A-699/2009 - 2009-12-23 - Impôts indirects - Gesuch um Erlass der direkten Bundessteuer des Jahres 2001 (Nachsteuer und Busse)

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-699/2009
{T 0/2}

Urteil vom 23. Dezember 2009

Besetzung
Richter Daniel Riedo (Vorsitz), Richter Thomas Stadelmann, Richter Michael Beusch,
Gerichtsschreiberin Gabriela Meier.

Parteien
X._______,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Erlasskommission für die direkte Bundessteuer (EEK),
Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
Gesuch um Erlass der direkten Bundessteuer des Jahres 2001 (Nachsteuer und Busse).

Sachverhalt:

A.
X._______, geboren ****, wurden für die direkte Bundessteuer des Jahres 2001 eine Nachsteuer von Fr. 5'960.05 (inklusive Verzugszins per 11. April 2005) und eine Busse von Fr. 6'834.55 auferlegt.

B.
Mit Schreiben vom 17. Oktober 2004, 6. März 2005 und 23. April 2005 richtete X._______ für die Nachsteuer und Busse für das Steuerjahr 2001 ein Erlassgesuch an das Finanzdepartement des Kantons Solothurn. Sie brachte hauptsächlich vor, sie sei seit 1. Mai 2005 pensioniert und habe keine Pensionskasse. Sie verfüge lediglich über eine AHV-Rente von monatlich Fr. 1'975.-- und es sei ihr deshalb nicht möglich, die ausstehenden Beträge zu bezahlen.
Die Eidgenössische Erlasskommission (EEK) wies das Gesuch mit Entscheid vom 16. Dezember 2008 ab. Der kantonalen Bezugsbehörde wurde empfohlen, angemessene Zahlungserleichterungen zu gewähren und bei deren Einhaltung auf die Erhebung des Verzugszinses zu verzichten. In ihrer Begründung führte die EEK aus, X._______ sei gut in der Lage, mit ihrem Einkommen ihren Lebensunterhalt, einschliesslich der laufenden Steuern, zu bestreiten. Sie habe ihrem Sohn ihre Eigentumswohnung in A.______ verschenkt und auch nach Aufforderung unterlassen, den Wert der Liegenschaft zu belegen. Unbelegt geblieben seien im Weiteren der Wert des Miteigentumsanteils an der Liegenschaft in B._______. Zudem gelte bei Gesuchen um Erlass einer Nachsteuer und einer Busse eine strengere Praxis, weil bei ordnungsgemässer Versteuerung die Steuern periodengerecht hätten entrichtet werden können. Dies habe zur Folge, dass der gesuchstellenden Person eine längere Abzahlungsdauer oder ein Eingriff in das eigentlich für die Altersvorsorge reservierte Vermögen zuzumuten sei.

C.
Dagegen erhob X._______ (Beschwerdeführerin) mit Eingabe vom 1. Februar 2009 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Sie beantragte sinngemäss die Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids. Hinsichtlich der Vermögenssituation rügte die Beschwerdeführerin, sie habe ihr Vermögen nicht freiwillig reduziert, sondern sei nicht in der Lage gewesen, neben dem Mietzins Amortisationen zu bezahlen. Überdies sei ihr ein Teil der Maklerkosten erlassen worden. Zur Berechnung des Existenzminimums führte die Beschwerdeführerin aus, der Alleinstehendenabzug sei nicht zutreffend, da sie einen kranken Menschen versorge. Zudem sei die Krankenzusatzversicherung für sie wegen der schlechten Cholesterinwerte und des hohen Blutdrucks sehr wichtig.

D.
In ihrer Vernehmlassung beantragte die EEK die kostenfällige Abweisung der Beschwerde.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Das Bundesverwaltungsgericht ist für die Beurteilung von Beschwerden gegen Entscheide der EEK zuständig (Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32], Art. 32 e contrario und Art. 33 Bst. f VGG). Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich das Verfahren gemäss dessen Art. 37 nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Die Beschwerdeführerin ist nach Art. 48 Abs. 1 VwVG zur Beschwerde legitimiert. Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten.

1.2 Streitgegenstand bildet im vorliegenden Fall der Erlass der Nachsteuern des Jahres 2001 von Fr. 5'960.05 (inklusive Verzugszins per 11. April 2005) und der Busse von Fr. 6'834.55. Nicht im Streit liegt indes Ziffer 2 des Entscheides der EEK vom 16. Dezember 2008, demgemäss der kantonalen Bezugsbehörde empfohlen wird, angemessene Zahlungserleichterungen zu gewähren und bei deren Einhaltung auf die Erhebung des (wohl weiteren) Verzugszinses zu verzichten.

2.
2.1 Der steuerpflichtigen Person, für die infolge einer Notlage die Bezahlung der direkten Bundessteuer, eines Zinses oder einer Busse wegen Übertretung eine grosse Härte bedeuten würde, können die geschuldeten Beträge ganz oder teilweise erlassen werden (Art. 167 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG, SR 642.11]). Diese Bestimmung wird in der Verordnung des Eidgenössischen Finanzdepartements (EFD) vom 19. Dezember 1994 über die Behandlung von Erlassgesuchen für die direkte Bundessteuer (Steuererlassverordnung, SR 642.121) konkretisiert.

2.2 Der Steuererlass stellt den Verzicht des Gemeinwesens auf einen ihm zustehenden steuerrechtlichen Anspruch dar, mit welchem das öffentliche Vermögen vermindert wird (Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 346 f.).
Ziel und Zweck des Steuererlasses ist es, zu einer langfristigen und dauernden Sanierung der wirtschaftlichen Lage der steuerpflichtigen Person beizutragen. Bestimmungsgemäss hat er demzufolge der steuerpflichtigen Person selbst und nicht ihren Gläubigern zugute zu kommen (Art. 1 Abs. 1 Steuererlassverordnung). Die Gründe für einen Erlass liegen letztlich stets in der "Person" des Steuerschuldners: Diese soll aus humanitären, sozialpolitischen oder volkswirtschaftlichen Gründen nicht in ihrer wirtschaftlichen Existenz gefährdet werden (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3144/2007 vom 12. Mai 2009 E. 2.1; Michael Beusch, Auswirkungen der Rechtsweggarantie von Art. 29a BV auf den Rechtsschutz im Steuerrecht, in: ASA 73 S. 725). Aus Gründen der rechtsgleichen Behandlung der Steuerpflichtigen (Art. 8 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]) muss der Steuererlass aber seltene Ausnahme bleiben, welche nur unter bestimmten Voraussetzungen gewährt wird (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3663/2007 vom 11. Juni 2009 E. 2.2; Michael Beusch, in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bd. I/2a+b, 2. Aufl. Basel 2008, N. 6 zu Art. 167 DBG [zitiert: Kom DBG]).

2.3 Der Steuererlass gehört nicht zur Steuerveranlagung, sondern zum Steuerbezug (bzw. zur Steuervollstreckung). Ein Erlass kann demnach nur erfolgen, wenn die Veranlagung abgeschlossen ist und eine rechtskräftig festgesetzte Steuer vorliegt, die noch nicht bezahlt ist (vgl. Art. 7 Abs. 2 Steuererlassverordnung; objektive Voraussetzungen). Im Erlassverfahren zu prüfen ist demnach ausschliesslich, ob die gesetzlich statuierten Erlassvoraussetzungen erfüllt sind. In einem solchen Verfahren kann es demnach nicht um die Revision der Veranlagung und um die Begründetheit der Steuerforderung gehen (Art. 1 Abs. 2 Steuererlassverordnung; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3663/2007 vom 11. Juni 2009 E. 2.3). Die Erlassbehörde ist denn auch nicht befugt, Letztere nachzuprüfen (Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl., Zürich 2009, N. 3 zu Art. 167 DBG; Beusch, Kom DBG, N. 7, 12 f. zu Art. 167 DBG; Pierre Curchod, in: Danielle Yersin/Yves Noël [Hrsg.], Impôt fédéral direct - Commentaire de la Loi sur l'impôt fédéral direct, Basel 2008, N. 1, 15 zu Art. 167 DBG).

2.4 Gegenstand eines Erlassgesuches können Steuern (inkl. Nachsteuern) sein sowie Zinsen oder Bussen wegen Verfahrensverletzungen oder Übertretungen (Art. 7 Abs. 1 Bst. a -c Steuererlassverordnung). Erlassfähig sind demnach auch Bussen für begangene Steuerhinterziehungen (Art. 175 ff . DBG), nicht aber wegen Vergehen wie Steuerbetrug (Art. 185 DBG) oder Veruntreuung von Quellensteuern (Art. 187 DBG). Die Aufzählung ist abschliessend (vgl. Beusch, Kom DBG, N. 10 zur Art. 167 DBG).

2.5 Das Gesetz nennt zwei subjektive Voraussetzungen, die einen Erlass der geschuldeten Abgaben zu rechtfertigen vermögen. Es sind dies das Vorliegen einer Notlage und die grosse Härte (vgl. Art. 167 DBG, oben E. 2.1). Wenngleich es zu deren Bestimmung objektive Prüfpunkte gibt, sind diese Voraussetzungen bei jedem Steuerpflichtigen anhand sämtlicher Umstände des konkreten Einzelfalles abzuklären (Beusch, Kom DBG, N. 13 zu Art. 167 DBG).

2.6 Die erste im Gesetz genannte Voraussetzung - das Vorliegen einer Notlage - wird in Art. 9 Abs. 1 der Steuererlassverordnung konkretisiert (zum Ganzen Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3663/2007 vom 11. Juni 2009 E. 2.6).
2.6.1 Demnach liegt eine solche vor, wenn der ganze geschuldete Betrag in einem Missverhältnis zur finanziellen Leistungsfähigkeit der steuerpflichtigen Person steht. Bei natürlichen Personen ist ein Missverhältnis dann gegeben, wenn die Steuerschuld trotz Einschränkung der Lebenshaltungskosten auf das Existenzminimum in absehbarer Zeit nicht vollumfänglich beglichen werden kann (Art. 9 Abs. 1 Steuererlassverordnung).
2.6.2 Unter Vorbehalt von Art. 10 Steuererlassverordnung ist es unerheblich, aus welchem Grund die steuerpflichtige Person in die geltend gemachte Notlage geraten ist (Art. 2 Abs. 2 Steuererlassverordnung). Dieser Vorbehalt bezieht sich - entgegen der zu unpräzisen Nennung - nur auf Art. 10 Abs. 2 Steuererlassverordnung (zu dieser Bestimmung sogleich E. 2.6.3; Beusch, Kom DBG, N. 14 zu Art. 167 DBG). Mögliche Ursachen für eine derartige Notlage werden beispielhaft in Art. 10 Abs. 1 Steuererlassverordnung genannt. Dazu gehört unter anderem eine starke Überschuldung als Folge von ausserordentlichen Aufwendungen, die in den persönlichen Verhältnissen begründet sind und für die die steuerpflichtige Person nicht einzustehen hat (Art. 10 Abs. 1 Bst. b Steuererlassverordnung).
Freiwillig herbeigeführte Einkommens- und Vermögensminderungen finden im Übrigen keine Berücksichtigung (Art. 12 Abs. 2 Steuererlassverordnung; vgl. Beusch, Kom DBG, N. 16 zu Art. 167 DBG).
2.6.3 Eine einschränkende Ausnahme vom Grundsatz, wonach es auf die Ursache der Notlage nicht ankommt, enthält Art. 10 Abs. 2 Steuererlassverordnung. Liegen nämlich für die Überschuldung andere Gründe vor, als die in Art. 10 Abs. 1 Steuererlassverordnung genannten - insbesondere geschäftliche Misserfolge, hohe Grundpfandschulden, Kleinkreditschulden als Folge eines überhöhten Lebensstandards usw., - so ist ein Erlass der Steuerschuld zugunsten anderer Gläubiger ausgeschlossen bzw. nur in demselben prozentualen Umfang möglich, wie andere Gläubiger ganz oder teilweise auf ihre Forderungen verzichten (Art. 10 Abs. 2 Steuererlassverordnung; vgl. Beusch, Kom DBG, N. 15 f. zu Art. 167 DBG).
2.6.4 Die zu einem Erlass berechtigende Notlage setzt nicht voraus, dass die steuerpflichtige Person einen Anspruch auf Sozialhilfe haben oder sich gar auf das Recht auf Hilfe in Notlagen (Art. 12 BV) berufen muss (Beusch, Kom DBG, N. 17 zu Art. 167 DBG).
2.7
2.7.1 Die zweite in Art. 167 Abs. 1 DBG statuierte Voraussetzung verlangt, dass die Notlage zu einer grossen Härte für die steuerpflichtige Person führt. Die beiden genannten Voraussetzungen lassen sich nicht scharf voneinander abgrenzen, sondern überschneiden sich weitgehend (Beusch, Kom DBG, N. 18 zu Art. 167 DBG). Während das Kriterium der Notlage ausschliesslich die wirtschaftliche Lage des Schuldners bzw. der Schuldnerin berücksichtigt, können unter dem Aspekt der grossen Härte auch andere Umstände massgebend sein, namentlich Billigkeitserwägungen (Martin Zweifel/Hugo Casanova, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, Zürich 2008, § 31 N. 13, 19).
Eine grosse Härte kann etwa aus der anhaltenden Verschlechterung der wirtschaftlichen Verhältnisse seit der Veranlagung resultieren oder kann sich aus den besonderen Ursachen der Notlage ergeben. Dies trifft etwa zu, wenn die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der steuerpflichtigen Person durch besondere Umstände wie aussergewöhnliche Belastungen durch den Unterhalt der Familie, dauernde Arbeitslosigkeit oder Krankheit, Unglücksfälle usw. erheblich beeinträchtigt wird (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3663/2007 vom 11. Juni 2009 E. 2.7.1; Zweifel/Casanova, a.a.O., § 31 N. 14; Ernst Känzig/Urs Behnisch, Die Eidgenössischen Steuern, Zölle und Abgaben, Band 4b, Die direkte Bundessteuer, III. Teil, 2. Aufl., Basel 1992, N. 4 zu Art. 124 BdBSt mit Hinweisen auf die Rechtsprechung).
2.7.2 Da die zu einem Erlass berechtigende Notlage nicht den Bezug von Sozialhilfe voraussetzt, schliesst das Vorhandensein von Vermögen die Gewährung eines Erlasses nicht von vornherein aus. Ein Steuererlass kann daher gewährt werden, bevor die letzten Ersparnisse der gesuchstellenden Person aufgebraucht sind. Dies gilt insbesondere für nicht erwerbstätige Gesuchstellende (vgl. Richner/Frei/ Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 21 zu Art. 167 DBG). Die Nicht-Gewährung eines Erlasses würde eine grosse Härte bedeuten, wenn die Belastung oder Verwertung des zum Verkehrswert berechneten Vermögens nicht zumutbar ist (vgl. Art. 11 Abs. 1 Steuererlassverordnung). Dies ist etwa dann der Fall, wenn ältere Steuerpflichtige ohne Erwerbseinkünfte und anderes Vermögen ihr selbstbewohntes und (weitgehend) hypothekenfreies Wohneigentum belasten oder veräussern müssten (vgl. Beusch, Kom DBG, N. 19 zu Art. 167 DBG). Handelt es sich beim Vermögen um einen unentbehrlichen Bestandteil der Altersvorsorge, kann die Steuer ganz oder teilweise erlassen werden. Anwartschaften und nicht frei verfügbare Austrittsleistungen gemäss dem Bundesgesetz vom 17. Dezember 1993 über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (Freizügigkeitsgesetz, FZG, SR 831.42) bleiben bei der Vermögensberechnung unberücksichtigt (Art. 11 Abs. 2 Steuererlassverordnung; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3663/2007 vom 11. Juni 2009 E. 2.7.2).
2.8
2.8.1 Beim Entscheid über einen Steuererlass sind die gesamten wirtschaftlichen Verhältnisse der steuerpflichtigen Person zu berücksichtigen. Massgebend ist dabei in erster Linie die Situation im Zeitpunkt des Entscheides, daneben auch die Entwicklung seit der Veranlagung, auf die sich das Erlassbegehren bezieht, sowie die Aussichten für die Zukunft (Art. 3 Abs. 1 Steuererlassverordnung; Richner/Frei/Kaufmann/ Meuter, a.a.O., N. 22 zu Art. 167 DBG; Beusch, Kom DBG, N. 27 zu Art. 167 DBG).
Die Behörde hat zu prüfen, ob für die steuerpflichtige Person Einschränkungen der Lebenshaltung geboten und zumutbar sind oder gewesen wären. Einschränkungen gelten grundsätzlich als zumutbar, wenn die Auslagen die nach den Ansätzen für die Berechnung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums (gemäss Art. 93 des Bundesgesetzes vom 11. April 1889 über Schuldbetreibung und Konkurs [SchKG, SR 281.1]; noch angewendete Richtlinien für die Berechnung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums (Notbedarf) nach Art. 93 SchKG der Konferenz der Betreibungs- und Konkursbeamten der Schweiz vom 24. November 2000 und der Aufsichtsbehörde in Betreibungs- und Konkurssachen für den Kanton Bern vom 1. März 2001 [Richtlinien]) sich ergebenden Lebenshaltungskosten übersteigen (Art. 3 Abs. 2 Steuererlassverordnung); mit anderen Worten werden nur die notwendigen Lebenshaltungskosten berücksichtigt. Wäre der steuerpflichtigen Person im Zeitpunkt der Fälligkeit eine fristgerechte Zahlung möglich gewesen, so ist dies im Erlassentscheid zu berücksichtigen (Art. 3 Abs. 3 Steuererlassverordnung; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3663/2007 vom 11. Juni 2009 E. 2.8.1).
2.8.2 Zufolge der Richtlinien können nichtobligatorische Versicherungen nur in begründeten Fällen berücksichtigt werden. Bezüglich Einberechnung der Krankenzusatzversicherung ist die neueste bundesgerichtliche Rechtsprechung heranzuziehen. In BGE 134 III 323 brachte der Kläger insbesondere vor, der Neuabschluss einer Zusatzversicherung werde ihm künftig aufgrund seines Gesundheitszustandes verwehrt bleiben, sollte diese nicht in das betreibungsrechtliche Existenzminimum einberechnet werden. Das Bundesgericht entschied, die Krankenzusatzversicherung unabhängig vom Gesundheitszustand nicht in das betreibungsrechtliche Existenzminimum einzuberechnen. Es führte unter anderem aus, Gläubiger dürften nicht zur Finanzierung von Leistungen gezwungen werden, welche über die Grundversicherung hinausgehen; schliesslich könnten zum Existenzminimum nur die unverzichtbaren Auslagen gezählt werden (BGE 134 III 323 E. 3; vgl. auch BGE 129 III 244 E. 4.1).

2.9
2.9.1 Der auf Bundesebene vorgesehene Erlass von Bussen wegen Übertretungen stellt im Steuerrecht eine Besonderheit des Rechts der direkten Steuern dar. Aufgrund dieser singulären Konstellation innerhalb der Steuerrechtsordnung ist für den Erlass einer Busse ein strenger Massstab anzulegen. Dies erscheint gerechtfertigt, weil bei deren Bemessung aufgrund des geltenden Verschuldensprinzips (Art. 47 Abs. 1 i.V.m. Art. 34 Abs. 2 des Schweizerischen Strafgesetzbuchs vom 21. Dezember 1937 [StGB, SR 311.0]) den persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnissen der steuerpflichtigen Person - unter anderem ihrem Einkommen und Vermögen sowie ihrem Lebensaufwand - Rechnung getragen wird. Im Erlassverfahren sollen die genannten, bereits im Steuerhinterziehungsverfahren gewürdigten Verhältnisse nicht erneut (und damit im Ergebnis quasi doppelt) berücksichtigt werden. Ein Bussenerlass soll in der Regel nur gewährt werden, wenn im Rahmen der Erlassgründe nicht nur eine "einfache" Notlage im Sinne eines Missverhältnisses zur finanziellen Leistungsfähigkeit besteht, sondern geradezu die wirtschaftliche Existenz des Steuerpflichtigen gefährdet erscheint (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3663/2007 vom 11. Juni 2009 E. 2.8.2.; Beusch, Kom DBG, N. 11 zu Art. 167 DBG; Känzig/Behnisch, N. 2 zu Art. 124 BdBSt m.w.H. auf die Kasuistik).
2.9.2 Die Nachsteuer stellt demgegenüber keine Strafsanktion dar. Als Folge eines rein fiskalrechtlichen Verfahrens bezweckt sie einzig die Nacherhebung der zu tief veranlagten Steuer. Sie wird gemäss heutiger Lehre als Revision zuungunsten des Steuerpflichtigen aufgefasst. Ein Verschulden der steuerpflichtigen Person ist nicht vorausgesetzt (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3663/2007 vom 11. Juni 2009 E. 3.1.2.3, statt vieler BGE 121 II 283 E. 3b mit Hinweisen; Blumenstein/Locher, a.a.O., S. 341 f., 345; Klaus A. Vallender/Martin. E. Looser, Kom DBG, N. 1 zu Art. 151 DBG).

3.
3.1 Im vorliegenden Fall ist zu prüfen, ob die Voraussetzungen zum Erlass der direkten Bundessteuer, die Notlage und die grosse Härte, gegeben sind (vgl. E. 2.5 ff.).
Zum Beurteilungsmassstab führt die Vorinstanz in ihrem Entscheid aus, sowohl bei der Behandlung der Erlasse von Nachsteuern als auch von Bussen gelange eine strengere Praxis zur Anwendung. Entgegen den vorinstanzlichen Ausführungen ist jedoch lediglich beim Erlass der Bussen ein strengerer Massstab angebracht (vgl. E. 2.9).

3.2 Es ist zunächst auf die Voraussetzung der Notlage, insbesondere auf die Schulden-, Vermögenslage, freiwillige Vermögensminderung und Gläubigerbevorzugung, das Einkommen und den Lebensbedarf der Beschwerdeführerin einzugehen.
3.2.1 Den amtlichen Akten ist zu entnehmen, dass die Y.______ AG gegenüber der Beschwerdeführerin einen Verlustschein über Fr. 147'280.71 hat, welcher auf dem Pfandausfallschein vom 31. März 2006 gründet. Gemäss Angaben der Beschwerdeführerin bestehen zudem bei zwei privaten Gläubigern Schulden über Fr. 3'920.15, die in monatlichen Raten zu Fr. 250.-- abgetragen werden, und nicht näher definierte Steuerschulden der Jahre 2006 und 2007 in der Höhe von Fr. 10'318.--. Belege zu den tatsächlich bezahlten und noch ausstehenden Schulden fehlen.
3.2.2 Die Beschwerdeführerin verfügte per 31. August 2008 über ein Bankguthaben in der Höhe von Fr. 2'207.50. Sie hält ausserdem einen Miteigentumsanteil an einer Liegenschaft in B._______, Spanien, inne, welcher (gemäss Steuererklärung 2007) einen amtlichen Wert von Fr. 23'700.-- aufweist. Trotz mehrfacher Aufforderung der Vorinstanz, Unterlagen zum Verkehrswert dieser Liegenschaft einzureichen, blieb die Beschwerdeführerin Belege dazu schuldig. Eine umfassende Darstellung der Vermögenslage der Beschwerdeführerin ist aufgrund fehlender Belege folglich nicht möglich und eine negative Vermögenslage nicht substanziiert. Bereits dies ist mit einem Steuererlass kaum vereinbar.
3.2.3 Hat der Steuerpflichtige überdies freiwillig Vermögen gemindert, ist dies nicht zu seinen Gunsten zu berücksichtigen (vgl. E. 2.6.2). Die Beschwerdeführerin bestreitet, freiwillig auf Vermögen (Stockwerkeigentum) verzichtet zu haben und führt lediglich aus, sie sei nicht in der Lage gewesen, neben dem "Mietzins" auch noch Amortisationen zu bezahlen.
Gemäss notariell beglaubigtem Schenkungsvertrag vom 28. April 2004 übertrug die Beschwerdeführerin ihrem Sohn, Z._______, ihr Stockwerkeigentum in A._______, Kanton Bern. Das Stockwerkeigentum wies einen amtlichen Wert von Fr. 388'930.-- auf und war zum Zeitpunkt der Schenkung mit Fr. 383'000.-- belastet. Der Verkehrswert des Stockwerkeigentums belief sich gemäss Kurzbeurteilung der Bank, welche von der Beschwerdeführerin beigebracht worden ist, auf rund Fr. 490'000.--. Die Vermögenssubstanz, aus welcher Schulden der Beschwerdeführerin hätten beglichen werden können, wurde folglich um mehr als Fr. 100'000.-- geschmälert. Damit ist der Verfügungsmacht der Beschwerdeführerin eine bedeutende Vermögensposition entzogen worden, was vorliegend nicht zu ihren Gunsten berücksichtigt werden darf und ebenfalls gegen den anbegehrten Steuererlass spricht (vgl. E. 2.6.2).
3.2.4 Den Akten ist überdies zu entnehmen, dass die grösste dargelegte Schuldenposition aus einer ungedeckt gebliebenen Grundpfandforderung der Y._______ besteht (Verlustschein in der Höhe von Fr. 147'280.71). Grund für diese Schuld ist folglich eine hohe Grundpfandverschuldung. Unter diesen Umständen darf der Bund seine Steuerforderungen nicht zugunsten anderer Gläubiger erlassen, es sei denn, die anderen Gläubiger verzichteten ebenfalls ganz oder teilweise auf ihre Forderungen (vgl. E. 2.6.3). Die Beschwerdeführerin führt diesbezüglich aus, C._______, einer der Gläubiger, habe einen Teil der Maklerkosten erlassen. Gemäss Schreiben vom 17. Januar 2008 an die Beschwerdeführerin hat dieser seine Forderung von insgesamt Fr. 4'930.80 auf einen Pauschalbetrag von Fr. 2'000.-- gesenkt, unter der Bedingung der Annahme des Angebots durch die Beschwerdeführerin und der Begleichung dieses Betrages durch periodische Abzahlung der Schuld. Nicht erstellt ist diesbezüglich insbesondere, ob die Ratenzahlungen seitens der Beschwerdeführerin vereinbarungsgemäss erfolgt sind und damit der Verzicht überhaupt noch Bestand hat. Dies kann vorliegend jedoch offen bleiben, da ein teilweiser Verzicht des Maklers in diesem geringen Umfang im Verhältnis zur Schuld bei der Y._______ in der Höhe von Fr. 147'280.71 und der Höhe der im Streit liegenden Steuerschuld bzw. Busse nicht rechtswesentlich ins Gewicht fällt und folglich keine genügende Grundlage für einen Steuererlass bildet. Der (teilweise) Verzicht nur seitens dieses einzelnen Gläubigers setzte ausserdem die Begleichung der Teilschuld voraus. Durch Abzahlung nur dieser Teilschuld würde dieser gegenüber dem Fiskus bevorzugt behandelt (Gläubigerbevorzugung). Ein Erlass verstiesse auch unter diesen Gesichtspunkten gegen Bundesrecht.
3.2.5 Im Weiteren ist zu prüfen, ob die Beschwerdeführerin die Nachsteuer und Busse aus ihrem monatlichen Einkommen bezahlen kann.
3.2.5.1 Die Beschwerdeführerin erhält unbestrittenermassen eine AHV-Rente in der Höhe von Fr. 2'210.--. Zusätzlich verdiente sie im Jahr 2007 den eigenen Angaben zufolge durch die Betreuung von pflegebedürftigen Personen monatlich Fr. 6'370.--. Die Beschwerdeführerin macht jedoch geltend, dass sich ihr monatliches Einkommen ab 1. September 2008 auf Fr. 3'650.-- reduzierte. Während sie im Jahr 2007 insgesamt über ein monatliches Einkommen von Fr. 8'580.-- verfügte, macht dieses ab 1. September 2008 noch Fr. 5'860.-- aus. Zudem gibt die Beschwerdeführerin an, sie werde künftig, sofern sich nichts ändere, von den Söhnen unterstützt werden müssen.
3.2.5.2 Bei der Ermittlung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums (monatlicher Notbedarf, notwendige Lebenshaltungskosten) hat sich die Vorinstanz auf die Angaben der Beschwerdeführerin gestützt. Die Vorinstanz hat den Grundbetrag gemäss den Richtlinien auf Fr. 1'100.-- festgesetzt. Trotz übereinstimmenden Angaben der Vorinstanz und der Beschwerdeführerin macht Letztere in ihrer Beschwerdeschrift nun geltend, es sei vorliegend nicht der Grundbetrag für Alleinstehende (Fr. 1'100.--) anwendbar, da sie einen kranken Menschen mitversorge. Hierzu ist darauf hinzuweisen, dass der Grundbetrag von Fr. 1'550.-- für Ehepaare (bzw. Fr. 775.-- pro Person) auch für unverheiratete, eine dauernde Hausgemeinschaft bildende erwachsene Personen gilt; Fr. 1'000.-- (pro Person) werden bei nicht gefestigter Haushaltsgemeinschaft berücksichtigt. Das Bundesverwaltungsgericht sieht davon ab, von einem für die Beschwerdeführerin ungünstigen Betrag auszugehen. Einzig bei alleinerziehenden Personen mit Unterstützungspflichten, ist ein um Fr. 150.-- erhöhter Grundbetrag (von insgesamt Fr. 1'250.--) einzuberechnen. Dieser fällt aufgrund der vorliegenden Situation jedoch zweifelsfrei ausser Betracht. Die Vorinstanz hat ihren Berechnungen zutreffenderweise den Grundbetrag für Alleinstehende zugrunde gelegt.
Die Beschwerdeführerin führt ferner aus, sie halte kein unentgeltliches "Wohnrecht" inne, sondern bezahle sämtliche anfallenden Zinsen sowie Nebenkosten und Renovationsfonds; gleichzeitig reicht sie einen Mietvertrag zwischen ihr und ihrem Sohn ein. Die monatlichen Wohnkosten wurden durch die Vorinstanz, den Angaben der Beschwerdeführerin entsprechend, mit Fr. 2'000.-- veranschlagt.
Für das Bundesverwaltungsgericht weckt der Mietvertrag gewisse Zweifel, da er zunächst im Widerspruch zum notariell beglaubigten Schenkungsvertrag und dem Grundbucheintrag steht, in welchen zugunsten der Beschwerdeführerin eine unentgeltliche und lebenslängliche Nutzniessung vorbehalten worden ist. Weiter wurden seitens der Beschwerdeführerin keine Bankbelege beigebracht, welche die behaupteten Mietzinszahlungen belegen würden. Ferner erachtet das Bundesverwaltungsgericht die von der Beschwerdeführerin geltend gemachten und vorinstanzlich berücksichtigten Wohnkosten in der Höhe von Fr. 2'000.-- angesichts der ausgewiesenen relativ geringen Hypothekarbelastung als sehr grosszügig bemessen (dies auch in Anbetracht der Tatsache, dass Auslagen für Beleuchtung, Kochstrom und/oder Gas bereits im Grundbetrag inbegriffen sind). Obgenannte Zweifel können letztlich dahingestellt bleiben, da - wie in E. 3.2.6 zu zeigen ist - selbst bei einer Veranschlagung der Wohnkosten in der Höhe von Fr. 2'000.-- die Beschwerdeführerin immer noch einen relevanten Einkommensüberschuss erzielt.
Die Beschwerdeführerin hat bei der Berechnung des Notbedarfs überdies laufende Steuern von monatlich Fr. 1'156.-- aufgeführt. Dieser Betrag wurde durch die Vorinstanz mit der Begründung korrigiert, gemäss Art. 93 SchKG seien die laufenden Steuern nicht zu berücksichtigen. Entgegen den Ausführungen der Vorinstanz handelt es sich bei den von der Beschwerdeführerin im Existenzminimum aufgeführten Steuern nicht um laufende Steuern, sondern um Steuerschulden aus dem Jahr 2006. Steuerschulden werden gemäss ständiger bundesgerichtlicher Rechtsprechung nicht ins Existenzminimum einbezogen (vgl. BGE 134 III 41 E. 4.3 m.w.H., BGE 95 III 39 E. 3). Gemäss Angaben der Beschwerdeführerin machen die im Jahr 2008 zu bezahlenden Steuern ungefähr Fr. 9'000.-- aus (Fr. 750.-- pro Monat), wobei sie Belege dazu schuldig bleibt. Selbst wenn die laufenden Steuern in der Höhe von monatlich Fr. 750.-- als erstellt gelten und in der Berechnung des Existenzminimums berücksichtigt würden, würde dies vorliegend immer noch zu einem erheblichen monatlichen Überschuss führen (vgl. wiederum E. 3.2.6). Die Frage, ob die wirklich laufenden Steuern von der Vorinstanz zu Recht nicht in den Notbedarf einberechnet worden sind, kann deshalb offen bleiben. Schliesslich sei daran erinnert, dass die Wohnkosten grosszügig berechnet worden sind und diese den Nichteinbezug der laufenden Steuern vorliegend ohne weiteres zu kompensieren vermöchten.
Die Vorinstanz hat die Krankenkassenprämien auf den Betrag der obligatorischen Krankenpflegeversicherung reduziert. Die Beschwerdeführerin beanstandet dies schliesslich und weist darauf hin, die Zusatzversicherung sei für sie sehr wichtig, da ihr Blutdruck zu hoch und ihre Cholesterinwerte schlecht seien. Ihre Argumentation zielt damit auf die Notwendigkeit der Einberechnung der Zusatzversicherung ins Existenzminimum aufgrund ihres Gesundheitszustandes. Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung kann die Zusatzversicherung ungeachtet des Gesundheitszustandes nicht in das Existenzminimum eingeschlossen werden, da nur die unverzichtbaren Auslagen zum Notbedarf gezählt werden (vgl. E. 2.8.2). Die Vorinstanz hat die Zusatzversicherung infolgedessen zu Recht nicht in die Berechnung des Notbedarfs einbezogen.
3.2.6 Entsprechend ist die vorinstanzliche Berechnung zu bestätigen; den Einnahmen von Fr. 5'860.-- stehen Ausgaben von insgesamt Fr. 4'508.-- (Grundbetrag Fr. 1'100.--, Wohnkosten Fr. 2'000.--, Krankenkassenprämie Fr. 245.--, Selbstbehalte Fr. 250.--, Hausrat- und Haftpflichtversicherung Fr. 50.--, Unfallversicherung Fr. 23.--, Benzin, Reparaturen und Leasing Auto Fr. 650.--, Motorfahrzeughaftpflichtversicherung, -steuer Fr. 190.--) gegenüber. Der Beschwerdeführerin verbleibt somit ein monatlicher Überschuss von Fr. 1'352.--.
Unter Berücksichtigung des monatlichen Einkommensüberschusses in der Höhe von Fr. 1'352.-- ist es der Beschwerdeführerin möglich, die ausstehenden Steuerschulden, deren Erlass sie anbegehrt, innert absehbarer Zeit vollumfänglich zu begleichen (vgl. E. 2.6.1 hievor). Hinsichtlich dieses Punktes ergibt sich für die Beschwerdeführerin ebenfalls keine für den Steuererlass notwendige Notlage.

3.3 Die Beschwerdeführerin führt schliesslich aus, die ganze Angelegenheit bedeute für sie eine sehr grosse Härte. Ihre Vorbringen betreffend das Unternehmen D._______ sind, soweit überhaupt sachbezogen, hier zu berücksichtigen. Die Beschwerdeführerin vermag jedoch in ihren Ausführungen weder darzutun noch zu belegen, inwiefern seit der Veranlagung eine anhaltende Verschlechterung der wirtschaftlichen Verhältnisse eingetreten ist und damit die Voraussetzungen der grossen Härte gegeben sind. Den eingereichten Akten sind ebenfalls keine weiteren Umstände zu entnehmen, die auf eine grosse Härte schliessen lassen würden (vgl. E. 2.7).

4.
Ausgangsgemäss ist die Beschwerde abzuweisen. Der unterliegenden Beschwerdeführerin sind die Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 VwVG). Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. 500.-- verrechnet.

5.
Dieser Entscheid kann nicht mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden (Art. 83 Bst. m des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [BGG, SR 173.110]; vgl. auch André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 1.48; Zweifel/Casanova, a.a.O., § 31 N. 33).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 500.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 500.-- verrechnet.

3.
Dieses Urteil geht an:
die Beschwerdeführerin (Einschreiben)
die Vorinstanz (Ref-Nr. _______; Einschreiben)

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Daniel Riedo Gabriela Meier

Versand:

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^dquinquies	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 167 Conditions - 1 Si, pour le contribuable tombé dans le dénuement, le paiement de l'impôt, d'un intérêt ou d'une amende infligée ensuite d'une contravention entraîne des conséquences très dures, les montants dus peuvent, sur demande, faire l'objet d'une remise totale ou partielle.
¹	Si, pour le contribuable tombé dans le dénuement, le paiement de l'impôt, d'un intérêt ou d'une amende infligée ensuite d'une contravention entraîne des conséquences très dures, les montants dus peuvent, sur demande, faire l'objet d'une remise totale ou partielle.
²	La remise de l'impôt a pour but d'assainir durablement la situation économique du contribuable. Elle doit profiter au contribuable lui-même et pas à ses créanciers.
³	Les amendes et les rappels d'impôt peuvent faire l'objet d'une remise uniquement dans des cas exceptionnels particulièrement fondés.
⁴	L'autorité de remise n'entre en matière que sur les demandes en remise déposées avant la notification du commandement de payer (art. 38, al. 2, de la LF du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite; LP252).
⁵	Dans les cas d'imposition à la source, seul le contribuable ou un représentant contractuel désigné par lui peut déposer une demande en remise.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 8 Égalité - 1 Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
¹	Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
²	Nul ne doit subir de discrimination du fait notamment de son origine, de sa race, de son sexe, de son âge, de sa langue, de sa situation sociale, de son mode de vie, de ses convictions religieuses, philosophiques ou politiques ni du fait d'une déficience corporelle, mentale ou psychique.
³	L'homme et la femme sont égaux en droit. La loi pourvoit à l'égalité de droit et de fait, en particulier dans les domaines de la famille, de la formation et du travail. L'homme et la femme ont droit à un salaire égal pour un travail de valeur égale.
⁴	La loi prévoit des mesures en vue d'éliminer les inégalités qui frappent les personnes handicapées.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 167 Conditions - 1 Si, pour le contribuable tombé dans le dénuement, le paiement de l'impôt, d'un intérêt ou d'une amende infligée ensuite d'une contravention entraîne des conséquences très dures, les montants dus peuvent, sur demande, faire l'objet d'une remise totale ou partielle.
¹	Si, pour le contribuable tombé dans le dénuement, le paiement de l'impôt, d'un intérêt ou d'une amende infligée ensuite d'une contravention entraîne des conséquences très dures, les montants dus peuvent, sur demande, faire l'objet d'une remise totale ou partielle.
²	La remise de l'impôt a pour but d'assainir durablement la situation économique du contribuable. Elle doit profiter au contribuable lui-même et pas à ses créanciers.
³	Les amendes et les rappels d'impôt peuvent faire l'objet d'une remise uniquement dans des cas exceptionnels particulièrement fondés.
⁴	L'autorité de remise n'entre en matière que sur les demandes en remise déposées avant la notification du commandement de payer (art. 38, al. 2, de la LF du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite; LP252).
⁵	Dans les cas d'imposition à la source, seul le contribuable ou un représentant contractuel désigné par lui peut déposer une demande en remise.

SR 642.121 Ordonnance du DFF du 12 juin 2015 concernant le traitement des demandes en remise de l'impôt fédéral direct (Ordonnance sur les demandes en remise d'impôt) - Ordonnance sur les demandes en remise d'impôt Ordonnance-sur-les-demandes-en Art. 7 Délimitation par rapport à la procédure de taxation
¹	Une demande en remise ne peut être déposée que lorsque la taxation est entrée en force. La demande en remise ne permet pas d'exiger la révision de la taxation et la procédure de remise ne remplace pas la procédure de recours.
²	Dans le cadre d'une procédure de remise d'un impôt à la source, l'al. 1 est applicable par analogie.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 175 Soustraction consommée - 1 Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète,
¹	Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète,
²	En règle générale, l'amende est fixée au montant de l'impôt soustrait. Si la faute est légère, l'amende peut être réduite jusqu'au tiers de ce montant; si la faute est grave, elle peut au plus être triplée.
³	Lorsque le contribuable dénonce spontanément et pour la première fois une soustraction d'impôt, il est renoncé à la poursuite pénale (dénonciation spontanée non punissable), à condition:
^a	qu'aucune autorité fiscale n'en ait connaissance;
^b	qu'il collabore sans réserve avec l'administration pour déterminer le montant du rappel d'impôt;
^c	qu'il s'efforce d'acquitter le rappel d'impôt dû.265
⁴	Pour toute dénonciation spontanée ultérieure, l'amende est réduite au cinquième de l'impôt soustrait si les conditions prévues à l'al. 3 sont remplies.266

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 185 - 1 Les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art. 160 et 163 à 172.
¹	Les amendes et les frais résultant de la procédure pénale sont perçus selon les art. 160 et 163 à 172.
²	La perception des amendes et des frais se prescrit par cinq ans à compter de l'entrée en force de la taxation.
³	La suspension et l'interruption de la prescription sont régies par l'art. 120, al. 2 et 3.
⁴	La prescription est acquise dans tous les cas dix ans après la fin de l'année au cours de laquelle les impôts ont été fixés définitivement.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 187 Détournement de l'impôt à la source - 1 Celui qui, tenu de percevoir l'impôt à la source, détourne les montants perçus à son profit ou à celui d'un tiers est puni d'une peine privative de liberté de trois ans au plus ou d'une peine pécuniaire. Une peine avec sursis peut être assortie d'une amende de 10 000 francs au plus.287
¹	Celui qui, tenu de percevoir l'impôt à la source, détourne les montants perçus à son profit ou à celui d'un tiers est puni d'une peine privative de liberté de trois ans au plus ou d'une peine pécuniaire. Une peine avec sursis peut être assortie d'une amende de 10 000 francs au plus.287
²	En cas de dénonciation spontanée au sens des art. 175, al. 3, ou 181a, al. 1, il est renoncé à la poursuite pénale pour détournement de l'impôt à la source et pour les autres infractions commises dans le but de détourner des impôts à la source. Cette disposition s'applique également aux cas visés aux art. 177, al. 3, et 181a, al. 3 et 4.288

SR 642.121 Ordonnance du DFF du 12 juin 2015 concernant le traitement des demandes en remise de l'impôt fédéral direct (Ordonnance sur les demandes en remise d'impôt) - Ordonnance sur les demandes en remise d'impôt Ordonnance-sur-les-demandes-en Art. 9 Décès du requérant
¹	Le décès du contribuable qui a demandé une remise rend la demande sans objet.
²	Un héritier (art. 12 LIFD) peut déposer une demande en remise.

SR 642.121 Ordonnance du DFF du 12 juin 2015 concernant le traitement des demandes en remise de l'impôt fédéral direct (Ordonnance sur les demandes en remise d'impôt) - Ordonnance sur les demandes en remise d'impôt Ordonnance-sur-les-demandes-en Art. 10 Fondements de la décision - L'autorité de remise statue sur la demande en remise sur la base des faits pertinents pour l'évaluation des conditions et des motifs de refus, en particulier sur la base:
^a	de l'ensemble de la situation économique du requérant au moment de la décision;
^b	de l'évolution depuis la période fiscale à laquelle la demande se rapporte;
^c	des perspectives économiques du requérant; et
^d	des mesures prises par le requérant pour améliorer sa capacité financière.

SR 642.121 Ordonnance du DFF du 12 juin 2015 concernant le traitement des demandes en remise de l'impôt fédéral direct (Ordonnance sur les demandes en remise d'impôt) - Ordonnance sur les demandes en remise d'impôt Ordonnance-sur-les-demandes-en Art. 2 Dénuement des personnes physiques
¹	Une personne physique est dans le dénuement (art. 167, al. 1, LIFD):
^a	lorsque ses moyens financiers ne suffisent pas à subvenir au minimum vital au sens de la législation sur la poursuite pour dettes et la faillite; ou
^b	lorsque la totalité du montant dû est disproportionnée par rapport à sa capacité financière.
²	Il y a disproportion par rapport à la capacité financière en particulier lorsque la dette fiscale ne peut pas être payée intégralement dans un avenir plus ou moins rapproché, bien que le train de vie du contribuable ait été réduit dans les limites du raisonnable.
³	La réduction du train de vie est raisonnablement exigible lorsque les frais liés au train de vie dépassent le minimum vital au sens de la législation sur la poursuite pour dettes et la faillite (art. 93 de la loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite, LP2).

SR 642.121 Ordonnance du DFF du 12 juin 2015 concernant le traitement des demandes en remise de l'impôt fédéral direct (Ordonnance sur les demandes en remise d'impôt) - Ordonnance sur les demandes en remise d'impôt Ordonnance-sur-les-demandes-en Art. 12 Paiement des impôts au moyen de la fortune
¹	L'autorité de remise examine dans quelle mesure le paiement de l'impôt dû au moyen de la fortune est raisonnablement exigible.
²	Le paiement des impôts sur des revenus uniques au moyen de la fortune peut être exigé dans tous les cas.
³	Est considérée comme fortune la fortune nette déterminée à sa valeur vénale. Les prestations de sortie et les expectatives non disponibles librement d'après la loi fédérale du 17 décembre 1993 sur le libre passage3 ne sont pas considérées comme des éléments de la fortune.
⁴	Si la fortune constitue une part indispensable de la prévoyance vieillesse, l'autorité de remise peut, si des circonstances exceptionnelles le justifient:
^a	remettre l'impôt totalement ou en partie; ou
^b	proposer à l'autorité cantonale compétente d'accorder un sursis et d'exiger la garantie de la créance fiscale.

SR 642.121 Ordonnance du DFF du 12 juin 2015 concernant le traitement des demandes en remise de l'impôt fédéral direct (Ordonnance sur les demandes en remise d'impôt) - Ordonnance sur les demandes en remise d'impôt Ordonnance-sur-les-demandes-en Art. 3 Causes du dénuement pour les personnes physiques
¹	Sont en particulier considérées comme causes conduisant à une situation de dénuement pour une personne physique:
^a	une aggravation sensible et durable de la situation économique de la personne depuis l'année fiscale à laquelle se rapporte la demande en remise, en raison:
^a1	de charges extraordinaires découlant de l'entretien de la famille ou d'obligations d'entretien,
^a2	de coûts élevés de maladie, d'accident ou de soins qui ne sont pas supportés par des tiers, ou
^a3	d'un chômage prolongé;
^b	un surendettement important dû à des dépenses extraordinaires qui ont leur origine dans la situation personnelle de la personne et pour lesquelles elle n'a pas à répondre.
²	Si la situation de dénuement est due à d'autres causes, l'autorité de remise ne peut renoncer aux prétentions légales de la Confédération au bénéfice d'autres créanciers. Lorsque d'autres créanciers renoncent à tout ou partie de leurs créances, une remise peut être accordée dans les mêmes proportions dans la mesure où cela contribue à un assainissement durable de la situation économique de la personne (art. 167, al. 2, LIFD). Sont notamment considérées comme d'autres causes:
^a	les engagements par cautionnement;
^b	les dettes hypothécaires élevées;
^c	les dettes fondées sur le petit crédit en raison d'un niveau de vie excessif;
^d	les pertes commerciales ou pertes de capital élevées, pour les indépendants, lorsque cet état de fait met en danger l'existence économique de la personne et des emplois.
³	Les pertes de revenus et les dépenses déjà prises en compte dans la taxation ou le calcul de l'impôt ne sont pas reconnues comme étant des causes de dénuement. Cela vaut en particulier pour les fluctuations usuelles du revenu du contribuable.

SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 93 - 1 Tous les revenus du travail, les usufruits et leurs produits, les rentes viagères, de même que les contributions d'entretien, les pensions et prestations de toutes sortes qui sont destinés à couvrir une perte de gain ou une prétention découlant du droit d'entretien, en particulier les rentes et les indemnités en capital qui ne sont pas insaisissables en vertu de l'art. 92, peuvent être saisis, déduction faite de ce que le préposé estime indispensable au débiteur et à sa famille.
¹	Tous les revenus du travail, les usufruits et leurs produits, les rentes viagères, de même que les contributions d'entretien, les pensions et prestations de toutes sortes qui sont destinés à couvrir une perte de gain ou une prétention découlant du droit d'entretien, en particulier les rentes et les indemnités en capital qui ne sont pas insaisissables en vertu de l'art. 92, peuvent être saisis, déduction faite de ce que le préposé estime indispensable au débiteur et à sa famille.
²	Ces revenus peuvent être saisis pour un an au plus à compter de l'exécution de la saisie. Si plusieurs créanciers participent à la saisie, le délai court à compter du jour de l'exécution de la première saisie effectuée à la requête d'un créancier de la série en cause (art. 110 et 111).
³	Si, durant ce délai, l'office a connaissance d'une modification déterminante pour le montant de la saisie, il adapte l'ampleur de la saisie aux nouvelles circonstances.

SR 311.0 Code pénal suisse du 21 décembre 1937 CP Art. 47 - 1 Le juge fixe la peine d'après la culpabilité de l'auteur. Il prend en considération les antécédents et la situation personnelle de ce dernier ainsi que l'effet de la peine sur son avenir.
¹	Le juge fixe la peine d'après la culpabilité de l'auteur. Il prend en considération les antécédents et la situation personnelle de ce dernier ainsi que l'effet de la peine sur son avenir.
²	La culpabilité est déterminée par la gravité de la lésion ou de la mise en danger du bien juridique concerné, par le caractère répréhensible de l'acte, par les motivations et les buts de l'auteur et par la mesure dans laquelle celui-ci aurait pu éviter la mise en danger ou la lésion, compte tenu de sa situation personnelle et des circonstances extérieures.

SR 311.0 Code pénal suisse du 21 décembre 1937 CP Art. 34 - 1 Sauf disposition contraire, la peine pécuniaire est de trois jours-amende au moins et ne peut excéder 180 jours-amende.22 Le juge fixe leur nombre en fonction de la culpabilité de l'auteur.
¹	Sauf disposition contraire, la peine pécuniaire est de trois jours-amende au moins et ne peut excéder 180 jours-amende.22 Le juge fixe leur nombre en fonction de la culpabilité de l'auteur.
²	En règle générale, le jour-amende est de 30 francs au moins et de 3000 francs au plus.23 Le juge peut exceptionnellement, lorsque la situation personnelle et économique de l'auteur le justifie, réduire le montant du jour-amende à concurrence d'un minimum de 10 francs. Il peut dépasser le montant maximal du jour-amende lorsque la loi le prévoit.24 Il fixe le montant du jour amende selon la situation personnelle et économique de l'auteur au moment du jugement, notamment en tenant compte de son revenu et de sa fortune, de son mode de vie, de ses obligations d'assistance, en particulier familiales, et du minimum vital.25
³	Les autorités fédérales, cantonales et communales fournissent au juge les informations dont il a besoin pour fixer le montant du jour-amende.
⁴	Le jugement indique le nombre et le montant des jours-amende.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 151 - 1 Lorsque des moyens de preuve ou des faits jusque là inconnus de l'autorité fiscale lui permettent d'établir qu'une taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou qu'une taxation entrée en force est incomplète ou qu'une taxation non effectuée ou incomplète est due à un crime ou à un délit commis contre l'autorité fiscale, cette dernière procède au rappel de l'impôt qui n'a pas été perçu, y compris les intérêts.
¹	Lorsque des moyens de preuve ou des faits jusque là inconnus de l'autorité fiscale lui permettent d'établir qu'une taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou qu'une taxation entrée en force est incomplète ou qu'une taxation non effectuée ou incomplète est due à un crime ou à un délit commis contre l'autorité fiscale, cette dernière procède au rappel de l'impôt qui n'a pas été perçu, y compris les intérêts.
²	Lorsque le contribuable a déposé une déclaration complète et précise concernant son revenu, sa fortune et son bénéfice net, qu'il a déterminé son capital propre de façon adéquate et que l'autorité fiscale en a admis l'évaluation, tout rappel d'impôt est exclu, même si l'évaluation était insuffisante.245

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.