutifs de l'infraction du faux dans les titres, notamment l'élément subjectif, sont réalisés. Il faudra notamment établir si l'intimé avait conscience de la valeur réelle des actions R.________ et, dans l'affirmative, s'il a agi dans le dessein de se procurer ou de procurer à un tiers un avantage illicite ou dans celui de nuire à autrui.
26.
Le Ministère public s'en prend à l'acquittement du chef d'inculpation de faux dans les titres en relation avec l'expertise des dépôts appartenant à la société S.________ SA (n° 25; pourvoi, p. 3-4).
26.1 S.________ SA - société détenue par F.________ Construction SA, elle-même sous-holding du groupe X.________ - était propriétaire de dépôts à Genève. Sur requête de la banque W.________, un architecte a expertisé l'immeuble le 2 avril 1993 et l'a évalué à 400'000 francs, valeur de gage. L'immeuble a été réévalué dans le bilan au 31 décembre 1993 à la suite de la dissolution des réserves latentes et l'organe de révision en a pris acte dans son rapport du 18 mars 1994.

Le 19 avril 1994, l'intimé a fait établir par un autre architecte une nouvelle expertise immobilière de ces mêmes dépôts. Sans avoir vu les bâtiments, ce second architecte leur a attribué une valeur d'environ 600'000 francs. Il a admis qu'il s'était contenté de recopier mot pour mot et au chiffre près un projet que X.________ Consulting SA lui avait faxé le 15 avril 1994.

Lors de la révision des comptes 1994, une collaboratrice de la fiduciaire T.________ a, dans un premier temps, conclu à une surévaluation de 200'000 francs. Toutefois, sous l'intitulé "Results of work done", elle a estimé que l'évaluation de 600'000 francs pouvait être admise, comme elle l'a confirmé lors de son audition devant le tribunal de première instance.
26.2 La Cour de cassation cantonale a libéré l'intimé de la charge de faux dans les titres, au motif que le caractère inexact du montant de l'estimation (600'000 francs) n'était pas suffisamment établi.
Pour le Ministère public, l'expertise atteste non seulement la valeur de l'immeuble, mais aussi le fait que la fixation de cette valeur provient d'un professionnel neutre. Selon lui, en signant cette expertise qui n'émanait pas de lui, l'architecte a donc commis un faux dans les titres. Compte tenu de l'intérêt qu'il avait et de sa contribution à la confection de ce document, l'intimé en serait le coauteur.

L'intimé soutient que l'ordonnance de renvoi ne portait que sur la surévaluation de la valeur de l'immeuble de S.________ SA et que l'accusation du Ministère public présentée dans son pourvoi serait nouvelle, si bien que la maxime accusatoire serait violée. Comme vu au considérant précédent, il n'appartient cependant pas à la Cour de céans d'examiner cette question dans le présent pourvoi, puisque celle-ci ne relève pas du droit fédéral.
26.3 L'art. 251 ch. 1 CP vise non seulement un titre faux ou la falsification d'un titre (faux matériel), mais aussi un titre mensonger (faux intellectuel). Il y a faux matériel lorsque l'auteur réel ne coïncide pas avec l'auteur apparent, alors que le faux intellectuel vise un titre qui émane de son auteur apparent, mais qui est mensonger dans la mesure où son contenu ne correspond pas à la réalité (ATF 126 IV 65 consid. 2a p. 67). En l'espèce, on ne se trouve pas dans l'hypothèse d'un faux matériel, puisque l'architecte a bel et bien attesté que l'immeuble valait tel montant, mais dans l'hypothèse d'un titre mensonger dans son contenu. Comme la Cour de céans l'a expliqué au considérant 21.3.1, le faux intellectuel ne sera punissable que s'il jouit d'une valeur probante accrue.

En l'espèce, il est établi que l'expertise litigieuse devait servir de justificatif pour réévaluer l'immeuble de S.________ SA dans les comptes. Or, en droit de la société anonyme, la réévaluation d'un actif au-dessus du prix d'acquisition n'est admise que pour les immeubles et les participations si plusieurs conditions légales sont réunies. Il faut notamment que la valeur réelle des immeubles dépasse le prix d'acquisition et que l'organe de révision atteste par écrit à l'assemblée générale que les différentes conditions légales, dont celle susmentionnée, sont remplies (art. 670 CO). Lorsque l'organe de révision procède au contrôle de la réalisation des conditions légales de l'art. 670 CO, il doit pouvoir partir de l'idée que l'expertise - qui émane d'un expert indépendant - reflète la propre appréciation de ce dernier. Sa confiance dans l'estimation trouve une justification particulière dans la position de l'expert. Dans ce cas, l'expertise, qui servira de justificatif pour réévaluer l'immeuble de S.________ SA dans les comptes et qui sera en conséquence appelée à entrer dans la comptabilité comme pièce justificative, doit se voir reconnaître un caractère probant prépondérant (cf. Corboz, Les infractions en droit suisse, vol. II,
Berne 2002, art. 251, n. 45, 133, 139; Boog, Basler Kommentar, Strafgesetzbuch II, art. 251, n. 66 ss).

Selon les termes mêmes de l'expertise, l'architecte déclare qu'"après visite sur place, prise des renseignements nécessaires et évaluation des volumes SIA", il "attribue aux dépôts une valeur d'environ 600'000 francs". Il atteste ainsi que, sur la base de ses propres constatations, il estime l'immeuble à telle valeur. Or, cette déclaration est manifestement fausse, puisque l'architecte s'est contenté de recopier le projet faxé par X.________ Consulting, sans procéder à une quelconque mesure ou vérification. En produisant une expertise émanant de l'architecte en question, l'intimé voulait bénéficier de la force probante accrue reconnue à un tel document. Si l'organe de révision avait su, à l'époque des faits, que ladite valeur avait en réalité été dictée par l'intimé, jamais le document n'aurait pu servir de justificatif pour réévaluer l'immeuble de S.________ SA. Le document produit était donc apte à prouver non seulement la valeur de l'immeuble, mais aussi que cette estimation émanait d'un spécialiste indépendant. En donnant l'apparence que l'estimation avait été faite par un expert, l'expertise litigieuse constate un fait qui est faux et constitue en conséquence objectivement un faux dans les titres au sens de l'art. 251 CP.

Sur ce point également, le pourvoi doit donc être admis et la cause doit être renvoyée à l'autorité cantonale, à charge pour celle-ci de déterminer si l'intimé réalise également l'élément subjectif. A cet égard, la jurisprudence admet qu'il y a dessein de se procurer un avantage illicite lorsque l'auteur entend par un faux faciliter la preuve dans la vie des affaires d'une prétention qui existe vraiment (ATF 119 IV 234 consid. 2c p. 236).
27.
Le Ministère public fait grief à la Cour de cassation cantonale de ne pas avoir condamné l'intimé pour faux dans les titres en relation avec la comptabilisation des participations des sociétés U.________ et V.________ (n° 34; pourvoi, p. 4 et 5).
27.1 X.________ Finance Canada Inc., une des sous-holding de X.________ Holding SA, détenait des participations dans diverses sociétés, dont V.________ Inc. Cette filiale détenait des participations dans U.________ Inc., U.V.________ Inc. et U.W.________ Inc. A la fin de 1994, ces sociétés, en particulier V.________ Inc. et U.________ Inc., ont connu de grosses difficultés financières. X.________ Finance Canada Inc. a donc décidé d'abandonner les activités de ces deux filiales.

Le 27 février 1995, V.________ Inc. a été déclarée en faillite, avec effet rétroactif au 3 février 1995. Le 13 avril 1995, U.________ Inc. a été déclarée en faillite, avec effet rétroactif au 3 mars 1995.

Selon les notes afférentes aux états financiers de X.________ Finance Canada Inc. au 31 décembre 1994, rédigées le 25 mai 1995, cette société a acquis les participations précitées détenues par V.________ Inc. aux prix respectifs de 299'000 $Can, 80'976 $Can et 328'445 $Can. Le même jour, X.________ Finance Canada Inc. a cédé à "une société non apparentée" - soit Y.M.________ & Group SA au Panama - tous ses placements dans U.________ Inc. et V.________ Inc. pour les montants de 299'000 $Can et 800'000 $Can. Selon la convention d'achat-vente d'actions du 20 mars 1995, rétroactive au 31 décembre 1994, le prix d'achat des actions U.________ Inc. était payable par la reprise d'une dette de 299'000 $Can due par X.________ Finance Canada Inc. à X.________ Holding SA. La convention concernant la reprise de V.________ Inc. ne figure pas au dossier.

L'arrêt attaqué ajoute encore que la créance totale d'un million de francs que X.________ Holding SA détenait contre Y.M.________ & Group SA a été passée en charge au cours de l'exercice 1995. Par ailleurs, X.________ Finance Canada Inc. a bénéficié d'un abandon de créance de 420'656 francs de la part de X.________ Holding SA.
27.2 Pour la Cour de cassation cantonale, l'état de fait ne permet pas de tirer des conclusions définitives sur la valeur réelle des actions V.________ et n'indique rien sur le mode de paiement prévu pour l'acquisition de ces actions. Elle a dès lors renoncé à condamner l'intimé pour faux dans les titres au motif qu'une condamnation pénale ne saurait se fonder sur de simples vraisemblances.

Selon le Ministère public, X.________ Finance Canada Inc. s'est débarrassée de sociétés qui ont fait faillite en les transmettant à la société Y.M.________ (qui se trouve être sans substance) qui a repris sa dette à l'égard de X.________ Holding SA, ce qui réduit d'autant son passif à l'égard de cette dernière. D'après lui, les sociétés V.________ Inc. et U.________ Inc., qui avaient déjà été mises en faillite lors de la signature des contrats et du transfert de leurs actions de X.________ Finance Canada à Y.M.________ & Group SA, ne valaient quasi rien, et en tout cas pas les montants susindiqués. De l'avis du Ministère public, en évaluant une société en faillite aux montants respectifs de 299'000 $Can et de 800'000 $Can, l'intimé a retenu dans les comptes un montant nettement surévalué.
27.3 L'état de fait cantonal n'est pas suffisant pour fonder l'accusation du Ministère public. Il ne permet pas, en premier lieu, de déterminer la valeur réelle des actions V.________ et U.________. En particulier, on ne saurait postuler que la valeur d'une société en faillite, ou proche de la faillite, est nulle. Les constatations cantonales ne permettent pas non plus de comprendre les opérations financières réalisées entre les différentes sociétés en cause. L'arrêt attaqué précise que X.________ Finance Canada Inc. s'est fait payer les actions U.________ (299'000 $Can) par reprise de sa dette envers X.________ Holding SA, mais n'indique rien sur le mode de paiement prévu pour l'acquisition des actions V.________ (800'000 $Can). La Cour de cassation cantonale déclare suspecter - sans toutefois l'établir - que le paiement a également été effectué sous forme d'une reprise de dette, en raison de la créance totale de X.________ Holding SA d'un million de francs contre Y.M.________ & Group SA, créance finalement abandonnée. Les juges cantonaux font également allusion à un abandon de créance de 420'656 francs de la part de X.________ Holding SA au bénéfice de X.________ Finance Canada Inc., sans cependant donner aucune autre
précision. Enfin, on ne sait rien sur la société Y.M.________ & Group SA. L'arrêt attaqué précise seulement qu'il s'agit d'une société panaméenne appartenant à l'intimé, qui l'utilisait comme véhicule off-shore pour reprendre des sociétés en difficulté.
En l'absence d'un état de fait clair, qui établit la valeur réelle des actions U.________ et V.________ et qui décrit les opérations financières qui ont été effectuées, la Cour de céans ne peut pas se prononcer sur la culpabilité de l'intimé. On ne peut fonder une condamnation pour faux dans les titres sur le seul fait que des participations de sociétés en faillite ont figuré, à un moment donné (sans savoir exactement quand), dans les comptes de sociétés appartenant au groupe de l'intimé (sans préciser lesquelles), pour un montant (vraisemblablement) surfait. En conséquence, on ne saurait reprocher à la Cour de cassation cantonale d'avoir libéré l'intimé du chef d'accusation de faux dans les titres. Mal fondé, le grief soulevé doit être rejeté.
28.
Le Ministère public reproche à la Cour de cassation cantonale d'avoir acquitté l'intimé en relation avec la surévaluation du poste des travaux en cours de la société B.G.________ (n° 42; pourvoi, p. 5).
28.1 La société B.G.________ SA (ci-après: B.G.________) a été fondée le 26 octobre 1994 par H.________ SA à Nyon avec un capital-actions de 100'000 francs libéré par la société F.________.

Au 31 décembre 1995, la formule de consolidation a vu son poste "stocks et travaux en cours" ajusté à "+375 par une note manuscrite". Dans un courrier du 26 juin 1996 adressé à X.________ Holding SA et à l'intimé, l'organe de révision expose que les travaux en cours au 31 décembre 1995 ont été augmentés de 375'000 francs, sans qu'aucun justificatif n'ait été fourni. Le 27 juin 1996, l'intimé et Egon I.________ ont signé une déclaration de patronage de la société F.________ Construction à B.G.________. La société F.________ se portait garante à concurrence de 375'000 francs de la perte que B.G.________ pourrait subir au cas où des amortissements sur les stocks et les travaux deviendraient nécessaires.

Dans leurs notes de synthèse pour la révision des états financiers de B.G.________, les réviseurs ont émis une réserve sur l'incertitude d'évaluation des stocks et travaux en cours. Selon leurs recherches et appréciations, les travaux en cours étaient surévalués d'environ 375'000 francs, ce qui était contesté par l'intimé. Ils admettaient toutefois ne pas pouvoir soutenir suffisamment leur position en l'absence d'une comptabilité analytique.
28.2 La Cour de cassation cantonale a libéré l'intimé du chef d'accusation de faux dans les titres au motif que l'état de fait ne permettait pas de retenir que le poste des travaux en cours avait été surévalué d'environ 375'000 francs.

Pour le Ministère public, la Cour de cassation cantonale a fait preuve d'arbitraire en s'écartant de l'intime conviction du tribunal de première instance, qui avait considéré, sur la base des faits retenus, que les travaux en cours avaient été surévalués. Le Ministère public ajoute qu'il lui est impossible de démontrer l'absence des travaux sans qu'il s'engage dans une "probatio diabolica". Selon lui, il devrait suffire de démontrer qu'un montant a été inscrit au bilan, sans aucun justificatif permettant de prouver la réalité de ce montant.
28.3 En l'espèce, la Cour de cassation cantonale a retenu que le poste des travaux en cours, dont le montant a été fixé à 375'000 francs, n'était pas surévalué, en se fondant sur l'avis de l'organe de révision, qui a déclaré ne pas pouvoir soutenir que les travaux étaient surévalués en l'absence de comptabilité analytique. Il s'agit-là d'une question de fait, qui relève de l'appréciation souveraine de la Cour de cassation cantonale et qui lie la Cour de céans. Savoir si - comme le prétend le Ministère public - la Cour de cassation cantonale s'est indûment écartée de l'état de fait arrêté par le tribunal de première instance relève du droit de procédure cantonal, dont la Cour de céans ne peut revoir l'application dans un pourvoi (art. 269 al. 1 PPF). Au vu des faits constatés, la Cour de céans ne peut qu'admettre que c'est à juste titre que la Cour de cassation cantonale a libéré l'intimé du chef d'accusation de faux dans les titres. Dans la mesure où il est recevable, le grief soulevé doit donc être rejeté.
29.
Le pourvoi en nullité est admis partiellement, conformément aux considérants précédents (consid. 25.4, cas n° 14, R.________ 2000 SA; consid. 26.3, cas n° 25, S.________ SA), de sorte que le grief relatif à la peine devient sans objet. Pour le surplus, le pourvoi est rejeté dans la mesure où il est recevable.
30.
Aucune indemnité ne sera allouée au Ministère public, ni aucun frais ne sera mis à sa charge (art. 278 al. 2 et 3 PPF).

L'intimé obtient partiellement gain de cause, de sorte qu'il y a lieu de considérer que la part des frais qui devrait être mise à sa charge pour la partie où il succombe (art. 278 al. 1 PPF) est compensée par l'indemnité qui devrait lui être allouée pour celle où il obtient gain de cause (art. 278 al. 3 PPF). Il n'y a donc pas lieu de percevoir de frais ni d'allouer d'indemnité à l'intimé.

V.
31.
L'admission partielle du recours de droit public du condamné et du pourvoi du Ministère public entraîne l'annulation de l'arrêt attaqué et le renvoi de la cause à la Cour de cassation cantonale. Nonobstant cette annulation, les points que le recourant n'a pas remis en cause dans ses recours et ceux sur lesquels les recours ont été déclarés irrecevables ou ont été rejetés sont définitivement acquis (pour le recours de droit public: Kälin, Das Verfahren der staatsrechtlichen Beschwerde, 2e éd., Berne 1994, p. 399; pour le pourvoi: art. 277ter al. 2 PPF; ATF 121 IV 109 consid. 7 p. 128; 104 IV 276 consid. 3d p. 278; 103 IV 73 consid. 1 p. 74; 101 IV 103 consid. 2 p. 105).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce:
I. Recours de droit public de X.________
1.
Le recours est partiellement admis. Il est rejeté pour le surplus, dans la mesure où il n'est pas irrecevable ou sans objet.
2.
Les frais sont mis à la charge du recourant par 2000 francs et à celle de la banque W.________ par 2000 francs.
II. Pourvoi en nullité de X.________
3.
Le pourvoi est rejeté, dans la mesure où il n'est pas irrecevable ou sans objet.
4.
Les frais sont mis à la charge du recourant par 2000 francs.
III. Pourvoi en nullité du Ministère public
5.
Le pourvoi est partiellement admis. Il est rejeté pour surplus, dans la mesure où il n'est pas irrecevable ou sans objet.
6.
Il n'est pas perçu de frais ni alloué d'indemnité.
IV.
7.
L'arrêt attaqué est partant annulé et la cause renvoyée à la Cour de cassation pénale du Tribunal cantonal vaudois.
V. Communication
8.
Le présent arrêt est communiqué en copie aux mandataires des parties, au Tribunal cantonal vaudois, Cour de cassation pénale, et au Ministère public du canton de Vaud.
Lausanne, le 26 septembre 2006
Au nom de la Cour de cassation pénale
du Tribunal fédéral suisse
Le président: La greffière:

SR 311.0 Schweizerisches Strafgesetzbuch vom 21. Dezember 1937 StGB Art. 251 - 1. Wer in der Absicht, jemanden am Vermögen oder an andern Rechten zu schädigen oder sich oder einem andern einen unrechtmässigen Vorteil zu verschaffen,
¹	Wer in der Absicht, jemanden am Vermögen oder an andern Rechten zu schädigen oder sich oder einem andern einen unrechtmässigen Vorteil zu verschaffen,
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SR 311.0 Schweizerisches Strafgesetzbuch vom 21. Dezember 1937 StGB Art. 251 - 1. Wer in der Absicht, jemanden am Vermögen oder an andern Rechten zu schädigen oder sich oder einem andern einen unrechtmässigen Vorteil zu verschaffen,
¹	Wer in der Absicht, jemanden am Vermögen oder an andern Rechten zu schädigen oder sich oder einem andern einen unrechtmässigen Vorteil zu verschaffen,
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SR 311.0 Schweizerisches Strafgesetzbuch vom 21. Dezember 1937 StGB Art. 251 - 1. Wer in der Absicht, jemanden am Vermögen oder an andern Rechten zu schädigen oder sich oder einem andern einen unrechtmässigen Vorteil zu verschaffen,
¹	Wer in der Absicht, jemanden am Vermögen oder an andern Rechten zu schädigen oder sich oder einem andern einen unrechtmässigen Vorteil zu verschaffen,
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SR 311.0 Schweizerisches Strafgesetzbuch vom 21. Dezember 1937 StGB Art. 251 - 1. Wer in der Absicht, jemanden am Vermögen oder an andern Rechten zu schädigen oder sich oder einem andern einen unrechtmässigen Vorteil zu verschaffen,
¹	Wer in der Absicht, jemanden am Vermögen oder an andern Rechten zu schädigen oder sich oder einem andern einen unrechtmässigen Vorteil zu verschaffen,
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SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 29 Allgemeine Verfahrensgarantien - 1 Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
¹	Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
²	Die Parteien haben Anspruch auf rechtliches Gehör.
³	Jede Person, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, hat Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege, wenn ihr Rechtsbegehren nicht aussichtslos erscheint. Soweit es zur Wahrung ihrer Rechte notwendig ist, hat sie ausserdem Anspruch auf unentgeltlichen Rechtsbeistand.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 32 Strafverfahren - 1 Jede Person gilt bis zur rechtskräftigen Verurteilung als unschuldig.
¹	Jede Person gilt bis zur rechtskräftigen Verurteilung als unschuldig.
²	Jede angeklagte Person hat Anspruch darauf, möglichst rasch und umfassend über die gegen sie erhobenen Beschuldigungen unterrichtet zu werden. Sie muss die Möglichkeit haben, die ihr zustehenden Verteidigungsrechte geltend zu machen.
³	Jede verurteilte Person hat das Recht, das Urteil von einem höheren Gericht überprüfen zu lassen. Ausgenommen sind die Fälle, in denen das Bundesgericht als einzige Instanz urteilt.

IR 0.101 Konvention vom 4. November 1950 zum Schutze der Menschenrechte und Grundfreiheiten (EMRK) EMRK Art. 6 Recht auf ein faires Verfahren - (1) Jede Person hat ein Recht darauf, dass über Streitigkeiten in Bezug auf ihre zivilrechtlichen Ansprüche und Verpflichtungen oder über eine gegen sie erhobene strafrechtliche Anklage von einem unabhängigen und unparteiischen, auf Gesetz beruhenden Gericht in einem fairen Verfahren, öffentlich und innerhalb angemessener Frist verhandelt wird. Das Urteil muss öffentlich verkündet werden; Presse und Öffentlichkeit können jedoch während des ganzen oder eines Teiles des Verfahrens ausgeschlossen werden, wenn dies im Interesse der Moral, der öffentlichen Ordnung oder der nationalen Sicherheit in einer demokratischen Gesellschaft liegt, wenn die Interessen von Jugendlichen oder der Schutz des Privatlebens der Prozessparteien es verlangen oder - soweit das Gericht es für unbedingt erforderlich hält - wenn unter besonderen Umständen eine öffentliche Verhandlung die Interessen der Rechtspflege beeinträchtigen würde.
^a	innerhalb möglichst kurzer Frist in einer ihr verständlichen Sprache in allen Einzelheiten über Art und Grund der gegen sie erhobenen Beschuldigung unterrichtet zu werden;
^b	ausreichende Zeit und Gelegenheit zur Vorbereitung ihrer Verteidigung zu haben;
^c	sich selbst zu verteidigen, sich durch einen Verteidiger ihrer Wahl verteidigen zu lassen oder, falls ihr die Mittel zur Bezahlung fehlen, unentgeltlich den Beistand eines Verteidigers zu erhalten, wenn dies im Interesse der Rechtspflege erforderlich ist;
^d	Fragen an Belastungszeugen zu stellen oder stellen zu lassen und die Ladung und Vernehmung von Entlastungszeugen unter denselben Bedingungen zu erwirken, wie sie für Belastungszeugen gelten;
^e	unentgeltliche Unterstützung durch einen Dolmetscher zu erhalten, wenn sie die Verhandlungssprache des Gerichts nicht versteht oder spricht.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 958 - 1 Die Rechnungslegung soll die wirtschaftliche Lage des Unternehmens so darstellen, dass sich Dritte ein zuverlässiges Urteil bilden können.
¹	Die Rechnungslegung soll die wirtschaftliche Lage des Unternehmens so darstellen, dass sich Dritte ein zuverlässiges Urteil bilden können.
²	Die Rechnungslegung erfolgt im Geschäftsbericht. Dieser enthält die Jahresrechnung (Einzelabschluss), die sich aus der Bilanz, der Erfolgsrechnung und dem Anhang zusammensetzt. Die Vorschriften für grössere Unternehmen und Konzerne bleiben vorbehalten.
³	Der Geschäftsbericht muss innerhalb von sechs Monaten nach Ablauf des Geschäftsjahres erstellt und dem zuständigen Organ oder den zuständigen Personen zur Genehmigung vorgelegt werden. Er ist vom Vorsitzenden des obersten Leitungs- oder Verwaltungsorgans und der innerhalb des Unternehmens für die Rechnungslegung zuständigen Person zu unterzeichnen.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 960 - 1 Aktiven und Verbindlichkeiten werden in der Regel einzeln bewertet, sofern sie wesentlich sind und aufgrund ihrer Gleichartigkeit für die Bewertung nicht üblicherweise als Gruppe zusammengefasst werden.
¹	Aktiven und Verbindlichkeiten werden in der Regel einzeln bewertet, sofern sie wesentlich sind und aufgrund ihrer Gleichartigkeit für die Bewertung nicht üblicherweise als Gruppe zusammengefasst werden.
²	Die Bewertung muss vorsichtig erfolgen, darf aber die zuverlässige Beurteilung der wirtschaftlichen Lage des Unternehmens nicht verhindern.
³	Bestehen konkrete Anzeichen für eine Überbewertung von Aktiven oder für zu geringe Rückstellungen, so sind die Werte zu überprüfen und gegebenenfalls anzupassen.

SR 311.0 Schweizerisches Strafgesetzbuch vom 21. Dezember 1937 StGB Art. 18 - 1 Wer eine mit Strafe bedrohte Tat begeht, um sich oder eine andere Person aus einer unmittelbaren, nicht anders abwendbaren Gefahr für Leib, Leben, Freiheit, Ehre, Vermögen oder andere hochwertige Güter zu retten, wird milder bestraft, wenn ihm zuzumuten war, das gefährdete Gut preiszugeben.
¹	Wer eine mit Strafe bedrohte Tat begeht, um sich oder eine andere Person aus einer unmittelbaren, nicht anders abwendbaren Gefahr für Leib, Leben, Freiheit, Ehre, Vermögen oder andere hochwertige Güter zu retten, wird milder bestraft, wenn ihm zuzumuten war, das gefährdete Gut preiszugeben.
²	War dem Täter nicht zuzumuten, das gefährdete Gut preiszugeben, so handelt er nicht schuldhaft.

SR 311.0 Schweizerisches Strafgesetzbuch vom 21. Dezember 1937 StGB Art. 158 - 1. Wer aufgrund des Gesetzes, eines behördlichen Auftrages oder eines Rechtsgeschäfts damit betraut ist, Vermögen eines andern zu verwalten oder eine solche Vermögensverwaltung zu beaufsichtigen, und dabei unter Verletzung seiner Pflichten bewirkt oder zulässt, dass der andere am Vermögen geschädigt wird, wird mit Freiheitsstrafe bis zu drei Jahren oder Geldstrafe bestraft.
¹	Wer aufgrund des Gesetzes, eines behördlichen Auftrages oder eines Rechtsgeschäfts damit betraut ist, Vermögen eines andern zu verwalten oder eine solche Vermögensverwaltung zu beaufsichtigen, und dabei unter Verletzung seiner Pflichten bewirkt oder zulässt, dass der andere am Vermögen geschädigt wird, wird mit Freiheitsstrafe bis zu drei Jahren oder Geldstrafe bestraft.
²	Wer in der Absicht, sich oder einen andern unrechtmässig zu bereichern, die ihm durch das Gesetz, einen behördlichen Auftrag oder ein Rechtsgeschäft eingeräumte Ermächtigung, jemanden zu vertreten, missbraucht und dadurch den Vertretenen am Vermögen schädigt, wird mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder Geldstrafe bestraft.
³	Die ungetreue Geschäftsbesorgung zum Nachteil eines Angehörigen oder Familiengenossen wird nur auf Antrag verfolgt.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 635 - Die Gründer geben in einem schriftlichen Bericht Rechenschaft über:
¹	die Art und den Zustand von Sacheinlagen und die Angemessenheit der Bewertung;
²	den Bestand und die Verrechenbarkeit der Schuld;
³	die Begründung und die Angemessenheit besonderer Vorteile zugunsten von Gründern oder anderen Personen.

SR 311.0 Schweizerisches Strafgesetzbuch vom 21. Dezember 1937 StGB Art. 305^ter - 1 Wer berufsmässig fremde Vermögenswerte annimmt, aufbewahrt, anlegen oder übertragen hilft und es unterlässt, mit der nach den Umständen gebotenen Sorgfalt die Identität des wirtschaftlich Berechtigten festzustellen, wird mit Freiheitsstrafe bis zu einem Jahr oder Geldstrafe bestraft.430
¹	Wer berufsmässig fremde Vermögenswerte annimmt, aufbewahrt, anlegen oder übertragen hilft und es unterlässt, mit der nach den Umständen gebotenen Sorgfalt die Identität des wirtschaftlich Berechtigten festzustellen, wird mit Freiheitsstrafe bis zu einem Jahr oder Geldstrafe bestraft.430
²	Die von Absatz 1 erfassten Personen sind berechtigt, der Meldestelle für Geldwäscherei im Bundesamt für Polizei Wahrnehmungen zu melden, die darauf schliessen lassen, dass Vermögenswerte aus einem Verbrechen oder aus einem qualifizierten Steuervergehen nach Artikel 305bis Ziffer 1bis herrühren.431

SR 955.0 Bundesgesetz vom 10. Oktober 1997 über die Bekämpfung der Geldwäscherei und der Terrorismusfinanzierung (Geldwäschereigesetz, GwG) - Geldwäschereigesetz GwG Art. 4 Feststellung der wirtschaftlich berechtigten Person - 1 Der Finanzintermediär muss mit der nach den Umständen gebotenen Sorgfalt die wirtschaftlich berechtigte Person feststellen und deren Identität überprüfen, um sich zu vergewissern, wer die wirtschaftlich berechtigte Person ist.38 Ist die Vertragspartei eine börsenkotierte Gesellschaft oder eine von einer solchen Gesellschaft mehrheitlich kontrollierte Tochtergesellschaft, so kann auf die Feststellung der wirtschaftlich berechtigten Person verzichtet werden.
¹	Der Finanzintermediär muss mit der nach den Umständen gebotenen Sorgfalt die wirtschaftlich berechtigte Person feststellen und deren Identität überprüfen, um sich zu vergewissern, wer die wirtschaftlich berechtigte Person ist.38 Ist die Vertragspartei eine börsenkotierte Gesellschaft oder eine von einer solchen Gesellschaft mehrheitlich kontrollierte Tochtergesellschaft, so kann auf die Feststellung der wirtschaftlich berechtigten Person verzichtet werden.
²	Der Finanzintermediär muss von der Vertragspartei eine schriftliche Erklärung darüber einholen, wer die wirtschaftlich berechtigte natürliche Person ist, wenn:
^a	die Vertragspartei nicht mit der wirtschaftlich berechtigten Person identisch ist oder daran Zweifel bestehen;
^b	die Vertragspartei eine Sitzgesellschaft oder eine operativ tätige juristische Person ist; oder
^c	ein Kassageschäft von erheblichem Wert nach Artikel 3 Absatz 2 getätigt wird.
³	Er muss von Vertragsparteien, die bei ihm Sammelkonten oder Sammeldepots halten, verlangen, dass sie eine vollständige Liste der wirtschaftlich berechtigten Personen beibringen und jede Änderung unverzüglich melden.

SR 837.0 Bundesgesetz vom 25. Juni 1982 über die obligatorische Arbeitslosenversicherung und die Insolvenzentschädigung (Arbeitslosenversicherungsgesetz, AVIG) - Arbeitslosenversicherungsgesetz AVIG Art. 51 Anspruchsvoraussetzungen - 1 Beitragspflichtige Arbeitnehmer von Arbeitgebern, die in der Schweiz der Zwangsvollstreckung unterliegen oder in der Schweiz Arbeitnehmer beschäftigen, haben Anspruch auf Insolvenzentschädigung, wenn:
¹	Beitragspflichtige Arbeitnehmer von Arbeitgebern, die in der Schweiz der Zwangsvollstreckung unterliegen oder in der Schweiz Arbeitnehmer beschäftigen, haben Anspruch auf Insolvenzentschädigung, wenn:
^a	gegen ihren Arbeitgeber der Konkurs eröffnet wird und ihnen in diesem Zeitpunkt Lohnforderungen zustehen oder
^b	der Konkurs nur deswegen nicht eröffnet wird, weil sich infolge offensichtlicher Überschuldung des Arbeitgebers kein Gläubiger bereit findet, die Kosten vorzuschiessen, oder
^c	sie gegen ihren Arbeitgeber für Lohnforderungen das Pfändungsbegehren gestellt haben.
²	Keinen Anspruch auf Insolvenzentschädigung haben Personen, die in ihrer Eigenschaft als Gesellschafter, als finanziell am Betrieb Beteiligte oder als Mitglieder eines obersten betrieblichen Entscheidungsgremiums die Entscheidungen des Arbeitgebers bestimmen oder massgeblich beeinflussen können, sowie ihre mitarbeitenden Ehegatten.182

SR 837.0 Bundesgesetz vom 25. Juni 1982 über die obligatorische Arbeitslosenversicherung und die Insolvenzentschädigung (Arbeitslosenversicherungsgesetz, AVIG) - Arbeitslosenversicherungsgesetz AVIG Art. 52 Umfang der Insolvenzentschädigung - 1 Die Insolvenzentschädigung deckt für das gleiche Arbeitsverhältnis Lohnforderungen für höchstens die letzten vier Monate des Arbeitsverhältnisses, für jeden Monat jedoch nur bis zum Höchstbetrag nach Artikel 3 Absatz 2. Als Lohn gelten auch die geschuldeten Zulagen.183
¹	Die Insolvenzentschädigung deckt für das gleiche Arbeitsverhältnis Lohnforderungen für höchstens die letzten vier Monate des Arbeitsverhältnisses, für jeden Monat jedoch nur bis zum Höchstbetrag nach Artikel 3 Absatz 2. Als Lohn gelten auch die geschuldeten Zulagen.183
^1bis	Die Insolvenzentschädigung deckt ausnahmsweise Lohnforderungen nach der Konkurseröffnung, solange die versicherte Person in guten Treuen nicht wissen konnte, dass der Konkurs eröffnet worden war, und es sich dabei nicht um Masseschulden handelt. Die maximale Bezugdauer nach Absatz 1 darf nicht überschritten werden.184
²	Von der Insolvenzentschädigung müssen die gesetzlichen Sozialversicherungsbeiträge bezahlt werden. Die Kasse hat die vorgeschriebenen Beiträge mit den zuständigen Organen abzurechnen und den Arbeitnehmern die von ihnen geschuldeten Beitragsanteile abzuziehen.

SR 311.0 Schweizerisches Strafgesetzbuch vom 21. Dezember 1937 StGB Art. 146 - 1 Wer in der Absicht, sich oder einen andern unrechtmässig zu bereichern, jemanden durch Vorspiegelung oder Unterdrückung von Tatsachen arglistig irreführt oder ihn in einem Irrtum arglistig bestärkt und so den Irrenden zu einem Verhalten bestimmt, wodurch dieser sich selbst oder einen andern am Vermögen schädigt, wird mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder Geldstrafe bestraft.
¹	Wer in der Absicht, sich oder einen andern unrechtmässig zu bereichern, jemanden durch Vorspiegelung oder Unterdrückung von Tatsachen arglistig irreführt oder ihn in einem Irrtum arglistig bestärkt und so den Irrenden zu einem Verhalten bestimmt, wodurch dieser sich selbst oder einen andern am Vermögen schädigt, wird mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder Geldstrafe bestraft.
²	Handelt der Täter gewerbsmässig, so wird er mit Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zehn Jahren bestraft.205
³	Der Betrug zum Nachteil eines Angehörigen oder Familiengenossen wird nur auf Antrag verfolgt.

SR 281.32 Verordnung vom 13. Juli 1911 über die Geschäftsführung der Konkursämter (KOV) KOV Art. 59 - 1 Erscheint eine Forderung als nicht hinreichend belegt, so kann die Verwaltung sie abweisen oder dem Ansprecher zur Einreichung weiterer Beweismittel eine Frist ansetzen.
¹	Erscheint eine Forderung als nicht hinreichend belegt, so kann die Verwaltung sie abweisen oder dem Ansprecher zur Einreichung weiterer Beweismittel eine Frist ansetzen.
²	Bedingte Zulassungen oder Abweisungen sind unstatthaft, ausser im Fall, wo die Tilgung einer im Bestand unbestrittenen Forderung angefochten wird, die bei Rückerstattung des Empfangenen wieder auflebt (Art. 291 Abs. 2 SchKG).
³	Kann die Konkursverwaltung sich über die Zulassung oder Abweisung einer Ansprache noch nicht aussprechen, so soll sie entweder mit der Aufstellung des Kollokationsplanes zuwarten oder aber den Kollokationsplan nachträglich ergänzen und unter öffentlicher Bekanntmachung wieder auflegen.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 725 - 1 Der Verwaltungsrat überwacht die Zahlungsfähigkeit der Gesellschaft.
¹	Der Verwaltungsrat überwacht die Zahlungsfähigkeit der Gesellschaft.
²	Droht die Gesellschaft zahlungsunfähig zu werden, so ergreift der Verwaltungsrat Massnahmen zur Sicherstellung der Zahlungsfähigkeit. Er trifft, soweit erforderlich, weitere Massnahmen zur Sanierung der Gesellschaft oder beantragt der Generalversammlung solche, soweit sie in deren Zuständigkeit fallen. Er reicht nötigenfalls ein Gesuch um Nachlassstundung ein.
³	Der Verwaltungsrat handelt mit der gebotenen Eile.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 660 - 1 Jeder Aktionär hat Anspruch auf einen verhältnismässigen Anteil am Bilanzgewinn, soweit dieser nach dem Gesetz oder den Statuten zur Verteilung unter die Aktionäre bestimmt ist.
¹	Jeder Aktionär hat Anspruch auf einen verhältnismässigen Anteil am Bilanzgewinn, soweit dieser nach dem Gesetz oder den Statuten zur Verteilung unter die Aktionäre bestimmt ist.
²	Bei Auflösung der Gesellschaft hat der Aktionär, soweit die Statuten über die Verwendung des Vermögens der aufgelösten Gesellschaft nichts anderes bestimmen, das Recht auf einen verhältnismässigen Anteil am Ergebnis der Liquidation.
³	Vorbehalten bleiben die in den Statuten für einzelne Kategorien von Aktien festgesetzten Vorrechte.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 756 - 1 Neben der Gesellschaft sind auch die einzelnen Aktionäre berechtigt, den der Gesellschaft verursachten Schaden einzuklagen. Der Anspruch des Aktionärs geht auf Leistung an die Gesellschaft.
¹	Neben der Gesellschaft sind auch die einzelnen Aktionäre berechtigt, den der Gesellschaft verursachten Schaden einzuklagen. Der Anspruch des Aktionärs geht auf Leistung an die Gesellschaft.
²	Die Generalversammlung kann beschliessen, dass die Gesellschaft die Klage erhebt. Sie kann den Verwaltungsrat oder einen Vertreter mit der Prozessführung betrauen.644

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 725^a - 1 Zeigt die letzte Jahresrechnung, dass die Aktiven abzüglich der Verbindlichkeiten die Hälfte der Summe aus Aktienkapital, nicht an die Aktionäre zurückzahlbarer gesetzlicher Kapitalreserve und gesetzlicher Gewinnreserve nicht mehr decken, so ergreift der Verwaltungsrat Massnahmen zur Beseitigung des Kapitalverlusts. Er trifft, soweit erforderlich, weitere Massnahmen zur Sanierung der Gesellschaft oder beantragt der Generalversammlung solche, soweit sie in deren Zuständigkeit fallen.
¹	Zeigt die letzte Jahresrechnung, dass die Aktiven abzüglich der Verbindlichkeiten die Hälfte der Summe aus Aktienkapital, nicht an die Aktionäre zurückzahlbarer gesetzlicher Kapitalreserve und gesetzlicher Gewinnreserve nicht mehr decken, so ergreift der Verwaltungsrat Massnahmen zur Beseitigung des Kapitalverlusts. Er trifft, soweit erforderlich, weitere Massnahmen zur Sanierung der Gesellschaft oder beantragt der Generalversammlung solche, soweit sie in deren Zuständigkeit fallen.
²	Hat die Gesellschaft keine Revisionsstelle, so muss die letzte Jahresrechnung vor ihrer Genehmigung durch die Generalversammlung überdies einer eingeschränkten Revision durch einen zugelassenen Revisor unterzogen werden. Der Verwaltungsrat ernennt den zugelassenen Revisor.
³	Die Revisionspflicht nach Absatz 2 entfällt, wenn der Verwaltungsrat ein Gesuch um Nachlassstundung einreicht.
⁴	Der Verwaltungsrat und die Revisionsstelle oder der zugelassene Revisor handeln mit der gebotenen Eile.