2C_565/2016 - 2016-12-21 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Steuerhoheit (Staats- und Gemeindesteuer 2011)

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C_565/2016

Urteil vom 21. Dezember 2016

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Stadelmann,
Bundesrichter Haag,
Gerichtsschreiber Winiger.

Verfahrensbeteiligte
A.________,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch B.________ AG,

gegen

Kantonales Steueramt Zürich,

Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino.

Gegenstand
Steuerhoheit (Staats- und Gemeindesteuer 2011),

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungs-
gerichts des Kantons Zürich, 2. Abteilung,
vom 11. Mai 2016.

Sachverhalt:

A.
Die Steuerpflichtige A.________ meldete sich bei der Einwohnerkontrolle der Stadt U.________/ZH per 15. Juli 2011 nach V.________/TI ab. Mit Veranlagung vom 20. Februar 2013 nahm die zuständige Einschätzungsbehörde des Kantons Tessin (Ufficio di tassazione W.________) die Steuerhoheit für die Steuerperiode 2011 in Anspruch und ging von einer unbeschränkten Steuerpflicht der Steuerpflichtigen im Kanton Tessin aus.

B.
Der zuständige Steuerkommissär im Kanton Zürich stellte die geltend gemachte Verlegung des Wohnsitzes der Steuerpflichtigen von U.________ in den Kanton Tessin hingegen in Frage. Nach durchgeführter Untersuchung wurde A.________ am 28. Juli 2014 für die Staats- und Gemeindesteuern 2011 mit einem steuerbaren und satzbestimmenden Einkommen von Fr. 155'700.-- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 45'000.-- (satzbestimmend Fr. 55'000.--) veranlagt.

C.
Die gegen die Einschätzung des Steueramts des Kantons Zürich von der Steuerpflichtigen erhobenen kantonalen Rechtsmittel blieben ohne Erfolg (Einspracheentscheid des Steueramtes des Kantons Zürich vom 9. Februar 2015, Entscheid des Steuerrekursgerichts des Kantons Zürich vom 10. Februar 2016, Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich vom 11. Mai 2016).

D.
Mit Eingabe vom 17. Juni 2016 erhebt A.________ Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht. Sie beantragt, der angefochtene Entscheid des Verwaltungsgerichts sei aufzuheben und die Besteuerung der Steuerpflichtigen im Kanton Zürich allein aufgrund der wirtschaftlichen Zugehörigkeit (infolge Liegenschaftsbesitz) vorzunehmen (Hauptbegehren). Entsprechend sei das steuerbare Einkommen für die Steuerperiode 2011 auf der Basis der interkantonalen Steuerausscheidung des Kantons Tessin (steuerbares Einkommen Fr. 24'136.-- und satzbestimmendes Einkommen Fr. 237'800.--) festzusetzen. Für den Fall, dass dem Hauptbegehren nicht entsprochen werden könne, beantragt die Beschwerdeführerin eventualiter eine Beseitigung der interkantonalen Doppelbesteuerung, indem der Kanton Tessin anzuweisen sei, seinen Einschätzungsentscheid vom 20. Februar 2013 zu revidieren und entsprechend zu Unrecht erhobene und bereits bezahlte Steuern zurückzuerstatten.
Das Steueramt und das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich beantragen die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtet auf eine Stellungnahme. Die Steuerverwaltung des Kantons Tessin hat sich nicht vernehmen lassen.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wurde unter Einhaltung der gesetzlichen Frist (Art. 100 Abs. 1 BGG) und Form (Art. 42 BGG) eingereicht und richtet sich gegen einen Endentscheid (Art. 90 BGG) einer letzten, oberen kantonalen Instanz (Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2 BGG) in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a BGG i.V.m. Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [Steuerharmonisierungsgesetz, StHG; SR 642.14]). Die Beschwerdeführerin ist durch das angefochtene Urteil besonders berührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung (Art. 89 Abs. 1 BGG). Auf die Beschwerde ist einzutreten.

1.2. Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte kann eine allenfalls bereits rechtskräftige Veranlagung eines anderen Kantons für dieselbe Steuerperiode mit angefochten werden (vgl. Art. 100 Abs. 5 BGG), obwohl diese in der Regel kein Urteil im Sinne von Art. 86 BGG bildet (BGE 133 I 300 E. 2.4 S. 307, 308 E. 2.4 S. 313). Im vorliegenden Fall richtet sich die Beschwerde gegen ein Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich. Die Beschwerdeführerin stellt jedoch den Eventualantrag, es seien, für den Fall der Feststellung eines (Haupt-) Steuerdomizils im Kanton Zürich, die bereits rechtskräftigen Veranlagungen des Kantons Tessin aufzuheben bzw. zu revidieren. Damit gelten letztere als mit angefochten und richtet sich die vorliegende Beschwerde materiell auch gegen den Kanton Tessin, welcher aus diesem Grunde zur Vernehmlassung eingeladen worden ist.

1.3. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG); von deren Sachverhaltsfeststellungen kann nur abgewichen werden, wenn sie offensichtlich unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen (Art. 105 Abs. 2 BGG). Angesichts der Besonderheiten des Beschwerdeverfahrens in Doppelbesteuerungssachen ist das Bundesgericht selbst bei Vorliegen des Entscheids einer letztinstanzlichen kantonalen richterlichen Behörde nicht davon entbunden, den Sachverhalt frei zu überprüfen, wenn der andere Kanton den Sachverhalt bestreitet und eigene Beweismittel vorlegt, wozu sich die Beschwerdeführerin unter Umständen äussern können muss. Aber das Bundesgerichtsgesetz schreibt auch bei Steuerkompetenzkonflikten gemäss Art. 127 Abs. 3 BV vor, dass der kantonale Instanzenzug zumindest in einem Kanton durchlaufen werden muss (Art. 86 Abs. 1 lit. d BGG). Insoweit muss die Beschwerdeführerin ihre Behauptungen sowie Beweismittel bereits im kantonalen Verfahren vorbringen und sind die dort getroffenen Feststellungen für das Bundesgericht im Rahmen von Art. 105 BGG verbindlich. Demgemäss kann sich die Beschwerdeführerin nicht damit begnügen, die
Feststellungen der Vorinstanz einfach zu bestreiten; vielmehr muss sie den Nachweis erbringen, dass deren Sachverhaltsermittlung qualifiziert mangelhaft ist (vgl. zum Ganzen BGE 139 II 373 E. 1.4 und 1.7 S. 375 f. und 378; 133 I 300 E. 2.3 S. 306; je mit Hinweisen).
Im vorliegenden Fall rügt weder die Beschwerdeführerin eine offensichtlich unrichtige Sachverhaltsfeststellung noch bestreitet der zur Vernehmlassung eingeladene Kanton Tessin den Sachverhalt; insofern ist der von der Vorinstanz festgestellte Sachverhalt für das Bundesgericht verbindlich.

2.

2.1. Eine gegen Art. 127 Abs. 3 BV verstossende Doppelbesteuerung liegt vor, wenn eine steuerpflichtige Person von zwei oder mehreren Kantonen für das gleiche Steuerobjekt und für die gleiche Zeit zu Steuern herangezogen wird (aktuelle Doppelbesteuerung) oder wenn ein Kanton in Verletzung der geltenden Kollisionsnormen seine Steuerhoheit überschreitet und eine Steuer erhebt, die einem anderen Kanton zusteht (virtuelle Doppelbesteuerung).
Im vorliegenden Fall wird das Hauptsteuerdomizil der Beschwerdeführerin für die Steuerperiode 2011 aufgrund des angefochtenen Urteils vom Kanton Zürich beansprucht, obschon die Beschwerdeführerin für die nämliche Steuerperiode unbestrittenermassen bereits im Kanton Tessin rechtskräftig veranlagt worden ist. Damit liegt eine aktuelle Doppelbesteuerung vor.

2.2. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zu Art. 127 Abs. 3 BV ist der steuerrechtliche Wohnsitz (Hauptsteuerdomizil) einer unselbständig erwerbenden Person derjenige Ort, wo sich die betreffende Person mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält (vgl. auch Art. 3 Abs. 2 StHG, Art. 3 Abs. 2 des Steuergesetzes [des Kantons Zürich] vom 8. Juni 1997 [StG/ZH; LS 631.1]; sowie Art. 23 Abs. 1 ZGB) bzw. wo sich faktisch der Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen befindet (vgl. BGE 132 I 29 E. 4.2 S. 36 f.; 125 I 54 E. 2 S. 56; 123 I 289 E. 2a S. 293). Dieser Mittelpunkt der Lebensinteressen bestimmt sich nach der Gesamtheit der objektiven, äusseren Umstände, aus denen sich diese Interessen erkennen lassen, nicht nach den bloss erklärten Wünschen der steuerpflichtigen Person. Auf die gefühlsmässige Bevorzugung eines Ortes kommt es nicht an; der steuerrechtliche Wohnsitz ist insofern nicht frei wählbar. Dem polizeilichen Domizil, wo die Schriften hinterlegt sind oder wo die politischen Rechte ausgeübt werden, kommt dagegen keine entscheidende Bedeutung zu; das sind bloss äussere Merkmale, die ein Indiz für den steuerrechtlichen Wohnsitz bilden können, wenn auch das übrige Verhalten der Person dafür spricht (statt vieler: BGE 132 I 29
E. 4.1 S. 35 f.). Wenn sich eine Person abwechslungsweise an zwei Orten aufhält, ist für die Bestimmung des steuerrechtlichen Wohnsitzes darauf abzustellen, zu welchem Ort sie die stärkeren Beziehungen unterhält. Bei unselbständig erwerbenden Steuerpflichtigen ist das gewöhnlich der Ort, wo sie für längere oder unbestimmte Zeit Aufenthalt nehmen, um von dort aus der täglichen Arbeit nachzugehen, ist doch der Zweck des Lebensunterhalts dauernder Natur. Die Frage, zu welchem der Aufenthaltsorte die steuerpflichtige Person die stärkeren Beziehungen unterhält, ist jeweils aufgrund der Gesamtheit der Umstände des Einzelfalls zu beurteilen (BGE 132 I 29 E. 4.2 S. 36 f. mit Hinweisen).

2.3. In Bezug auf die Beweisführung und den relevanten Zeitpunkt gilt das Folgende: Der steuerrechtliche Wohnsitz als steuerbegründende Tatsache ist grundsätzlich von der Steuerbehörde nachzuweisen. Der steuerpflichtigen Person kann allerdings der Gegenbeweis für die von ihr behauptete subjektive Steuerpflicht an einem neuen Ort auferlegt werden, wenn die von der Steuerbehörde angenommene bisherige subjektive Steuerpflicht als sehr wahrscheinlich gilt. Diese ursprünglich für das internationale Verhältnis aufgestellte Regel ist nach der Praxis des Bundesgerichts auch im interkantonalen Verhältnis anwendbar (Urteile 2C_625/2009 vom 16. Februar 2010 E. 3.3; 2C_175/2008 vom 22. August 2008 E. 3.2).

3.

3.1. Aus diesen Grundsätzen ergibt sich zunächst, wie die Vorinstanz zu Recht festgestellt hat (vgl. angefochtener Entscheid E. 3.1 und 3.2), eine natürliche Vermutung, dass sich das Hauptsteuerdomizil der Beschwerdeführerin in der fraglichen Steuerperiode (noch) in U.________ befand: So ist die heute 73-jährige - offenbar alleinstehende - Steuerpflichtige immer noch Eigentümerin der Liegenschaft (Einfamilienhaus) an der X.________strasse yy in U.________, welche ihr im voll möblierten Zustand zur Verfügung steht. Seit dem angeblichen Wegzug in den Kanton Tessin haben sich die Strom-, Wasser- und anderen Unterhaltskosten der Liegenschaft in U.________ nicht massgeblich verändert. Zudem fehlen jegliche Belege, die einen Umzug oder eine Neueinrichtung einer Wohnung im Kanton Tessin nachweisen würden. Die Beschwerdeführerin ist sodann Verwaltungsrätin mehrerer Firmen im Kanton Zürich und in der Deutschschweiz, was zumindest eine teilweise Anwesenheit in der Deutschschweiz voraussetzt. Schliesslich benutzt die Beschwerdeführerin ein im Kanton Zürich eingelöstes (Geschäfts-) Fahrzeug. Bei dieser Sachlage müsste die Beschwerdeführerin nachweisen, dass sie regelmässig nach V.________ zurückkehrt, sowie dass sie dort gewichtige
persönliche und gesellschaftliche Beziehungen pflegt, welche den Schluss zulassen, sie habe dort ihren Lebensmittelpunkt.

3.2. Die Vorinstanz kommt im angefochtenen Entscheid (E. 3.3 bis 3.5) zum Schluss, die von der Beschwerdeführerin vorgebrachten persönlichen Verhältnisse vermöchten die natürliche Vermutung des steuerrechtlichen Wohnsitzes im Kanton Zürich nicht umzustossen. Insbesondere habe sie - trotz entsprechender Aufforderung durch die Vorinstanzen - weder Kontoauszüge noch Kreditkartenabrechnungen oder Belege für Geldautomatenbezüge eingereicht. Die von der Beschwerdeführerin eingereichten Barzahlungsbelege bzw. Quittungen von Lebensmittelgeschäften im Kanton Tessin hätten dagegen nur sehr begrenzte Aussagekraft, könnten sie doch auch von Drittpersonen stammen. Zudem betreffe ein Grossteil der Quittungen ohnehin das Jahr 2012 und vermöge damit eine Wohnsitzverlegung im hier zu beurteilenden Steuerjahr 2011 nicht zu belegen.

3.3. Die Beschwerdeführerin vermag nicht darzutun, inwiefern diese Ausführungen der Vorinstanz bundesrechtswidrig sein sollen. Die blosse Tatsache, dass sie sich per 15. Juli 2011 im Kanton Zürich abgemeldet hat, lässt auf jeden Fall noch nicht auf eine neuen steuerrechtlichen Wohnsitz schliessen. Sodann werden vor dem Bundesgericht keinerlei persönliche oder gesellschaftliche Beziehungen im Kanton Tessin geltend gemacht. Der Beschwerdeführerin kann somit nicht gefolgt werden, wenn sie ausführt, durch die "im laufenden Verfahren beigebrachten Beweismittel und der umfangreichen Auskunftserteilung" sei der Nachweis erbracht bzw. zumindest glaubhaft gemacht, dass sie ihren Wohnsitz in den Kanton Tessin verlegt habe. Soweit sie in diesem Zusammenhang noch vorbringt, die verlangten Belege seien "gar nicht mehr vollständig vorhanden" gewesen, argumentiert sie widersprüchlich; zudem hat sie die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen. Schliesslich hat die Vorinstanz dazu noch festgestellt, die Beschwerdeführerin habe erst Ende 2012 ihre Adresse im Kanton Tessin gegenüber den Stadtwerken U.________ als Rechnungsadresse angegeben und auch im Jahr 2012 noch Rechnungen an ihre Adresse in U.________ erhalten.

3.4. Die Folgerung der Vorinstanz, der Beschwerdeführerin sei der Nachweis der Verlegung des (Haupt-) Steuerdomizils vom Kanton Zürich in den Kanton Tessin per Ende Dezember 2011 nicht gelungen, ist daher im Ergebnis nicht zu beanstanden. Durch den Verzicht auf eine Vernehmlassung hat sich auch die Steuerverwaltung des Kantons Tessin nicht gegen diese Betrachtungsweise gewehrt. Das Hauptsteuerdomizil der Beschwerdeführerin für die Steuerperiode 2011 wird somit zu Recht vom Kanton Zürich beansprucht.

4.

4.1. Die Beschwerde erweist sich mithin gegenüber dem Kanton Zürich als unbegründet und ist abzuweisen. Soweit sie sich gegen den Kanton Tessin richtet, ist sie demzufolge gutzuheissen; der Kanton Tessin ist anzuweisen, die Steuerveranlagung für das Steuerjahr 2011 aufzuheben bzw. auf der Basis der vom Kanton Zürich vorgenommenen Ausscheidung zu revidieren und die zuviel erhobenen Steuern der Beschwerdeführerin zurückzuerstatten.

4.2. Bei diesem Verfahrensausgang werden die bundesgerichtlichen Kosten der Beschwerdeführerin, die mit ihrem Hauptantrag nicht durchgedrungen ist, auferlegt (Art. 65 f . BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht geschuldet (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde gegen den Kanton Zürich wird abgewiesen.

2.
Die Beschwerde gegen den Kanton Tessin wird gutgeheissen. Der Kanton Tessin wird angewiesen, die Steuerveranlagungen der Beschwerdeführerin für das Steuerjahr 2011 aufzuheben bzw. zu revidieren und die zuviel bezogenen Steuern zurückzuerstatten.

3.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 21. Dezember 2016

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Winiger

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 127 Grundsätze der Besteuerung - 1 Die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung, ist in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln.
¹	Die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung, ist in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln.
²	Soweit es die Art der Steuer zulässt, sind dabei insbesondere die Grundsätze der Allgemeinheit und der Gleichmässigkeit der Besteuerung sowie der Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit zu beachten.
³	Die interkantonale Doppelbesteuerung ist untersagt. Der Bund trifft die erforderlichen Massnahmen.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 3 Steuerpflicht aufgrund persönlicher Zugehörigkeit - 1 Natürliche Personen sind aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz im Kanton haben oder wenn sie sich im Kanton, ungeachtet vorübergehender Unterbrechung, bei Ausübung einer Erwerbstätigkeit während mindestens 30 Tage, ohne Ausübung einer Erwerbstätigkeit während mindestens 90 Tage aufhalten.
¹	Natürliche Personen sind aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz im Kanton haben oder wenn sie sich im Kanton, ungeachtet vorübergehender Unterbrechung, bei Ausübung einer Erwerbstätigkeit während mindestens 30 Tage, ohne Ausübung einer Erwerbstätigkeit während mindestens 90 Tage aufhalten.
²	Einen steuerrechtlichen Wohnsitz im Kanton hat eine Person, wenn sie sich hier mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält oder wenn ihr das Bundesrecht hier einen besonderen gesetzlichen Wohnsitz zuweist.
³	Einkommen und Vermögen der Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, werden ohne Rücksicht auf den Güterstand zusammengerechnet. Einkommen und Vermögen von Kindern unter elterlicher Sorge5 werden dem Inhaber der elterlichen Sorge zugerechnet. Erwerbseinkommen der Kinder sowie Grundstückgewinne werden selbständig besteuert.
⁴	Absatz 3 gilt für eingetragene Partnerschaften sinngemäss. Die Stellung eingetragener Partnerinnen oder Partner entspricht derjenigen von Ehegatten. Dies gilt auch bezüglich der Unterhaltsbeiträge während des Bestehens der eingetragenen Partnerschaft sowie der Unterhaltsbeiträge und der vermögensrechtlichen Auseinandersetzung bei Getrenntleben und Auflösung einer eingetragenen Partnerschaft.6

SR 210 Schweizerisches Zivilgesetzbuch vom 10. Dezember 1907 ZGB Art. 23 - 1 Der Wohnsitz einer Person befindet sich an dem Orte, wo sie sich mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält; der Aufenthalt zum Zweck der Ausbildung oder die Unterbringung einer Person in einer Erziehungs- oder Pflegeeinrichtung, einem Spital oder einer Strafanstalt begründet für sich allein keinen Wohnsitz.23
¹	Der Wohnsitz einer Person befindet sich an dem Orte, wo sie sich mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält; der Aufenthalt zum Zweck der Ausbildung oder die Unterbringung einer Person in einer Erziehungs- oder Pflegeeinrichtung, einem Spital oder einer Strafanstalt begründet für sich allein keinen Wohnsitz.23
²	Niemand kann an mehreren Orten zugleich seinen Wohnsitz haben.
³	Die geschäftliche Niederlassung wird von dieser Bestimmung nicht betroffen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 65 Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
¹	Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
²	Die Gerichtsgebühr richtet sich nach Streitwert, Umfang und Schwierigkeit der Sache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien.
³	Sie beträgt in der Regel:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 200-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 200-100 000 Franken.
⁴	Sie beträgt 200-1000 Franken und wird nicht nach dem Streitwert bemessen in Streitigkeiten:
^a	über Sozialversicherungsleistungen;
^b	über Diskriminierungen auf Grund des Geschlechts;
^c	aus einem Arbeitsverhältnis mit einem Streitwert bis zu 30 000 Franken;
^d	nach den Artikeln 7 und 8 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200223.
⁵	Wenn besondere Gründe es rechtfertigen, kann das Bundesgericht bei der Bestimmung der Gerichtsgebühr über die Höchstbeträge hinausgehen, jedoch höchstens bis zum doppelten Betrag in den Fällen von Absatz 3 und bis zu 10 000 Franken in den Fällen von Absatz 4.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.