5A_273/2020 - 2020-06-23 - Droit des poursuites et de la faillite

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

5A 273/2020

Urteil vom 23. Juni 2020

II. zivilrechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichterin Escher, präsidierendes Mitglied,
Bundesrichter von Werdt, Schöbi,
Gerichtsschreiber Monn.

Verfahrensbeteiligte
A.________ AG,
vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Dominik Milani,
Beschwerdeführerin,

gegen

1. Kanton Tessin,
2. Schweizerische Eidgenossenschaft,
3. Politische Gemeinde Lugano,
4. Politische Gemeinde Melano,
5. Politische Gemeinde Paradiso,
alle vertreten durch das Dipartimento delle finanze e dell'economia, Divisione delle contribuzioni, Ufficio esazione e condoni, viale S. Franscini 6,
Postfach, 6501 Bellinzona,
Beschwerdegegner,

Betreibungsamt Zürich 1,
Gessnerallee 50, 8001 Zürich.

Gegenstand
Arrest,

Beschwerde gegen das Urteil des Obergerichts des Kantons Zürich, II. Zivilkammer als obere kantonale Aufsichtsbehörde über Schuldbetreibung und Konkurs, vom 9. März 2020 (PS190193-O/U).

Sachverhalt:

A.
Der Kanton Tessin, die Schweizerische Eidgenossenschaft sowie die Tessiner Gemeinden Lugano, Melano und Paradiso (im Folgenden "Gläubiger") machen gegenüber B.________ (im Folgenden "Schuldner") Steuerforderungen geltend. Im Einzelnen geht es um Forderungen von Fr. 19 Mio. (Kantonssteuer), Fr. 13 Mio. (direkte Bundessteuer), Fr. 15'000.-- (Gemeindesteuer Lugano), Fr. 16 Mio. (Gemeindesteuer Melano) und Fr. 70'000.-- (Gemeindesteuer Paradiso). Gemäss den Gläubigern wohnt der Schuldner in U.________ (Vereinigte Arabische Emirate).

B.

B.a. Am 15. Mai 2018 erliessen die Gläubiger für ihre Forderungen gestützt auf die eidgenössische und kantonale Steuergesetzgebung je eine Sicherstellungsverfügung gegenüber dem Schuldner und je einen Arrestbefehl. Als Arrestgegenstände waren unter anderem Kontobeziehungen der A.________ AG bei der Bank C.________ bezeichnet. Der Schuldner sei, so die Gläubiger, an der A.________ AG im Sinne der Durchgriffstheorie wirtschaftlich berechtigt. Am 16. Mai 2018 vollzog das Betreibungsamt Zürich 1 die Arreste Nrn. ddd, eee, fff, ggg und hhh gegenüber dem Schuldner und verarrestierte nebst anderem die erwähnten Bankguthaben der A.________ AG.

B.b. In der Folge meldete die A.________ AG vorsorglich ihren Drittanspruch an den verarrestierten, auf sie lautenden Bankguthaben an. Nachdem ihnen das Betreibungsamt eine entsprechende Frist angesetzt hatte, erhoben die Gläubiger am 2. Oktober 2018 beim Kantonsgericht Zug Widerspruchsklage gegen die Drittansprecherin. Die mit Verfügung vom 18. Oktober 2018 eingeräumte Gelegenheit zur Replik liessen die Gläubiger ungenutzt verstreichen.

B.c. Bereits am 11. Oktober 2018 erliessen die Gläubiger an das Betreibungsamt Zürich 1 je einen neuen Arrestbefehl gegen den Schuldner. Diese fünf Arrestbefehle Nrn. iii, jjj, kkk, lll und mmm beziehen sich auf dieselben Steuerforderungen gegen den Schuldner und nennen als Arrestgrund dieselbe Sicherstellungsverfügung vom 15. Mai 2018 (Bst. B.a). Als Arrestgegenstände bezeichneten die Arrestbefehle - abgesehen von wenigen, inzwischen aus dem Arrest entlassenen Vermögenswerten - dieselben Vermögenswerte wie in den Arresten Nrn. ddd, eee, fff, ggg und hhh. Die Arreste wurden in der Folge vollzogen. Am 17. Oktober 2018 zogen die Gläubiger die Arreste Nrn. ddd, eee, fff, ggg und hhh beim Betreibungsamt 1 Zürich schriftlich zurück. Eine entsprechende Mitteilung erging mit Schreiben vom 18. Oktober 2018 an die A.________ AG.

B.d. Mit Eingabe vom 25. Oktober 2018 forderte die A.________ AG das Betreibungsamt Zürich 1 auf, die Arreste Nrn. iii, jjj, kkk, lll und mmm für nichtig zu erklären und von Amtes wegen aufzuheben. Zugleich meldete sie an den verarrestierten Vermögenswerten abermals vorsorglich ihren Drittanspruch an und beantragte, den Gläubigern im Sinne von Art. 108 Abs. 2 SchKG Frist zur Widerspruchsklage zu setzen. Das Betreibungsamt Zürich 1 wies das Begehren auf Nichtigerklärung der Arreste mit Verfügung vom 26. Oktober 2018 ab.

B.e. Die A.________ AG legte Beschwerde beim Bezirksgericht Zürich als unterer kantonaler Aufsichtsbehörde über Betreibungsämter ein und hielt an ihrem Begehren fest. Das Bezirksgericht wies die betreibungsrechtliche Beschwerde ab (Zirkulationsbeschluss vom 15. Oktober 2019). Die A.________ AG erhob Beschwerde beim Obergericht des Kantons Zürich als oberer kantonaler Aufsichtsbehörde über Schuldbetreibung und Konkurs. Auch diese Beschwerde wurde abgewiesen. Das Urteil datiert vom 9. März 2020 und wurde am 12. März 2020 an die Parteien versandt.

C.
Mit Beschwerde vom 15. April 2020 wendet sich die A.________ AG (Beschwerdeführerin) an das Bundesgericht. Sie stellt das Begehren, das Urteil des Obergerichts "vollumfänglich aufzuheben" und festzustellen, dass die Arreste Nrn. iii, jjj, kkk, lll und mmm über ihre Guthaben bei der Bank C.________ nichtig seien. Das Bundesgericht hat sich die kantonalen Akten überweisen lassen, jedoch keinen Schriftenwechsel angeordnet.

Erwägungen:

1.
Das Bundesgericht prüft von Amtes wegen und mit freier Kognition, ob eine bei ihm eingereichte Beschwerde zulässig ist (BGE 144 V 97 E. 1 S. 99; 144 II 184 E. 1 S. 186).

2.
Entscheide kantonaler Aufsichtsbehörden über Beschwerden gegen Verfügungen von Vollstreckungsorganen gemäss Art. 17 SchKG unterliegen der Beschwerde in Zivilsachen (Art. 72 Abs. 2 Bst. a BGG i.V.m. Art. 19 SchKG). Die Beschwerde ist unabhängig von einer Streitwertgrenze zulässig (Art. 74 Abs. 2 Bst. c BGG). Sie richtet sich gegen den Endentscheid (Art. 90 BGG) einer letzten kantonalen Instanz, die als oberes Gericht auf Rechtsmittel hin entschieden hat (Art. 75 BGG). Die Beschwerdefrist ist eingehalten (Art. 100 Abs. 2 Bst. a i.V.m. Art. 46 Abs. 1 Bst. a BGG und Art. 1 der Verordnung über den Stillstand der Fristen in Zivil- und Verwaltungsverfahren zur Aufrechterhaltung der Justiz im Zusammenhang mit dem Coronavirus [COVID-19] vom 20. März 2020 [SR 173.110.4]). Von daher stünde die Beschwerde in Zivilsachen an sich offen.

3.
Die Zulässigkeit der Beschwerde in Zivilsachen setzt weiter das Beschwerderecht voraus.

3.1. Nach Art. 76 Abs. 1 BGG ist zur Beschwerde in Zivilsachen berechtigt, wer vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat (Bst. a) und durch den angefochtenen Entscheid besonders berührt ist und ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat (Bst. b). Das schutzwürdige Interesse besteht im praktischen Nutzen, den die Gutheissung des Rechtsmittels der rechtsuchenden Partei verschaffen würde, indem ihr der Nachteil (wirtschaftlicher, ideeller, materieller oder anderer Natur) erspart bliebe, den der angefochtene Entscheid für sie bedeutet (BGE 138 III 537 E. 1.2.2 S. 539 mit Hinweisen). Die Beschwerdebefugnis setzt in der Regel ein aktuelles und praktisches Interesse an der Gutheissung der gestellten Rechtsbegehren voraus, das auch im Zeitpunkt der Fällung des bundesgerichtlichen Urteils vorhanden sein muss (s. BGE 131 I 153 E. 1.2 S. 157). Die rechtsuchende Partei muss eine im konkreten Fall eingetretene Verletzung ihrer Rechte geltend machen. Sie kann sich nicht damit begnügen, faktisch irrelevante Rechtsfragen aufzuwerfen (Urteil 5A 845/2017 vom 14. Mai 2018 E. 3.1 mit Hinweis). Ob ein aktuelles Interesse gegeben ist, beurteilt sich deshalb nach den
Wirkungen und der Tragweite einer allfälligen Gutheissung der Beschwerde (vgl. BGE 131 I 153 a.a.O.). Am Erfordernis des praktischen Interesses fehlt es insbesondere dann, wenn der Rechtsstreit gegenstandslos geworden ist. Fällt das aktuelle Interesse im Verlauf des Verfahrens dahin, wird die Sache gemäss Art. 72 BZP (SR 273) in Verbindung mit Art. 71 BGG als gegenstandlos geworden abgeschrieben; fehlte es hingegen schon bei Beschwerdeeinreichung, so tritt das Bundesgericht auf die Beschwerde nicht ein (BGE 136 III 497 E. 2.1 S. 500 mit Hinweisen). Die Rechtsprechung verzichtet auf das Erfordernis des aktuellen und fortdauernden praktischen Interesses, wenn sich die aufgeworfenen Fragen unter gleichen oder ähnlichen Umständen jederzeit wieder stellen können, eine rechtzeitige gerichtliche Überprüfung im Einzelfall kaum je möglich wäre und die Beantwortung wegen deren grundsätzlicher Bedeutung im öffentlichen Interesse liegt (sog. virtuelles Interesse; BGE 136 III 497 E. 1.1 S. 499; Urteile 5A 724/2017 vom 15. Mai 2018 E. 6.1 und 5A 562/2016 vom 15. Dezember 2016 E. 4.1; vgl. BGE 142 I 135 E. 1.3.1 S. 143; 139 I 206 E. 1.1 S. 208).
Die Beschwerdeführerin hat unter Gewärtigung der Nichteintretensfolge darzulegen, dass die gesetzlichen Voraussetzungen des Beschwerderechts gegeben sind. Soweit diese nicht ohne Weiteres ersichtlich sind, ist es nicht Aufgabe des Bundesgerichts, anhand der Akten oder weiterer, noch beizuziehender Unterlagen nachzuforschen, ob und inwiefern die Beschwerde zuzulassen ist (BGE 138 III 537 E. 1.2 S. 539; 135 III 46 E. 4 S. 47; je mit Hinweisen). Dies gilt auch für die Frage, weshalb die Voraussetzungen für die Behandlung der Beschwerde trotz fehlenden aktuellen Interesses gegeben sind (VON WERDT/GÜNGERICH, in: Seiler et al. [Hrsg.], Bundesgerichtsgesetz [BGG], Stämpflis Handkommentar, 2. Aufl., 2015, N 16 zu Art. 76 BGG).

3.2. Die Beschwerdeführerin teilt in ihrer Beschwerde mit, dass die Beschwerdegegner die streitigen Arreste Nrn. iii, jjj, kkk, lll und mmm "mittlerweile" zurückgezogen haben, wie dies schon im bundesgerichtlichen Verfahren ihrer Schwestergesellschaft N.________ AG geschehen sei (vgl. Urteil 5A 211/2019 vom 2. März 2020). Damit entfalle ihr aktuelles und praktisches Interesse an der Aufhebung oder Änderung des angefochtenen Entscheides im Sinne von Art. 76 Abs. 1 Bst. b BGG.
Die Beschwerdeführerin argumentiert allerdings, sie sei gestützt auf ein virtuelles Rechtsschutzinteresse trotzdem zur Beschwerde berechtigt. So werde nicht nur ihr, sondern auch allen anderen Personen, die durch sich perpetuierende Steuerarreste betroffen sind, durch den jeweiligen Rückzug der Steuerarreste verunmöglicht, die Nichtigkeit der Steuerarreste durch das Bundesgericht feststellen zu lassen. Mit anderen Worten ermögliche die "komfortable gesetzliche Konzeption" des Steuerarrestes den Beschwerdegegnern, ihr, der Beschwerdeführerin, kurz vor Ausfällung eines Urteils das aktuelle und praktische Interesse zu entziehen. Zumal gerade dieses Vorgehen - der Rückzug eines bestehenden und Erlass eines neuen, identischen Steuerarrestes - Kern der vor Bundesgericht erhobenen Rügen sei, werde im Sinne der massgeblichen Rechtsprechung des Bundesgerichts klar, dass eine rechtzeitige höchstrichterliche Überprüfung im Einzelfall kaum je möglich wäre. Schliesslich sei der fragliche Sachverhalt bis heute auch nicht höchstrichterlich geklärt.

3.3. Nachdem die Beschwerdegegner die besagten Steuerarreste bereits zurückgezogen hatten, als die Beschwerde an das Bundesgericht eingereicht wurde, hat die Beschwerdeführerin in der Tat kein aktuelles und praktisches Interesse daran, dass das Bundesgericht die Nichtigkeit dieser Arreste feststellt, denn mit einer allfälligen Gutheissung ihrer Beschwerde könnte die Beschwerdeführerin nicht mehr oder anderes erreichen (vgl. Urteil 5A 211/2019 vom 2. März 2020 E. 2.1). Insofern kann das Bundesgericht auf die Beschwerde nicht eintreten.
Entgegen der Meinung der Beschwerdeführerin kann das Bundesgericht vom Erfordernis eines aktuellen praktischen Interesses auch nicht absehen. Dass dieses Interesse hier schon bei der Beschwerdeeinreichung fehlt, ist nicht auf objektive Gegebenheiten des Verfahrens zurückzuführen, sondern allein der Entscheidung der Beschwerdegegner geschuldet, die Arreste zu einem Zeitpunkt zurückzuziehen, in welchem die vorliegende Beschwerde noch gar nicht eingereicht war. Gegenstand der Beurteilung - sowohl vor den kantonalen Instanzen im Verfahren nach Art. 17 ff . SchKG als auch im hiesigen Verfahren - ist indessen nicht die von der Beschwerdeführerin beanstandete Vorgehensweise der Steuerbehörde, sondern allein die Verfügung, mit der das Betreibungsamt den Steuerarrest vollzieht. Ob das Bundesgericht die Nichtigkeit einer Arrestvollzugsverfügung von der Art der hier gegebenen rechtzeitig beurteilen kann, ein virtuelles Interesse also zu bejahen ist, kann aber grundsätzlich nicht allein von der Willkür des Prozessgegners abhängen, der es mit dem Rückzug des Arrestes in der Hand hat, dem Streit um die betreibungsamtliche Vollzugsverfügung zu einem beliebigen Zeitpunkt den Gegenstand zu entziehen.
Soweit die Beschwerdeführerin geltend macht, dass das Vorgehen der Beschwerdegegner System habe, übersieht sie, dass das Bundesgericht die beanstandete Praxis "sich perpetuierender Steuerarreste" auch bei noch fortbestehendem aktuellem und praktischem Interesse durchaus rechtzeitig überprüfen könnte. Das Betreibungsamt ist nicht gehalten, nichtige Arrestbefehle zu vollziehen (HANS FREY, in: Basler Kommentar, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl., 2017, N 17 zu Art. 170 DBG; PIERRE CURCHOD, in: Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2. Aufl., 2017, N 41 zu Art. 170 DBG). Dasselbe gilt für Arrestbefehle, die rechtsmissbräuchlich erwirkt wurden (BGE 143 III 279 E. 3.1 S. 280 f.). Nachdem die Sicherstellungsverfügung der Steuerbehörden als Arrestbefehl gilt (Art. 170 Abs. 1 Satz 1 DBG [SR 642.11] und Art. 78 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 [StHG; SR 642.14] i.V.m. Art. 249 Abs. 1 Satz 1 der Legge tributaria des Kantons Tessin vom 21. Juni 1994 [RL/TI 640.100]) und ein (gesondert ausgestellter) Arrestbefehl der Steuerbehörde keine eigenständige Bedeutung hat, sondern nur zusammen mit der Sicherstellungsverfügung vollstreckbar ist
(BGE 143 III 573 E. 4.1.1 S. 576), könnte sich das Betreibungsamt beispielsweise veranlasst sehen, den Vollzug eines neuerlichen Arrestbefehls zu verweigern. Diesfalls könnte das Bundesgericht die Reaktion des Betreibungsamts letztinstanzlich überprüfen, ohne dass das aktuelle und praktische Interesse zufolge Rückzugs des Arrestes entfallen wäre. Mag die Frage, ob eine Steuerbehörde ihre gesetzlichen Möglichkeiten zur Arrestierung bundesrechtskonform handhabt, auch von öffentlichem Interesse sein, so kann doch nicht gesagt werden, dass das Bundesgericht Arreste, wie sie hier streitig sind, kaum je rechtzeitig auf ihre Zulässigkeit bzw. Nichtigkeit hin überprüfen könnte. Es bleibt deshalb dabei, dass das Bundesgericht nicht auf die Beschwerde eintreten kann.

4.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens unterliegt die Beschwerdeführerin. Sie hat deshalb für die Gerichtskosten aufzukommen (Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG). Den Beschwerdegegnern ist keine Entschädigung geschuldet (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Auf die Beschwerde wird nicht eingetreten.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Parteien, dem Betreibungsamt Zürich 1 und dem Obergericht des Kantons Zürich, II. Zivilkammer als oberer kantonaler Aufsichtsbehörde über Schuldbetreibung und Konkurs, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 23. Juni 2020

Im Namen der II. zivilrechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Das präsidierende Mitglied: Escher

Der Gerichtsschreiber: Monn

SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 108 - 1 Le créancier et le débiteur peuvent ouvrir action contre le tiers en contestation de sa prétention lorsqu'elle a pour objet:
¹	Le créancier et le débiteur peuvent ouvrir action contre le tiers en contestation de sa prétention lorsqu'elle a pour objet:
¹	un bien meuble qui se trouve en possession ou copossession du tiers;
²	une créance ou un autre droit et que la prétention du tiers paraît mieux fondée que celle du débiteur;
³	un immeuble et que la prétention du tiers résulte du registre foncier.
²	L'office des poursuites leur assigne un délai de 20 jours à cet effet.
³	Si aucune action n'a été introduite, la prétention est réputée admise dans la poursuite en question.
⁴	À la demande du créancier ou du débiteur, le tiers est invité à présenter ses moyens de preuve à l'office des poursuites avant l'expiration du délai pour ouvrir action. L'art. 73, al. 2, s'applique par analogie.

SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 17 - 1 Sauf dans les cas où la loi prescrit la voie judiciaire, il peut être porté plainte à l'autorité de surveillance lorsqu'une mesure de l'office est contraire à la loi ou ne paraît pas justifiée en fait.
¹	Sauf dans les cas où la loi prescrit la voie judiciaire, il peut être porté plainte à l'autorité de surveillance lorsqu'une mesure de l'office est contraire à la loi ou ne paraît pas justifiée en fait.
²	La plainte doit être déposée dans les dix jours de celui où le plaignant a eu connaissance de la mesure.
³	Il peut de même être porté plainte en tout temps pour déni de justice ou retard non justifié.
⁴	En cas de plainte, l'office peut, jusqu'à l'envoi de sa réponse, procéder à un nouvel examen de la décision attaquée. S'il prend une nouvelle mesure, il la notifie sans délai aux parties et en donne connaissance à l'autorité de surveillance.27

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 72 Principe - 1 Le Tribunal fédéral connaît des recours contre les décisions rendues en matière civile.
¹	Le Tribunal fédéral connaît des recours contre les décisions rendues en matière civile.
²	Sont également sujettes au recours en matière civile:
^a	les décisions en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions prises en application de normes de droit public dans des matières connexes au droit civil, notamment les décisions:
^b1	sur la reconnaissance et l'exécution de décisions ainsi que sur l'entraide en matière civile,
^b2	sur la tenue des registres foncier, d'état civil et du commerce, ainsi que des registres en matière de protection des marques, des dessins et modèles, des brevets d'invention, des obtentions végétales et des topographies,
^b3	sur le changement de nom,
^b4	en matière de surveillance des fondations, à l'exclusion des institutions de prévoyance et de libre passage,
^b5	en matière de surveillance des exécuteurs testamentaires et autres représentants successoraux,
^b6	les décisions prises dans le domaine de la protection de l'enfant et de l'adulte,
^b7	...

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 74 Valeur litigieuse minimale - 1 Dans les affaires pécuniaires, le recours n'est recevable que si la valeur litigieuse s'élève au moins à:
¹	Dans les affaires pécuniaires, le recours n'est recevable que si la valeur litigieuse s'élève au moins à:
^a	15 000 francs en matière de droit du travail et de droit du bail à loyer;
^b	30 000 francs dans les autres cas.
²	Même lorsque la valeur litigieuse minimale n'est pas atteinte, le recours est recevable:
^a	si la contestation soulève une question juridique de principe;
^b	si une loi fédérale prévoit une instance cantonale unique;
^c	s'il porte sur une décision prise par une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^d	s'il porte sur une décision prise par le juge de la faillite ou du concordat;
^e	s'il porte sur une décision du Tribunal fédéral des brevets.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 75 Autorités précédentes - 1 Le recours est recevable contre les décisions prises par les autorités cantonales de dernière instance, par le Tribunal administratif fédéral ou par le Tribunal fédéral des brevets.37
¹	Le recours est recevable contre les décisions prises par les autorités cantonales de dernière instance, par le Tribunal administratif fédéral ou par le Tribunal fédéral des brevets.37
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs comme autorités cantonales de dernière instance. Ces tribunaux statuent sur recours, sauf si:
^a	une loi fédérale prévoit une instance cantonale unique;
^b	un tribunal spécialisé dans les litiges de droit commercial statue en instance cantonale unique;
^c	une action ayant une valeur litigieuse d'au moins 100 000 francs est déposée directement devant le tribunal supérieur avec l'accord de toutes les parties.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 46 Suspension - 1 Les délais fixés en jours par la loi ou par le juge ne courent pas:
¹	Les délais fixés en jours par la loi ou par le juge ne courent pas:
^a	du septième jour avant Pâques au septième jour après Pâques inclus;
^b	du 15 juillet au 15 août inclus;
^c	du 18 décembre au 2 janvier inclus.
²	L'al. 1 ne s'applique pas:
^a	aux procédures concernant l'octroi de l'effet suspensif ou d'autres mesures provisionnelles;
^b	à la poursuite pour effets de change;
^c	aux questions relatives aux droits politiques (art. 82, let. c);
^d	à l'entraide pénale internationale ni à l'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^e	aux marchés publics.19

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 76 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière civile quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière civile quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire, et
^b	est particulièrement touché par la décision attaquée et a un intérêt digne de protection à son annulation ou sa modification.
²	Ont également qualité pour recourir contre les décisions visées à l'art. 72, al. 2, la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux et, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions.41

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 170 Séquestre - 1 La demande de sûretés est assimilée à l'ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP264. Le séquestre est opéré par l'office des poursuites compétent.
¹	La demande de sûretés est assimilée à l'ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP264. Le séquestre est opéré par l'office des poursuites compétent.
²	L'opposition à l'ordonnance de séquestre prévue à l'art. 278 LP n'est pas recevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.