2C_466/2020 - 2020-08-26 - Finances publiques et droit fiscal - Mehrwertsteuer, Steuerperioden 2010-2012

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 466/2020

Urteil vom 26. August 2020

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd,
Bundesrichterin Hänni,
Gerichtsschreiber Zollinger.

Verfahrensbeteiligte
Stiftung A.________,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Rechtsanwalt Harun Can,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltun g.

Gegenstand
Mehrwertsteuer, Steuerperioden 2010-2012,

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I, vom 30. April 2020 (A-2978/2019).

Sachverhalt:

A.
Die Stiftung A.________ mit Sitz in U.________ bezweckt unter anderem die Finanzierung und Förderung von Klimaschutzprojekten und -massnahmen in der Schweiz und im Ausland in Zusammenarbeit mit geeigneten Partnern aus Wissenschaft, Politik, Gesellschaft und Wirtschaft. Es handelt sich bei der Stiftung A.________ um eine ge meinnützige Organisation im Sinne von Art. 3 lit. j des Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG; SR 641.20). Die Stiftung A.________ ist seit dem 1. Januar 2007 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen.
Die Stiftung A.________ stand wiederholt im Austausch mit der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) betreffend die Steuerbarkeit ihrer Leistungen im Bereich der CO2 -Kompensation. Am 12. November 2009 hielt die ESTV unter Bezugnahme auf einen Mustervertrag in einem Schreiben an die Stiftung A.________ unter anderem fest, dass Zuwendungen von juristischen Personen, die mit einer Gegenleistung verbunden seien, nicht in einen steuerfreien (Spende) und einen steuerbaren (Kommunikations- und Marketingdienstleistungen) Anteil aufgeteilt werden könnten, sondern gesamthaft steuerbar seien.

B.
Nach einer Kontrolle betreffend die Steuerperioden 2010-2012 wurden der Stiftung A.________ mit Einschätzungsmitteilung vom 1. Juni 2015 Fr. 135'913.-- nachbelastet. Aufgrund einer diesbezüglichen Bestreitung seitens der Stiftung A.________ bestätigte die ESTV die Nachbelastung gemäss der Einschätzungsmitteilung mit Verfügung vom 23. Mai 2017. Zur Begründung führte sie aus, dass Einnahmen im Zusammenhang mit Verträgen, welche Kommunikations- und Marketingdienstleistungen zum Gegenstand hätten, nicht als Spenden zu qualifizieren seien. Auch eine Aufteilung der Einnahmen in Spenden und Entschädigungen für Bekanntmachungsleistungen falle ausser Betracht.
Gegen die Verfügung vom 23. Mai 2017 erhob die Stiftung A.________ Einsprache. Sie brachte darin vor, die Einnahmen aus fünf Vertragsverhältnissen seien als Spenden und nicht als Entgelt für Bekanntmachungsleistungen zu qualifizieren. Mit Einspracheentscheid vom 14. Mai 2019 hiess die ESTV die Einsprache der Stiftung A.________ insoweit gut, als sie den Abzug sämtlicher geltend gemachter Vorsteuern zuliess, welche den Spendenerträgen zugeordnet werden konnten. Was die Einnahmen aus den besagten Vertragsverhältnissen betrifft, wies die ESTV die Einsprache ab und bestätigte, dass es sich dabei um Entgelte für Bekanntmachungsleistungen handle, die von der Steuer im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 27 MWSTG ausgenommen seien. Deshalb sei im Umfang dieser Entgelte im Gegensatz zu den Spenden ein Vorsteuerabzug gemäss Art. 29 Abs. 1 MWSTG unter Vorbehalt der Option im Sinne von Art. 22 MWSTG ausgeschlossen.
Mit Urteil vom 30. April 2020 wies das Bundesverwaltungsgericht die von der Stiftung A.________ erhobene Beschwerde mit Blick auf die Einnahmen aus den genannten Vertragsverhältnissen ab und bestätigte die Auffassung der ESTV, wonach es sich dabei nicht um Spenden, sondern um Entgelte für Bekanntmachungsleistungen handle.

C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 4. Juni 2020 gelangt die Stiftung A.________ an das Bundesgericht. Sie beantragt die Aufhebung des Urteils vom 30. April 2020. Die Steuerforderungen der ESTV betreffend die Steuerperioden 2010-2012 seien auf Fr. 53'837.-- zu reduzieren.

Erwägungen:

1.
Die frist- (Art. 100 Abs. 1 BGG) und formgerecht (Art. 42 BGG) eingereichte Eingabe betrifft eine Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a BGG) und richtet sich gegen ein verfahrensabschliessendes (Art. 90 BGG) Urteil des Bundesverwaltungsgerichts (Art. 86 Abs. 1 lit. a BGG). Das Rechtsmittel ist als Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten zulässig, da kein Ausschlussgrund vorliegt (Art. 83 BGG). Die Beschwerdeführerin ist bereits im bundesverwaltungsgerichtlichen Verfahren als Partei beteiligt gewesen und dort mit ihrem Antrag, die Steuerforderungen der ESTV betreffend die Steuerperioden 2010-2012 seien auf Fr. 53'837.-- zu reduzieren, nicht durchgedrungen. Ausserdem ist sie durch das angefochtene Urteil in ihren schutzwürdigen Interessen besonders berührt, da sie gemäss Art. 29 Abs. 1MWSTG bei Leistungen, die sie für die Erbringung ihrer Leistungen verwendet, welche von der Steuer ausgenommen sind und für deren Versteuerung sie nicht nach Art. 22 Abs. 1 MWSTG optiert, im geltend gemachten Umfang keinen Anspruch auf Vorsteuerabzug hat (vgl. E. 4.4 hiernach). Sie ist somit zur Erhebung des Rechtsmittels legitimiert (Art. 89 Abs. 1 BGG). Auf die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist
einzutreten.

2.
Mit der Beschwerde kann namentlich die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden (Art. 95 lit. a BGG). Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), wobei es - unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 2 BGG) - grundsätzlich nur die geltend gemachten Vorbringen prüft, sofern allfällige weitere rechtliche Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (vgl. BGE 142 I 135 E. 1.5 S. 144; 133 II 249 E. 1.4.1 S. 254). Seinem Urteil legt es den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG).

3.
Gegenstand des vorliegenden bundesgerichtlichen Verfahrens ist die Beurteilung, ob die Beschwerdeführerin durch die Zahlungen aus den fünf Vertragsverhältnissen (vgl. E. 3.1 und E. 5.1 hiernach) Spenden nach Art. 18 Abs. 2 lit. d MWSTG in Verbindung mit Art. 3 lit. i MWSTG (vgl. E. 4.3 hiernach) oder Entgelte für Bekanntmachungsleistungen im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 27 MWSTG erhalten hat und damit die Vorsteuer grundsätzlich nicht zum Abzug bringen darf (vgl. Ziff. B hiervor; E. 4.4 hiernach). Vor Bundesgericht nicht mehr umstritten sind die Fragen mit Bezug auf die Verjährung der Steuerforderungen der ESTV betreffend die Steuerperioden 2010-2012 (vgl. E. 3.1 des angefochtenen Urteils) sowie auf die Steuerbarkeit des Handels mit CO2-Zertifikaten (vgl. E. 3.2 des angefochtenen Urteils).

3.1. Die Vorinstanz erwägt, die Vereinbarung zwischen der Beschwerdeführerin und der B.________ Genossenschaft sähe vor, dass Erstere die Genossenschaft in allen Kommunikationsbelangen unterstütze, indem sie die aktive und unaufgeforderte Bedienung der Genossenschaft mit aktuellen Informationen zu den mitfinanzierten Projekten und die Beantwortung der Fragen ihrer Kundinnen und Kunden sicherstelle. Die B.________ Genossenschaft dürfe das Label "A.________ neutral" verwenden (vgl. E. 3.3.1 des angefochtenen Urteils). In der Vereinbarung zwischen der Beschwerdeführerin und der C.________ AG stünde, Erstere unterstützte die Gesellschaft hinsichtlich Kommunikationsfragen gegenüber den Geschäftskunden. Die C.________ AG dürfe das A.________-Logo sowie andere von der Beschwerdeführerin bereitgestellte Text- und Bildmaterialien für interne und externe Kommunikationszwecke nutzen (vgl. E. 3.3.2 des angefochtenen Urteils). Das Gleiche ergebe sich aus der Vereinbarung zwischen der Beschwerdeführerin und der D.________ AG (vgl. E. 3.3.3 des angefochtenen Urteils). Laut der Vereinbarung zwischen der Beschwerdeführerin und der E.________ AG müsse Erstere die Zusammenarbeit mit der Gesellschaft bei den Referenzen auf ihrer Internetseite sowie
nach Möglichkeit auch über andere Kommunikationskanäle erwähnen. Die Beschwerdeführerin stelle auf Wunsch Text- und Bildmaterial sowie das A.________-Logo für interne und externe Kommunikation zur Verfügung (vgl. E. 3.3.4 des angefochtenen Urteils). Ebenso weise die Vereinbarung zwischen der Beschwerdeführerin und der F.________ AG vergleichbare Bestimmungen auf (vgl. E. 3.3.5 des angefochtenen Urteils). Insgesamt ergebe sich, dass sämtliche streitigen Vertragsverhältnisse die Erbringung von Bekanntmachungsleistungen gegen Entgelt zum Gegenstand hätten (vgl. E. 3.3.6 des angefochtenen Urteils).

3.2. Nach Auffassung der Beschwerdeführerin handelt es sich bei den Einnahmen aus den fünf Vertragsverhältnissen um Spenden, da diese die Voraussetzungen hierfür erfüllten: Zunächst würden die relevanten Zahlungen freiwillig erfolgen. Neben dem Markt für CO2-Kompensationen gäbe es einen freiwilligen Markt für den Emissionsausgleich abseits von staatlichen Regulierungen für verantwortungsbewusste Unternehmen, Organisationen und Individuen. Diese seien nicht gesetzlich verpflichtet, sondern leisten die CO2-Kompensationen freiwillig. Sodann würde die Beschwerdeführerin durch die Spenden bereichert, um ihre Klimaprojekte umsetzen und finanzieren zu können. Ausserdem erfolge die Zahlung ohne Erwartung einer Gegenleistung im mehrwertsteuerlichen Sinne. Die der Beschwerdeführerin durch die Spenderinnen auferlegten Verhaltensregeln seien nicht Leistungen im mehrwertsteuerlichen Sinne. Eine geringfügige Tätigkeit wie die Unterstützung in Kommunikationsbelangen oder die Möglichkeit, den Namen der Beschwerdeführerin zu verwenden, seien übliche Tätigkeiten einer spendenempfangenden Person. Ein solches Verhalten diente dazu, den Spendern und Spenderinnen für ihre Spende zu danken oder diese dafür zu ehren. Daraus entstünde aber keine
mehrwertsteuerliche Leistung. Eine Leistung an die Spender und Spenderinnen liege insbesondere dann nicht vor, wenn die ausgerichtete Tätigkeit der spendenempfangenden Person in einem eindeutigen Missverhältnis zur Zuwendung stünde. Ein solches Missverhältnis liege aber insbesondere bei der Vereinbarung mit der B.________ Genossenschaft vor, zumal sich die Entschädigung auf Fr. 1.5 Mio. belaufe. Letztlich erfolge die Publikation der Zahlungen in einer neutralen Form.

4.
Der Mehrwertsteuer unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen, soweit das Gesetz keine Ausnahme vorsieht (sogenannte Inlandsteuer im Sinne von Art. 1Abs. 2 lit. a MWSTG; vgl. Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Eine Leistung (in Form einer Lieferung oder einer Dienstleistung) ist die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Werts an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts (vgl. Art. 3 lit. c i.V.m. lit. d und lit. e MwSTG). Das Entgelt ist der Vermögenswert, den die empfangende Person oder an ihrer Stelle eine Drittperson für den Erhalt einer Leistung aufwendet (vgl. Art. 3 lit. f MWSTG).

4.1. Charakteristisch für die Mehrwertsteuerpflicht ist nach dem Gesagten der Austausch von Leistungen. Ein Leistungsaustauschverhältnis in diesem Sinne liegt vor, sofern zwischen der (Haupt-) Leistung im Sinne einer Lieferung oder Dienstleistung gemäss Art. 3 lit. d oder lit. e MWSTG und der Gegenleistung im Sinne eines Entgelts nach Art. 3 lit. f MWSTG ein hinreichender Konnex besteht. Dies setzt eine enge innere wirtschaftliche Verknüpfung ("rapport économique étroit") in dem Sinn voraus, dass die Leistung eine Gegenleistung auslöst. Dies kommt in marktwirtschaftlich gleichwertigen (äquivalenten) Leistungen ("contrepartie économique équivalente") zum Ausdruck (vgl. BGE 141 II 182 E. 3.3 S. 187; 140 I 153 E. 2.5.1 S. 160; 140 II 80 E. 2.1 S. 82; 138 II 239 E. 3.2 S. 241; BGE 132 II 353 E. 4.1 S. 357; 126 II 443 E. 6a S. 451 f.).

4.2. Ausserhalb des Geltungsbereichs der Mehrwertsteuer bleiben Konstellationen, in welchen entweder trotz eines finanziellen Mittelzuflusses keine Hauptleistung ersichtlich ist oder zwar eine Hauptleistung vorliegt, die sich aber nicht als marktwirtschaftlich gleichwertig (äquivalent) im Sinne eines echten Leistungsaustauschs darstellt, sowie Konstellationen, in denen Geldleistungen erbracht werden, um ein bestimmtes Verhalten zu fördern, ohne dass aber ein direkter Bezug zwischen den bezahlten Geldbeträgen und den damit induzierten Wirkungen besteht - namentlich auch bei Spenden, die nicht im Hinblick auf eine konkrete Gegenleistung der empfangenden Person hingegeben werden (vgl. BGE 141 II 182 E. 3.3 S. 188; 132 II 353 E. 4.3 S. 358 f.; 126 II 443 E. 8a S. 458 f.; vgl. auch Urteil 2C 826/2016 vom 6. April 2018 E. 2.4 f.).

4.3. Bei einer Spende handelt es sich um eine freiwillige Zuwendung in der Absicht, die empfangende Person zu bereichern ohne Erwartung einer Gegenleistung im mehrwertsteuerlichen Sinne. Eine Zuwendung gilt auch dann als Spende, wenn die Zuwendung in einer Publikation in neutraler Form einmalig oder mehrmalig erwähnt wird, selbst wenn dabei die Firma oder das Logo des Spenders oder der Spenderin verwendet wird (vgl. Art. 3 lit. i Ziff. 1 MWSTG). Spenden gelten mangels Leistung nicht als Entgelt im Sinne von Art. 3 lit. f MWSTG (vgl. Art. 18 Abs. 2 lit. d MWSTG; vgl. auch Urteil 2C 576/2013 vom 20. Dezember 2013 E. 2.2.3). Die Spenden führen als solche nach Art. 33 Abs. 1 MWSTG zu keiner Kürzung des Vorsteuerabzugs (vgl. BGE 141 II 199 E. 4.2 S. 202 f.). Im Grundsatz besteht deshalb ein Anspruch auf Vorsteuerabzug (vgl. Art. 28 Abs. 1 lit. a und Abs. 3 MWSTG).

4.4. Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 27 MWSTG sind Bekanntmachungsleistungen, die gemeinnützige Organisationen zugunsten Dritter oder Dritte zugunsten gemeinnütziger Organisationen erbringen von der Mehrwertsteuer ausgenommen. Bekanntmachungsleistungen sind Leistungen, mit welchen eine Zuwendung - d.h. die Unterstützung oder Förderung - in einer Form der Öffentlichkeit bekannt gemacht wird, die über die neutrale Nennung in einer Publikation hinausgeht. Ziel und Zweck einer Bekanntmachungsleistung ist es, den Namen der zuwendenden Person mit einer Organisation oder einer Veranstaltung zu verbinden. Durch Bekanntmachung der Zuwendung oder der zuwendenden Person durch die empfangende Person wird der Bekanntheitsgrad Ersterer oder auch nur deren Image gefördert (vgl. Urteil 2C 576/2013 vom 20. Dezember 2013 E. 2.2.2; vgl. auch E. 5.3 hiernach). Bei den Leistungen, die für die Erbringung von Bekanntmachungsleistungen verwendet werden, besteht kein Anspruch auf Vorsteuerabzug, ausser für die Versteuerung der Bekanntmachungsleistung wird nach Art. 22 MWSTG optiert (vgl. Art. 29 Abs. 1 MWSTG; BGE 142 II 488 E. 2.3.3 S. 493 f.; 141 II 199 E. 4.2 S. 202 f.). Der Vorsteuerabzug ist entsprechend zu kürzen.

5.
Für die vorliegende Angelegenheit ausschlaggebend ist der Umstand, ob den Zahlungen aus den fünf Vertragsverhältnissen hinreichend konnexe Leistungen der Beschwerdeführerin gegenüberstehen. Darauf zielt die Beschwerdeführerin ab, wenn sie unter anderem vorbringt, die ausgerichtete Tätigkeit der Beschwerdeführerin stünde in einem eindeutigen Missverhältnis zu den Einnahmen aus den Vertragsverhältnissen. Gestützt auf die betrachteten Vertragsinhalte (vgl. E. 5.1 hiernach) ist zu beurteilen, ob Spenden (vgl. E. 5.2 hiernach) oder Entgelte für Bekanntmachungsleistungen (vgl. E. 5.3 hiernach) vorliegen.

5.1. Zur Beurteilung, ob ein Leistungsaustausch vorliegt, sind die konkreten Vertragsverhältnisse und deren Inhalt massgebend.

5.1.1. Gemäss der Vereinbarung zwischen der Beschwerdeführerin und der B.________ Genossenschaft vom 13. Juli 2006 ist Erstere verpflichtet, mit den Zahlungen der Genossenschaft Klimaschutzprojekte gemäss dem Anhang zur Vereinbarung zu finanzieren. Die Genossenschaft kann dagegen das Label "A.________ neutral" in der gesamten Kommunikation verwenden. Die Beschwerdeführerin unterstützt die Genossenschaft ausserdem in allen Kommunikationsbelangen, die die CO2-Kompensation und insbesondere die Verwendung der Gelder betreffen. Dies geschieht durch die aktive und unaufgeforderte Bedienung der Genossenschaft mit aktuellen Informationen zu den mitfinanzierten Projekten (vgl. auch E. 3.3.1 des angefochtenen Urteils).

5.1.2. Aus der Vereinbarung zwischen der Beschwerdeführerin und der C.________ AG vom 8. August 2011 ergibt sich, dass Letztere mit dem einzigartigen und umfassenden Angebot der Beschwerdeführerin einen starken Auftritt als zukunftsorientiertes Unternehmen erhält. Die Beschwerdeführerin unterstützt die Gesellschaft hinsichtlich Kommunikationsfragen gegenüber deren Geschäftskunden und bietet ihr einmal jährlich eine Mitarbeiterschulung zum Projekt an. Zudem ist die Gesellschaft berechtigt, das A.________-Logo sowie andere von der Beschwerdeführerin bereitgestellte Text- und Bildmaterialien für interne und externe Kommunikationszwecke zu nutzen. Beide Vertragsparteien sind verpflichtet, externe Kommunikationsaktivitäten erst nach der Zustimmung der Vertragspartnerin umzusetzen (vgl. auch E. 3.3.2 des angefochtenen Urteils).

5.1.3. Laut der Vereinbarung zwischen der Beschwerdeführerin und der D.________ AG vom 23. Februar 2012 verpflichtet sich Erstere, den überwiesenen Betrag in ein spezifisches Projekt einfliessen zu lassen. Die Beschwerdeführerin stellt auf Wunsch Text- und Bildmaterial des unterstützten Klimaschutzprojekts sowie das A.________-Logo für die interne und externe Kommunikation zur Verfügung. Das Logo und die von der Beschwerdeführerin bereitgestellten Text- und Bildmaterialien darf die Gesellschaft für interne und externe Kommunikationszwecke nutzen, wobei die Vertragsparteien verpflichtet sind, externe Kommunikationsaktivitäten erst nach der Zustimmung der anderen Partei umzusetzen (vgl. auch E. 3.3.3 des angefochtenen Urteils).

5.1.4. Aus der Vereinbarung zwischen der Beschwerdeführerin und der E.________ AG vom Februar 2008 geht hervor, dass Letztere bei der Beschwerdeführerin jährlich Emissionsreduktions-Zertifikate aus dem A.________-Projektportfolio von einem bestimmten Wert kauft. Im Gegenzug stellt die Beschwerdeführerin der Gesellschaft auf Wunsch Text- und Bildmaterial sowie das A.________-Logo für die interne und externe Kommunikation zur Verfügung. Die beiden Vertragsparteien sind verpflichtet, externe Kommunikations- und Marketingaktivitäten erst nach der Zustimmung der Vertragspartnerin umzusetzen (vgl. auch E. 3.3.4 des angefochtenen Urteils). Vergleichbare Bestimmungen ergeben sich auch aus der Vereinbarung zwischen der Beschwerdeführerin und der F.________ AG vom Juli 2010 (vgl. E. 3.3.5 des angefochtenen Urteils).

5.2. Die Beschwerdeführerin verpflichtet sich gemäss den Vereinbarungen, mit den Zahlungen spezifische Klimaschutzprojekte zu finanzieren oder in ihr eigenes Projektportfolio zu investieren. Wie sich aus den Vertragsinhalten ergibt, gehen die fünf umstrittenen Verträge - entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin - jedenfalls über vertraglich auferlegte Verhaltensregeln hinaus.

5.2.1. Dass die Vertragsparteien der Beschwerdeführerin diese Vereinbarungen freiwillig eingegangen sind und die damit verbundenen Zahlungen freiwillig tätigen, vermag an diesem Umstand nichts zu ändern. Zwar bringt die Beschwerdeführerin zutreffend vor, dass es neben dem Markt für CO2-Kompensationen einen freiwilligen Markt für den Emissionsausgleich abseits von staatlichen Regulierungen für verantwortungsbewusste Unternehmen, Organisationen und Individuen gäbe. Allerdings ist das wirtschaftliche Tätigwerden ausserhalb staatlicher Regulierung grundsätzlich von Freiwilligkeit geprägt (vgl. Art. 27 Abs. 2 BV). Die Beschwerdeführerin lässt folglich ausser Acht, dass diese Freiwilligkeit - auch wenn diese ein Tatbestandsmerkmal der Spende im Sinne von Art. 3 lit. i MWSTG darstellt (vgl. E. 4.3 hiervor) - grundsätzlich kein Hinweis dafür ist, dass den Zahlungen keine Leistungen der Beschwerdeführerin gegenüberstehen.

5.2.2. Vielmehr sind mit den Finanzierungsverpflichtungen der Beschwerdeführerin Rechte ihrer Vertragsparteien verknüpft. Beispielsweise stellt die Beschwerdeführerin Text- und Bildmaterial des unterstützten Klimaschutzprojekts für die interne und externe Kommunikation zur Verfügung (vgl. E. 5.1.3 hiervor). Damit ist es dieser Vertragspartei möglich, mit ihrem ökologischen Engagement öffentlichkeitswirksam zu werben und dabei zugleich das Logo der Beschwerdeführerin im Sinne eines Labels zu benutzen. Wenn die Beschwerdeführerin darlegt, eine geringfügige Tätigkeit wie die Unterstützung in Kommunikationsbelangen oder die Möglichkeit, den Namen der Beschwerdeführerin zu verwenden, seien übliche Tätigkeiten und dienten vorliegend dazu, den Spendern und Spenderinnen für ihre Spende zu danken, ist ihr nicht zu folgen. Im Lichte der heutigen klimapolitischen Herausforderungen sowie vor dem Hintergrund, dass ökologische Ideale durchaus Gegenstand von Konsumüberlegungen und Werbemassnahmen sind, kann die Verwendung eines ökologischen Labels vorliegend nicht als blosser Dank für eine finanzielle Zuwendung betrachtet werden. Vielmehr dienen die Zahlungen dieser Unternehmen als Bestandteil ihrer Marktpositionierung, in Rahmen derer sie sich
als ökologisch verantwortungsvoll zeigen (wollen). In diesem Sinne ist auch der Nutzen der Vereinbarung für jene Vertragspartnerin zu verstehen, die aufgrund des einzigartigen und umfassenden Angebots der Beschwerdeführerin einen starken Auftritt als zukunftsorientiertes Unternehmen erhält (vgl. E. 5.1.2 hiervor). Daraus ist ersichtlich, dass den Zahlungen hinreichend konnexe Leistungen der Beschwerdeführerin gegenüberstehen. Das Vorliegen einer Spende im Sinne von Art. 18 Abs. 2 lit. d MWSTG in Verbindung mit Art. 3 lit. i MWSTG ist damit ausgeschlossen.

5.3. Die Bekanntmachungsleistungen im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 27 MWSTG stehen in erster Linie im Zusammenhang mit dem Sponsoring (vgl. Glauser, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015, N. 235 zu Art. 3; Pillonel, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015, N. 407 zu Art. 21). Sponsoring als synallagmatischer Vertrag kennzeichnet sich dadurch, dass eine natürliche oder juristische Person Geld oder Sachwerte aufwendet, um auf diese Weise einzelne Personen, Personengruppen oder Organisationen in sportlichen, kulturellen, sozialen, ökologischen oder ähnlich bedeutsamen gesellschaftlichen Bereichen zu fördern und gleichzeitig eigene unternehmensbezogene Marketing- und Kommunikationsziele zu verfolgen (vgl. Urteil 2C 628/2013 vom 27. November 2013 E. 3.3.9). Die Bekanntmachungsleistung liegt in der wörtlichen oder bildhaften Nennung des Sponsors, wodurch dessen Bekanntheitsgrad oder dessen Ansehen in der Öffentlichkeit positiv beeinflusst werden soll (vgl. Urteile 2C 576/2013 vom 20. Dezember 2013 E. 2.2.2).

5.3.1. Art. 21 Abs. 2 Ziff. 27 MWSTG vermag auch den vorliegend erstellten Sachverhalt zu erfassen, auch wenn die Beschwerdeführerin und ihre Vertragspartnerinnen nicht explizit von Sponsoring sprechen: Die Beschwerdeführerin hat sich vertraglich dazu verpflichtet, die Zusammenarbeit mit ihren Vertragspartnerinnen bei den Referenzen auf ihrer Internetseite sowie nach Möglichkeit auch über andere Kommunikationskanäle wie "Newsmail", unter "News" auf ihrer Internetseite oder in Präsentationen zu erwähnen. Diese Nennungen steigern das Anse-hen der Vertragspartnerinnen in der Öffentlichkeit, wie dies im Rahmen des Sponsorings regelmässig beabsichtigt ist. Dass die Vertragspartnerinnen zugleich das A.________-Logo in ihrer internen und externen Kommunikation verwenden dürfen, ist im Rahmen des Sponsorings ebenso üblich. Den Vertragspartnerinnen wird es damit ermöglicht, eigene unternehmensbezogene Marketing- und Kommunikationsziele zu verfolgen und sich mit der Verwendung des Labels ökologisch verantwortungsvoll auszuweisen (zum Vorliegen hinreichend konnexer Leistungen vgl. auch E. 5.2.2 hiervor).

5.3.2. Nach dem Dargelegten ist es nicht ausreichend, bloss darzutun, die Zahlungen stünden in einem eindeutigen Missverhältnis zur Leistung der Beschwerdeführerin. Der Beschwerdeführerin ist nicht zu folgen, wenn sie vorbringt, die Zahlung von Fr. 1.5 Mio. der Genossenschaft stünde offenkundig in keinem Verhältnis zur Leistung der Beschwerdeführerin. Die einem solchen Missverhältnis zugrunde liegenden (steuermindernden) Tatsachen sind weder vorinstanzlich erstellt noch macht die Beschwerdeführerin eine unvollständige Sachverhaltsermittlung durch die Vorinstanz geltend (vgl. Art. 97 Abs. 1 BGG i.V.m. Art. 106 Abs. 2 BGG; zur Normentheorie vgl. BGE 144 II 427 E. 8.3.1 S. 449; 142 II 488 E. 3.8.2 S. 508). Aus der Vereinbarung ergibt sich, dass die Genossenschaft das Label "A.________ neutral" in der gesamten Kommunikation verwenden kann (vgl. E. 5.1.1 hiervor). Das Zurverfügungstellen eines Labels, das eine klimaneutrale Geschäftstätigkeit vermittelt, ist ohne Weiteres als eine (werthaltige) Bekanntmachungsleistung zu erfassen, da es das Ansehen der zuwendenden Person in der Öffentlichkeit erheblich positiv beeinflussen kann. Im Lichte des Gesagten und der vorinstanzlichen Feststellungen kann nicht davon ausgegangen werden, dass ein
offensichtliches Missverhältnis zwischen den Leistungen der Beschwerdeführerin und den Entgelten aus den fünf Vertragsverhältnissen besteht.

5.4. Zusammenfassend ergibt sich, dass die Zahlungen aus den fünf Vertragsverhältnissen keine Spenden im Sinne von Art. 18 Abs. 2 lit. d MWSTG in Verbindung mit Art. 3 lit. i MWSTG, sondern Entgelte für Bekanntmachungsleistungen im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 27 MWSTG darstellen. Folglich besteht auch kein Anspruch auf Vorsteuerabzug im geltend gemachten Umfang (vgl. Art. 29 Abs. 1 MWSTG), zumal weder behauptet noch ersichtlich ist, dass für die Versteuerung optiert worden wäre (vgl. Art. 22 Abs. 1 MWSTG).

6.
Die Beschwerdeführerin rügt ferner eine Verletzung von Art. 30 Abs. 1 der Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV; SR 641.201). Diese Norm bestimmt, dass das Weiterleiten von Mittelflüssen, die nach Art. 18 Abs. 2 MWSTG nicht als Entgelte gelten, namentlich innerhalb von Bildungs- und Forschungskooperationen, nicht der Steuer unterliegt. In der vorliegenden Angelegenheit betreffen diese Entgelte nicht die Mittelflüsse zwischen der Beschwerdeführerin und ihren Vertragspartnerinnen, sondern zwischen Letzteren und deren Kunden. Die Vorinstanz hat hierzu keine Feststellungen getroffen und mangels hinreichender Sachverhaltsrügen kann die Beschwerdeführerin diesbezüglich nichts zu ihren Gunsten ableiten. Es liegen keine Hinweise vor, dass es sich bei diesen Mittelflüssen um Spenden handelte, die die Vertragspartnerinnen lediglich an die Beschwerdeführerin weitergeleitet hätten.

7.
Im Ergebnis erweist sich die Beschwerde als unbegründet, weshalb sie abzuweisen ist. Diesem Verfahrensausgang entsprechend trägt die Beschwerdeführerin die Gerichtskosten (Art. 66 Abs. 1 BGG). Parteientschädigungen sind nicht geschuldet (Art. 68 Abs. 1 und Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 4'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 26. August 2020

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Zollinger

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 3 Définitions - Au sens de la présente loi, on entend par:
^a	territoire suisse: le territoire de la Confédération et les enclaves douanières étrangères au sens de l'art. 3, al. 2, de la loi du 18 mars 2005 sur les douanes (LD)4;
^b	biens: les choses, mobilières et immobilières, ainsi que le courant électrique, le gaz, la chaleur, le froid et les biens analogues;
^c	prestation: le fait d'accorder à un tiers un avantage économique consommable dans l'attente d'une contre-prestation; constitue également une prestation celle qui est fournie en vertu de la loi ou sur réquisition d'une autorité;
^d	livraison:
^d1	le fait d'accorder à une personne le pouvoir de disposer économiquement d'un bien en son propre nom,
^d2	le fait de remettre à un destinataire un bien sur lequel des travaux ont été effectués, même si ce bien n'a pas été modifié, mais simplement examiné, étalonné, réglé, contrôlé dans son fonctionnement ou traité d'une autre manière,
^d3	le fait de mettre un bien à la disposition d'un tiers à des fins d'usage ou de jouissance;
^e	prestation de services: toute prestation qui ne constitue pas une livraison; il y a également prestation de services dans les cas suivants:
^e1	des valeurs ou des droits immatériels sont cédés à un tiers,
^e2	il y a engagement à ne pas commettre un acte ou un acte ou une situation sont tolérés;
^f	contre-prestation: valeur patrimoniale que le destinataire, ou un tiers à sa place, remet en contrepartie d'une prestation;
^g	activité relevant de la puissance publique: activité d'une collectivité publique, ou d'une personne ou organisation mandatée par une collectivité publique, qui est de nature non entrepreneuriale, notamment de nature non commerciale et n'entrant pas en concurrence avec l'activité des entreprises privées, même si des émoluments, des contributions ou des taxes sont perçus pour cette activité;
^h	personnes étroitement liées:
^h1	les détenteurs d'au moins 20 % du capital-actions ou du capital social d'une entreprise ou les détenteurs d'une participation équivalente dans une société de personnes, ou les personnes proches de ces détenteurs,
^h2	les fondations ou associations avec lesquelles il existe une relation économique, contractuelle ou personnelle particulièrement étroite; les institutions de prévoyance ne sont pas considérées comme des personnes étroitement liées;
ⁱ	dons: libéralités consenties à un tiers sans qu'aucune contre-prestation au sens de la législation sur la TVA ne soit attendue; les libéralités sont également considérées comme des dons:
ⁱ¹	lorsqu'elles sont mentionnées une ou plusieurs fois sous une forme neutre dans une publication, même en cas d'indication de la raison sociale du donateur ou de reproduction de son logo,
ⁱ²	lorsqu'il s'agit de cotisations de membres passifs ou de contributions de donateurs à des associations ou à des organisations d'utilité publique; les contributions des donateurs sont également considérées comme des dons lorsque l'organisation d'utilité publique accorde à titre volontaire au donateur des privilèges entrant dans le cadre de son but statutaire, pour autant qu'elle informe le donateur qu'il ne peut se prévaloir de ces privilèges;
^j	organisation d'utilité publique: organisation qui répond aux critères de l'art. 56, let. g, LIFD;
^k	facture: tout document par lequel une prestation est facturée à un tiers, quel que soit le nom qui lui est donné dans les transactions commerciales.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 21 Prestations exclues du champ de l'impôt - 1 Une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22.
¹	Une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22.
²	Sont exclus du champ de l'impôt:
¹	le transport de biens qui relève des services réservés visés à l'art. 3 de la loi du 30 avril 1997 sur la poste25;
¹⁰	les prestations étroitement liées à la promotion de la culture et de la formation des jeunes fournies par des organisations d'utilité publique d'échanges de jeunes; on entend par jeunes au sens de la présente disposition les personnes de moins de 25 ans;
¹¹	les prestations suivantes fournies dans le domaine de l'éducation et de la formation:29
^11a	les prestations fournies dans le domaine de l'éducation des enfants et des jeunes, de l'enseignement, de l'instruction, de la formation continue et du recyclage professionnel, y compris l'enseignement dispensé par des professeurs privés ou des écoles privées,
^11b	les cours, conférences et autres manifestations à caractère scientifique ou didactique; l'activité des conférenciers est exclue du champ de l'impôt, que les honoraires soient versés aux conférenciers ou à leur employeur,
^11c	les examens organisés dans le domaine de la formation,
^11d	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) que les membres d'une institution réalisant des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c fournissent à cette institution,
^11e	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) fournies aux services de la Confédération, des cantons et des communes qui réalisent, à titre onéreux ou à titre gratuit, des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c;
¹²	la location de services assurée par des institutions religieuses ou philosophiques sans but lucratif à des fins relevant des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales, de la protection de l'enfance et de la jeunesse, de l'éducation et de la formation, ou encore à des fins ecclésiales, caritatives ou d'utilité publique;
¹³	les prestations que des organismes sans but lucratif, poursuivant des objectifs de nature politique, syndicale, économique, religieuse, patriotique, philosophique, philanthropique, écologique, sportive, culturelle ou civique, fournissent à leurs membres, moyennant une cotisation fixée statutairement;
¹⁴	les prestations de services culturelles ci-après fournies directement en présence du public ou, si elles ne sont pas fournies directement en présence du public, les prestations de services culturelles ci-après que le public peut percevoir lors de la représentation:30
^14a	manifestations théâtrales, musicales, chorégraphiques et cinématographiques,
^14b	représentations d'acteurs, de musiciens, de danseurs et d'autres artistes exécutants et prestations des personnes qui participent sur le plan artistique à de telles représentations, ainsi que les prestations de forains, y compris les jeux d'adresse exploités par ces derniers,
^14c	visites de musées, de galeries, de monuments, de sites historiques ou de jardins botaniques et zoologiques,
^14d	prestations de services des bibliothèques, services d'archives et autres centres de documentation, notamment la possibilité de consulter des supports de données dans leurs locaux; par contre, la livraison de biens (y compris la mise à la disposition de tiers) est imposable;
¹⁵	les contre-prestations demandées pour les manifestations sportives, y compris celles qui sont exigées des participants (notamment les finances d'inscription), et les prestations accessoires incluses;
¹⁶	les prestations de services culturelles et la livraison, par leur créateur, d'oeuvres culturelles réalisées par des artistes tels que les écrivains, les compositeurs, les cinéastes, les artistes-peintres ou les sculpteurs, ainsi que les prestations de services fournies par les éditeurs et les sociétés de perception en vue de la diffusion de ces oeuvres; cette disposition s'applique également aux oeuvres dérivées au sens de l'art. 3 de la loi du 9 octobre 1992 sur le droit d'auteur33 qui ont un caractère culturel;
¹⁷	les prestations fournies lors de manifestations telles que des ventes de bienfaisance, des marchés aux puces ou des tombolas par des institutions qui exercent des activités exclues du champ de l'impôt dans le domaine du sport et de la création culturelle sans but lucratif, dans le domaine des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales et de la protection de l'enfance et de la jeunesse, ou par des organisations d'utilité publique d'aide et de soins à domicile (Spitex), des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés, pour autant que ces manifestations soient organisées à leur seul profit dans le but de les soutenir financièrement; les prestations fournies dans le cadre de brocantes organisées par des institutions d'aide et de sécurité sociales, exclusivement pour leurs besoins propres;
¹⁸	dans le domaine des assurances:
^18a	les prestations d'assurance et de réassurance,
^18b	les prestations d'assurance sociale,
^18c	les prestations suivantes fournies dans le domaine des assurances sociales et de la prévention:
^18d	les prestations fournies dans le cadre de l'activité des intermédiaires d'assurance et des courtiers en assurance;
¹⁹	les opérations suivantes réalisées dans les domaines du marché monétaire et du marché des capitaux:
^19a	l'octroi et la négociation de crédits, ainsi que la gestion de crédits par celui qui les a octroyés,
^19b	la négociation et la prise en charge d'engagements, de cautionnements et d'autres sûretés et garanties, ainsi que la gestion de garanties de crédits par celui qui les a octroyés,
^19c	les opérations sur les dépôts de fonds, comptes courants, paiements, virements, créances d'argent, chèques et autres effets de commerce, y compris leur négociation; est par contre imposable le recouvrement de créances sur mandat du créancier (opérations d'encaissement),
^19d	les opérations portant sur les moyens de paiement légaux (valeurs suisses et étrangères telles que les devises, les billets de banque ou les monnaies), y compris leur négociation; sont par contre imposables les pièces de collection (billets et monnaies) qui ne sont pas normalement utilisées comme moyen de paiement légal,
^19e	les opérations (au comptant et à terme), y compris la négociation, portant sur les papiers-valeurs, sur les droits-valeurs et les dérivés ainsi que sur des parts de sociétés et d'autres associations; sont par contre imposables la garde et la gestion de papiers-valeurs, de droits-valeurs et dérivés et de parts (notamment les dépôts), y compris les placements fiduciaires,
^19f	l'offre de parts de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)37 et la gestion de placements collectifs au sens de la LPCC par des personnes qui les administrent ou qui les gardent, par les directions de fonds, par les banques dépositaires ainsi que par leurs mandataires; sont considérées comme mandataires toutes les personnes physiques ou morales auxquelles ces placements collectifs au sens de la LPCC ou de la loi fédérale du 15 juin 2018 sur les établissements financiers38 peuvent déléguer des tâches; l'offre de parts et l'administration de sociétés d'investissement à capital fixe au sens de l'art. 110 LPCC sont régies par la let. e;
²	les soins et les traitements médicaux dispensés dans le domaine de la médecine humaine, y compris les prestations qui leur sont étroitement liées, fournis dans des hôpitaux ou d'autres centres de diagnostic et de traitement médicaux; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques et de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
²⁰	le transfert et la constitution de droits réels sur des immeubles ainsi que les prestations fournies par les communautés de copropriétaires par étages à leurs membres, pour autant que ces prestations consistent en la mise à leur disposition de la propriété commune à des fins d'usage, en son entretien, sa remise en état, en d'autres opérations de gestion ou en la livraison de chaleur et de biens analogues;
²¹	la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles; sont par contre imposables:
^21a	la location d'appartements et de chambres pour l'hébergement d'hôtes ainsi que la location de salles dans le secteur de l'hôtellerie et de la restauration,
^21b	la location de places de camping,
^21c	la location de places de parc n'appartenant pas au domaine public, pour le stationnement de véhicules, sauf s'il s'agit d'une prestation accessoire à une location d'immeuble exclue du champ de l'impôt,
^21d	la location et l'affermage de dispositifs et de machines fixés à demeure et faisant partie intégrante d'une installation autre que sportive,
^21e	la location de casiers et de compartiments dans des chambres fortes,
^21f	la location de surfaces de stands de foires ou d'exposition et celle de locaux destinés à des foires ou des congrès;
²²	la livraison, au maximum à leur valeur faciale, de timbres-poste ayant valeur d'affranchissement sur le territoire suisse et d'autres timbres officiels;
²³	les opérations réalisées dans le domaine des jeux d'argent, pour autant que le produit brut des jeux soit soumis à l'impôt sur les maisons de jeu visé à l'art. 119 de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent40 ou que les bénéfices nets réalisés sur l'exploitation de ces jeux soient affectés intégralement à des buts d'utilité publique au sens de l'art. 125 de la loi précitée;
²⁴	la livraison de biens mobiliers d'occasion qui ont été utilisés uniquement dans le cadre d'une des activités que le présent article exclut du champ de l'impôt;
²⁵	...
²⁶	la vente par les agriculteurs, les sylviculteurs et les horticulteurs des produits agricoles, sylvicoles et horticoles cultivés dans leur propre exploitation, la vente de bétail par les marchands de bétail et la vente de lait aux transformateurs de lait par les centres de collecte;
²⁷	les prestations d'organisations d'utilité publique visant à promouvoir l'image de tiers et les prestations de tiers visant à promouvoir l'image d'organisations d'utilité publique;
²⁸	les prestations fournies:
^28bis	la mise à disposition de personnel entre collectivités publiques;
^28a	entre des unités organisationnelles de la même collectivité publique,
^28b	entre des sociétés de droit privé ou de droit public détenues uniquement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui les détiennent, ou leurs unités organisationnelles,
^28c	entre des établissements ou fondations fondés exclusivement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui ont participé à leur fondation, ou leurs unités organisationnelles;
²⁹	l'exercice de fonctions d'arbitrage;
³	les traitements médicaux dans le domaine de la médecine humaine dispensés par des médecins, des médecins-dentistes, des psychothérapeutes, des chiropraticiens, des physiothérapeutes, des naturopathes, des sages-femmes, des infirmiers ou des membres de professions analogues du secteur de la santé, si les prestataires de ces services sont détenteurs d'une autorisation de pratiquer; le Conseil fédéral règle les modalités; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques ou de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
³⁰	les prestations que se fournissent entre elles des institutions de formation et de recherche participant à une coopération dans le domaine de la formation et de la recherche, dans la mesure où les prestations sont fournies dans le cadre de la coopération, que cette coopération soit assujettie à la TVA ou non.
⁴	les autres prestations de soins fournies par des infirmiers ou par des organisations d'aide et de soins à domicile ainsi que dans des homes, pour autant qu'elles soient prescrites par un médecin;
⁵	la livraison d'organes humains par des institutions médicales reconnues ou des hôpitaux, ainsi que la livraison de sang humain complet par les titulaires de l'autorisation exigée à cette fin;
⁶	les prestations de services de groupements dont les membres exercent les professions énumérées au ch. 3, pour autant qu'elles leur soient facturées au prorata et au prix coûtant, dans l'exercice direct de leurs activités;
⁷	le transport de personnes malades, blessées ou handicapées à l'aide de moyens de transport spécialement aménagés à cet effet;
⁸	les prestations fournies par des institutions d'aide et de sécurité sociales, par des organisations d'utilité publique d'aide et de soins à domicile (Spitex) et par des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés;
⁹	les prestations liées à la protection de l'enfance et de la jeunesse fournies par des institutions aménagées à cet effet;
³	Sous réserve de l'al. 4, l'exclusion d'une prestation mentionnée à l'al. 2 est déterminée exclusivement en fonction de son contenu, sans considération des qualités du prestataire ou du destinataire.
⁴	Si une prestation relevant de l'al. 2 est exclue du champ de l'impôt en raison des qualités du prestataire ou du destinataire, l'exclusion ne vaut que pour les prestations fournies ou reçues par une personne ayant ces qualités.
⁵	Le Conseil fédéral précise les prestations exclues du champ de l'impôt en tenant compte du principe de la neutralité de la concurrence.
⁶	Sont réputées unités organisationnelles d'une collectivité publique au sens de l'al. 2, ch. 28, les services de cette collectivité, ses sociétés de droit privé ou de droit public, pour autant qu'aucune autre collectivité publique ni aucun autre tiers ne détienne de participation dans la société, ainsi que ses établissements et fondations, pour autant que la collectivité publique les ait fondés sans la participation d'autres collectivités publiques ni d'autres tiers.45
⁷	Le Conseil fédéral détermine les institutions de formation et de recherche visées à l'al. 2, ch. 30.46

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 29 Exclusion du droit à la déduction de l'impôt préalable - 1 Les prestations et l'importation de biens affectés à la fourniture de prestations exclues du champ de l'impôt ne donnent pas droit à la déduction de l'impôt préalable si l'assujetti n'a pas opté pour leur imposition.
¹	Les prestations et l'importation de biens affectés à la fourniture de prestations exclues du champ de l'impôt ne donnent pas droit à la déduction de l'impôt préalable si l'assujetti n'a pas opté pour leur imposition.
^1bis	La déduction de l'impôt préalable peut être opérée pour les prestations fournies à l'étranger dans une mesure équivalente à celle qui aurait été opérée, si ces prestations avaient été fournies sur le territoire suisse et si l'assujetti avait pu opter pour leur imposition en vertu de l'art. 22.73
²	En dérogation à l'al. 1, l'acquisition, la détention et l'aliénation de participations ainsi que les restructurations au sens des art. 19 ou 61 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD74 donnent droit à la déduction de l'impôt préalable dans le cadre de l'activité entrepreneuriale donnant droit à la déduction de l'impôt préalable.
³	Les participations sont des parts du capital d'autres sociétés qui sont détenues à titre de placement durable et permettent d'exercer une influence déterminante. Toute part de 10 % au moins du capital est considérée comme participation.
⁴	Pour déterminer l'impôt préalable déductible, les sociétés holding peuvent prendre en compte l'activité entrepreneuriale donnant droit à la déduction de l'impôt préalable des entreprises qu'elles détiennent.75

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 22 Option pour l'imposition des prestations exclues du champ de l'impôt - 1 Sous réserve de l'al. 2, l'assujetti peut soumettre à l'impôt des prestations exclues du champ de l'impôt (option) pour autant qu'il l'indique clairement ou qu'il déclare l'imposition de ces prestations dans le décompte.47
¹	Sous réserve de l'al. 2, l'assujetti peut soumettre à l'impôt des prestations exclues du champ de l'impôt (option) pour autant qu'il l'indique clairement ou qu'il déclare l'imposition de ces prestations dans le décompte.47
²	L'option n'est pas possible:
^a	pour les prestations visées à l'art. 21, al. 2, ch. 18, 19 et 23;
^b	pour les prestations visées à l'art. 21, al. 2, ch. 20 et 21, si le destinataire affecte ou compte affecter l'objet exclusivement à des fins d'habitation.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 18 Principe - 1 Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
¹	Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
²	En l'absence de prestation, les éléments suivants, notamment, ne font pas partie de la contre-prestation:
^a	les subventions et autres contributions de droit public, même si elles sont versées en vertu d'un mandat de prestations ou d'une convention-programme au sens de l'art. 46, al. 2, Cst.;
^b	les recettes provenant exclusivement de taxes touristiques de droit public engagées par les offices du tourisme et les sociétés de développement touristique en faveur de la communauté, sur mandat d'une collectivité publique;
^c	les contributions cantonales versées par les fonds pour l'approvisionnement en eau, le traitement des eaux usées ou la gestion des déchets aux établissements qui assurent ces tâches;
^d	les dons;
^e	les apports faits à une entreprise, notamment les prêts sans intérêts, les contributions d'assainissement et l'abandon de créances;
^f	les dividendes et autres parts de bénéfices;
^g	les indemnités compensatoires versées aux acteurs économiques d'une branche en vertu de dispositions légales ou contractuelles par une unité d'organisation, notamment par un fonds;
^h	les consignes, notamment sur les emballages;
ⁱ	les montants versés à titre de dommages-intérêts ou de réparation morale ainsi que les indemnités de même genre;
^j	les indemnités versées pour une activité exercée à titre salarié telles que les honoraires de membre d'un conseil d'administration ou d'un conseil de fondation, les indemnités versées par des autorités ou la solde;
^k	les remboursements, les contributions et les aides financières reçus pour la livraison de biens à l'étranger, exonérée en vertu de l'art. 23, al. 2, ch. 1;
^l	les émoluments, les contributions et autres montants encaissés pour des activités relevant de la puissance publique.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 33 Réduction de la déduction de l'impôt préalable - 1 Sous réserve de l'al. 2, les montants qui, en vertu de l'art. 18, al. 2, ne sont pas considérés comme faisant partie de la contre-prestation, ne donnent pas lieu à une réduction de la déduction de l'impôt préalable.
¹	Sous réserve de l'al. 2, les montants qui, en vertu de l'art. 18, al. 2, ne sont pas considérés comme faisant partie de la contre-prestation, ne donnent pas lieu à une réduction de la déduction de l'impôt préalable.
²	L'assujetti doit réduire le montant de la déduction de l'impôt préalable en proportion des fonds relevant de l'art. 18, al. 2, let. a à c, qu'il reçoit.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 27 Liberté économique - 1 La liberté économique est garantie.
¹	La liberté économique est garantie.
²	Elle comprend notamment le libre choix de la profession, le libre accès à une activité économique lucrative privée et son libre exercice.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 28 Principe - 1 Sous réserve des art. 29 et 33, l'assujetti peut déduire les impôts préalables suivants dans le cadre de son activité entrepreneuriale:
¹	Sous réserve des art. 29 et 33, l'assujetti peut déduire les impôts préalables suivants dans le cadre de son activité entrepreneuriale:
^a	l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse qui lui a été facturé;
^b	l'impôt qu'il a déclaré sur ses acquisitions (art. 45 à 49);
^c	l'impôt sur les importations acquitté ou dû dont la créance est ferme ou dont la créance conditionnelle est échue, ainsi que l'impôt qu'il a déclaré sur ses importations (art. 52 et 63).
²	L'assujetti qui a acquis chez un agriculteur, un sylviculteur, un horticulteur, un marchand de bétail ou dans un centre collecteur de lait non assujetti des produits agricoles, sylvicoles ou horticoles, du bétail ou du lait qu'il utilise dans le cadre de son activité entrepreneuriale donnant droit à la déduction de l'impôt préalable peut déduire, au titre de l'impôt préalable, 2,6 % du montant qui lui a été facturé.70
³	L'assujetti peut déduire l'impôt préalable selon l'al. 1 pour autant qu'il prouve l'avoir réglé.71

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 30 Transmission de fonds ne faisant pas partie de la contre-prestation - (art. 18, al. 2, LTVA)
¹	La transmission de fonds ne faisant pas partie de la contre-prestation en vertu de l'art. 18, al. 2, LTVA, notamment au sein de coopérations dans le domaine de la formation et de la recherche, n'est pas soumise à l'impôt.
²	La réduction de la déduction de l'impôt préalable conformément à l'art. 33, al. 2, LTVA est opérée auprès du dernier bénéficiaire.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.