A-1898/2009 - 2010-08-26 - Impôt anticipé - Verrechnungssteuer; geldwerte Leistung; Haftung des Liquidators

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-1898/2009
{T 0/2}

Urteil vom 26. August 2010

Besetzung
Richter Daniel de Vries Reilingh (Vorsitz), Richter Daniel Riedo, Richter Pascal Mollard,
Gerichtsschreiber Urban Broger.

Parteien
A._______,
Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
Verrechnungssteuer; geldwerte Leistung;
Haftung des Liquidators.

Sachverhalt:

A.
Die X._______ GmbH (hiernach auch Gesellschaft) wurde mit Statuten vom 10. Juli 1997 mit Sitz gegründet. A._______, der einziger Geschäftsführer und einziger Unterschriftsberichtigter war, war zuerst mit einem Anteil von Fr. 19'000.-- und ab dem 18. Juni 2005 (Handelsregistereintrag: 29. Juni 2005) mit Fr. 20'000.-- am Stammkapital der Gesellschaft von Fr. 20'000.-- beteiligt. Letztere bezweckte u.a. den Handel mit sowie den Import und Export von Waren aller Art auf eigene und fremde Rechnung. Gemäss Auszug aus dem Handelsregister gingen am 10. Juli 2006 sämtliche Stammanteile an der Gesellschaft an B._______ über. Gleichzeitig schied A._______ als einziger Gesellschafter und Geschäftsführer aus. Mit Beschluss der Generalversammlung vom 16. November 2007 und Handelsregistereintrag vom 19. Dezember 2007 wurde die Gesellschaft aufgelöst und in X._______ GmbH in Liquidation umfirmiert; B._______ wurde als Liquidator eingesetzt.

B.
Am 22. und 23. Juni 2006 führte die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) bei der Gesellschaft eine Buchprüfung der Jahre 2000 bis 2005 durch. Sie stellte dabei fest, dass die Gesellschaft den Handel mit Laborgeräten betrieb. Die X._______ GmbH bezog die Waren mehrheitlich aus Europa und den USA und zu einem kleineren Teil aus der Schweiz. Den grössten Teil der Waren verkaufte sie an die türkische Y._______ Ltd., Istanbul, weiter. Der Warenhandel wurde hauptsächlich von der Y._______ Ltd. organisiert und betrieben. Die Gesellschaft bezahlte der Y._______ Ltd. hohe Provisionen, wobei die ESTV feststellte, dass die Höhe der Provisionen nicht nach den Leistungen, sondern so berechnet wurde, dass der Gesellschaft nach Abzug der Provisionen rund 3% des Umsatzes verblieb. Zwischen den Parteien erfolgten mehrere Briefwechsel, die hauptsächlich zum Ziel hatten, die Unklarheiten im Zusammenhang mit den Bezahlungen an die Y._______ Ltd. und die Verrechnungen verschiedener Kreditoren-, Debitoren- und Kontokorrentkonten aufzuheben.

C.
Am 1. Dezember 2006 stellte die ESTV der Gesellschaft eine Verrechnungssteuerforderung in der Höhe von Fr. 801'185.-- in Rechnung. Diese Forderung setzte sie mit Zahlungsbefehl vom 10. Oktober 2007, welcher der Gesellschaft am 18. Oktober 2007 zugestellt wurde, in Betreibung. Am 24. Oktober 2007 erhob die X._______ GmbH Rechtsvorschlag.

D.
Aufgrund des Rechtsvorschlages der Gesellschaft wandte sich die ESTV mit Schreiben vom 26. März 2008 an A._______ und machte die Verrechnungssteuerforderung im Betrag von Fr. 801'185.-- bei ihm, dem mutmasslichen Liquidator der Gesellschaft, geltend. Nach erfolgter Mahnung vom 26. April 2008 leitete die ESTV im Juni 2008 gegen A._______ die Betreibung ein, gegen welche dieser am 9. Juni 2008 Rechtsvorschlag erhob. Mit Entscheid vom 24. Juni 2008 erkannte die ESTV, «A._______ schulde der ESTV Fr. 801'185.-- an Verrechnungssteuer, die Betreibungskosten von Fr. 200.--, sowie Zins ab Fälligkeit bis am 30. September 2007 von Fr. 165'688.80». Weiter entschied sie, auf dem Steuerbetrag von Fr. 801'185.-- schulde A._______ einen Verzugszins von 5% ab 1. Oktober 2007. Sie beseitigte gleichzeitig den von A._______ erhobenen Rechtsvorschlag.

E.
Mit Einspracheentscheid vom 4. März 2009 hiess die ESTV die von A._______ am 4. Juli 2008 erhobene Einsprache teilweise gut und legte den geschuldeten Verrechnungssteuerbetrag neu auf Fr. 125'431.-- fest. Sie erkannte weiter, dass der Einspracheentscheid ab Rechtskraft als Rechtsöffnungstitel wirke. Zur Begründung führte sie im Wesentlichen aus, der Gesellschaft sei es nicht gelungen, den Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit der Provisionszahlungen an die Y._______ Ltd. zu erbringen. Sie legte deshalb die Höhe der geldwerten Leistungen neu auf Fr. 6'642'994.50 für die Jahre 2001-2005 fest. Zusammen mit dem steuerbaren Liquidationsüberschuss im Betrag von Fr. 125'431.--, betrage die steuerbare geldwerte Leistung somit Fr. 6'768'425.50. Die Verrechnungssteuerschuld der Gesellschaft betrage deshalb vorliegend Fr. 2'368'948.90 (35% von Fr. 6'768'425.50). Da der Beschwerdeführer im Zeitpunkt der faktischen Liquidation der Gesellschaft die alleinige Geschäftsführung innegehabt habe, sei er als faktischer Liquidator für die Schulden der Gesellschaft gemäss Art. 15 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (VStG, SR 642.21) bis zur Höhe des Liquidationsergebnisses, vorliegend Fr. 125'431.--, solidarisch haftbar.

F.
Mit Eingabe vom 23. März 2009 (Postaufgabe am 24. März 2009) erhob A._______ gegen den Einspracheentscheid der ESTV vom 4. März 2009 Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht. Er beantragt, «die Verrechnungssteuer im Betrag von Fr. 125'431.-- sei nicht zu entrichten». Er machte geltend, die Buchhaltung sei ordnungsgemäss geführt worden. In seiner ergänzenden Eingabe vom 17. Juni 2009 führte er aus, das kantonale Steueramt in R._______ habe die Buchhaltungen der Gesellschaft für richtig befunden und es sei kein Schaden entstanden.
In ihrer Vernehmlassung vom 2. Juni 2009 schloss die Vorinstanz auf Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge.

G.
Mit Verfügung des Gerichtspräsidiums C._______ vom 16. Oktober 2009 wurde über die Gesellschaft der Konkurs eröffnet. Am 16. Februar 2010 wurde das Konkursverfahren mangels Aktiven eingestellt.

H.
Auf die weiteren Eingaben und Vorbringen der Parteien wird - soweit entscheidrelevant - in den Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Als anfechtbare Verfügungen gelten auch Einspracheentscheide der Departemente und der ihnen unterstellten oder administrativ zugeordneten Dienststellen der Bundesverwaltung (Art. 5 Abs. 2 VwVG i.V.m. Art. 33 Bst. d VGG). Das Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 2 Abs. 4 VwVG; Art. 37 VGG).

1.2 Grundsätzlich können mit der Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht auch Feststellungsbegehren gestellt werden, sofern an der konkreten Feststellung - welche eine Rechtsfrage zu betreffen hat - ein schutzwürdiges Interesse besteht. Zu beachten bleibt aber die Subsidiarität von Feststellungsentscheiden; sie sind nicht zulässig, wenn Leistungs- oder Gestaltungsentscheide möglich sind (BGE 119 V 13; anstatt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-310/2009 vom 7. Mai 2010 E. 1.3, BVGE 2007/24 E. 1.3).

1.3 Im Rechtsmittelverfahren kommt - wenn auch in sehr abgeschwächter Form (André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, N 1.55) - das Rügeprinzip mit Begründungserfordernis in dem Sinn zu tragen, dass der Beschwerdeführer die seine Rügen stützenden Tatsachen darzulegen und allfällige Beweismittel einzureichen hat (Art 52 Abs. 1 VwVG; Christoph Auer, in: Auer/Müller/Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren [VwVG], Zürich/ St. Gallen 2008 [hiernach: Kommentar VwVG], N 9 und 12 zu Art. 12). Hingegen ist es grundsätzlich nicht Sache der Rechtsmittelbehörden, den für den Entscheid erheblichen Sachverhalt von Grund auf zu ermitteln und über die tatsächlichen Vorbringen der Parteien hinaus den Sachverhalt vollkommen neu zu erforschen (BVGE 2007/27 E. 3.3; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5550/2008 vom 21. Oktober 2009 E. 1.5; Moser/Beusch/Kneubühler, a.a.O., N 1.52). Vielmehr geht es in diesem Verfahren darum, den von den Vorinstanzen ermittelten Sachverhalt zu überprüfen und allenfalls zu berichtigen oder zu ergänzen.
Weiter ist die Rechtsmittelinstanz nicht gehalten, allen denkbaren Rechtsfehlern von sich aus auf den Grund zu gehen. Für entsprechende Fehler müssen sich mindestens Anhaltspunkte aus den Parteivorbringen oder den Akten ergeben (Moser/Beusch/Kneubühler, a.a.O., N 1.55).
2. Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde kann nach dem Gesagten insoweit eingetreten werden, als darin sinngemäss die Aufhebung des angefochtenen Entscheids der ESTV vom 4. März 2009 anbegehrt wird. Insoweit hingegen der Beschwerdeführer einen Feststellungsantrag stellt, ist auf die Beschwerde mangels Feststellungsinteresse nicht einzutreten (anstatt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1605/2006 vom 4. März 2010 E. 1.3).

3.
3.1 Der Bund erhebt eine Verrechnungssteuer auf dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens (Art. 132 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]; Art. 1 Abs. 1 VStG). Die Verrechnungssteuer wird nach Massgabe des Verrechnungssteuergesetzes zurückerstattet (Art. 1 Abs. 2 VStG) und stellt in aller Regel nur für inländische Defraudanten eine endgültige Belastung dar. Weiter belastet sie Ausländer endgültig. Hierbei ist sie einerseits Entgelt für die Vorteile, welche die Schweiz den ausländischen Kapitalanlagen bietet, andererseits aber auch ein wichtiges Kompensationsobjekt bei Verhandlungen über zwischenstaatliche Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (vgl. Botschaft des Bundesrates vom 18. Oktober 1963 betreffend den Entwurf zu einem Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer, BBl 1963 II 953, 954; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-2725/2008 vom 17. September 2009 E. 2; siehe auch Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-687/2008 vom 9. Juli 2009 E. 2.1).

3.2 Steuerpflichtig ist der Schuldner der steuerbaren Leistung (Art. 10 Abs. 1 VStG). Die steuerbare Leistung ist bei der Auszahlung, Über-weisung, Gutschrift oder Verrechnung ohne Rücksicht auf die Person des Gläubigers um den Steuerbetrag zu kürzen, bei Kapitalerträgen um 35% (Art. 13 Abs. 1 Bst. a i.V.m. Art. 14 Abs. 1 VStG). Gegenstand der Verrechnungssteuer sind u.a. Erträge der von einem Inländer ausgegebenen Aktien (Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG). Zu den steuerbaren Erträgen gehört auch jede geldwerte Leistung der Gesellschaft an die Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte oder an ihnen nahe stehende Dritte (Art. 20 Abs. 1 der Vollziehungsverordnung vom 19. Dezember 1966 zum Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer [Verrechnungssteuerverordnung, VStV, SR 642.211]). Die Gesetzmässigkeit dieser Verordnungsbestimmung hat das Bundesgericht wiederholt bestätigt (BGE 115 Ib 274 E. 9a; BGE 110 Ib 321 E. 3, je mit Hinweisen; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-687/2008 vom 9. Juli 2009 E. 2.2).

3.3 Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts fallen unter den Verordnungsbegriff des nahe stehenden Dritten auch Personen, denen der Aktionär erlaubt, die Gesellschaft wie eine eigene zu benutzen (anstelle vieler: Urteile des Bundesgerichts 2A.72/2006 vom 9. Juni 2006 E. 2.1; 2A.79/2002 vom 27. Januar 2003 E. 1 mit Hinweisen, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 72 S. 736). Diese Rechtsprechung wird in der Lehre kritisiert; es mangle an einer genügenden gesetzlichen Grundlage; die Frage, ob eine geldwerte Leistung vorliege, werde mit der Frage, wer Leistungsempfänger sei, vermischt (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4313/2007 vom 7. Mai 2009 E. 2.3, bestätigt mit Urteil des Bundesgerichts 2C_377/2009 vom 9. September 2009; MARCO DUSS/JULIA VON AH, in: Martin Zweifel/Peter Athanas/Maja Bauer-Balmelli [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht II/2, Basel/Genf/München 2005 [hiernach: Kommentar VStG], N 133 zu Art. 4 VStG; vgl. auch THOMAS GEHRIG, Der Tatbestand der verdeckten Gewinnausschüttung an einen nahestehenden Dritten, Bern/Stuttgart/Wien 1998, S. 205 ff.).

3.4 Im Einzelnen setzt die Annahme einer geldwerten Leistung in Form einer verdeckten Gewinnausschüttung voraus, dass die folgenden Voraussetzungen (kumulativ) erfüllt sind (Urteile des Bundesgerichts 2A.192/1996 vom 5. März 1999 E. 2, vom 29. Januar 1999, veröffentlicht in ASA 68 S. 249 f. E. 3a; Entscheide der Eidgenössischen Steuerrekurskommission [SRK] vom 8. Juni 2006 [SRK 2005-114] E. 2c, vom 11. Juni 2004, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 68.163 E. 2c, vom 8. März 2004, in VPB 68.98 E. 3b mit Hinweisen; ERNST HÖHN/ROBERT WALDBURGER, Steuerrecht, Band I, 9. Auflage, Bern 2001, § 21 Rz. 13 ff.; W. ROBERT PFUND, Die Eidgenössische Verrechnungssteuer, I. Teil, Basel 1971, N 3.53 ff. zu Art. 4 Abs. 1 Bst. b VstG; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A- 1542/2006 vom 30. Juni 2008 E. 2.1.3):
1. Eine Leistung, die keine Rückzahlung des einbezahlten Grundkapitals darstellt, wird ohne entsprechende, gleichwertige Gegenleistung erbracht, was eine Entreicherung der Gesellschaft zur Folge hat (vgl. dazu DUSS/VON AH, a.a.O., N 132 zu Art. 4 VStG; Max IMBODEN, Die gesetzmässigen Voraussetzungen einer Besteuerung verdeckter Gewinnausschüttungen, in ASA 31 S. 181; Anton PESTALOZZI-HENGGELER, Die verdeckte Gewinnausschüttung im Steuerrecht, Diss. Zürich 1947, S. 37 ff.). Dies ist beispielsweise dann der Fall, wenn beim Abschluss eines zweiseitig verpflichtenden (synallagmatischen) Vertrages die beiden Leistungen in einem wirtschaftlichen Missverhältnis stehen.
2. Die Leistung wird einem Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte direkt oder indirekt (z.B. über eine ihm nahe stehende Person oder Unternehmung) zugewendet und sie hat ihren Rechtsgrund im Beteiligungsverhältnis, das heisst sie wäre - eben weil die Gesellschaft keine oder keine gleichwertige Gegenleistung erhält - unter den gleichen Verhältnissen einem unbeteiligten Dritten nicht erbracht worden. Insoweit erscheint die Leistung als ungewöhnlich (vgl. Urteil des Bundesgerichts vom 5. März 1999, veröffentlicht in ASA 68 S. 599 f. E. 2 mit Hinweisen). Bei den nahe stehenden Personen handelt es sich häufig um dem Aktionär verwandtschaftlich verbundene natürliche Personen oder um vom gleichen Aktionär beherrschte juristische Personen. Nach der Rechtsprechung gelten aber auch Personen als nahe stehend, zu denen der Aktionär wirtschaftliche oder persönliche Beziehungen unterhält, welche nach den gesamten Umständen als eigentlicher Grund für die Leistung an den Dritten betrachtet werden müssen sowie Personen, denen der Aktionär erlaubt, die Gesellschaft wie eine eigene zu benützen (Urteile des Bundesgerichts vom 5. März 1999, in ASA 68 S. 599 f. E. 2, vom 7. November 1995, in ASA 65 S. 401 E. 2a mit Hinweisen; Maja Bauer-Balmelli/Hans Peter Hochreutener/Markus Küpfer [Hrsg.], Die Praxis der Bundessteuern, II. Teil: Stempelabgaben und Verrechnungssteuer, Band 2, Basel [Loseblattwerk], letzter Nachtrag, Nr. 155 zu Art. 4 Abs. 1 Bst. b VstG).
3. Der ungewöhnliche Charakter der Leistung, insbesondere das Missverhältnis zwischen der gewährten Leistung und der erhaltenen Gegenleistung, muss für die handelnden Gesellschaftsorgane erkennbar gewesen sein (Urteil des Bundesgerichts vom 4. Mai 1999, veröffentlicht in ASA 68 S. 742 E. 2a mit Hinweisen; vgl. zum Ganzen PFUND, a.a.O., N 3.53 zu Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG, mit weiteren Hinweisen; FRED VUILLEMIN, Zum Begriff des steuerbaren Ertrages im Verrechnungssteuer-Recht, in: Der Schweizer Treuhänder [ST] 1981 S. 22 f.). Das Missverhältnis zwischen der Leistung der Gesellschaft und der Gegenleistung muss indessen offensichtlich sein; eine bloss geringfügige Differenz genügt nicht (FRANCIS CAGIANUT/ERNST HÖHN, Unternehmungssteuerrecht, 3. Aufl., Bern 1993, § 12, S. 462 f. Rz. 64).
In diesem Zusammenhang wird kein direkter Beweis vorausgesetzt, dass die Leistung den Aktionären zugekommen ist. Eine der Verrechnungssteuer unterliegende geldwerte Leistung kann vielmehr auch dann vorliegen, wenn sich die Annahme, die Leistung sei den Aktionären oder diesen nahe stehenden Personen zugekommen, aufdrängt und eine andere Erklärung der Vorgänge nicht zu finden ist (BGE 115 Ib 274 E. 9b mit Hinweisen; vgl. auch Urteile des Bundesgerichts 2A.602/2002 vom 23. Juli 2003 E. 2; 2A.590/2002 vom 22. Mai 2003 E. 2.1; 2A.263/2003 vom 19. November 2003 E. 2.1, jeweils mit Hinweisen; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-687/2008 vom 9. Juli 2009 E. 2.3).

3.5 Mit der Unterstellung der geldwerten Leistungen unter die Verrechnungssteuerpflicht werden diese gleichbehandelt wie offene Gewinnausschüttungen (HÖHN/WALDBURGER, a.a.O., § 21 Rz. 13).
In der Lehre wird terminologisch zwischen verdeckten Gewinnausschüttungen einerseits und Gewinnvorwegnahmen andererseits unterschieden.
3.5.1 Eine verdeckte Gewinnausschüttung liegt vor, wenn die Gesellschaft dem Anteilsinhaber oder einer nahe stehenden Person zu Lasten der gegenwärtigen oder einer künftigen Erfolgsrechnung eine Leistung erbringt, welche im Vergleich zu der ihr erbrachten Gegenleistung offensichtlich übersetzt ist (HÖHN/WALDBURGER, a.a.O., § 21 Rz. 15). Die gegenwärtige Erfolgsrechnung wird dann belastet, wenn die Gesellschaft einen zu hohen Aufwand verbucht (HÖHN/WALDBURGER, a.a.O., § 21 Fn. 34). Die zukünftige Erfolgsrechnung wird belastet, wenn ein Aktivum überpreislich erworben und erst in einer späteren Rechnungsperiode auf den Marktwert abgeschrieben wird oder wenn eine Leistung zu Unrecht in vollem Umfang aktiviert wird und deshalb in der Zukunft wertberichtigt oder abgeschrieben werden muss (HÖHN/WALDBURGER, a.a.O., § 21 Fn. 35). Eine verdeckte Gewinnausschüttung liegt zum Beispiel vor, wenn eine Gesellschaft einem Gesellschafter auf einem von diesem der Gesellschaft gewährten Darlehen einen übersetzten Zins bezahlt (vgl. hierzu das Urteil des Bundesgerichts vom 25. November 1983, veröffentlicht in ASA 53 S. 84 E. 2; HÖHN/WALDBURGER, a.a.O., § 21 Rz. 15; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-687/2008 vom 9. Juli 2009 E. 2.4.1).
3.5.2 Um eine Gewinnvorwegnahme handelt es sich hingegen, wenn die Gesellschaft vom Anteilsinhaber oder von einer nahe stehenden Person für erbrachte Leistungen weniger Ertrag fordert, als sie von einem unabhängigen Dritten in jedem Fall fordern und auch erhalten würde (HÖHN/WALDBURGER, a.a.O., § 21 Rz. 16). Eine Gewinnvorwegnahme besteht zum Beispiel darin, dass eine AG ihren Aktionären oder ihnen nahe stehenden Dritten ein Mietobjekt zu einem unter dem Marktpreis liegenden Preis überlässt (vgl. dazu grundlegend BGE 107 Ib 325 [«Bellatrix»]; HÖHN/WALDBURGER, a.a.O., § 21 Rz. 16 mit weiteren Hinweisen). Diesfalls ist nicht der Aufwand der Gesellschaft zu hoch, sondern ihr Ertrag zu tief (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-687/2008 vom 9. Juli 2009 E. 2.4.2).

3.6 Der Nachweis des Aufwandcharakters von Leistungen obliegt - den allgemeinen Regeln über die Beweislast folgend - der steuerpflichtigen Gesellschaft. Nach Art. 39 Abs. 1 VStG hat diese der ESTV über alle Tatsachen, welche für die Steuerpflicht oder die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen; sie muss insbesondere ihre Geschäftsbücher ordnungsgemäss führen und diese - zusammen mit Belegen und anderen Urkunden - auf Verlangen beibringen. Zwar ist es nicht Sache der Steuerbehörden, über die Zweckmässigkeit von Aufwandpositionen zu entscheiden und so ihr eigenes Ermessen an die Stelle desjenigen der Geschäftsleitung zu setzen. Die steuerpflichtige Gesellschaft hat aber nachzuweisen, dass die in Frage stehenden Leistungen geschäftsmässig begründet sind, damit sich die Steuerbehörden vergewissern können, dass geschäftliche Gründe und nicht allfällige enge persönliche oder wirtschaftliche Beziehungen zum Empfänger für das Erbringen der Leistung ausschlaggebend waren (BGE 119 Ib 431 E. 2c; Urteil des Bundesgerichts 2A.457/2002 vom 19. März 2003 E. 3.2 mit weiteren Hinweisen; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4313/2007 vom 7. Mai 2009 E. 2.4).

3.7 Behauptet die steuerpflichtige Gesellschaft, sie sei lediglich als Treuhänderin oder Inkassomandatar und nicht auf eigene Rechnung tätig geworden, so verlangt die Praxis, dass sie dies mittels - aus der Zeit der Begründung des Rechtsverhältnisses stammender - klarer Abmachungen zwischen ihr und dem Auftraggeber belegt. Von besonderer Bedeutung ist dies für internationale Rechtsgeschäfte, entziehen sich solche doch weitgehend der Kontrolle der inländischen Steuerbehörden, weshalb an den Nachweis des betreffenden Rechtsverhältnisses strenge Anforderungen zu stellen sind (Urteile des Bundesgerichts 2A.457/2002 vom 19. März 2003 E. 3.2 mit weiteren Hinweisen und 2A.204/1997 vom 26. Mai 1999, veröffentlicht in ASA 68 S. 750 E. 2b; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4313/2007 vom 7. Mai 2009 E. 2.5).

4.
4.1 Nach Art. 15 Abs. 1 Bst. a VStG haften die mit der Liquidation betrauten Personen für die Steuer einer aufgelösten juristischen Person solidarisch mit dieser bis zum Betrage des Liquidationsergebnisses. Diese Personen haften nur für Steuer-, Zins- und Kostenforderungen, die während ihrer Geschäftsführung entstehen, geltend gemacht oder fällig werden. Ihre Haftung entfällt, soweit sie nachweisen, dass sie alles ihnen Zumutbare zur Feststellung und Erfüllung der Steuerforderung getan haben (Art. 15 Abs. 2 VStG). Dabei gilt selbst eine faktische Liquidation einer Gesellschaft als Auflösung im Sinne von Art. 15 Abs. 1 Bst. a VStG (Urteile des Bundesgerichts 2C_502/2008 vom 18. Dezember 2008 E. 5.1, 2A.342/2005 vom 9. Mai 2006 E. 4.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-2725/2008 vom 17. September 2009 E. 3.2, bestätigt mit Urteil des Bundesgerichts 2C_695/2009 vom 3. Februar 2010 E. 2.1).

4.2 Zu den Personen, die mit der Liquidation betraut sind, gehören vorab die gesetzlichen oder statutarisch bestellten Organe, welche - mangels eines Generalversammlungsbeschlusses über die Auflösung - die bloss faktische Liquidation durchführen (BGE 115 Ib 274 E. 14c; zuletzt bestätigt in: Urteil des Bundesgerichts 2C_695/2009 vom 3. Februar 2010 E. 2.1; siehe auch Urteil des Bundesgerichts 2C_502/2008 vom 18. Dezember 2008 E. 5.1). Der einzige Verwaltungsrat einer Gesellschaft ist Organ derselben und gilt damit im Falle einer faktischen Liquidation ohne Weiteres als solidarisch haftender Liquidator im Sinne von Art. 15 Abs. 1 Bst. a VStG (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-2725/2008 vom 17. September 2009 E. 3.3, bestätigt mit Urteil des Bundesgerichts 2C_695/2009 vom 3. Februar 2010 E. 2.1; siehe weiter das Urteil des Bundesgerichts 2C_502/2008 vom 18. Dezember 2008 E. 5.1).

5.
5.1 Eine faktische Liquidation liegt vor, wenn die Gesellschaftsaktiven veräussert oder verwertet werden und der Erlös nicht reinvestiert, sondern an die Anteilsinhaber verteilt wird (BGE 115 Ib 274 E. 10a). Dabei ist nicht erforderlich, dass der Gesellschaft sämtliche Aktiven entzogen werden; es genügt, wenn die Gesellschaft ihrer wirtschaftlichen Substanz entleert wird (Entscheid der SRK vom 17. April 2001, veröffentlicht in VPB 65.113 E. 2b/aa; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1506/2006 vom 3. Juni 2008 E. 4.2, bestätigt mit Urteil des Bundesgerichts 2C_502/2008 vom 18. Dezember 2008). Nach der - nicht unumstrittenen - Rechtsprechung des Bundesgerichts ist zur Annahme einer faktischen Liquidation auch nicht notwendig, dass ein Auflösungsbeschluss oder der Wille der Organe zur zivilrechtlichen Liquidation der Gesellschaft vorliegt (BGE 115 Ib 274 E. 10; Entscheid der SRK vom 17. April 2001, a.a.O., E. 2b/aa mit Hinweisen; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1506/2006 vom 3. Juni 2008 E. 4.2 mit Hinweisen auch auf die Kritik, bestätigt mit Urteil des Bundesgerichts 2C_502/2008 vom 18. Dezember 2008; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-2725/2008 vom 17. September 2009 E. 4.1, bestätigt mit Urteil des Bundesgerichts 2C_695/2009 vom 3. Februar 2010 E. 2.1 und 2.2).

5.2 Als Beginn der faktischen Liquidation ist nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung der Zeitpunkt anzunehmen, in dem in Würdigung der gesamten Umstände eine Vermögensdisposition nicht mehr als geschäftliche Transaktion, sondern als Aushöhlung der Gesellschaft bezeichnet werden muss (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1506/2006 vom 3. Juni 2008 E. 4.2, bestätigt mit Urteil des Bundesgerichts 2C_502/2008 vom 18. Dezember 2008; Entscheid der SRK vom 17. April 2001, a.a.O., E. 2c [«il y a liquidation de fait quand un acte de disposition ne constitue pas une transaction commerciale ordinaire, mais vide la société»]). Zur Berechnung des mutmasslichen Liquidationsergebnisses wird auf die letzte, vor Beginn der Liquidationshandlungen eingereichte Bilanz abgestellt (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_502/2008 vom 18. Dezember 2008 E. 4.2). Es handelt sich dabei nämlich um die letzte Bilanz, die noch nicht durch Liquidationshandlungen verfärbt worden ist (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-2725/2008 vom 17. September 2009 E. 4.2, bestätigt mit Urteil des Bundesgerichts 2C_695/2009 vom 3. Februar 2010 E. 2.1).

6.
6.1 Die Haftung des Liquidators ist begrenzt auf das Liquidationsergebnis, das heisst auf das Vermögen, das der Gesellschaft nach Tilgung der Schulden und der Liquidationskosten verbleibt und worüber die Liquidatoren die Herrschaft ausüben. Die Rückzahlung der Anteile am einbezahlten Grund- oder Stammkapital der Gesellschaft ist zwar nicht als Ertrag steuerbar; der entsprechende Betrag bildet aber Bestandteil des die Haftungssumme begrenzenden Liquidationsergebnisses (PFUND, a.a.O., N 7 zu Art. 15 VStG). Zur Berechnung des Liquidationsergebnisses sind die Aktiven zum Verkehrswert einzusetzen (Urteil des Bundesgerichts vom 17. Februar 1978 i.S. X. GmbH, Y. und Z., veröffentlicht in ASA 47 S. 541 ff. E. 9; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-2725/2008 vom 17. September 2009 E. 5.1, bestätigt mit Urteil des Bundesgerichts 2C_695/2009 vom 3. Februar 2010; vgl. auch Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-831/2007 vom 22. April 2010 E. 3.5).

6.2 Ein nach Art. 15 VStG Mithaftendender kann grundsätzlich nicht nur den Bestand seiner Mithaftung, sondern auch den Steuerbetrag, welchen er an Stelle der Gesellschaft bezahlen soll, anfechten. Hatte der Mithaftende aber bereits als Organ des Steuersubjekts Gelegenheit, den Bestand dieser Steuerforderung anzufechten, kann er die inzwischen in Rechtskraft erwachsene Steuerforderung nicht nochmals beurteilen lassen (THOMAS MEISTER, in: Kommentar VStG, N 40 zu Art. 15 VStG mit Hinweisen). Allerdings entfällt die Mithaftung, wenn der ins Recht gefassten Person der Nachweis gelingt, dass sie alles ihr Zumutbare zur Feststellung und Erfüllung der Steuerforderung getan hat (Art. 15 Abs. 2 VstG). Gemäss Rechtsprechung und Lehre sind an den Exkulpationsbeweis jedoch strenge Anforderungen zu stellen (Urteile des Bundesgerichts vom 17. Februar 1978 i.S. X. GmbH, Y. und Z., in ASA 47 S. 541 E. 11 und vom 19. Dezember 1980 i.S. X., veröffentlicht in ASA 50 S. 435 ff. E. 2b/bb; THOMAS MEISTER, a.a.O., N 26 zu Art. 15 VstG; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-2725/2008 vom 17. September 2009 E. 5.2, bestätigt mit Urteil des Bundesgerichts 2C_695/2009 vom 3. Februar 2010).

7.
Im vorliegenden Fall ist die solidarische Mithaftung des A._______ für Verrechnungssteuerschulden der X._______ GmbH zu beurteilen. Zu klären ist auf Grund des Gesagten:
der Bestand und die Höhe der Verrechnungssteuerschuld der Gesellschaft (Punkt 7.1);
die Frage, ob die ins Recht gefasste Person, also A._______, tatsächlich mit der Liquidation betraut war (Punkt 7.2);
die Höhe des Liquidationsergebnisses und für diese Zwecke der Zeitpunkt des Beginns der (faktischen) Liquidation (Punkt 7.3 und 7.4);
das Vorliegen von Exkulpationsgründen (Punkt 7.5).

7.1 Im vorliegenden Fall erblickt die Vorinstanz eine steuerbare Leistung bzw. eine verdeckte Gewinnausschüttung im Umstand, dass die Gesellschaft während der Jahre 2001 bis 2005 Provisionen an die Y._______ Ltd. bezahlt hat.
Wie die Vorinstanz zu Recht geltend macht, genügt die blosse Nennung des Leistungsempfängers nicht. Die steuerpflichtige Person hat den den Provisionszahlungen zu Grunde liegenden Vertrag beizubringen und die gesamten Umstände darzulegen. Ein solcher Vertrag liegt aber unbestrittenermassen nicht vor. Somit ist weder erkennbar, für welche Leistungen der Y._______ Ltd. die Provisionen überhaupt bezahlt wurden, noch ergründbar, wie sich deren Höhe berechnet. In den Akten ermangelt es auch diesbezüglicher Erklärungen der Gesellschaft. Rechnungsbelege wurden soweit ersichtlich auch keine beigebracht. Die im Schreiben vom 25. Mai 2000 der Y._______ Ltd. an die Gesellschaft gemachten vagen Angaben, wonach die Y._______ Ltd. im Zusammenhang mit dem Warenhandel den «service and tudoring part» übernommen habe, ist zu unbestimmt und bezieht sich auf die Jahre 1997 und 1998, die vorliegend nicht Streitgegenstand bilden. Der Beschwerdeführer macht seinerseits auch keine Angaben betreffend die geschäftsmässige Begründetheit der Provisionen, sondern begnügt sich mit dem Vorbringen, das kantonale Steueramt habe die Buchhaltungen der Gesellschaft für richtig befunden. Die Vorinstanz ging deshalb zu Recht davon aus, dass die von der Gesellschaft bezahlten Provisionen an die Y._______ Ltd. nur mit dem nahen Verhältnis zwischen der Y._______ Ltd. und der Gesellschaft erklärbar sind und Letztere den Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit nicht erbracht hat. Gemäss der Jahresrechnungen 2001 bis 2005 entrichtete die Gesellschaft folgende Provisionszahlungen an die Y._______ Ltd.:
Fr. 1'040'000.-- (2001)
Fr. 1'239'794.50 (2002)
Fr. 1'740'000.-- (2003)
Fr. 1'438'800.-- (2004)
Fr. 1'184'400.-- (2005)
Fr. 6'642'994.50 (2001-2005)

Diese Beträge werden vom Beschwerdeführer nicht bestritten. Entsprechend beträgt die gesamte geldwerte Leistung, die der Verrechnungssteuer unterliegt, Fr. 6'642'994.50. Die Verrechnungssteuerschuld der Gesellschaft aufgrund der gesamten geldwerten Leistung beträgt somit Fr. 2'325'048.10 (35% von Fr. 6'642'994.50). Aufgrund der Mithaftungsbegrenzung des Beschwerdeführers auf einen viel tieferen Betrag (siehe E. 7.4 hienach), erübrigt es sich, darüber zu entscheiden, ob der Beschwerdeführer auch für die anlässlich der Übertragung der Stammanteile der in liquide Form gebrachten Gesellschaft geschuldete Verrechnungssteuer mithaftet.

7.2 Gemäss Handelsregistereintrag war der Beschwerdeführer seit der Gründung der Gesellschaft bis im Juli 2006 einziger Geschäftsführer und einziger Alleinunterschriftsberechtigter. Zuerst war er mit einem Anteil von Fr. 19'000.-- und ab dem 18. Juni 2005 (Handelsregistereintrag: 29. Juni 2005) am gesamten Stammkapital von Fr. 20'000.-- beteiligt. Letzteres ging am 10. Juli 2006 an B._______ über. Gleichzeitig schied der Beschwerdeführer als einziger Geschäftsführer und Gesellschafter aus. Weder behauptet der Beschwerdeführer noch geht aus den Akten hervor, dass eine andere bzw. eine weitere Person mit der Liquidation der Gesellschaft betraut gewesen wäre. Sofern - was noch zu prüfen ist - eine faktische Liquidation getätigt wurde, trägt der Beschwerdeführer die alleinige Verantwortung hierfür.

7.3 Erwiesen ist sodann, dass bis zum Handelregistereintrag vom 19. Dezember 2007 (Datum an dem die Gesellschaft formell in Liquidation versetzt wurde) über die Auflösung der X._______ GmbH kein förmlicher Beschluss gefasst wurde. Dennoch hat die faktische Liquidation bereits anfangs 2006 begonnen. Gemäss dem Bericht der Z._______ Treuhand zum Geschäftsjahr 2006 wurden die Aktivitäten anfangs 2006 eingestellt. Im Bericht wurde auch festgehalten, die Gesellschaft sei in Liquidation. Die Bilanzen und Erfolgsrechnungen der Jahre 2004, 2005 und 2006 bestätigen denn auch diese Aussage. Die Bilanzsummen betrugen Fr. 821'886.37 (Ende 2004), Fr. 238'388.92 (Ende 2005) bzw. Fr. 56'847.75 (Ende 2006). Bereits per Ende 2005 verfügte die Gesellschaft, ausser über Verrechnungssteuerforderungen, Guthaben gegenüber der Mehrwertsteuerverwaltung und einem Kontokorrent gegenüber dem Geschäftsführer, nur noch über Debitoren im Betrag von Fr. 3'915.85. Im Vergleich dazu betrugen die Debitorenbestände per Ende 2004 über Fr. 550'000.--. Weiter verfügte die Gesellschaft per Ende 2005 über kein Warenlager mehr (Warenlager per Ende 2004: Fr. 93'400.--). Nur das Anlagevermögen - bestehend u.a. aus einem Oldtimer - blieb während der Jahre 2004 bis 2006 unverändert bestehen. Ähnliches gilt für die Erfolgsrechnungen: Im Jahre 2006 verbuchte die Gesellschaft nur einen Betriebsertrag von Fr. 79'614.16, der wesentlich auf eine Zahlung der Y._______ Ltd.. zurückging, währenddem im Vorjahr der Betriebsertrag mehr als Fr. 3,3 Mio. ausmachte (zum Vergleich: mehr als Fr. 5,4 Mio. im Jahre 2004). Auch der Aufwand erfuhr einen entsprechenden Rückgang.

7.4 Es ergibt sich somit, dass die faktische Liquidation der Gesellschaft anfangs 2006 eingesetzt hat. Der Beschwerdeführer bestreitet dies zu Recht nicht. Zur Berechnung des mutmasslichen Liquidationsergebnisses ist deshalb auf die letzte, vor Beginn der faktischen Liquidation erstellte Bilanz, also jene per 1. Januar 2006, abzustellen und das darin ausgewiesene Fremdkapital (Fr. 80'061.--) vom Total der Aktiven (Fr. 225'493.--) zu subtrahieren, was zu einem mutmasslichen Liquidationserlös von Fr. 145'431.-- führt. Die Mithaftung des Beschwerdeführers ist auf diesen Betrag begrenzt. Die Vorinstanz hat jedoch vom Liquidationsergebnis das nicht der Verrechnungssteuer unterliegende Stammkapital von Fr. 20'000.-- abgezogen und die Haftung des Beschwerdeführers auf Fr. 125'431.-- (anstatt auf Fr. 145'431.--) beschränkt. Das steuerfrei rückzahlbare Stammkapital kann jedoch von dem für die Haftung massgebenden Maximalbetrag nicht in Abzug gebracht werden (siehe E. 6.1 hievor).

7.5 Zu prüfen bleibt, ob der Beschwerdeführer als faktischer Liquidator der Gesellschaft alles ihm Zumutbare zur Feststellung und Erfüllung der Steuerforderung getan hat, ob ihm also der Exkulpationsbeweis gelingt (vgl. E. 6.2 hiervor). Der Beschwerdeführer war allein Geschäftsführer und Alleinzeichnungsberechtigter und gilt damit bei Bestehen einer faktischen Liquidation von Vornherein als solidarisch haftbar im Sinne von Art. 15 Abs. 1 VStG. Dass der hierfür nachweisbelastete Beschwerdeführer alles ihm Zumutbare zur Sicherstellung und Bezahlung der Steuerforderung getan hätte, ist weder aus den Akten ersichtlich noch wird es substanziiert geltend gemacht. Der Beschwerdeführer bringt allein vor, es sei kein Schaden entstanden und er habe die Firmenfakturen nach bestem Wissen und Gewissen bezahlt; persönliche Bezüge oder irgendwelche Ungereimtheiten finanzieller Art seien nicht gefunden worden. Dem Beschwerdeführer ist damit der Exkulpationsbeweis nicht gelungen (Art. 15 Abs. 2 VStG). Die ESTV hat den Beschwerdeführer deshalb grundsätzlich zu Recht zur Bezahlung der Verrechnungssteuerforderung (was dessen Mass betrifft, siehe jedoch E. 7.4 hievor) herangezogen.

8.
Es bleibt noch über die Beseitigung des Rechtsvorschlages zu urteilen.

8.1 Beruht eine Forderung auf einem vollstreckbaren gerichtlichen Urteil, so kann der Gläubiger beim Richter die Aufhebung des Rechtsvorschlags (definitive Rechtsöffnung) verlangen (Art. 80 Abs. 1 Bundesgesetz vom 11. April 1889 über Schuldbetreibung und Konkurs [SchKG; SR 281.1]). Gerichtlichen Urteilen sind u.a. auf Geldzahlung gerichtete Verfügungen und Entscheide von Verwaltungsbehörden des Bundes gleichgestellt (Art. 80 Abs. 2 Ziff. 2 SchKG). Im Bereich der Verrechnungssteuer gelten - nach Eintritt ihrer Rechtskraft - sowohl Erstentscheide als auch Einspracheentscheide der ESTV als definitive Rechtsöffnungstitel. Die ESTV kann deshalb eine direkte Fortsetzung der bereits eingeleiteten Betreibung aufgrund ihres Entscheides verlangen, wenn sie in ihrem Entscheid-Dispositiv eindeutig auf die mit der geltend gemachten Verrechnungssteuer zusammenhängende Betreibung Bezug genommen und den vom Steuerpflichtigen erhobenen Rechtsvorschlag ausdrücklich als aufgehoben erklärt hat (Hans-Peter Hochreutener/Markus Leibundgut, in: Kommentar VStG, N 29 zu Art. 46 VStG; Maja Bauer-Balmelli/Hans Peter Hochreutener/Markus Küpfer [Hrsg.], Die Praxis der Bundessteuern, II. Teil: Stempelabgaben und Verrechnungssteuer, Band 3, Basel [Loseblattwerk], letzter Nachtrag, Nr. 6 zu Art. 45 und 46 VStG Ziff. 1; siehe auch Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-831/2007 vom 22. April 2010 E. 6.1 und 6.2 mit Hinweisen).

8.2 Im Dispositiv des Entscheides muss auf die genau zu bezeichnende Betreibung Bezug genommen werden und der Rechtsvorschlag vollumfänglich oder für einen bestimmten Betrag beseitigt werden. Eine Beseitigung des Rechtsvorschlages ohne nähere Bezifferung gilt als Aufhebung des Rechtsvorschlages für die gesamte in Betreibung gesetzte Forderung. Weiter sollte im Dispositiv der Rechtsvorschlag beseitigt oder aufgehoben werden und nicht «Rechtsöffnung» erteilt werden (Daniel Staehelin, in Staehelin/Bauer/Staehelin [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über Schuldbetreibung und Konkurs, Art. 1 -87 , Basel/Genf/München 1998, N 29 zu Art. 79 SchKG und N 65 zu Art. 84 SchKG; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-831/2007 vom 22. April 2010 E. 6.1 mit Hinweisen).

8.3 Die Betreibungskosten, die nicht für sich allein Gegenstand des Rechtsöffnungsverfahrens sein können, werden vom Rechtsvorschlag gegen die Forderung mitumfasst. Die Kosten des Zahlungsbefehls sind auch nicht Gegenstand des Rechtsöffnungsentscheides, da der Schuldner die Betreibungskosten von Gesetzes wegen zu tragen hat. Diese werden aber zu Recht dennoch ins Dispositiv aufgenommen. Wird nur für einen Teilbetrag Rechtsöffnung erteilt, so ist auch nur für einen Teil der Betreibungskosten Rechtsöffnung zu erteilen, wenn der zu viel geforderte Betrag zu einer höheren Gebühr für die Zustellung des Zahlungsbefehls geführt hat (Staehelin, a.a.O., N 67 zu Art. 84 SchKG).
Die Betreibungskosten sind von der Haftungsbegrenzung - in der Höhe des Liquidationsergebnisses - nicht betroffen. Diese Kosten sind aufgrund des Betreibungsverfahrens gegen den Liquidator allein und nicht aufgrund des Verfahrens gegen die Gesellschaft geschuldet (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-831/2007 vom 22. April 2010 E. 4.2).

8.4 Da vorliegend die Forderung wie dargelegt zu Recht besteht (siehe E. 7.4 und 7.5 hievor), wäre auch die Beseitigung des Rechtsvorschlages im Umfang des Verrechnungssteuerbetrags zu bestätigen. Dabei gälte es zu berücksichtigen, dass die Betreibung Nr._______ des Betreibungsamtes O._______ auf einen viel höheren Betrag lautete als der vom Beschwerdeführer aufgrund der Haftungsbegrenzung (auf das Liquidationsergebnis) geschuldete Betrag. In ihrem Einspracheentscheid vom 4. März 2009 erkannte die ESTV jedoch, dass der Einspracheentscheid «in der Betreibung Nr._______ als Rechtsöffnungstitel» wirke, sobald er in Rechtskraft erwachsen sei. Ziffer 3 des Dispositivs des Einspracheentscheides vom 4. März 2009 genügt somit den Anforderungen von Lehre und Rechtsprechung (siehe E. 8.2 hievor) nicht. Im Besonderen geht daraus nicht klar hervor, ob und in welchem Umfang der Rechtsvorschlag beseitigt ist. Die Eingabe des Beschwerdeführers ist deshalb diesbezüglich gutzuheissen.

8.5 Im Einspracheentscheid vom 4. März 2009 erwog die Vorinstanz, die Betreibungskosten müssten dem Beschwerdeführer auferlegt werden, wäre seine Haftungsbegrenzung in Höhe des Liquidationsergebnisses nicht bereits erreicht (siehe E. 9 des Einspracheentscheides der ESTV vom 4. März 2009). Die Betreibungskosten sind jedoch von der Haftungsbegrenzung des Liquidators nicht betroffen, denn sie sind aufgrund des Betreibungsverfahrens gegen den Beschwerdeführer allein und nicht gegen die Gesellschaft geschuldet (siehe E. 8.3 hievor). Die Betreibungskosten müssten deshalb - teilweise - vom Beschwerdeführer getragen werden. Der Einspracheentscheid der ESTV vom 4. März 2009 ist diesbezüglich bundesrechtswidrig.

9.
9.1 Das Bundesverwaltungsgericht entscheidet in der Sache selbst oder weist diese ausnahmsweise mit verbindlichen Weisungen an die Vorinstanz zurück (Art. 61 Abs. 1 VwVG). Art. 61 Abs. 1 VwVG lässt ausnahmsweise zu, dass die Sache an die Vorinstanz zurückgewiesen wird. Die Rückweisung bedingt wesensgemäss die Aufhebung der angefochtenen Verfügung. Der Beschwerdeinstanz wird dabei die Befugnis eingeräumt bzw. die Pflicht auferlegt, verbindliche Weisungen an die Vorinstanz zu erteilen. Die Weisungen sind ins Dispositiv - direkt oder mittels Verweis auf die Erwägungen («im Sinne der Erwägungen») - aufzunehmen, ansonsten sie nicht verbindlich sind (vgl. BGE 120 V 233 E. 1a; Madeleine Camprubi, in: Kommentar VwVG, N 7 und 8 zu Art. 61).
Ausser dass Rückweisungen den Ausnahmefall darstellen soll, ist weder dem Gesetz noch den Materialen zu entnehmen, unter welchen Voraussetzungen sie angeordnet werden soll (Botschaft des Bundesrates an die Bundesversammlung vom 24. September 1965 über das Verwaltungsverfahren, BBl 1965 II 1348 ff., S. 1372). Die Wahl der Entscheidform liegt somit weitgehend im pflichtgemässen Ermessen der Beschwerdeinstanz. Eine Rückweisung an die Vorinstanz rechtfertigt sich, wenn ein solches Vorgehen im Interesse der Partei liegt, weil diese ansonsten eine Instanz verlieren würde (in diesem Sinne: Camprubi, a.a.O., N 10 und 11 zu Art. 61 VwVG).

9.2 Im vorliegenden Fall ist die Beschwerde dem Gesagten zufolge - soweit darauf eingetreten werden kann (siehe E. 2) - im Sinne der Erwägungen teilweise gutzuheissen (E. 8.4), im Übrigen jedoch abzuweisen. Da der Einspracheentscheid vom 4. März 2009 in mehreren Punkten jedoch Bundesrecht verletzt (siehe E. 7.4 und E. 8.5 hievor), ist es angebracht, die Sache an die Vorinstanz zu neuem Entscheid zurückzuweisen. Diese hat den Liquidationserlös und damit das Haftungssubstrat entsprechend den Erwägungen (siehe E. 7.4) neu festzulegen. Weiter wird sie aufgefordert, im Dispositiv festzuhalten, in welchem Umfang der Rechtsvorschlag als beseitigt gelte (E. 8.2 und 8.4 hievor). Zudem sind die Betreibungskosten teilweise dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (E. 8.5). Da der neu zu fällende Entscheid teilweise zu Gunsten, teilweise zuungunsten des Beschwerdeführers ausfallen kann, hat die Vorinstanz dem Beschwerdeführer vorgängig das rechtliche Gehör zu gewähren. Der von einer (wenn auch nur teilweisen) Verschlechterung seiner Rechtslage bedrohte Beschwerdeführer ist dabei darauf hinzuweisen, dass er sein Rechtsmittel zurückziehen kann und die angefochtene Verfügung damit in Rechtskraft erwachsen würde (vgl. BGE 122 V 166 E. 2b mit Hinweisen).

9.3 Gemäss Art. 63 Abs. 1 VwVG sind die Verfahrenskosten in der Regel der unterliegenden Partei aufzuerlegen, wobei sie bei nur teilweisem Unterliegen zu ermässigen sind. Angesichts seines nur sehr geringfügigen Obsiegens rechtfertigt es sich, die Verfahrenskosten in Höhe von Fr. 4'500.-- dem Beschwerdeführer vollumfänglich aufzuerlegen (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-831/2007 vom 22. April 2010 E. 7.2 mit Hinweisen); diese sind mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe zu verrechnen. Eine Parteientschädigung an den Beschwerdeführer ist aus demselben Grund nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird im Sinn der Erwägungen (siehe E. 8.4) teilweise gutgeheissen, im Übrigen aber abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.
Der Einspracheentscheid vom 4. März 2009 wird aufgehoben und die Sache an die Vorinstanz zurückgewiesen, um, nach vorheriger Anhörung des Beschwerdeführers, im Sinne der Erwägungen (siehe E. 9.2) einen neuen Sachentscheid zu treffen.

3.
Die Verfahrenskosten im Betrage von Fr. 4'500.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 4'500.-- verrechnet.

4.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.
Dieses Urteil geht an:
den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde)
die Vorinstanz (Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Daniel de Vries Reilingh Urban Broger

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).

Versand am 30. August 2010

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 15 - 1 Sont responsables solidairement avec le contribuable:
¹	Sont responsables solidairement avec le contribuable:
^a	pour l'impôt anticipé dû par une personne morale, une société commerciale sans personnalité juridique ou un placement collectif de capitaux en liquidation: les personnes chargées de la liquidation, jusqu'à concurrence du produit de la liquidation;
^b	pour l'impôt anticipé dû par une personne morale ou un placement collectif de capitaux qui transfère son siège à l'étranger: les organes de cette personne ou, dans le cas de la société en commandite de placements collectifs, la banque dépositaire jusqu'à concurrence de la fortune nette de la personne morale et du placement collectif.59
²	Les personnes désignées à l'al. 1 ne répondent que des créances d'impôt, intérêts et frais qui prennent naissance, que l'autorité fait valoir ou qui échoient pendant leur gestion; leur responsabilité s'éteint si elles établissent qu'elles ont fait tout ce qu'on pouvait attendre d'elles pour déterminer et exécuter la créance fiscale.
³	La personne solidairement responsable a, dans la procédure, les mêmes droits et devoirs que le contribuable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 2 - 1 Les art. 12 à 19 et 30 à 33 ne sont pas applicables à la procédure en matière fiscale.
¹	Les art. 12 à 19 et 30 à 33 ne sont pas applicables à la procédure en matière fiscale.
²	Les art. 4 à 6, 10, 34, 35, 37 et 38 sont applicables à la procédure des épreuves dans les examens professionnels, les examens de maîtrise et les autres examens de capacité.
³	En cas d'expropriation, la procédure est régie par la présente loi, pour autant que la loi fédérale du 20 juin 1930 sur l'expropriation12 n'en dispose pas autrement.13
⁴	La procédure devant le Tribunal administratif fédéral est régie par la présente loi, pour autant que la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral14 n'en dispose pas autrement.15

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 132 Droit de timbre et impôt anticipé - 1 La Confédération peut percevoir des droits de timbre sur les papiers-valeurs, sur les quittances de primes d'assurance et sur d'autres titres concernant des opérations commerciales; les titres concernant des opérations immobilières et hypothécaires sont exonérés du droit de timbre.
¹	La Confédération peut percevoir des droits de timbre sur les papiers-valeurs, sur les quittances de primes d'assurance et sur d'autres titres concernant des opérations commerciales; les titres concernant des opérations immobilières et hypothécaires sont exonérés du droit de timbre.
²	La Confédération peut percevoir un impôt anticipé sur les revenus des capitaux mobiliers, sur les gains de loterie et sur les prestations d'assurance. Dix pour cent du produit de l'impôt anticipé est attribué aux cantons.113

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 1 - 1 La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent au sens de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)5, sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi, ainsi que sur les prestations d'assurances; dans les cas prévus par la loi, la déclaration de la prestation imposable remplace le paiement de l'impôt.6
¹	La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent au sens de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)5, sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi, ainsi que sur les prestations d'assurances; dans les cas prévus par la loi, la déclaration de la prestation imposable remplace le paiement de l'impôt.6
²	La Confédération, ou le canton pour le compte de la Confédération, rembourse l'impôt anticipé, conformément à la présente loi, au bénéficiaire de la prestation diminuée de l'impôt.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 10 - 1 L'obligation fiscale incombe au débiteur de la prestation imposable.
¹	L'obligation fiscale incombe au débiteur de la prestation imposable.
²	Lorsqu'il s'agit de placements collectifs au sens de la LPCC47, la direction du fonds, la société d'investissement à capital variable ou fixe et la société en commandite de placements collectifs sont soumis à l'impôt anticipé. Si une majorité des associés indéfiniment responsables d'une société en commandite de placements collectifs ont leur domicile à l'étranger ou si les associés indéfiniment responsables sont des personnes morales dans lesquelles participent une majorité de personnes dont le domicile ou le siège se trouvent à l'étranger, la banque dépositaire de la société en commandite de placements collectifs est solidairement responsable pour l'impôt sur les rendements versés.48

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 13 - 1 L'impôt anticipé s'élève:
¹	L'impôt anticipé s'élève:
^a	pour les revenus de capitaux mobiliers, les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD57 et les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD: à 35 % de la prestation imposable;
^b	pour les rentes viagères et les pensions: à 15 % de la prestation imposable;
^c	pour les autres prestations d'assurances: à 8 % de la prestation imposable.
²	Le Conseil fédéral peut, à la fin d'une année, réduire le taux de l'impôt fixé à l'al. 1, let. a à 30 %, lorsque la situation monétaire ou le marché des capitaux l'exige.58

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 14 - 1 Le contribuable doit, en versant, virant, créditant ou imputant la prestation imposable, en déduire le montant de l'impôt anticipé, sans avoir égard à la personne du créancier; toute convention contraire est nulle.
¹	Le contribuable doit, en versant, virant, créditant ou imputant la prestation imposable, en déduire le montant de l'impôt anticipé, sans avoir égard à la personne du créancier; toute convention contraire est nulle.
²	Le contribuable doit donner au bénéficiaire de la prestation imposable les indications nécessaires pour faire valoir le droit au remboursement et, à sa demande, lui délivrer une attestation.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 4 - 1 L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
¹	L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
^a	des obligations émises par une personne domiciliée en Suisse, des cédules hypothécaires et lettres de rentes émises en série, ainsi que des avoirs figurant au livre de la dette;
^b	des actions, parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés coopératives, bons de participation sociale des banques coopératives, bons de participation ou bons de jouissance, émis par une personne domiciliée en Suisse;
^c	des parts d'un placement collectif de capitaux au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)12 émises par une personne domiciliée en Suisse ou par une personne domiciliée à l'étranger conjointement avec une personne domiciliée en Suisse;
^d	des avoirs de clients auprès de banques et de caisses d'épargne suisses.
²	Le transfert du siège d'une société anonyme, d'une société à responsabilité limitée ou d'une société coopérative à l'étranger est assimilé à une liquidation du point de vue fiscal; la présente disposition est applicable par analogie aux placements collectifs au sens de la LPCC.13

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 39 - 1 Le contribuable doit renseigner en conscience l'AFC sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer l'assujettissement ou les bases de calcul de l'impôt; il doit en particulier:
¹	Le contribuable doit renseigner en conscience l'AFC sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer l'assujettissement ou les bases de calcul de l'impôt; il doit en particulier:
^a	remplir complètement et exactement les relevés et déclarations d'impôt, ainsi que les questionnaires;
^b	tenir ses livres avec soin et les produire, à la requête de l'autorité, avec les pièces justificatives et autres documents.
²	La contestation de l'obligation de payer l'impôt anticipé ou de faire la déclaration remplaçant le paiement ne libère pas de l'obligation de donner des renseignements.
³	Si l'obligation de donner des renseignements est contestée, l'AFC rend une décision.94

SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 80 - 1 Le créancier qui est au bénéfice d'un jugement exécutoire peut requérir du juge la mainlevée définitive de l'opposition.
¹	Le créancier qui est au bénéfice d'un jugement exécutoire peut requérir du juge la mainlevée définitive de l'opposition.
²	Sont assimilées à des jugements:
¹	les transactions ou reconnaissances passées en justice;
^2bis	les décisions des autorités administratives suisses;
³	...
⁴	les décisions définitives concernant les frais de contrôle rendues par les organes de contrôle en vertu de l'art. 16, al. 1, de la loi du 17 juin 2005 sur le travail au noir158;
⁵	dans le domaine de la taxe sur la valeur ajoutée: les décomptes d'impôt et les notifications d'estimation entrés en force par la prescription du droit de taxation, ainsi que les notifications d'estimation entrées en force par la reconnaissance écrite par l'assujetti.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 46 - 1 Si un contribuable qui n'a pas encore exécuté son obligation de mettre l'impôt à la charge du bénéficiaire est déclaré en faillite ou si, dans une poursuite engagée contre lui, la saisie est requise, ses droits de recours passent à la Confédération jusqu'à concurrence de l'impôt non encore payé.
¹	Si un contribuable qui n'a pas encore exécuté son obligation de mettre l'impôt à la charge du bénéficiaire est déclaré en faillite ou si, dans une poursuite engagée contre lui, la saisie est requise, ses droits de recours passent à la Confédération jusqu'à concurrence de l'impôt non encore payé.
²	...101

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 45 - 1 Si, après sommation, le débiteur ne paie pas les impôts, intérêts et frais, la poursuite est ouverte; la production de la créance dans une faillite est réservée.
¹	Si, après sommation, le débiteur ne paie pas les impôts, intérêts et frais, la poursuite est ouverte; la production de la créance dans une faillite est réservée.
²	Si la créance fiscale n'est pas encore fixée par une décision passée en force et qu'elle soit contestée, sa collocation définitive n'a pas lieu tant qu'une décision passée en force fait défaut.

SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 1 - 1 Le territoire de chaque canton forme un ou plusieurs arrondissements de poursuite pour dettes et d'administration des faillites.
¹	Le territoire de chaque canton forme un ou plusieurs arrondissements de poursuite pour dettes et d'administration des faillites.
²	Les cantons déterminent le nombre et l'étendue de ces arrondissements.
³	Les arrondissements de faillite peuvent être divisés en plusieurs arrondissements de poursuite.

SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 84 - 1 Le juge du for de la poursuite statue sur les requêtes en mainlevée.
¹	Le juge du for de la poursuite statue sur les requêtes en mainlevée.
²	Dès réception de la requête, il donne au débiteur l'occasion de répondre verbalement ou par écrit, puis notifie sa décision dans les cinq jours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 61 - 1 L'autorité de recours statue elle-même sur l'affaire ou exceptionnellement la renvoie avec des instructions impératives à l'autorité inférieure.
¹	L'autorité de recours statue elle-même sur l'affaire ou exceptionnellement la renvoie avec des instructions impératives à l'autorité inférieure.
²	La décision sur recours contient un résumé des faits essentiels, des considérants et le dispositif.
³	Elle est communiquée aux parties et à l'autorité inférieure.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.