9C_39/2023 - 2023-06-20 - Finances publiques et droit fiscal - Impôts cantonaux et communaux du canton de Genève et impôt fédéral direct, périodes fiscales 2008 et 2011-2016 (soustraction d'impôt; rappel d'impôt; amende pour soustraction d'impôt)

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

9C 39/2023

Arrêt du 20 juin 2023

IIIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Parrino, Président, Moser-Szeless et Beusch.
Greffier : M. Feller.

Participants à la procédure
1. A.________,
2. B.________,
tous les deux représentés par M e Michel Z. Cabaj, avocat,
recourants,

contre

Administration fiscale cantonale de la République et canton de Genève, rue du Stand 26, 1204 Genève.

Objet
Impôts cantonaux et communaux du canton de Genève et impôt fédéral direct, périodes fiscales 2008 et 2011-2016 (soustraction d'impôt; rappel d'impôt; amende pour soustraction d'impôt),

recours contre l'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de Genève du 22 novembre 2022 (A/1755/2021-ICCIFD - ATA/1177/2022).

Faits :

A.

A.a. A.________, fils de feu C.________ décédé le xxx mars 2009, est marié avec B.________ depuis 2011. Par courrier du 28 septembre 2018, A.________ a déclaré spontanément à l'Administration fiscale cantonale de la République et canton de Genève (ci-après: l'Administration fiscale cantonale) des avoirs détenus sur le compte bancaire "D.________" (ci-après: le compte bancaire) pour les périodes fiscales 2008 à 2017. Il a indiqué avoir reçu ceux-ci de son père. Le solde du compte bancaire au 31 décembre 2017 indiquait un montant de 242'962 euros.

A.b. Le 13 décembre 2018, l'Administration fiscale cantonale a informé les assujettis de l'ouverture d'une procédure en rappel et soustraction d'impôt pour les périodes fiscales 2008, 2011, 2012, 2013 et 2015. Le 19 décembre 2019, elle a étendu les procédures aux années fiscales 2009, 2014 et 2016.

A.c. Le 17 décembre 2020, l'Administration fiscale cantonale a notifié aux contribuables des bordereaux de rappel d'impôt fédéral direct (IFD) et d'impôts cantonal et communal (ICC) pour les années fiscales 2008, 2009 et 2011 à 2016. Le montant total des impôts s'élevait à 161'881 fr. 25 (ICC) et à 57'817 fr. 20 (IFD).

Supplément d'impôt Supplément d'impôt

Période fiscale

________________ ICC_ ______________ IFD_ ______________

_____________2008 129'324 fr. 05_ ___ 51'400 fr. 80_ ____

_____________2009 4'590 fr. 40_ _____ 488 fr. 40_ _______

_____________2011 3'525 fr. 05_ _____ 390 fr._ __________

_____________2012 3'489 fr. 35_ _____ 377 fr._ __________

_____________2013 3'551 fr. 10_ _____ 390 fr._ __________

_____________2014 3'602 fr. 90_ _____ 390 fr._ __________

_____________2015 3'160 fr. 70_ _____ 338 fr._ __________

_____________2016 10'637 fr. 70_ ____ 4'043 fr._ ________

Le même jour, les contribuables ont également reçu des bordereaux d'amendes pour soustraction d'impôt relatives à l'IFD et aux ICC pour les périodes fiscales 2011 à 2016 (à l'exclusion de 2008 et 2009), d'un montant équivalent aux reprises d'impôts.

Amende Amende

Période fiscale

________________ ICC_ ____ IFD_ ___

_____________2011 3'525 fr._ 390 fr._ _

_____________2012 3'489 fr._ 377 fr._ _

_____________2013 3'551 fr._ 390 fr._ _

_____________2014 3'602 fr._ 390 fr._ _

_____________2015 3'160 fr._ 338 fr._ _

_____________2016 10'637 fr._ 4'043 fr._

L'Administration fiscale cantonale a motivé son calcul des montants de rappel d'impôts pour chaque année fiscale dans un courrier du 5 février 2021. Pour 2008, elle a retenu que le montant de 242'962 euros détenu sur le compte bancaire était un revenu imposable. Pour les autres années, elle a tenu compte d'un solde extrapolé dudit compte bancaire ainsi que d'un rendement annuel de 1 %. Pour l'année 2016, elle a encore tenu compte de prestations appréciables en argent d'un montant de 28'492 fr., versées par la Société E.________ SA. Les contribuables ont déposé une réclamation en contestant uniquement la reprise à titre de revenu du solde de la relation bancaire auprès de la Banque F.________, dès lors que les fonds provenaient de la succession de feu C.________.

A.d. Par décision du 15 avril 2021, l'Administration fiscale cantonale a rejeté la réclamation. Le 24 janvier 2022, le Tribunal administratif de première instance de la République et canton de Genève (ci-après: le TAPI) a partiellement admis le recours des contribuables et donné acte à l'Administration fiscale cantonale d'annuler les bordereaux de rappel d'impôt IFD et ICC pour la période fiscale 2009.

B.
Saisie d'un recours des assujettis, la Chambre administrative de la Cour de justice de la République et canton de Genève (ci-après: la Cour de justice) l'a admis partiellement par arrêt du 22 novembre 2022; elle a annulé le jugement du TAPI en ce sens qu'elle a fixé les amendes IFD et ICC pour les années fiscales litigieuses aux trois quarts de l'impôt soustrait et a renvoyé la cause à l'Administration fiscale cantonale afin qu'elle édite de nouveaux bordereaux d'amendes; elle a confirmé le jugement du TAPI pour le surplus.

C.
Les contribuables interjettent un recours en matière de droit public contre cet arrêt. Ils concluent préalablement à la suspension de la procédure jusqu'à droit connu sur la demande de révision déposée contre l'arrêt de la Cour de justice. Principalement, ils requièrent la réforme de l'arrêt cantonal en tant qu'il confirme les bordereaux de rappel d'impôt IFD et ICC pour les années 2008 et 2011 à 2016 ainsi que des amendes pour les périodes fiscales 2011 à 2016 et le renvoi de la cause à l'Administration fiscale cantonale pour l'annulation de ces bordereaux. A titre subsidiaire, ils demandent l'annulation de l'arrêt cantonal quant aux rappels d'impôt ICC et IFD 2008 et 2011 à 2016, ainsi qu'aux amendes 2011 à 2016, et le renvoi de la cause à la Cour de justice pour respecter leur droit d'être entendus. Encore plus subsidiairement, ils concluent à la réduction des amendes à un tiers du montant de l'impôt soustrait pour les années fiscales litigieuses.
Dans leur réponse et observation respective, l'Administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions (AFC) ont conclu au rejet du recours.
Dans le cadre de leurs dernières observations, les recourants ont confirmé leurs conclusions.

Considérant en droit :

I. Recevabilité, pouvoir d'examen et objet du litige

1.

1.1. Bien que son dispositif renvoie la cause à l'instance intimée, l'arrêt attaqué constitue une décision finale au sens de l'art. 90 LTF, puisqu'il ne laisse aucune marge de manoeuvre à l'Administration fiscale cantonale, chargée de recalculer les amendes en appliquant la quotité définie par la Cour de justice (cf. ATF 138 I 143 consid. 1.2 p. 148; arrêt 2C 78/2019 du 20 septembre 2019 consid. 2). Il a par ailleurs été rendu en dernière instance cantonale par un tribunal supérieur (art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF) dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF) ne tombant pas sous le coup de l'une des exceptions prévues à l'art. 83 LTF. Le recours dirigé contre cet arrêt est donc recevable comme recours en matière de droit public (cf. aussi art. 146 de la loi du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11]; art. 73 al. 1 de la loi du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]; ATF 134 II 186 consid. 1.3).

1.2. La Cour de justice a rendu un seul arrêt valant pour les rappels d'impôt et les amendes relatifs à l'IFD et aux ICC pour les périodes fiscales 2008, 2011 à 2016 ce qui est admissible (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1). Partant, le dépôt d'un seul acte de recours est aussi autorisé, dans la mesure où les recourants s'en prennent clairement aux deux catégories d'impôt (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.2).

1.3. Au surplus, le recours a été interjeté en temps utile (art. 100 al. 1 LTF) et dans les formes prescrites (art. 42 LTF). Les contribuables, destinataires de l'acte attaqué, ont la qualité pour recourir (art. 89 al. 1 LTF). Il convient donc d'entrer en matière.

2.

2.1. D'après l'art. 106 al. 1 LTF, le Tribunal fédéral applique le droit d'office. Il examine en principe librement l'application du droit fédéral, ainsi que la conformité du droit cantonal harmonisé et de sa mise en pratique par les instances cantonales aux dispositions de la LHID (arrêt 2C 132/2020 du 26 novembre 2020 consid. 2.1, non publié in ATF 147 II 155). Toutefois, les griefs de violation des droits fondamentaux sont soumis à des exigences de motivation accrue (cf. art. 106 al. 2 LTF). La partie recourante doit indiquer les principes constitutionnels qui n'auraient pas été respectés et expliquer de manière claire et précise en quoi ces principes auraient été violés (ATF 146 I 62 consid. 3; 142 II 369 consid. 2.1).

2.2. Le Tribunal fédéral conduit son raisonnement juridique sur la base des faits établis par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF), sous réserve des cas prévus à l'art. 105 al. 2 LTF. La partie recourante ne peut critiquer les constatations de fait ressortant de la décision attaquée que si celles-ci ont été effectuées en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF ou de manière manifestement inexacte, c'est-à-dire arbitraire, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause (art. 97 al. 1 LTF; ATF 147 I 73 consid. 2.1; 145 V 188 consid. 2; 142 II 355 consid. 6). Conformément à l'art. 106 al. 2 LTF, la partie recourante doit expliquer de manière circonstanciée en quoi ces deux conditions seraient réalisées. A défaut, il n'est pas possible de tenir compte d'un état de fait qui diverge de celui qui est contenu dans l'acte attaqué (ATF 145 V 188 consid. 2; 137 II 353 consid. 5.1).

2.3. Aux termes de l'art. 99 al. 1 LTF, aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peuvent être présentés à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.
Les recourants ont produit avec leur mémoire de recours une lettre de G.________, ancien directeur de la société H.H.________ SA (radiée le yyy avril 2023), du 13 janvier 2023, accompagnée de ce qui apparaît comme étant des extraits d'un compte bancaire. La lettre établie postérieurement à l'arrêt entrepris est irrecevable. En ce qui concerne les extraits de compte, dès lors que les contribuables n'exposent pas en quoi il leur aurait été impossible d'obtenir ces documents plus tôt ni en quoi leur production devant le Tribunal fédéral résulterait de l'arrêt attaqué, ils doivent également être écartés (cf. ATF 136 III 123 consid. 4.4.3; 134 III 625 consid. 2.2). Il ne suffit pas à cet égard de se référer aux explications données par G.________ sur les circonstances dans lesquelles il aurait retrouvé les pièces en cause.

3.
Le litige porte sur les rappels d'impôts concernant l'IFD et les ICC pour les périodes fiscales 2008, et 2011 à 2016, ainsi que les amendes en lien avec ces impôts, relatives aux périodes fiscales 2011 à 2016. Compte tenu des motifs du recours, il convient avant tout de l'examiner sous l'angle de la prescription et de déterminer si c'est à bon droit que la Cour de justice a refusé d'entendre les contribuables oralement tant pour la procédure de rappel d'impôt que pour celle de la soustraction (IFD et ICC).

II. Requête en suspension

4.

4.1. La conclusion préalable des recourants tendant à la suspension du présent procès jusqu'à droit connu sur la requête de révision pendante devant la Cour de justice constitue une requête d'agencement de la procédure, qui doit être examinée préliminairement.

4.2. Le juge peut ordonner la suspension pour des raisons d'opportunité, notamment lorsque le jugement d'un autre litige peut influencer l'issue du procès (art. 6 al. 1 PCF, en relation avec l'art. 71 LTF; ATF 144 I 208 consid. 4). La suspension peut entrer en conflit avec le principe de célérité (art. 29 al. 1 Cst.), raison pour laquelle elle n'entre en considération qu'à titre exceptionnel, en particulier lorsqu'il se justifie d'attendre la décision d'une autre autorité (ATF 144 I 208 consid. 4.1; arrêt 2C 629/2021 du 19 octobre 2021). La suspension de la procédure fédérale constitue notamment la règle lorsqu'une demande de révision d'un arrêt cantonal est déposée devant l'autorité cantonale, alors qu'un recours contre cet arrêt est pendant au Tribunal fédéral, sous réserve des demandes de révision manifestement infondées (cf. art. 125 LTF; ATF 144 I 208 consid. 4.1; 138 II 386 consid. 7; arrêt 2C 733/2022 du 13 décembre 2022 consid. 12.2). Le prononcé de la suspension suppose toutefois que la demande de révision soit transmise au Tribunal fédéral et qu'il en résulte que le requérant y fasse effectivement valoir des motifs de révision susceptibles de tomber dans le champ d'application de la loi régissant la procédure ouverte
devant l'instance inférieure; il suffira, le cas échéant, qu'il s'agisse de motifs de révision qui correspondent, en substance, à ceux figurant à l'art. 123 LTF. En revanche, la simple critique des constatations de la juridiction précédente, dont le Tribunal fédéral est susceptible de connaître dans le cadre des art. 97 et 105 LTF, ne suffit pas (cf. ATF 144 I 208 consid. 4.1). Le Tribunal fédéral refuse en outre toute suspension lorsqu'il apparaît que la demande tendant à celle-ci poursuit des objectifs purement dilatoires (arrêt 4F 24/2017 du 20 octobre 2017).

4.3. En l'espèce, la demande de révision des contribuables du 17 janvier 2023 se fonde exclusivement sur les pièces écartées par la Cour de céans (cf. consid. 2.3 supra). Les recourants déduisent de celles-ci que dans la mesure où le compte bancaire était déjà ouvert en 2002, la prescription de l'introduction d'une procédure de rappel d'impôt aurait largement été acquise en 2018. Or d'une part, les avoirs du compte bancaire font l'objet de la présente cause sur la base de la dénonciation spontanée des contribuables qui a entraîné l'ouverture d'une procédure de rappel et soustraction d'impôts portant sur la période débutant en 2008. D'autre part, la prescription ne constitue pas en soi un motif de révision dans la mesure où il s'agit d'une question de droit examinée d'office par le Tribunal fédéral (cf. ATF 138 II 169 consid. 3.2). En effet, la prescription peut être déterminée pour chaque période fiscale sans qu'il soit nécessaire de prouver ou de constater les faits dès lors que l'écoulement du temps est un fait connu de manière générale (ATF 138 II 169 consid. 3.2). Par conséquent, la demande de révision des contribuables semble ne reposer sur aucun motif déterminant pour la révision. De plus, compte tenu de l'avancement de la
prescription en matière de taxation (art. 120 al. 4 LIFD; art. 47 al. 1 LHID), il convient de privilégier un règlement rapide du cas conformément au principe de célérité. En conséquence, la requête de suspension doit être rejetée.

III. Prescription

5.

5.1. Dans un grief qu'il convient de traiter en premier lieu, les recourants font valoir que le droit d'introduire une procédure de rappel d'impôts serait prescrit, dès lors que les avoirs bancaires litigieux existaient déjà en 2002 et que l'Administration fiscale cantonale aurait donc dû engager une procédure au plus tard à la fin de l'année 2013.

5.2. La prescription ou la péremption sont des questions de droit matériel que le Tribunal fédéral examine d'office lorsqu'elles jouent en faveur du contribuable (cf. ATF 138 II 169 consid. 3.2) tant pour l'IFD que pour les ICC, lorsque celles-ci se fondent sur le droit fédéral (cf. ATF 138 II 169 consid. 3.4; arrêt 2C 907/2022 du 15 décembre 2022 consid. 5).
L'art. 152 al. 1 LIFD prévoit que le droit d'introduire une procédure de rappel d'impôt s'éteint dix ans après la fin de la période fiscale pour laquelle la taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou pour laquelle la taxation entrée en force était incomplète. Le droit de procéder au rappel d'impôt s'éteint quinze ans après la fin de la période fiscale à laquelle il se rapporte (art. 152 al. 3 LIFD; cf. ATF 140 I 68 consid. 6.1). Les art. 61 al. 1 et 3 de la loi genevoise du 4 octobre 2001 de procédure fiscale (LPFisc; rs/GE D 3 17) et 53 al. 2 et 3 LHID posent les mêmes principes. La problématique peut donc être examinée conjointement pour l'IFD et les ICC.

5.3. En l'occurrence, il ressort des faits constatés dans l'arrêt attaqué qu'un avis d'ouverture de la procédure de rappel et soustraction d'impôts a été notifié aux recourants le 13 décembre 2018 pour l'IFD et les ICC s'agissant des périodes fiscales 2008, 2011, 2012, 2013 et 2015 et le 19 décembre 2019 pour ces mêmes impôts concernant les années 2009, 2014 et 2016. Le délai de péremption de dix ans des art. 152 al. 1 LIFD, 61 al. 1 LPFisc et 53 al. 2 LHID a ainsi été respecté. De même, le délai de quinze ans des art. 152 al. 3 LIFD, 61 al. 3 LPFisc et 53 al. 3 LHID n'étant pas écoulé au jour où le présent arrêt est rendu s'agissant de l'année fiscale 2008, le droit de procéder aux rappels d'impôts n'est pas périmé contrairement à ce que soutiennent les contribuables. A l'inverse de ce qu'ils prétendent, la date d'ouverture du compte bancaire (en 2002) n'est pas déterminante pour fixer le point de départ des délais de prescriptions pour l'IFD et les ICC qui dépend de la période fiscale pour laquelle la taxation n'a pas été effectuée ou était incomplète, respectivement de la période fiscale à laquelle le droit de procéder au rappel d'impôt se rapporte.

IV. Griefs formels

6.

6.1.

6.1.1. Les recourants se plaignent avant tout d'une violation de leur droit d'être entendus (art. 6 par. 1 et par. 3 let. d CEDH; 29 al. 2 Cst.) dès lors que les juges précédents ont écarté leur demande d'être auditionnés oralement et de procéder à l'audition des témoins proposés. A cet égard, ils se fondent sur deux décisions de la Cour européenne des droits de l'homme (arrêts de la CourEDH Chambaz c. Suisse du 5 avril 2012, Rec. 11663/04, § 40-48 et Jussila c. Finlande du 23 novembre 2006, Rec. 2006-XIV, § 45). Ils soutiennent en substance que ces auditions seraient indispensables pour clarifier la nature du compte bancaire litigieux et son rattachement à leur patrimoine respectivement à l'année fiscale au cours de laquelle ils l'auraient acquis, dans la mesure où son origine aurait une influence directe tant sur la procédure de rappel que sur celle de la soustraction d'impôts. Selon les recourants, le refus des auditions requises aurait pour conséquence qu'aucune taxation ne serait possible et qu'aucune amende ne pourrait être prononcée à leur encontre.

6.1.2. Les juges précédents ont retenu que l'art. 6 CEDH s'appliquait dans la présente cause s'agissant des amendes fiscales pour les années 2011 à 2016, mais que la demande des recourants tendant à être entendus oralement et à comparaître personnellement, à la limite de la bonne foi, n'avait pas été motivée de sorte qu'elle devait être rejetée. S'agissant de l'audition des témoins, les juges cantonaux ont considéré qu'elle n'apporterait pas de précision quant à l'origine des fonds figurant sur le compte bancaire de sorte qu'il convenait d'y renoncer.

6.2.

6.2.1. Sous l'angle de l'art. 29 al. 2 Cst. qui garantit le droit d'être entendu dans les procédures purement fiscales, dépourvues de connotation pénale, il n'existe pas, de façon générale, un droit d'être entendu oralement (cf. ATF 140 I 68 consid. 9.6.1 et les références). Il en va de même en principe sous l'angle de l'art. 6 CEDH qui ne trouve pas application dans les procédures fiscales qui n'ont pas un caractère pénal. Les procédures en rappel d'impôt n'y sont donc pas soumises (ATF 140 I 68 consid. 9.2 et les références). En revanche, la procédure réprimant la soustraction fiscale est une procédure à caractère pénal à laquelle l'art. 6 CEDH est applicable (ATF 140 I 68 consid. 9.2; 138 IV 47 consid. 2.6.1). En ce domaine, le contribuable peut en principe se prévaloir d'un droit à être entendu oralement. Cette position correspond du reste à la jurisprudence de la CourEDH, qui réserve toutefois des circonstances particulières (cf. arrêt Jussila c. Finlande cité §§ 40 ss). Cette audition n'est cependant pas automatique, il faut que le contribuable en fasse la demande (ATF 140 I 68 consid. 9.2 et les références).

6.2.2. En l'espèce, c'est à tort que la Cour de justice a refusé d'entendre les recourants oralement (débats publics) concernant la procédure de soustraction d'impôt qui a conduit au prononcé d'amendes à leur encontre s'agissant des périodes fiscales 2011 à 2016. En effet, quand bien même les contribuables n'ont exprimé le souhait d'être entendu oralement que devant la dernière instance cantonale, ils l'ont toutefois fait dans le cadre de l'échange d'écritures ordonné par la Cour de justice, par une demande claire. A cet égard, on peut se demander si, dans ce cadre et compte tenu des exigences de l'art. 6 CEDH, une demande formelle d'être entendu oralement dans une procédure relevant de cette norme est nécessaire ou si la personne concernée ne devrait pas automatiquement être convoquée à une audience devant l'autorité judiciaire, à laquelle elle pourrait alors renoncer (cf. ROMAN J. SIEBER/ JASMIN MALA, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Zweifel/Beusch [éd.], 4e éd. 2022, n° 88 s. ad art. 182 LIFD). Dans la mesure où les recourants ont expressément demandé à être entendus oralement et qu'il n'est dès lors pas possible de renoncer à une audition orale, il n'y a cependant pas
lieu d'examiner plus avant cette question. En conséquence, la cause doit être renvoyée à la Cour de justice pour qu'elle entende les recourants oralement dans le cadre de la procédure de soustraction d'impôt. Le recours doit ainsi être admis sur ce point. Il n'y a par conséquent pas lieu de se prononcer sur les griefs des recourants quant à l'absence de fondement des amendes et de leur quotité.

6.2.3. Il en va différemment en ce qui concerne la procédure de rappel d'impôt. En effet, si cette procédure et celle de la soustraction d'impôt procèdent indéniablement d'un même complexe de faits et sont souvent menées en parallèle, elles donnent lieu à des décisions distinctes qui peuvent être dissociées sans difficulté quand bien même elles figurent dans un seul et même arrêt (ATF 140 I 68 consid. 9.6.1). Contrairement à ce que prétendent les recourants, les deux procédures en cause ne sont pas "complètement imbriquées" du seul fait que les bordereaux de rappel d'impôt et d'amendes ont été émis le même jour. En l'occurrence, il est aisé de distinguer les phases de la procédure qui portent sur une "accusation en matière pénale" de celles ayant pour objet le rappel d'impôt, de sorte qu'il ne se justifie pas d'examiner l'ensemble de la problématique au regard de l'art. 6 CEDH (cf. ATF 140 I 68 consid. 9.6.2 et les références).
Sous l'angle de l'art. 29 al. 2 Cst. (consid. 6.2.1 supra), les recourants invoquent en vain les deux arrêts de la CourEDH cités concernant le volet pénal d'une procédure liée à un rappel d'impôt. En tant qu'ils exposent certains aspects du droit d'être entendu sous l'angle du droit de ne pas s'incriminer soi-même, les contribuables n'en tirent aucun grief concret, de sorte qu'il n'y a pas lieu de répondre à leur exposé. Dès lors c'est sans violation du droit que la juridiction cantonale a renoncé à entendre les recourants oralement.

6.3.

6.3.1. Le droit d'être entendu garanti par l'art. 29 al. 2 Cst. comprend aussi le droit pour l'intéressé d'avoir accès au dossier, de produire des preuves pertinentes et d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de preuves pertinentes, de participer à l'administration des preuves essentielles ou à tout le moins de s'exprimer sur son résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre (ATF 148 II 73 consid. 7.3.1; 145 I 167 consid. 4.1 et les arrêts cités). De jurisprudence constante, l'autorité peut renoncer à procéder à des mesures d'instruction lorsque les preuves administrées lui ont permis de former sa conviction et que, procédant d'une manière non arbitraire à une appréciation anticipée des preuves qui lui sont encore proposées, elle a la certitude que ces dernières ne pourraient l'amener à modifier son opinion (ATF 145 I 167 consid. 4.1; 144 II 427 consid. 3.1.3; 141 I 60 consid. 3.3). En matière d'appréciation des preuves et d'établissement des faits, il n'y a arbitraire que lorsque l'autorité ne prend pas en compte, sans aucune raison sérieuse, un élément de preuve propre à modifier la décision, lorsqu'elle se trompe manifestement sur son sens et sa portée, ou encore lorsque, en se fondant sur les
éléments recueillis, elle tire des conclusions insoutenables (ATF 148 IV 39 consid. 2.3.5; 143 IV 500 consid. 1.1; 140 III 264 consid. 2.3 et les références).

6.3.2. Selon l'art. 6 par. 3 let. d CEDH, tout accusé a le droit d'interroger ou de faire interroger les témoins à charge et d'obtenir la convocation et l'interrogation des témoins à décharge dans les mêmes conditions que les témoins à charge. Le droit d'obtenir l'audition de témoins à décharge est relatif (arrêt 6B 947/2015 du 29 juin 2017 consid. 6.2.4). L'autorité peut y renoncer si, dans le cadre d'une appréciation anticipée des preuves dénuée d'arbitraire, elle peut dénier à ce témoignage une valeur probante décisive pour le jugement (ATF 125 I 127 consid. 6c/cc et 6c/dd). L'art. 6 par. 3 let. d CEDH ne va à cet égard pas plus loin que l'art. 29 al. 2 Cst. (arrêt 2C 700/2022 du 25 novembre 2022 consid. 6.4 et les références).

6.3.3. En l'espèce, les recourants avaient requis l'audition des anciens administrateurs et du liquidateur de H.H.________ SA, dont ils alléguaient qu'elle avait géré le compte bancaire. Ils soutiennent que l'audition permettrait de prouver le rattachement du compte bancaire à la sphère patrimoniale du contribuable (par voie successorale). La Cour de justice a retenu que l'audition de ces trois personnes dans le seul but de déterminer l'appartenance du compte bancaire à la sphère patrimoniale de l'assujetti n'était pas déterminante. D'une part, il existait une confusion quant à la société détentrice des documents relatifs à l'ouverture du compte bancaire litigieux, dans la mesure où les recourants avaient cité trois sociétés différentes sensées détenir ces documents devant le TAPI et ensuite devant elle. D'autre part, la fonction qu'occupaient les personnes en question, employées chez H.H.________ SA, n'avait pas été explicitée ni le fait de savoir si elles travaillaient déjà pour cette société en 2008.
En se contentant de réitérer que les art. 6 par. 1 et 6 par. 3 let. d CEDH s'appliquent, les recourants n'expliquent pas en quoi la nécessité des témoignages requis aurait été arbitrairement sous-estimée par la Cour de justice. Ils se limitent à affirmer que ces auditions permettraient de clarifier la nature du compte bancaire; ils n'expliquent cependant pas de manière circonstanciée en quoi chacun des éléments factuels sur lesquels ils souhaitaient faire entendre des témoins serait propre à influencer l'issue du litige. Partant, ils ne démontrent pas en quoi la Cour de justice aurait violé leur droit d'être entendu en renonçant par appréciation anticipée des preuves à l'audition des témoins liés à H.H.________ SA.
En ce qui concerne en particulier la procédure de rappel d'impôt, les contribuables se contentent d'exposer les raisons pour lesquelles ils estiment que les auditions des témoins requises seraient indispensables pour établir que le compte bancaire aurait été dévolu par voie successorale. Ils n'invoquent cependant pas l'arbitraire de l'appréciation anticipée des preuves ayant conduit la Cour de justice à nier l'utilité de ces investigations. Le grief n'a pas à être examiné plus avant, à défaut de satisfaire aux exigences de motivation y relatives (cf. consid. 2.2 supra).

V. Impôt fédéral direct et impôts cantonal et communal

7.

7.1. Les recourants soutiennent avoir démontré que le contribuable était devenu l'ayant droit économique du compte bancaire par voie successorale après le décès de son père. On comprend qu'ils en déduisent l'exonération de tout impôt pour les périodes fiscales 2008, 2011 à 2016. Conformément au principe selon lequel à défaut de dispositions expresses contraires, le droit applicable à la taxation est celui en vigueur pendant la période fiscale en cause (arrêt 2C 132/2020 du 26 novembre 2020 consid. 12, non publié in ATF 147 II 155; quant au rappel d'impôt, arrêt 2C 416/2013 du 5 novembre 2013 consid. 5.1, non publié in ATF 140 I 68), une telle exonération relève de l'application des art. 24 let. a LIFD et 10 de l'ancienne loi genevoise du 22 septembre 2000 sur l'imposition des personnes physiques - Impôt sur le revenu (revenu imposable; aLIPP-IV) ainsi que, pour les périodes fiscales 2011 à 2016, de l'application des art. 24 let. a LIFD et 27 let. d de la loi genevoise du 27 septembre 2009 sur l'imposition des personnes physiques (LIPP; rs/GE D 3 08). Ces dispositions cantonales, qui énumèrent de manière exhaustive les revenus exonérés de l'impôt, dont fait partie la dévolution par voie de succession, sont conformes à l'art. 7 al.
4 let. c LHID, qui règle de la même manière l'exonération des revenus imposables; l'argumentation des recourants peut donc être examinée conjointement sous l'angle de l'IFD et des ICC.

7.2. Les juges précédents ont retenu que les recourants n'avaient fourni aucune pièce justificative prouvant que le père du contribuable avait été titulaire ou bénéficiaire du compte bancaire et que l'assujetti l'avait reçu par dévolution successorale. A cet égard, la Cour de justice a examiné quatre éléments allégués ou produits par les recourants pour prouver que le compte aurait appartenu au père du contribuable, à savoir la dénomination du compte (...), un accusé de réception du 30 novembre 1999 signé par feu C.________ à l'attention de "I.H.________ limited", le mémorandum rédigé par le contribuable le 18 août 2020 et une attestation de l'administrateur de H.H.________SA. Les juges précédents ont constaté que ces éléments ne suffisaient pas à prouver les faits allégués ou qu'ils constituaient de simples allégations. Ils ont donc considéré que les contribuables devaient supporter les conséquences de l'absence de preuve s'agissant d'un revenu dont ils demandaient l'exonération (cf. ATF 146 II 6 consid. 4.2). Sur cette base ils ont retenu que le montant de 242'962 euros était un revenu imposable pour la période fiscale 2008. Pour les autres périodes fiscales (2011 à 2016), la Cour de justice a confirmé les revenus imposables à
titre de rappel d'impôt (solde du compte bancaire extrapolé, rendements annuels de 1 %, prestations appréciables en argent d'un montant de 28'492 fr. pour l'année 2016; éléments que les recourants n'ont pas contestés).

7.3. Les recourants se limitent en l'occurrence à exposer les raisons pour lesquelles ils estiment avoir démontré que le père du contribuable était l'ayant droit économique du compte bancaire litigieux. Pour ce faire, ils rappellent les quatre éléments dont la Cour de justice a tenu compte, sans toutefois exposer en quoi l'appréciation l'ayant conduite à nier que les avoirs du compte bancaire avaient été acquis par le contribuable par voie successorale était arbitraire. Or il appartient aux recourants de démontrer en quoi le résultat de l'appréciation des juges précédents serait insoutenable. Les allégations des contribuables relatives à la titularité dudit compte sont ainsi appellatoires et ne remettent nullement en question l'imposition du montant de 242'962 euros à titre de revenu imposable supplémentaire pour l'année 2008 (cf. art. 16 al 1. LIFD et 3 aLIPP-IV [art. 7 al. 1 LHID] et des années suivantes (cf. art. 17 LIPP et 3 aLIPP-IV).

VI. Conséquence, frais et dépens

8.

8.1. Il découle des considérants qui précèdent que le recours doit être rejeté s'agissant de la procédure de rappel d'impôt pour les périodes fiscales 2008, et 2011 à 2016. Le recours doit en revanche être admis s'agissant de la procédure de soustraction d'impôt (amendes) pour les années 2011 à 2016 tant en matière d'IFD que des ICC, en ce sens que la cause est renvoyée à la Cour de justice pour qu'elle procède conformément à l'art. 6 § 1 CEDH.

8.2. Compte de l'issue du recours, les frais judiciaires sont répartis par moitié entre les recourants et la République et canton de Genève (art. 66 al. 1 et 4 LTF). Des dépens réduits seront alloués aux contribuables (art. 68 al. 1 et 2 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Le recours est partiellement admis s'agissant des amendes prononcées pour les années 2011 à 2016 en lien avec l'impôt fédéral direct. L'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, du 22 novembre 2022 est partiellement annulé et la cause est renvoyée à l'instance précédente pour qu'elle procède dans le sens des considérants puis statue à nouveau. Pour le surplus, l'arrêt est confirmé s'agissant de la procédure de rappel d'impôt concernant l'impôt fédéral direct pour les périodes fiscales 2008 et 2011 à 2016.

2.
Le recours est partiellement admis en tant qu'il concerne les amendes pour soustraction fiscale prononcées pour les années 2011 à 2016 en lien avec les impôts cantonal et communal. L'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, du 22 novembre 2022 est partiellement annulé et la cause est renvoyée à l'instance précédente pour qu'elle procède dans le sens des considérants puis statue à nouveau. Pour le surplus, l'arrêt est confirmé s'agissant de la procédure de rappel d'impôt concernant les impôts cantonal et communal pour les périodes fiscales 2008, et 2011 à 2016.

3.
Les frais judiciaires, arrêtés à 8'000 fr., sont mis solidairement à la charge des recourants à raison de 4'000 fr. et à la charge du canton de Genève à raison de 4'000 fr.

4.
Les recourants ont droit à une indemnité de dépens réduite, fixée à 4'000 fr., à la charge du canton de Genève.

5.
Le présent arrêt est communiqué aux recourants, à l'Administration fiscale cantonale de la République et canton de Genève, à la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, et à l'Administration fédérale des contributions.

Lucerne, le 20 juin 2023

Au nom de la IIIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Parrino

Le Greffier : Feller

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 99 - 1 Aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.
¹	Aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.
²	Toute conclusion nouvelle est irrecevable.

SR 273 Loi fédérale du 4 décembre 1947 de procédure civile fédérale PCF Art. 6 - 1 Le juge peut ordonner la suspension pour des raisons d'opportunité, notamment lorsque le jugement d'un autre litige peut influencer l'issue du procès.
¹	Le juge peut ordonner la suspension pour des raisons d'opportunité, notamment lorsque le jugement d'un autre litige peut influencer l'issue du procès.
²	Le procès est suspendu de plein droit dans les cas spécialement prévus par la loi, ainsi que lors du décès d'une partie.
³	Dans ce dernier cas, le juge ordonne la reprise du procès dès que la succession ne peut plus être répudiée ou que la liquidation officielle a été instituée. La reprise anticipée de procès urgents par le représentant de la succession est réservée.
⁴	Si le juge n'obtient ni de la communauté héréditaire ni de l'autre partie les renseignements nécessaires pour continuer le procès, l'affaire est rayée du rôle.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 123 Autres motifs - 1 La révision peut être demandée lorsqu'une procédure pénale établit que l'arrêt a été influencé au préjudice du requérant par un crime ou un délit, même si aucune condamnation n'est intervenue. Si l'action pénale n'est pas possible, la preuve peut être administrée d'une autre manière.
¹	La révision peut être demandée lorsqu'une procédure pénale établit que l'arrêt a été influencé au préjudice du requérant par un crime ou un délit, même si aucune condamnation n'est intervenue. Si l'action pénale n'est pas possible, la preuve peut être administrée d'une autre manière.
²	La révision peut en outre être demandée:
^a	dans les affaires civiles et les affaires de droit public, si le requérant découvre après coup des faits pertinents ou des moyens de preuve concluants qu'il n'avait pas pu invoquer dans la procédure précédente, à l'exclusion des faits ou moyens de preuve postérieurs à l'arrêt;
^b	dans les affaires pénales, si les conditions fixées à l'art. 410, al. 1, let. a et b, et 2 CPP112 sont remplies;
^c	en matière de réparation d'un dommage nucléaire, pour les motifs prévus à l'art. 5, al. 5, de la loi fédérale du 13 juin 2008 sur la responsabilité civile en matière nucléaire114.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 120 Prescription du droit de taxer - 1 Le droit de procéder à la taxation se prescrit par cinq ans à compter de la fin de la période fiscale. Les art. 152 et 184 sont réservés.
¹	Le droit de procéder à la taxation se prescrit par cinq ans à compter de la fin de la période fiscale. Les art. 152 et 184 sont réservés.
²	La prescription ne court pas ou est suspendue:
^a	pendant les procédures de réclamation, de recours ou de révision;
^b	aussi longtemps que la créance d'impôt est garantie par des sûretés ou que le recouvrement est ajourné;
^c	aussi longtemps que le contribuable ou une personne solidairement responsable avec lui du paiement de l'impôt n'a pas de domicile en Suisse ou n'y est pas en séjour.
³	Un nouveau délai de prescription commence à courir:
^a	lorsque l'autorité prend une mesure tendant à fixer ou faire valoir la créance d'impôt et en informe le contribuable ou une personne solidairement responsable avec lui du paiement de l'impôt;
^b	lorsque le contribuable ou une personne solidairement responsable avec lui reconnaît expressément la dette d'impôt;
^c	lorsqu'une demande en remise d'impôt est déposée;
^d	lorsqu'une poursuite pénale est introduite ensuite de soustraction d'impôt consommée ou de délit fiscal.
⁴	La prescription du droit de procéder à la taxation est acquise dans tous les cas quinze ans après la fin de la période fiscale.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 47 Prescription - 1 Le droit de taxer se prescrit par cinq ans à compter de la fin de la période fiscale; en cas de suspension ou d'interruption de la prescription, celle-ci est acquise dans tous les cas quinze ans après la fin de la période fiscale.
¹	Le droit de taxer se prescrit par cinq ans à compter de la fin de la période fiscale; en cas de suspension ou d'interruption de la prescription, celle-ci est acquise dans tous les cas quinze ans après la fin de la période fiscale.
²	Les créances d'impôt se prescrivent par cinq ans à compter de l'entrée en force de la taxation; en cas de suspension ou d'interruption de la prescription, celle-ci est acquise dans tous les cas dix ans après la fin de l'année au cours de laquelle la taxation est entrée en force.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 152 Péremption - 1 Le droit d'introduire une procédure de rappel d'impôt s'éteint dix ans après la fin de la période fiscale pour laquelle la taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou pour laquelle la taxation entrée en force était incomplète.
¹	Le droit d'introduire une procédure de rappel d'impôt s'éteint dix ans après la fin de la période fiscale pour laquelle la taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou pour laquelle la taxation entrée en force était incomplète.
²	L'introduction d'une procédure de poursuite pénale ensuite de soustraction d'impôt ou de délit fiscal entraîne également l'ouverture de la procédure de rappel d'impôt.
³	Le droit de procéder au rappel de l'impôt s'éteint 15 ans après la fin de la période fiscale à laquelle il se rapporte.

IR 0.101 Convention du 4 novembre 1950 de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales (CEDH) CEDH Art. 6 Droit à un procès équitable - 1. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. Le jugement doit être rendu publiquement, mais l'accès de la salle d'audience peut être interdit à la presse et au public pendant la totalité ou une partie du procès dans l'intérêt de la moralité, de l'ordre public ou de la sécurité nationale dans une société démocratique, lorsque les intérêts des mineurs ou la protection de la vie privée des parties au procès l'exigent, ou dans la mesure jugée strictement nécessaire par le tribunal, lorsque dans des circonstances spéciales la publicité serait de nature à porter atteinte aux intérêts de la justice.
¹	Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. Le jugement doit être rendu publiquement, mais l'accès de la salle d'audience peut être interdit à la presse et au public pendant la totalité ou une partie du procès dans l'intérêt de la moralité, de l'ordre public ou de la sécurité nationale dans une société démocratique, lorsque les intérêts des mineurs ou la protection de la vie privée des parties au procès l'exigent, ou dans la mesure jugée strictement nécessaire par le tribunal, lorsque dans des circonstances spéciales la publicité serait de nature à porter atteinte aux intérêts de la justice.
²	Toute personne accusée d'une infraction est présumée innocente jusqu'à ce que sa culpabilité ait été légalement établie.
³	Tout accusé a droit notamment à:
^a	être informé, dans le plus court délai, dans une langue qu'il comprend et d'une manière détaillée, de la nature et de la cause de l'accusation portée contre lui;
^b	disposer du temps et des facilités nécessaires à la préparation de sa défense;
^c	se défendre lui-même ou avoir l'assistance d'un défenseur de son choix et, s'il n'a pas les moyens de rémunérer un défenseur, pouvoir être assisté gratuitement par un avocat d'office, lorsque les intérêts de la justice l'exigent;
^d	interroger ou faire interroger les témoins à charge et obtenir la convocation et l'interrogation des témoins à décharge dans les mêmes conditions que les témoins à charge;
^e	se faire assister gratuitement d'un interprète, s'il ne comprend pas ou ne parle pas la langue employée à l'audience.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 182 En général - 1 L'instruction terminée, l'autorité cantonale compétente rend une décision, qui est notifiée par écrit à l'intéressé.277
¹	L'instruction terminée, l'autorité cantonale compétente rend une décision, qui est notifiée par écrit à l'intéressé.277
²	Les décisions cantonales de dernière instance peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral278. La voie pénale est exclue.279
³	Les dispositions sur les principes généraux de procédure et les procédures de taxation et de recours s'appliquent par analogie.
⁴	Le canton désigne les autorités chargées de la poursuite pour soustractions d'impôt et pour des violations de règles de procédure.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 24 - Sont exonérés de l'impôt:
^a	les dévolutions de fortune ensuite d'une succession, d'un legs, d'une donation ou de la liquidation du régime matrimonial;
^b	les versements provenant d'assurances de capitaux privées susceptibles de rachat, à l'exception des polices de libre-passage. L'art. 20, al. 1, let. a, est réservé;
^c	les prestations en capital versées par l'employeur ou une institution de prévoyance professionnelle lors d'un changement d'emploi, à condition que le bénéficiaire les réinvestisse dans le délai d'un an dans une institution de prévoyance professionnelle ou les utilise pour acquérir une police de libre-passage;
^d	les subsides provenant de fonds publics ou privés;
^e	les prestations versées en exécution d'une obligation fondée sur le droit de la famille, à l'exception des pensions alimentaires et des contributions d'entretien mentionnées à l'art. 23, let. f;
^f	la solde du service militaire et l'indemnité de fonction pour service de protection civile, ainsi que l'argent de poche des personnes astreintes au service civil;
^fbis	la solde des sapeurs-pompiers de milice, jusqu'à concurrence d'un montant annuel de 5300 francs, pour les activités liées à l'accomplissement de leurs tâches essentielles (exercices, services de piquet, cours, inspections et interventions, notamment pour le sauvetage, la lutte contre le feu, la lutte contre les sinistres en général et la lutte contre les sinistres causés par les éléments naturels); les indemnités supplémentaires forfaitaires pour les cadres, les indemnités supplémentaires de fonction, les indemnités pour les travaux administratifs et les indemnités pour les prestations fournies volontairement ne sont pas exonérées;
^g	les versements à titre de réparation du tort moral;
^h	les revenus perçus en vertu de la législation fédérale sur les prestations complémentaires à l'assurance-vieillesse, survivants et invalidité;
ⁱ	les gains provenant des jeux de casino exploités dans les maisons de jeu et autorisés par la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argents (LJAr)58, pour autant que ces gains ne soient pas issus d'une activité lucrative indépendante;
^ibis	les gains unitaires jusqu'à concurrence d'un montant de 1 056 600 francs provenant de la participation à un jeu de grande envergure autorisé par la LJAr et de la participation en ligne à des jeux de casino autorisés par la LJAr;
^iter	les gains provenant d'un jeu de petite envergure autorisé par la LJAr;
^j	les gains unitaires jusqu'à un seuil de 1100 francs provenant d'un jeu d'adresse ou d'une loterie destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi;
^k	les revenus perçus en vertu de la loi fédérale du 19 juin 2020 sur les prestations transitoires pour les chômeurs âgés63.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 7 Principe - 1 L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques, en particulier le produit d'une activité lucrative dépendante ou indépendante, le rendement de la fortune y compris la valeur locative de l'habitation du contribuable dans son propre immeuble, les prestations d'institutions de prévoyance professionnelle ainsi que les rentes viagères. Quel que soit leur montant, les frais de formation et de formation continue15 à des fins professionnelles assumés par l'employeur, frais de reconversion compris, ne constituent pas des revenus imposables. Les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et les avantages appréciables en argent provenant d'actions, de parts à des sociétés à responsabilité limitée, de parts à des sociétés coopératives et de bons de participation (y compris les actions gratuites, les augmentations gratuites de la valeur nominale, etc.) sont imposables à hauteur de 50 % lorsque ces droits de participation équivalent à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative.16 Les cantons peuvent prévoir une imposition plus élevée.17 18
¹	L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques, en particulier le produit d'une activité lucrative dépendante ou indépendante, le rendement de la fortune y compris la valeur locative de l'habitation du contribuable dans son propre immeuble, les prestations d'institutions de prévoyance professionnelle ainsi que les rentes viagères. Quel que soit leur montant, les frais de formation et de formation continue15 à des fins professionnelles assumés par l'employeur, frais de reconversion compris, ne constituent pas des revenus imposables. Les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et les avantages appréciables en argent provenant d'actions, de parts à des sociétés à responsabilité limitée, de parts à des sociétés coopératives et de bons de participation (y compris les actions gratuites, les augmentations gratuites de la valeur nominale, etc.) sont imposables à hauteur de 50 % lorsque ces droits de participatio
^1bis	En cas de vente de droits de participation, au sens de l'art. 4a de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé19, à la société de capitaux ou à la société coopérative qui les a émis, le revenu de la fortune est considéré comme étant réalisé dans l'année pendant laquelle la créance d'impôt prend naissance (art. 12, al. 1 et 1bis, de la LF du 13 oct. 1965 sur l'impôt anticipé).20
^1ter	Les rendements versés, en cas de vie ou de rachat, d'assurances de capitaux susceptibles de rachat et acquittées au moyen d'une prime unique sont imposables, sauf si ces assurances servent à la prévoyance. La prestation d'assurance est réputée servir à la prévoyance lorsqu'elle est versée à un assuré de 60 ans révolus, en vertu d'un contrat qui a duré au moins cinq ans et qui a été conclu avant le 66e anniversaire de ce dernier. Dans ce cas, la prestation est exonérée.21
²	Les rentes viagères et les revenus provenant de contrats d'entretien viager sont imposables à raison de 40 %.22
³	Chacun des investisseurs ajoute à ses propres éléments imposables sa part du revenu de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)23; le revenu des parts de placements collectifs qui possèdent des immeubles en propriété directe est uniquement imposable lorsque l'ensemble des revenus du placement excède le rendement de ces immeubles.24
⁴	Sont seuls exonérés de l'impôt:
^a	le produit de l'aliénation des droits de souscription, lorsque les droits patrimoniaux font partie de la fortune privée du contribuable;
^b	les gains en capital réalisés sur des éléments de la fortune privée du contribuable. L'art. 12, al. 2, let. a et d, est réservé;
^c	les dévolutions de fortune ensuite d'une succession, d'un legs, d'une donation ou de la liquidation du régime matrimonial;
^d	les versements provenant d'assurances de capitaux privées susceptibles de rachat, à l'exception des polices de libre-passage. L'al. 1ter est réservé;
^e	les prestations en capital versées par l'employeur ou par une institution de prévoyance professionnelle lors d'un changement d'emploi, lorsque le bénéficiaire les réinvesti dans le délai d'un an dans une institution de prévoyance professionnelle ou les utilise pour acquérir une police de libre-passage;
^f	les subsides provenant de fonds publics ou privés;
^g	les prestations versées en exécution d'une obligation fondée sur le droit de la famille, à l'exception de la pension alimentaire que le conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait obtient pour lui-même et des contributions d'entretien que l'un des parents reçoit pour les enfants sur lesquels il a l'autorité parentale;
^h	la solde du service militaire et l'indemnité de fonction pour service de protection civile, ainsi que l'argent de poche des personnes astreintes au service civil;
^hbis	la solde des sapeurs-pompiers de milice, jusqu'à concurrence d'un montant annuel déterminé par le droit cantonal, pour les activités liées à l'accomplissement de leurs tâches essentielles (exercices, services de piquet, cours, inspections et interventions, notamment pour le sauvetage, la lutte contre le feu, la lutte contre les sinistres en général et la lutte contre les sinistres causés par les éléments naturels); les indemnités supplémentaires forfaitaires pour les cadres, les indemnités supplémentaires de fonction, les indemnités pour les travaux administratifs et les indemnités pour les prestations fournies volontairement ne sont pas exonérées;
ⁱ	les versements à titre de réparation du tort moral;
^k	les revenus perçus en vertu de la législation fédérale sur les prestations complémentaires à l'assurance-vieillesse, survivants et invalidité;
^l	les gains provenant des jeux de casino exploités dans les maisons de jeu et autorisés par la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)29, pour autant que ces gains ne soient pas issus d'une activité lucrative indépendante;
^lbis	les gains unitaires jusqu'à concurrence d'un montant d'un million de francs ou du montant supérieur fixé dans le droit cantonal provenant de la participation à un jeu de grande envergure autorisé par la LJAr et de la participation en ligne à des jeux de casino autorisés par la LJAr;
^lter	les gains provenant d'un jeu de petite envergure autorisé par la LJAr;
^m	les gains unitaires jusqu'au seuil fixé dans le droit cantonal provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi.
ⁿ	les revenus perçus en vertu de la loi fédérale du 19 juin 2020 sur les prestations transitoires pour les chômeurs âgés34.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 16 - 1 L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques.
¹	L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques.
²	Sont aussi considérés comme revenu les prestations en nature de tout genre dont bénéficie le contribuable, notamment la pension et le logement, ainsi que les produits et marchandises qu'il prélève dans son exploitation et qui sont destinés à sa consommation personnelle; ces prestations sont estimées à leur valeur marchande.
³	Les gains en capital réalisés lors de l'aliénation d'éléments de la fortune privée ne sont pas imposables.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.