2C_384/2013 - 2013-10-25 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Kantons- und Gemeindesteuern 2006 und 2007; Abzüge anlässlich des Erwerbs einer Liegenschaft

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C_384/2013, 2C_385/2013

Urteil vom 25. Oktober 2013

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Stadelmann,
Bundesrichter Kneubühler,
Gerichtsschreiber Egli.

Verfahrensbeteiligte
A. und B.X.________,
Beschwerdeführer,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern.

Gegenstand
2C_384/2013
Kantons- und Gemeindesteuern 2006 und 2007,

2C_385/2013
Direkte Bundessteuer 2006 und 2007,

Beschwerden gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung, Einzelrichterin, vom 12. März 2013.

Sachverhalt:

A.

A. und B.X.________ erwarben im Jahr 2007 eine Eigentumswohnung in S.________/BE. Dabei fielen Kosten für Notariatsdienstleistungen in der Höhe von Fr. 3'218.30, eine Handänderungssteuer von Fr. 9'810.--, Grundbucheintragungskosten von Fr. 350.--, Kosten für den Gläubigerwechsel beim Schuldbrief von Fr. 30.-- sowie Verwaltungskosten für den Vorbezug des Pensionskassenguthabens von Fr. 350.-- an.

B.

Mit Veranlagungsverfügungen vom 10. Juli 2009 verweigerte die Steuerverwaltung des Kantons Bern den Abzug der genannten Kosten und veranlagte A. und B.X.________ bei den Kantons- und Gemeindesteuern auf ein steuerbares Einkommen von Fr. 93'000.-- (Steuerperiode 2006) und Fr. 90'100.-- (Steuerperiode 2007) und bei der direkten Bundessteuer auf ein solches von Fr. 100'400.-- (2006) und Fr. 104'800.-- (2007). Die dagegen erhobenen Einsprachen wies die Steuerverwaltung des Kantons Bern am 12. Oktober 2009 ab. Die Steuerrekurskommission des Kantons Bern bestätigte diese Entscheide am 4. April 2012. Die anschliessenden Rechtsmittel beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern blieben erfolglos (Urteil vom 12. März 2013).

C.

Vor Bundesgericht beantragen A. und B.X.________, das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 12. März 2013 aufzuheben und die geltend gemachten Abzüge pro 2007 zuzulassen, eventuell den im Jahr 2006 geleisteten Vorschuss von Fr. 12'467.-- pro 2006 und die übrigen Kosten pro 2007 zum Abzug zuzulassen, subeventuell die Sache an die Vorinstanz zurückzuweisen.

Die Steuerverwaltung des Kantons Bern, das Verwaltungsgericht des Kantons Bern sowie die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) beantragen die Abweisung der Beschwerden.

D.

Die Beschwerdeführer haben am 16. September 2013 eine Replik eingereicht.

Erwägungen:

1.

1.1. Das Bundesgericht prüft seine Zuständigkeit und die weiteren Eintretensvoraussetzungen von Amtes wegen und mit freier Kognition (Art. 29 Abs. 1

und Art. 95 lit. a

BGG; BGE 139 III 249 E. 1 S. 250; 139 V 42 E. 1 S. 44; 138 I 367 E. 1 S. 369).

1.2. Die Vorinstanz hat die Verfahren betreffend direkte Bundessteuer und Kantonssteuern vereinigt und ein einziges Urteil gefällt. Die Beschwerdeführer fechten dieses Urteil mit einer einzigen Beschwerdeschrift an. Dies ist zulässig, sofern in der Beschwerde zwischen der direkten Bundessteuer und den Kantonssteuern unterschieden wird und aus den Anträgen hervorgeht, inwieweit die beiden Steuerarten angefochten sind und wie zu entscheiden ist (BGE 135 II 260 E. 1.3.2 S. 263 f.; 131 II 553 E. 4.2 S. 559). Diese Voraussetzungen sind vorliegend erfüllt.
Das Bundesgericht hat für die direkte Bundessteuer (2C_385/2013) und die Kantonssteuern (2C_384/2013) praxisgemäss separate Dossiers angelegt. Es rechtfertigt sich, die Verfahren zu vereinigen (vgl. Art. 71

BGG i.V.m. Art. 24

BZP [SR 273]; Urteil 2C_309/2013 / 2C_310/2013 vom 18. September 2013 E. 1.2 mit Hinweisen).

1.3. Angefochten ist mit dem Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern ein Endentscheid einer letzten kantonalen Instanz in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts. Ein Ausschlussgrund nach Art. 83

BGG liegt nicht vor, weshalb die Eingabe als Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten entgegenzunehmen ist (Art. 82 ff

. und Art. 90

BGG i.V.m. Art. 146 DBG [SR 642.11] sowie Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]). Auf die fristgerecht eingerechte Beschwerde der hierzu legitimierten Beschwerdeführer ist einzutreten (Art. 89 Abs. 1 und Art. 100 BGG).

I. Direkte Bundessteuer

2.

2.1. Zur Ermittlung des Reineinkommens werden von den gesamten steuerbaren Einkünften die Aufwendungen und allgemeinen Abzüge nach den Art. 26 -33a DBG abgezogen (Art. 25 DBG). Bei Liegenschaften im Privatvermögen können namentlich die Unterhaltskosten i.e.S., die Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte von den steuerbaren Einkünften abgezogen werden (Art. 32 Abs. 2 Satz 1 DGB [in der Fassung bis 31. Dezember 2009]). Solche Unterhaltskosten (i.w.S.) sind mit Erzielung von Ertragseinkommen aus der Liegenschaft verbunden und stellen Gewinnungskosten dar (BGE 131 I 285 E. 3.1 S. 287; 124 I 193 E. 3g S. 198; Urteil 2A.683/2004 vom 15. Juli 2005 E. 2.3, in: ASA 77 S. 161). Dabei wird bei den von der steuerpflichtigen Person selbst genutzten Liegenschaften vorausgesetzt, dass die Unterhaltskosten mit dem (steuerbaren) Eigenmietwert in unmittelbarem Zusammenhang stehen (Urteile 2C_390/2012 / 2C_391/2012 vom 7. August 2012 E. 2.1, in: StR 67/2012 S. 691; 2C_878/2010 vom 19. April 2011 E. 5.1; 2A.683/2004 vom 15. Juli 2005 E. 2.5, in: ASA 77 S. 161). Die übrigen Kosten und Aufwendungen sind grundsätzlich nicht abziehbar (Art. 34 DBG). Dies betrifft namentlich die Aufwendungen für den Unterhalt der steuerpflichtigen
Person oder ihrer Familie (sog. Lebenshaltungskosten, Art. 34 lit. a DBG) sowie die Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen (sog. Anlagekosten, Art. 34 lit. d DBG).

2.2. Der Begriff der Anlagekosten nach Art. 34 lit. d DBG umfasst die Anschaffungs-, Herstellungs- und wertvermehrenden Kosten. Zu den Anschaffungskosten zählen vorliegend die Kosten, die mit dem Erwerb der Liegenschaft zusammenhängen. Sie dienen der Schaffung einer Einkommensquelle und sollen damit auf unbestimmte Zeit hinaus die Erzielung eines Einkommens ermöglichen oder fördern (BGE 124 II 29 E. 3d S. 35; Urteil 2A.566/1996 vom 28. August 1997 E. 2d, in: ASA 67 S. 477; BLUMENSTEIN/LOCHER, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl. 2002, S. 250). Unter die Anschaffungskosten fallen neben dem Kaufpreis für das Grundstück auch Nebenkosten, soweit sie wesentlich durch die Anschaffung des Vermögenswerts veranlasst sind. Nicht erforderlich ist, dass die steuerpflichtige Person für jede einzelne Kostenposition einen entsprechenden Gegenwert erhält (vgl. Urteil 2A.369/1994 vom 20. November 1995 E. 3a, in: ASA 65 S. 750 [Baukreditzinsen]). Zu den Anlagekosten zählt das Bundesgericht bei der Überbauung einer Liegenschaft beispielsweise die Landkosten, die Baukosten, die Honorare für Architekten und Notare sowie gewisse weitere mit der Liegenschaft verbundene Finanzierungs- bzw. Investitionskosten wie namentlich die
Baukreditzinsen (vgl. z.B. Urteile 2C_516/2011 / 2C_517/2011 vom 28. Dezember 2011 E. 3.1, in: StR 67/2012 S. 185; 2A.369/1994 vom 20. November 1995 E. 2b und 3a, in: ASA 65 S. 750; 2A.356/1989 vom 25. Juni 1990 E. 1a, in: ASA 60 S. 191; A.631/1987 vom 28. Oktober 1988 E. 2a, in: ASA 57 S. 654).

2.3. Die von den Beschwerdeführern geltend gemachten Kostenpositionen werden weder in der Liegenschaftskostenverordnung (SR 642.116) noch in der Verordnung der ESTV über die abziehbaren Kosten von Liegenschaften des Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer (ESTV-Liegenschaftskostenverordnung; SR 642.116.2) näher geregelt. Die Kosten sind allesamt im Zusammenhang mit dem Erwerb der Liegenschaft angefallen. Dabei sind die Kosten für die Notariatsdienstleistungen, die Grundbucheintragung und den Gläubigerwechsel beim Schuldbrief sowie die Handänderungssteuer unmittelbar durch den Erwerb der Liegenschaft veranlasst und daher den Anschaffungs- bzw. Anlagekosten zuzurechnen. Ob dies auch für die Kosten des Vorbezugs des Pensionskassenguthabens gilt oder ob es sich bei ihnen um nicht abziehbare Finanzierungskosten handelt, kann mit der Vorinstanz letztlich offenbleiben. Jedenfalls gehören diese Kosten nicht zu den abziehbaren Unterhaltskosten, stellen mithin keine Gewinnungskosten dar, sondern zählen zu den übrigen Kosten und Aufwendungen nach Art. 34 DBG, für die ein Abzug nicht zugelassen ist.

2.4. Nach dem Gesagten erweist sich die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer als unbegründet und ist abzuweisen.

II. Kantons- und Gemeindesteuern

3.

3.1. Die materielle Rechtslage bei den Kantons- und Gemeindesteuern entspricht derjenigen bei der direkten Bundessteuer. Zur Ermittlung des Reineinkommens werden von den gesamten steuerbaren Einkünften die Aufwendungen und allgemeinen Abzüge abgezogen (Art. 9 Abs. 1 StHG; Art. 30 Abs. 1 des Steuergesetzes des Kantons Bern vom 21. Mai 2000 [Steuergesetz, StG; BSG 661.11; nachfolgend StG/BE]). Bei Grundstücken im Privatvermögen können namentlich die Unterhaltskosten, die Versicherungsprämien, die Liegenschaftssteuern der Gemeinde und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden (Art. 36 Abs. 1 StG/BE). Zu den nicht abziehbaren Kosten und Aufwendungen gehören namentlich Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen (Art. 9 Abs. 4 StHG; Art. 39 lit. d StG/BE). Dazu zählen bei Grundstücken Planungs- und Vermessungskosten, Handänderungs- und Pfandrechtsabgaben, Notariatsgebühren, Kosten für die Errichtung von Grundpfandschulden, Vermittlungsprovisionen sowie weitere Kosten, die mit dem Erwerb oder der Veräusserung von Grundstücken verbunden sind (Art. 36 Abs. 4 StG/BE i.V.m. Art. 1 Abs. 2 lit. b der Verordnung des Kantons Bern vom 12. November 1980 über die Unterhalts-, Betriebs-
und Verwaltungskosten von Grundstücken [VUBV; BSG 661.312.51]).

3.2. Das zur direkten Bundessteuer Ausgeführte gilt somit auch für die Kantons- und Gemeindesteuern. Die diesbezügliche Beschwerde erweist sich ebenfalls als unbegründet und ist abzuweisen.

III. Kosten

4.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens den Beschwerdeführern unter Solidarhaft aufzuerlegen (Art. 65 f . BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht auszurichten (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.

Die Verfahren 2C_384/2013 und 2C_385/2013 werden vereinigt.

2.

Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern (2C_384/2013) wird abgewiesen.

3.

Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer (2C_385/2013) wird abgewiesen.

4.

Die Gerichtskosten von Fr. 1'500.-- werden den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftung auferlegt.

5.

Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung, Einzelrichterin, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 25. Oktober 2013

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Egli

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 26 - 1 Als Berufskosten werden abgezogen:
¹	Als Berufskosten werden abgezogen:
^a	die notwendigen Kosten bis zu einem Maximalbetrag von 3200 Franken für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte;
^b	die notwendigen Mehrkosten für Verpflegung ausserhalb der Wohnstätte und bei Schichtarbeit;
^c	die übrigen für die Ausübung des Berufes erforderlichen Kosten; Artikel 33 Absatz 1 Buchstabe j bleibt vorbehalten;
^d	...
²	Für die Berufskosten nach Absatz 1 Buchstaben b und c werden Pauschalansätze festgelegt; im Fall von Absatz 1 Buchstabe c steht der steuerpflichtigen Person der Nachweis höherer Kosten offen.68

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 34 - Nicht abziehbar sind die übrigen Kosten und Aufwendungen, insbesondere:
^a	die Aufwendungen für den Unterhalt des Steuerpflichtigen und seiner Familie sowie der durch die berufliche Stellung des Steuerpflichtigen bedingte Privataufwand;
^b	...
^c	die Aufwendungen für Schuldentilgung;
^d	die Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen;
^e	Einkommens-, Grundstückgewinn- und Vermögenssteuern von Bund, Kantonen und Gemeinden und gleichartige ausländische Steuern.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 9 Allgemeines - 1 Von den gesamten steuerbaren Einkünften werden die zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge abgezogen. Für die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte kann ein Maximalbetrag festgesetzt werden.55
¹	Von den gesamten steuerbaren Einkünften werden die zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge abgezogen. Für die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte kann ein Maximalbetrag festgesetzt werden.55
²	Allgemeine Abzüge sind:
^a	die privaten Schuldzinsen im Umfang des nach den Artikeln 7 und 7a steuerbaren Vermögensertrages und weiterer 50 000 Franken;
^b	die dauernden Lasten sowie 40 Prozent der bezahlten Leibrenten;
^c	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrenntlebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
^d	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
^e	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge, bis zu einem bestimmten Betrag;
^f	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und für die obligatorische Unfallversicherung;
^g	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, der pauschaliert werden kann;
^h	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese einen vom kantonalen Recht bestimmten Selbstbehalt übersteigen;
^hbis	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200261, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
ⁱ	die freiwilligen Leistungen von Geld und übrigen Vermögenswerten bis zu dem nach kantonalem Recht bestimmten Ausmass an juristische Personen mit Sitz in der Schweiz, die im Hinblick auf ihre öffentlichen oder gemeinnützigen Zwecke von der Steuerpflicht befreit sind (Art. 23 Abs. 1 Bst. f), sowie an Bund, Kantone, Gemeinden und deren Anstalten (Art. 23 Abs. 1 Bst. a-c);
^k	ein Abzug vom Erwerbseinkommen, das ein Ehegatte unabhängig vom Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten erzielt, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag; ein gleichartiger Abzug ist zulässig bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten;
^l	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag an politische Parteien, die:
^l1	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 197664 über die politischen Rechte eingetragen sind,
^l2	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
^l3	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
^m	die nachgewiesenen Kosten, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen;
ⁿ	die Einsatzkosten in der Höhe eines nach kantonalem Recht bestimmten Prozentbetrags der einzelnen Gewinne aus Geldspielen, welche nicht nach Artikel 7 Absatz 4 Buchstaben l-m steuerfrei sind; die Kantone können einen Höchstbetrag für den Abzug vorsehen;
^o	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, sofern:
^o1	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
^o2	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
³	Bei Liegenschaften im Privatvermögen können die Unterhaltskosten, die Kosten der Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften, die Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden. Zudem können die Kantone Abzüge für Umweltschutz, Energiesparen und Denkmalpflege vorsehen. Bei den drei letztgenannten Abzügen gilt folgende Regelung:68
^a	Bei den Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, bestimmt das Eidgenössische Finanzdepartement in Zusammenarbeit mit den Kantonen, welche Investitionen den Unterhaltskosten gleichgestellt werden können; den Unterhaltskosten gleichgestellt sind auch die Rückbaukosten im Hinblick auf den Ersatzneubau.
^b	Die nicht durch Subventionen gedeckten Kosten denkmalpflegerischer Arbeiten sind abziehbar, sofern der Steuerpflichtige solche Massnahmen aufgrund gesetzlicher Vorschriften, im Einvernehmen mit den Behörden oder auf deren Anordnung hin vorgenommen hat.
^3bis	Investitionen und Rückbaukosten im Hinblick auf einen Ersatzneubau nach Absatz 3 Buchstabe a sind in den zwei nachfolgenden Steuerperioden abziehbar, soweit sie in der laufenden Steuerperiode, in welcher die Aufwendungen angefallen sind, steuerlich nicht vollständig berücksichtigt werden können.70
⁴	Andere Abzüge sind nicht zulässig. Vorbehalten sind die Kinderabzüge und andere Sozialabzüge des kantonalen Rechts.

SR 641.10 Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) StG Art. 30 - 1 Die Abgabeforderung verjährt fünf Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem sie entstanden ist (Art. 7, 15, 23).
¹	Die Abgabeforderung verjährt fünf Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem sie entstanden ist (Art. 7, 15, 23).
²	Die Verjährung beginnt nicht oder steht still, solange die Abgabeforderung sichergestellt oder gestundet ist oder keiner der Zahlungspflichtigen im Inland Wohnsitz hat.
³	Die Verjährung wird unterbrochen durch jede Anerkennung der Abgabeforderung von Seiten eines Zahlungspflichtigen sowie durch jede auf Geltendmachung des Abgabeanspruches gerichtete Amtshandlung, die einem Zahlungspflichtigen zur Kenntnis gebracht wird; mit der Unterbrechung beginnt die Verjährung von neuem.
⁴	Stillstand und Unterbrechung wirken gegenüber allen Zahlungspflichtigen.