C-4279/2012 - 2014-08-21 - Assurances sociales - Umbuchungen von freien Mitteln in die Arbeitgeberbeitragsreserve; Verfügung der BVG- und Stiftungsaufsicht des Kantons Zürich vom 20. Juni 2012

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung III

C-4279/2012

Urteil vom 21. August 2014

Richter Beat Weber (Vorsitz),

Besetzung Richterin Franziska Schneider, Richter Vito Valenti,

Gerichtsschreiber Urs Walker.

Personalwohlfahrtsstiftung der A._______, X._______,

vertreten durch lic. iur. Martin Hubatka, Rechtsanwalt,
Parteien
Seestrasse 6, Postfach 1544, 8027 Zürich ,

Beschwerdeführerin,

gegen

BVG- und Stiftungsaufsicht des Kantons Zürich (BVS), Neumühlequai 10, Postfach, 8090 Zürich,

Vorinstanz.

Gegenstand Umbuchungen von freien Mitteln in die Arbeitgeberbeitragsreserve; Verfügung der BVG- und Stiftungsaufsicht des Kantons Zürich vom 20. Juni 2012.

Sachverhalt:

A.

A.a Am 7. April 1988 beschloss der Stiftungsrat der vormaligen Personalfürsorgestiftung der A._______ die Übertragung des Kollektivversicherungsvertrages an die damalige M._______ sowie den Anschluss der Versichertengemeinschaft als Vorsorgewerk an die BVG-Sammelstiftung der M._______. Gleichzeitig wurde beschlossen, die bisherige, paritätisch besetzte Personalfürsorgestiftung in die patronale Personalwohlfahrtsstiftung (Beschwerdeführerin, PWS) umzuwandeln (vgl. Stiftungsratsprotokoll vom 29. April 1988, Akten der Vorinstanz [act.] 4.4).

A.b Die PWS bezweckt die Vorsorge für die Arbeitnehmer der "A._______" sowie deren Angehörige und Hinterbliebene durch Gewährung von Unterstützungen des Vorsorgenehmers oder seiner Hinterlassenen in Notlagen wie bei Krankheit, Unfall, Invalidität, Arbeitslosigkeit. Sie kann zur Finanzierung von Beiträgen und Versicherungsprämien auch Leistungen an andere steuerbefreite Personalvorsorgeeinrichtungen erbringen (www.zefix.ch, zuletzt abgerufen am 2. Juni 2014). Sie steht unter der Aufsicht der BVG- und Stiftungsaufsicht des Kantons Zürich (BVS, Vorinstanz). Das Vermögen der Stiftung belief sich per 31. Dezember 2010 auf Fr. 1'838'508.29 (act. 1.1).

A.c Per 1. Januar 2004 wurden die zum Vermögen der A._______ gehörenden Mittel des "Hilfsfonds für ehemalige Angestellte" (nachfolgend: Hilfsfonds) über Fr. 443'479.36 (Buchwert) an die Beschwerdeführerin überwiesen, da der letzte Begünstigte des Hilfsfonds mittels Rentenauskauf ausgeschieden war. Die Mittel des Hilfsfonds wurden in der Buchhaltung der PWS zunächst separat ausgewiesen (vgl. Bilanz für das Jahr 2004, act. 4.11), später dem Stiftungskapital zugeschlagen (vgl. "Bemerkungen zur Jahresrechnung" [act. 4.11 Beilage]).

B.

B.a Am 17. Mai 2010 beschloss der Stiftungsrat der Beschwerdeführerin, rückwirkend per 1. Januar 2010, die aus dem Hilfsfonds stammenden Mittel des Stiftungskapitals in der Höhe von Fr. 447'708.15 der Arbeitgeberbeitragsreserve zuzuweisen (vgl. Stiftungsratsprotokoll, act. 4/9). Mit Beschluss vom 22. Dezember 2011 entschied der Stiftungsrat weiter, rückwirkend per 1. Januar 2011, zusätzliche Mittel in der Höhe von Fr. 166'192.19 der Arbeitgeberbeitragsreserve zuzuweisen (vgl. Stiftungsratsprotokoll, act. 5), da die Mittel des Hilfsfonds neu mit dem (höheren) Verkehrswert und nicht mehr mit dem Buchwert bewertet wurden.

B.b Nachdem die Aufsichtsbehörde aufgrund eines Prüfberichts der Kontrollstelle festgestellt hatte, dass die PWS in den Jahren 1985 - 1987 als Zahlstelle fungiert hatte und damit auch Arbeitnehmerbeiträge in die PWS geflossen waren, sie somit nicht ausschliesslich patronal finanziert worden war, erliess sie am 20. Juni 2012 folgende Verfügung:

I. Die Stiftungsratsbeschlüsse vom 17. Mai 2010 und vom 22. Dezember 2011 werden betreffend Umbuchung von freien Mitteln in die Arbeitgeberbeitragsreserve in der Höhe von Fr. 447'708.15 und Fr. 166'192.19 aufgehoben.

II. Die Personalwohlfahrtsstiftung der A.________ wird aufgefordert, die Umbuchungen von freien Mitteln in die Arbeitgeberbeitragsreserve in der Höhe von insgesamt Fr. 613'900.13 (recte: Fr. 613'900.34) samt allfälligen Zinsen innert Frist von 90 Tagen rückgängig zu machen, die Aufsichtsbehörde diesbezüglich zu informieren und die Rückbuchung in der nächsten Jahresrechnung auszuweisen.

[...].

B.c Mit Beschwerde vom 16. August 2012 (Beschwerdeakten [B-act.] 1) beantragte die Beschwerdeführerin, vertreten durch lic.iur. Martin Hubatka, Rechtsanwalt, Seestrasse 6, Postfach 1544, 8027 Zürich, die Aufhebung der Verfügung, eventualiter die Rückweisung an die Beschwerdegegnerin zur weiteren Abklärung, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der Vorinstanz.

Zur Begründung führte die Beschwerdeführerin hauptsächlich aus, sie habe in den Jahren 1985-1987 aufgrund einer Falschberatung durch die M._______ als Zahlstelle fungiert. Sämtliche einbezahlten Mittel seien aber an die BVG-Sammelstiftung der M._______ weitergeleitet worden. 16 Jahre nach Gründung der PWS (2004) habe die A._______ dann beschlossen, die ausschliesslich mit Mitteln des Arbeitgebers geäufneten Mittel des Hilfsfonds, welcher keine eigene Rechtspersönlichkeit besitze, in die PWS einzubringen. Offensichtlich habe die Meinung bestanden, dass dieses Vermögen als Arbeitgeberbeitragsreserve in die PWS eingebracht werde. Der Stiftungsrat sei nachvollziehbar davon ausgegangen, dass das Vermögen des Hilfsfonds auf jeden Fall dem Arbeitgeber zustehe, da der Hilfsfonds keine Verpflichtungen mehr gehabt habe, und dass das Vermögen des Hilfsfonds eigentlich nicht separat zu führen sei. Deshalb sei das Vermögen des Hilfsfonds nicht mehr getrennt geführt worden. Nachdem der Stiftungsrat auf diesen formellen Fehler hingewiesen worden sei, habe er mit Stiftungsratsbeschluss vom 17. Mai 2010 die Mittel des Hilfsfonds der Arbeitgeberreserve zugewiesen (Fr. 447'708.15). Mit Beschluss vom 22. Dezember 2011 habe der Stiftungsrat das Vermögen des Hilfsfonds nicht mehr zu Buchwerten, sondern zum Verkehrswert von Fr. 613'900.13 (recte: Fr. 613'900.34) verbucht und als zusätzliche Arbeitgeberbeitragsreserve ausgewiesen.

C.
Der mit Zwischenverfügung vom 23. August 2012 einverlangte Kostenvorschuss über Fr. 2'500.- wurde am 5. September 2012 einbezahlt (B-act. 2-4).

D.
In ihrer Vernehmlassung vom 5. Oktober 2012 beantragte die Vorinstanz die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf eingetreten werden könne, sowie die Bestätigung der angefochtenen Verfügung, unter Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten der Beschwerdeführerin (B-act. 6).

Als Begründung verwies sie auf die Verfügung vom 20. Juni 2012. Dort führte sie aus, dass faktisch und auch schon vor 1985 Arbeitnehmerbeiträge in die PWS geflossen seien. Deshalb sei Art. 331 Abs. 3 OR anwendbar. Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung habe dies zur Folge, dass Mittel der PWS - vorliegend die Mittel des Hilfsfonds - nicht nachträglich als Arbeitgeberbeitragsreserve ausgeschieden werden dürften. Ob die Arbeitnehmerbeiträge als blosse Durchläufer und irrtümlich oder nicht eingeflossen seien, sei nicht relevant und im Übrigen auch nicht nachvollziehbar (B-act. 6 Ziff. 6).

Ebenfalls irrelevant sei, dass der Hilfsfonds ausschliesslich patronal finanziert worden sei. Denn die Mittel seien im Jahr 2004 in die freien Mittel und nicht in die Arbeitgeberbeitragsreserven der PWS eingebracht worden (Ziff. 7 der angefochtenen Verfügung). Die Mittel des Hilfsfonds seien zunächst noch separat aufgeführt worden (act. 4/8). Ab 2005 sei der Hilfsfonds nicht mehr separat bilanziert worden, sondern nur noch das Stiftungskapital (act. 14 -18 und Bilanz in act. 1). Ob der Hilfsfonds per 1. Januar 2004 in die Arbeitgeberbeitragsreserve hätte eingebracht werden können, könne offen bleiben, da der Hilfsfonds in die freien Mittel eingebracht worden, die Bilanz anschliessend durch die Revisionsstelle geprüft und vom Stiftungsrat abgenommen worden sei. Ein möglicher Übertrag dieser Mittel in die Arbeitgeberbeitragsreserven sei damals nicht beschlossen worden. Da aber schon vorher die freien Mittel und die Arbeitgeberbeitragsreserven separat ausgewiesen worden seien, könne heute nicht nachträglich Unkenntnis geltend gemacht werden. Es entspreche auch dem ursprünglichen Zweck des Hilfsfonds (freiwillige Ausrichtung von Renten an die ehemaligen Arbeitnehmer zur Ergänzung der Renten), dass er in die freien Mittel und diese danach nicht in die Arbeitgeberbeitragsreserven eingebracht worden seien (Ziff. 8).

Zusammenfassend sei festzuhalten, dass Arbeitnehmerbeiträge in die PWS geflossen seien und Art. 331 Abs. 3 OR deshalb anwendbar sei. Der Hilfsfonds sei Teil der freien Mittel geworden und könne nicht mehr davon getrennt werden. Eine Umbuchung von freien Mitteln in die Arbeitgeberbeitragsreserve sei deshalb unzulässig (Ziff. 10).

E.
Die A._______, welche mit Zwischenverfügung vom 21. September 2012 (B-act. 5) als Beigeladene zur Stellungnahme eingeladen wurde, teilte mit Schreiben vom 15. Oktober 2012 mit, dass sie nicht als Beigeladene auftreten möchte, da sich ihre Interessen mit denjenigen der PWS voll decken würden. Dem Schreiben legte sie den 180. Jahresbericht 2011 bei (B-act. 8).

F.
Mit Zwischenverfügung vom 18. Oktober 2012 stellte das Bundesverwaltungsgericht den Parteien (ohne Beigeladene) die Stellungnahmen zur Kenntnisnahme zu und schloss den Schriftenwechsel ab (B-act. 9).

G.
Auf die weiteren Vorbringen der Parteien sowie die eingereichten Unterlagen wird - soweit für die Entscheidfindung erforderlich - in den nachstehenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Gemäss Art. 31 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG; SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG; SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG vorliegt. Als Vorinstanzen gelten die in Art. 33 VGG genannten Behörden.

Zu den beim Bundesverwaltungsgericht anfechtbaren Verfügungen gehören jene der Aufsichtsbehörden im Bereiche der beruflichen Vorsorge nach Art. 74 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG; SR 831.40), dies in Verbindung mit Art. 33 Bst. i VGG. Eine Ausnahme nach Art. 32 VGG liegt in casu nicht vor.

Laut Art. 37 VGG richtet sich das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht nach dem VwVG, soweit dieses Gesetz nichts anderes bestimmt.

2.

2.1 Anfechtungsgegenstand des vorliegenden Verfahrens ist der Verwal-tungsakt der Vorinstanz vom 20. Juni 2012, welcher eine Verfügung im Sinne von Art. 5 VwVG darstellt.

2.2 Zur Beschwerde berechtigt ist, wer vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat, durch die angefochtene Verfügung besonders berührt ist und ein schutzwürdi-ges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat (Art. 48 lit. a , b, und c VwVG). Als schutzwürdig in diesem Sinne gilt jedes faktische und rechtliche Interesse, welches eine von der Verfügung betroffene Person an deren Änderung oder Aufhebung geltend machen kann.

Die Beschwerdeführerin ist Adressatin der angefochtenen Verfügung und damit unmittelbar betroffen. Sie ist daher im Sinne von Art. 48 VwVG zur Beschwerde legitimiert.

2.3 Die Beschwerdeführerin hat frist- und formgerecht Beschwerde erhoben (Art. 50 und 52 VwVG). Nachdem auch der verfügte Kostenvor-schuss in der gesetzten Frist geleistet worden ist, ist auf das ergriffene Rechtsmittel einzutreten.

3.

3.1 Nach den allgemeinen intertemporalrechtlichen Regeln sind in verfah-rensrechtlicher Hinsicht in der Regel diejenigen Rechtssätze massge-bend, welche im Zeitpunkt der Beschwerdebeurteilung Geltung haben (BGE 130 V 1 E. 3.2), unter Vorbehalt spezialgesetzlicher Übergangs-bestimmungen.

3.2 In materiell-rechtlicher Hinsicht sind grundsätzlich diejenigen Rechtssätze massgebend, die bei der Erfüllung des zu Rechtsfolgen führenden Sachverhalts Geltung haben (BGE 132 V 215 E. 3.1.1, 130 V 329 E. 2.3 und 127 V 466 E. 1). Mit der Revision des BVG per 1. Januar 2012 (sog. "Strukturreform", AS 2011 3393, BBl 2007 5669) wurde die Aufsicht in der beruflichen Vorsorge neu organisiert und es wurden neue Bestimmungen in Art. 61 ff . BVG aufgenommen. Übergangsbestimmungen zum anwendbaren Recht im Aufsichtsbereich enthält die Gesetzesänderung keine; dementsprechend gelangt das im Zeitpunkt des angefochtenen Entscheids in Kraft stehende Recht zur Anwendung. Die angefochtene Verfügung datiert vom 20. Juni 2012, weshalb vorliegend das BVG in seiner Fassung vom 19. März 2010 ("Strukturreform", AS 2011 3393, BBl 2007 5669, in Kraft seit 1. Januar 2012), die Verordnung über die Beaufsichtigung und Registrierung von Vorsorgeeinrichtungen (BVV 1, SR 831.435.1) in ihrer Fassung vom 10. und 22. Juni 2011 (AS 2011 3425, in Kraft seit 1. Januar 2012) und die Verordnung über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVV 2) in ihrer Fassung vom 16. November 2011 (AS 2011 5679, in Kraft seit 1. Januar 2012) anwendbar sind.

4.
Das Bundesverwaltungsgericht prüft gemäss Art. 49 VwVG die Verletzung von Bundesrecht einschliesslich der Überschreitung oder des Missbrauchs des Ermessens, die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts und die Unangemessenheit, wenn nicht eine kantonale Behörde als Beschwerdeinstanz verfügt hat. Da sich die Kognition in oberer Instanz nur verengen, nicht aber erweitern kann, gilt es jedoch zu beachten, dass die Aufsichtstätigkeit im Bereich der beruflichen Vorsorge als Rechtskontrolle ausgestaltet ist (vgl. ISABELLE VETTER-SCHREIBER, Berufliche Vorsorge, Kommentar, Zürich 2009, Art. 62 N. 1), weshalb sich auch das angerufene Gericht - in Abweichung von Art. 49 Bst. c VwVG - auf eine Rechtskontrolle zu beschränken hat, soweit Entscheide des Stiftungsrates zu überprüfen sind (BGE 135 V 382 E. 4.2, Urteil BGer 9C_756/2009 vom 8. Februar 2010 E. 5).

5.

5.1 Die Aufsichtsbehörde BVG hat darüber zu wachen, dass die Vorsorgeeinrichtungen, die Revisionsstellen für berufliche Vorsorge, die Experten für berufliche Vorsorge sowie die Einrichtungen, die nach ihrem Zweck der beruflichen Vorsorge dienen, die gesetzlichen Vorschriften einhalten und dass das Vorsorgevermögen zweckgemäss verwendet wird (Art. 62 Abs. 1 BVG, in der ab dem 1. Januar 2012 gültigen Fassung, vgl. AS 2011 3393; BBl 2007 5669), indem sie insbesondere die Übereinstimmung der statutarischen und reglementarischen Bestimmungen der Vorsorgeeinrichtungen und der Einrichtungen, die nach ihrem Zweck der beruflichen Vorsorge dienen, mit den gesetzlichen Vorschriften prüft (Bst. a), von den Vorsorgeeinrichtungen und den Einrichtungen, die nach ihrem Zweck der beruflichen Vorsorge dienen, jährlich Berichterstattung fordert, namentlich über die Geschäftstätigkeit (Bst. b), Einsicht in die Berichte der Kontrollstelle und des Experten für berufliche Vorsorge nimmt (Bst. c), die Massnahmen zur Behebung von Mängeln trifft (Bst. d) und Streitigkeiten betreffend das Recht der versicherten Person auf Information beurteilt (Bst. e).

5.2 Die Aufsichtsbehörde ist gemäss Art. 62 Abs. 1 Bst. d BVG auch be-fugt, Massnahmen zur Behebung von Mängeln zu treffen. Hierzu stehen ihr repressive und präventive Aufsichtsmittel zur Verfügung. Mittels des repressiven Handelns soll der rechtmässige Zustand wieder hergestellt werden, und die präventiven Mittel sind darauf ausgelegt, gesetzes- und statutenwidriges Verhalten der Pensionskasse durch eine laufende Kontrolle ihrer Geschäftstätigkeit zu verhindern. Als repressive Aufsichtsmittel kommen unter anderem in Frage, die Mahnung pflichtvergessener Organe, das Erteilen von Weisungen oder Auflagen, soweit die Vorsorgeeinrichtung keinen Ermessensspielraum hat, oder die Aufhebung und Änderung von Entscheiden oder Erlassen der Stiftungsorgane, wenn und so-weit diese gesetzes- oder urkundenwidrig sind (ISABELLE VETTER-SCHREIBER, Staatliche Haftung bei mangelhafter BVG-Aufsichtstätigkeit, Zürich 1996, S. 63 ff.; CHRISTINA RUGGLI, Die behördliche Aufsicht über Vorsorgeeinrichtungen, Basel 1992, S. 111 ff.; JÜRG BRÜHWILER, Obligatorische berufliche Vorsorge, in: Schweizerisches Bundesverwaltungsrecht, Ulrich Meyer [Hrsg.], 2. Aufl. 2007, S. 2020 Rz 52). Die Aufzählung ist nicht abschliessend. Auf Grund der gesetzlichen Bestimmungen steht fest, dass die Aufsichtsbehörde bloss dann mittels Massnahmen repressiv eingreifen kann, falls sie im Handeln der Vorsorgeeinrichtung einen Verstoss gegen gesetzliche oder statutarische Vorschriften erkennt. Die Aufsichtstätigkeit ist mithin als eine Rechtskontrolle ausgestaltet (ISABEL-LE VETTER-SCHREIBER, a.a.O., S. 33f.; CARL HELBLING, Personalvorsorge und BVG, 8. Auflage, Bern 2006, S. 667). Dabei hat die Aufsichtsbehörde zu beachten, dass der Vorsorgeeinrichtung ein Ermessen zusteht. Sie hat nur bei Ermessensfehlern (Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens) einzugreifen, während ein sich an den Rahmen des Ermessens haltendes Verhalten ein richtiges Verhalten darstellt, das die Aufsichtsbehörde nicht korrigieren darf (HANS MICHAEL RIEMER, GABRIELA RIEMER-KAFKA, Das Recht der beruflichen Vorsorge in der Schweiz, 2. Aufl., Bern 2006, § 2 Rz. 98, S. 62 mit Hinweisen auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung; vgl. auch JÜRG BRÜHWILER, a.a.O, S. 2019 Rz. 51).

6.
Anfechtungsgegenstand und Ausgangspunkt bildet die angefochtene Verfügung. Davon zu unterscheiden ist der Streitgegenstand. Im Bereich der nachträglichen Verwaltungsrechtspflege ist der Streitgegenstand das Rechtsverhältnis, welches - im Rahmen des durch die Verfügung be-stimmten Anfechtungsgegenstandes - den auf Grund der Beschwerde-begehren angefochtenen Verfügungsgegenstand bildet (BGE 110 V 48 E. 3b und c, mit Hinweisen; FRITZ GYGI, Bundesverwaltungsrechtspflege, 2. Aufl., Bern 1983, S. 44 ff.).

Umstritten ist vorliegend die Rechtmässigkeit der Anordnung der Vorinstanz, wonach die zwei Stiftungsratsbeschlüsse aufzuheben und die darin beschlossenen Umbuchungen der vom Hilfsfonds eingebrachten Mittel von Fr. 447'708.15 sowie die durch die Höherbewertung über Fr. 166'192.19 entstandenen zusätzlichen freien Mittel in die Arbeitgeberbeitragsreserven rückgängig zu machen sind.

Nicht umstritten ist - abgesehen von den aus dem Hilfsfonds stammenden Mitteln -, dass ausser den bisher als Arbeitgeberbeitragsreserven ausgewiesenen Mitteln (per 31.12.2009: Fr. 450'325.-) der Rest des Stiftungsvermögens den freien Mitteln bzw. dem Stiftungskapital zugewiesen ist.

7.

7.1 Die Vorinstanz begründet ihre Anordnung damit, dass in den Jahren 1985 bis 1987 und insbesondere auch schon vorher (B-act. 1 Beilage 1 Ziff. 6) Arbeitnehmerbeiträge in die PWS eingeflossen seien und damit keine rein patronale Stiftung vorliege. Somit sei - unter Hinweis auf die Urteile des Bundesgerichts 9C_804/2010 vom 20. Dezember 2010, E. 3.3 f., sowie 9C_954/2010 vom 16. Mai 2011, E. 6.1 - Art. 331 Abs. 3 OR anwendbar, wonach der Arbeitgeber seine Beiträge aus eigenen Mitteln oder aus Beitragsreserven der Vorsorgeeinrichtung erbringt, die von ihm vorgängig hierfür geäufnet und gesondert ausgewiesen worden sind. Somit seien Arbeitgeberbeitragsreserven zwingend gesondert auszuweisen. Am 1. Januar 2004 seien die Mittel des Hilfsfonds in die freien Mittel der PWS eingeflossen und zunächst unter den freien Mitteln separat aufgeführt worden (B-act. 1 Beilage 2 Ziff. 7). Ab 2005 seien sie nicht mehr separat bilanziert worden. Da sie nie als Arbeitgeberbeitragsreserven ausgewiesen worden seien, könnten die aus dem Hilfsfonds eingegangenen Mittel nur als freie Mittel und nicht als Arbeitgeberbeitragsreserven qualifiziert werden. Offen könne hier bleiben, ob die Mittel des Hilfsfonds im Jahr 2004 in die speziell ausgewiesene Arbeitgeberbeitragsreserve hätte eingebracht werden dürfen.

Die Umbuchungen in den Jahren 2010 und 2011 seien somit unrechtmässig, da die PWS nicht ausschliesslich patronal finanziert worden sei und die umgebuchten Mittel vorher nicht gesondert als Arbeitgeberbeitragsreserven ausgewiesen worden seien. Es sei irrelevant, dass das Vermögen des Hilfsfonds rein patronal finanziert worden sei; ebenso irrelevant sei, dass die Mittel des Hilfsfonds irrtümlich in die freien Mittel und nicht in die Arbeitgeberbeitragsreserven geflossen seien; der Irrtum sei im Übrigen nicht belegt.

7.2 Die Beschwerdeführerin begründet die Rechtmässigkeit der beiden Umbuchungen damit, dass vorliegend Art. 331 Abs. 3 OR nicht anwendbar sei. Es sei auf einen Beratungsfehler der M._______ zurückzuführen, dass Arbeitnehmerbeiträge in die Stiftung eingeflossen seien. Die Beschwerdeführerin sei ab dem 1. Januar 1985 unbelastet von Arbeitnehmerbeiträgen (S. 11). Alle Beiträge seien an die BVG-Sammelstiftung weitergeleitet worden, die Stiftung habe nur als Zahlstelle gedient (B-act. 1 S. 5). Ferner handle es sich beim Hilfsfonds ausschliesslich um Vermögen der Arbeitgeberin, was von der N._______ bestätigt werde. Der Hilfsfonds besitze keine eigene Rechtspersönlichkeit, er bestehe ausschliesslich aus ausgesondertem Sondervermögen der Arbeitgeberin. Es habe damals offenbar die Meinung bestanden, dass der Hilfsfonds in die Arbeitgeberbeitragsreserven eingebracht werde (B-act. 6). Der Stiftungsrat sei nachvollziehbarerweise davon ausgegangen, dass das Vermögen auf jeden Fall dem Arbeitgeber zustehe und nicht separat zu führen sei. Deshalb sei es nicht mehr gesondert ausgewiesen worden. Erst Jahre später sei die Beschwerdeführerin auf diesen formellen Fehler aufmerksam gemacht worden.

Die 1988 erfolgte Umwandlung der Stiftung in eine rein durch den Arbeitgeber finanzierte Wohlfahrtsstiftung sei von der Vorinstanz genehmigt worden. In diese rein durch den Arbeitgeber finanzierte Stiftung ohne Arbeitnehmerbeiträge habe die Arbeitgeberin nach 16 Jahren den Hilfsfonds eingebracht, welcher ebenfalls rein patronal finanziert worden sei. Die Beschwerdeführerin wolle nun lediglich diesen Teil formell in Arbeitgeberbeitragsreserven umwandeln (S. 11).

Selbst für den Fall, dass vorliegend Art. 331 Abs. 3 OR anwendbar wäre, könnte die Vorinstanz vorliegend die Bildung der strittigen Arbeitgeberbeitragsreserve nicht unterbinden. Die Vorinstanz stütze sich ausschliesslich auf formelle Kriterien und lasse ausser Acht, dass die von der Vorinstanz genannten Bundesgerichtsentscheide ausschliesslich zum Ziel gehabt hätten zu vermeiden, dass der Arbeitgeber Arbeitnehmerbeiträge vereinnahmen könne. Die Vorinstanz lasse weiter ausser Acht, dass vorliegend nur ein Teil des Vermögens als Arbeitgeberbeitragsreserve ausgeschieden werden solle. Selbst wenn noch geringe Anteile an Arbeitnehmerreserven verblieben wären, was vorliegend nicht erwiesen sei, müsste festgestellt werden, dass diese nach wie vor durch die verbleibenden freien Mittel gedeckt wären (S. 13). Somit würde dem Leitsatz des Bundesgerichts, dass Arbeitgeber keine Arbeitnehmerbeiträge vereinnahmen dürften (S. 12), nach wie vor Rechnung getragen.

7.3

7.3.1 Zunächst ist die Anwendbarkeit von Art. 331 Abs. 3 OR zu prüfen.

Das Bundesgericht hat in zwei Entscheiden - u.a. unter Hinweis auf den Wortlaut der Bestimmung - klargestellt, dass für deren Anwendbarkeit die Tatsache massgeblich ist, ob auch Arbeitnehmerbeiträge in die Stiftung eingeflossen sind (Urteil 9C_804/2010 vom 20. Dezember 2010, E. 3.3 f., sowie 9C_954/2010 vom 16. Mai 2011, E. 6.1).

Vorliegend ist der Anwendbarkeit von Art. 331 Abs. 3 OR im Sinne der Ausführungen der Vorinstanz zuzustimmen. Denn es steht fest, dass vor dem 1. Januar 1985 Arbeitnehmerbeiträge in die Stiftung eingeflossen sind. Die N._______ führt in ihrer Analyse vom 21. Dezember 2011 (act. 4.1) zur ehemaligen Personalfürsorgestiftung aus: "Die Jahresrechnungen der Personalfürsorgestiftung der achtziger Jahre zeigen als grösste Posten die Beiträge von Arbeitgeber und Arbeitnehmer (Hervorhebung durch das Gericht) sowie die Prämienzahlung an die Versicherung". Die Bilanz per 31. Dezember 1984 (act. 4.2) weist ein Vermögen von Fr. 260'453.10 aus, wobei Fr. 225'849 als Arbeitgeberbeitragsreserven ausgeschieden sind; ferner weist diese Bilanz explizit periodische Beiträge (Fr. 33'398.35) und Freizügigkeitseinlagen (Fr. 25'647.-) der Arbeitnehmer aus. Im Schreiben der Personalfürsorgestiftung vom 5. Mai 1988 an die Stiftungsaufsicht des Kantons Zürich (act. 4.5) wird zudem darauf hingewiesen, "dass die Stiftung von nun an rein patronal finanziert werden soll." Dies heisst nichts anderes, als dass sie vorher nicht rein patronal finanziert war und somit auch Arbeitnehmerbeiträge eingeflossen sind. Somit ist laut der klaren Rechtsprechung des Bundesgerichts vorliegend Art. 331 Abs. 3 OR anwendbar.

Dies hat zur Folge, dass die nicht als Arbeitgeberbeitragsreserven ausgeschiedenen Mittel der Beschwerdeführerin als freie Mittel zu qualifizieren und zu verbuchen sind. Falls - wie vorliegend - eingehende Mittel nicht als Arbeitgeberbeitragsreserven eingebucht werden, gehören sie zu den freien Mitteln und können laut Art. 331 Abs. 3 OR nicht in die Arbeitgeberbeitragsreserven umgebucht werden. Eine Umbuchung ohne vorhergehende gesonderte Äufnung und gesonderte Verbuchung war nur bis zum 31. Dezember 1984 möglich (vgl. BGE 138 V 502, E. 5.3; Urteile 9C_804/2010 E. 3.6 und 9C_954/2010 E. 6.2).

Bei diesem Ergebnis kann offengelassen werden, ob auch die Funktion der Beschwerdeführerin als Zahlstelle in den Jahren 1985 - 1987 zur Anwendbarkeit von Art. 331 Abs. 3 OR führen muss oder ob für die besagte Zeitspanne die Beschwerdeführerin lediglich in "treuhänderischer" Geschäftsbesorgung die Erhebung der Beiträge der Arbeitnehmer für die Durchführung der beruflichen Vorsorge übernommen hat (vgl. dazu Urteil des Bundesverwaltungsgerichts C-5780/2008 vom 25. Oktober 2011, E. 2.2.6, mit Hinweis auf das Urteil des Bundesgerichts B 137/06 vom 14. Dezember 2007, E. 4.4), was nicht zwingend zur Anwendbarkeit von Art. 331 Abs. 3 OR hätte führen müssen.

7.3.2 Nichts ableiten kann die Beschwerdeführerin aus der Tatsache, dass die 1988 erfolgte Umwandlung in eine rein durch den Arbeitgeber finanzierte Wohlfahrtsstiftung von der Vorinstanz genehmigt worden ist. Entscheidend für die Frage der Anwendbarkeit von Art. 331 Abs. 3 OR ist laut bundesgerichtlicher Rechtsprechung einzig, dass auch Arbeitnehmerbeiträge in die Stiftung geflossen sind, was hier nachweislich der Fall ist. Zudem handelt es sich vorliegend nicht um eine reine Finanzierungsstiftung, sieht doch die Stiftungsurkunde als Zweck nicht nur die Finanzierung von Beiträgen und Versicherungsprämien an andere steuerbefreite Personalvorsorgeeinrichtungen vor, sondern als Hauptzweck die Vorsorge von Arbeitnehmern sowie deren Angehörige und Hinterbliebene (vgl. Art. 3 der Stiftungsurkunde vom 29. Juni 1988 [B-act. 1 Beilage 4]. Ebenfalls nichts ableiten kann die Beschwerdeführerin angesichts dieser bundesgerichtlichen Rechtsprechung aus der Tatsache, dass die Arbeitnehmerbeiträge nachgewiesenermassen nur geringfügig waren. Im Urteil des Bundesverwaltungsgerichts C-2516/2012 vom 7. März 2014 wird ergänzend zu der bundesgerichtlichen Rechtsprechung festgehalten, dass es auch in solchen Fällen nicht zulässig sei, eindeutig ausschliesslich vom Arbeitgeber finanzierte Stiftungsmittel bilanztechnisch "nach Massgabe der Beitragsverhältnisse" jederzeit umzubuchen (E. 3.3.5).

7.3.3 Zu prüfen bleibt, ob die Mittel des Hilfsfonds trotz Anwendbarkeit von Art. 331 Abs. 3 OR aufgrund eines "Irrtums" in die Arbeitgeberbeitragsreserven umgebucht werden dürfen.

Es ist unbestritten, dass es sich beim Hilfsfonds nicht um eine Stiftung, sondern um ein ausgesondertes Vermögen der Stifterin handelt (vgl. dazu auch act. 13/2). Da der Hilfsfonds keine eigene Rechtspersönlichkeit besitzt, untersteht er nicht den stiftungsrechtlichen Bestimmungen. Die Arbeitgeberin hat über diese Mittel frei verfügen können. Somit hätte die Arbeitgeberin rechtmässig beschliessen können, diese Mittel unter dem Titel Arbeitgeberbeitragsreserven in den Wohlfahrtsfonds einzubringen. Auch die Beschwerdeführerin hätte diese Mittel rechtmässig unter dem Titel Arbeitgeberbeitragsreserve annehmen und einbuchen dürfen, liegt doch die Finanzierung von Beiträgen an andere Vorsorgeeinrichtungen innerhalb des Stiftungszwecks (vgl. dazu 9C_804/2010, E. 3.6.).

Vorliegend sind die Mittel des Hilfsfonds jedoch unbestrittenermassen zunächst zwar separat, aber nicht als Arbeitgeberbeitragsreserven ausgewiesen worden (vgl. Bilanz vom 31.12.2004, act. 4/8, 4/11), obwohl in der Bilanz der Beschwerdeführerin nachgewiesenermassen bereits seit mindestens dem Jahr 2002 ein separates Konto "Arbeitgeberbeitragsreserven" ausgewiesen war (vgl. Jahresbilanzen, act. 21/1, 20/1, 19/1, 18/2, 17/2, 16/2, 15/2, 14/2,). In den Akten bestehen keine Hinweise darauf, wonach im Jahr 2004 der Wille der Arbeitgeberin einerseits und insbesondere der Wille des Stiftungsrates der Beschwerdeführerin andererseits dahin gegangen wäre, diese Mittel ausschliesslich in die Arbeitgeberbeitragsreserven fliessen zu lassen. Die Ausführungen der Beschwerdeführerin, es habe damals offensichtlich die Meinung bestanden, dass dieses Vermögen als Arbeitgeberbeitragsreserve in die Beschwerdeführerin eingebracht werde (vgl. B-act. 1 S. 6), ist durch nichts belegt. Dass im Anschluss an die Übertragung der Mittel im Jahr 2004 diese während mehrerer Jahre bis ins Jahr 2010 nicht als Arbeitgeberbeitragsreserven geführt worden sind, lässt im Gegenteil eher darauf schliessen, dass man allgemein davon ausging, dass die Mittel des Hilfsfonds zu Recht als freie Mittel und nicht als Arbeitgeberbeitragsreserven einbracht worden sind. Dies entspricht auch dem ursprünglichen Zweck des Hilfsfonds, wie die Vorinstanz in ihrer Verfügung zu Recht feststellt (B-act. 1 Beilage 2, Ziff. 9, B-act. 6 Ziff. 8).

Zuletzt ist festzuhalten, dass die Erstellung einer ordnungsgemässen Buchhaltung zu den Kernaufgaben des Stiftungsrates gehört. Die Kontrollstelle ihrerseits hat - als professionelle Dienstleistungsanbieterin - die Rechtmässigkeit der Buchhaltung zu bestätigen. Da im Zeitraum von 2004 bis 2010 weder vom Stiftungsrat noch von der Kontrollstelle die Frage aufgeworfen worden ist, ob die Mittel des Hilfsfonds allenfalls zu Unrecht in den freien Mittel verbucht worden seien, obwohl während dieser Zeit ein separates Konto Arbeitgeberbeitragsreserve geführt worden ist, ist der heute geltend gemachte Irrtum nicht glaubwürdig. Dem Antrag auf Aufhebung der Verfügung wegen Irrtums könnte wegen fehlenden rechtsgenüglichen Nachweises eines Irrtums nicht entsprochen werden, soweit angesichts der strikten Rechtsprechung des Bundesgerichts in Bezug auf die Anwendung von Art. 331 Abs. 3 OR eine Umbuchung wegen Irrtums überhaupt möglich wäre.

7.4 Die Vorinstanz hat demnach zu Recht verlangt, dass die beiden Umbuchungen rückgängig gemacht werden. Die Beschwerde ist demnach abzuweisen.

8.

8.1 Gemäss Art. 63 Abs. 1 VwVG auferlegt die Beschwerdeinstanz in der Entscheidformel die Verfahrenskosten in der Regel der unterliegenden Partei. Demnach wird vorliegend die Beschwerdeführerin kostenpflichtig. Nach dem Reglement vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2) werden die Verfahrenskosten auf Fr. 2'500.- festgelegt. Sie sind durch die Bezahlung des Kostenvorschusses beglichen.

8.2 Gemäss Art. 64 Abs. 1 VwVG kann die Beschwerdeinstanz der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene Kosten zusprechen. Allerdings steht der obsiegenden Vorinstanz gemäss Art. 7 Abs. 3 VGKE keine Parteientschädigung zu.

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten werden auf Fr. 2'500.- festgelegt und sind der Beschwerdeführerin aufzuerlegen. Sie sind mit der Bezahlung des Kostenvorschusses von Fr. 2'500.- beglichen.

3.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.

4.
Dieses Urteil geht an:

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)

- das Bundesamt für Sozialversicherungen (Eingeschrieben)

- die Oberaufsichtskommission BVG (Eingeschrieben)

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Beat Weber Urs Walker

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 331 - 1 Si l'employeur effectue des prestations dans un but de prévoyance ou si les travailleurs versent des contributions à cette fin, l'employeur doit transférer ces prestations et contributions à une fondation, à une société coopérative ou à une institution de droit public.
¹	Si l'employeur effectue des prestations dans un but de prévoyance ou si les travailleurs versent des contributions à cette fin, l'employeur doit transférer ces prestations et contributions à une fondation, à une société coopérative ou à une institution de droit public.
²	Lorsque les prestations de l'employeur et les contributions éventuelles du travailleur sont utilisées pour assurer celui-ci contre la maladie, les accidents, sur la vie, en cas d'invalidité ou de décès auprès d'une compagnie d'assurance soumise à surveillance ou auprès d'une caisse-maladie reconnue, l'employeur est délié de l'obligation de transfert prévue à l'alinéa précédent, si le travailleur à une créance directe contre l'assureur au moment où le risque assuré se réalise.
³	Lorsqu'il incombe au travailleur de verser des cotisations à une institution de prévoyance, l'employeur est tenu de verser en même temps une contribution au moins égale à la somme des cotisations de tous les travailleurs; il financera sa contribution par ses moyens propres ou à l'aide de réserves de cotisations de l'institution de prévoyance; ces réserves doivent avoir été accumulées préalablement dans ce but par l'employeur et être comptabilisées séparément. L'employeur doit transférer à l'institution de prévoyance le montant de la cotisation déduite du salaire du travailleur en même temps que sa propre contribution, au plus tard à la fin du premier mois suivant l'année civile ou l'année d'assurance pour lesquelles les cotisations sont dues.152
⁴	L'employeur donne au travailleur les renseignements nécessaires sur ses droits envers une institution de prévoyance professionnelle ou en faveur du personnel ou envers un assureur.153
⁵	L'employeur livre à la Centrale du 2e pilier, sur demande de celle-ci, les informations dont il dispose et qui pourraient permettre de retrouver les ayants droit d'avoirs oubliés ou les institutions qui les gèrent.154

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 331 - 1 Si l'employeur effectue des prestations dans un but de prévoyance ou si les travailleurs versent des contributions à cette fin, l'employeur doit transférer ces prestations et contributions à une fondation, à une société coopérative ou à une institution de droit public.
¹	Si l'employeur effectue des prestations dans un but de prévoyance ou si les travailleurs versent des contributions à cette fin, l'employeur doit transférer ces prestations et contributions à une fondation, à une société coopérative ou à une institution de droit public.
²	Lorsque les prestations de l'employeur et les contributions éventuelles du travailleur sont utilisées pour assurer celui-ci contre la maladie, les accidents, sur la vie, en cas d'invalidité ou de décès auprès d'une compagnie d'assurance soumise à surveillance ou auprès d'une caisse-maladie reconnue, l'employeur est délié de l'obligation de transfert prévue à l'alinéa précédent, si le travailleur à une créance directe contre l'assureur au moment où le risque assuré se réalise.
³	Lorsqu'il incombe au travailleur de verser des cotisations à une institution de prévoyance, l'employeur est tenu de verser en même temps une contribution au moins égale à la somme des cotisations de tous les travailleurs; il financera sa contribution par ses moyens propres ou à l'aide de réserves de cotisations de l'institution de prévoyance; ces réserves doivent avoir été accumulées préalablement dans ce but par l'employeur et être comptabilisées séparément. L'employeur doit transférer à l'institution de prévoyance le montant de la cotisation déduite du salaire du travailleur en même temps que sa propre contribution, au plus tard à la fin du premier mois suivant l'année civile ou l'année d'assurance pour lesquelles les cotisations sont dues.152
⁴	L'employeur donne au travailleur les renseignements nécessaires sur ses droits envers une institution de prévoyance professionnelle ou en faveur du personnel ou envers un assureur.153
⁵	L'employeur livre à la Centrale du 2e pilier, sur demande de celle-ci, les informations dont il dispose et qui pourraient permettre de retrouver les ayants droit d'avoirs oubliés ou les institutions qui les gèrent.154

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre:
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 831.40 Loi fédérale du 25 juin 1982 sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité (LPP) LPP Art. 74 Particularités des voies de droit - 1 Les décisions de l'autorité de surveillance peuvent faire l'objet d'un recours devant le Tribunal administratif fédéral.
¹	Les décisions de l'autorité de surveillance peuvent faire l'objet d'un recours devant le Tribunal administratif fédéral.
²	La procédure de recours contre les décisions fondées sur l'art. 62, al. 1, let. e, est gratuite pour les assurés sauf si la partie recourante agit de manière téméraire ou témoigne de légèreté.
³	Un recours contre une décision de l'autorité de surveillance n'a d'effet suspensif que si le Tribunal administratif fédéral le décide sur requête d'une partie.311
⁴	La Commission de haute surveillance a qualité pour recourir devant le Tribunal fédéral contre des décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de prévoyance professionnelle.312

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 831.40 Loi fédérale du 25 juin 1982 sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité (LPP) LPP Art. 61 Autorité de surveillance - 1 Les cantons désignent l'autorité chargée de surveiller les institutions de prévoyance et les institutions servant à la prévoyance qui ont leur siège sur le territoire cantonal.252
¹	Les cantons désignent l'autorité chargée de surveiller les institutions de prévoyance et les institutions servant à la prévoyance qui ont leur siège sur le territoire cantonal.252
²	Les cantons peuvent se regrouper en une région de surveillance commune et désigner une autorité de surveillance pour cette région.
³	L'autorité de surveillance est un établissement de droit public doté de la personnalité juridique. Elle n'est soumise à aucune directive dans l'exercice de ses fonctions. Ses membres ne peuvent être issus du département cantonal chargé des questions relatives à la prévoyance professionnelle.253 254

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 831.40 Loi fédérale du 25 juin 1982 sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité (LPP) LPP Art. 62 Tâches - 1 L'autorité de surveillance s'assure que les institutions de prévoyance, les organes de révision dans la prévoyance professionnelle, les experts en matière de prévoyance professionnelle et les institutions servant à la prévoyance se conforment aux dispositions légales et que la fortune est employée conformément à sa destination; en particulier:255
¹	L'autorité de surveillance s'assure que les institutions de prévoyance, les organes de révision dans la prévoyance professionnelle, les experts en matière de prévoyance professionnelle et les institutions servant à la prévoyance se conforment aux dispositions légales et que la fortune est employée conformément à sa destination; en particulier:255
^a	elle vérifie que les dispositions statutaires et réglementaires des institutions de prévoyance et des institutions servant à la prévoyance sont conformes aux dispositions légales;
^b	elle exige de l'institution de prévoyance et de l'institution qui sert à la prévoyance un rapport annuel, notamment sur leur activité;
^c	elle prend connaissance des rapports de l'organe de contrôle et de l'expert en matière de prévoyance professionnelle;
^d	elle prend les mesures propres à éliminer les insuffisances constatées;
^e	elle connaît des contestations relatives au droit de l'assuré d'être informé conformément aux art. 65a et 86b, al. 2; cette procédure est en principe gratuite pour les assurés.
²	L'autorité de surveillance exerce aussi, pour les fondations, les attributions prévues aux art. 85 à 86b CC259.260
³	Le Conseil fédéral peut édicter des dispositions concernant l'approbation, par les autorités de surveillance, de fusions et de transformations ainsi que l'exercice de la surveillance lors de liquidations et de liquidations partielles d'institutions de prévoyance.261

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.