B-6373/2010 - 2011-04-20 - Surveillance de la révision - Entzug der Zulassung als Revisionsexperte, ev. Erteilung eines Verweises

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung II

B-6373/2010

Urteil vom 20. April 2011

Richter Frank Seethaler (Vorsitz),

Besetzung Stephan Breitenmoser und Ronald Flury,

Gerichtsschreiberin Karin Behnke.

A._______,

Parteien vertreten durch Rechtsanwalt Dr. iur. Jürg Plattner,

Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Revisionsaufsichtsbehörde RAB,

Postfach 6023, 3001 Bern,

Vorinstanz.

Gegenstand Entzug der Zulassung als Revisionsexperte, evtl. Erteilung eines Verweises.

Sachverhalt:

A.

A.a Der Beschwerdeführer wurde mit Verfügung vom 28. September 2007 provisorisch und mit Verfügung vom 24. April 2009 definitiv als Revisionsexperte zugelassen und ins Revisorenregister eingetragen (Vernehmlassungsbeilage [VB] 14).

Der Beschwerdeführer ist Alleinaktionär und einziger leitender Revisor der B._______ AG. Die B._______ AG war bzw. ist bei folgenden Gesellschaften im Handelsregister als Revisionsstelle eingetragen:

- vom 6. September 1995 bis zum 7. Juli 2010 bei der C._______ AG,

- vom 17. Januar 2003 bis heute bei der D._______ AG,

- vom 3. Januar 1995 bis zum 9. März 2010 bei der E._______ AG,

- vom 29. April 2004 bis zum 7. Juli 2010 bei der F._______ AG,

- vom 25. März 2008 bis zum 7. Juli 2010 bei der G._______ SA,

- vom 13. August 2009 bis zum 7. Juli 2010 bei der H._______ GmbH in Liquidation.

I._______ ist bei den genannten Gesellschaften teilweise einziges Mitglied des Verwaltungsrates. Vom 28. August 2007 bis 7. Juli 2010 war I._______ Geschäftsführer bzw. Vorsitzender der Geschäftsführung der H._______ GmbH in Liquidation, welche von der C._______ AG liquidiert wird.

Seit dem 1. Mai 1993 war I._______ zudem mit einem Teilzeitpensum als Revisionsassistent im Auftragsverhältnis für die B._______ AG tätig.

A.b Mit Schreiben vom 7. Oktober 2009 wurde der Beschwerdeführer durch die Revisionsaufsichtsbehörde (Vorinstanz) darauf aufmerksam gemacht, dass seine Tätigkeit als Revisionsstelle der C._______ AG, der D._______ AG, der E._______ AG, der F._______ AG sowie der G.________ SA unvereinbar mit den massgebenden Unabhängigkeitsvorschriften sei, da zwischen ihm und I._______ zumindest dem Anschein nach eine enge geschäftliche bzw. persönliche Beziehung bestehe. Die Vorinstanz ersuchte den Beschwerdeführer um eine Stellungnahme im Zusammenhang mit einer möglichen Verletzung der gesetzlichen bzw. berufsrechtlichen Unabhängigkeitsvorschriften (VB 15). Diesem Ersuchen kam der Beschwerdeführer mit Eingabe vom 28. Oktober 2009 nach (VB 16).

A.c Mit Schreiben vom 16. November 2009 stellte die Vorinstanz dem Beschwerdeführer den Entzug der Zulassung, eventuell die Erteilung eines Verweises, in Aussicht und gewährte ihm das rechtliche Gehör (VB 17), wovon der Beschwerdeführer am 18. Januar 2010 Gebrauch machte (VB 27).

A.d Mit Schreiben vom 16. Dezember 2009 trat die B._______ AG als Revisionsstelle der hiervor erwähnten Gesellschaften mit sofortiger Wirkung zurück.

B.
Mit Verfügung vom 10. August 2010 entzog die Vorinstanz dem Beschwerdeführer die mit Verfügung vom 24. April 2009 erteilte Zulassung als Revisionsexperte und löschte den entsprechenden Eintrag im Revisorenregister. Ferner wurde mitgeteilt, dass auf ein Gesuch um erneute Zulassung frühestens nach Ablauf eines Jahres seit Eintritt der Rechtskraft dieser Verfügung eingetreten werde. Zur Begründung führte die Vorinstanz aus, neben einer anerkannten Ausbildung und gegebenenfalls nachzuweisender Fachpraxis müssten Gesuchstellerinnen und Gesuchsteller über einen unbescholtenen Leumund verfügen bzw. Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit bieten, um zugelassen zu werden (Art. 4 Abs. 1 bzw. Art. 5 Abs. 1 Revisionsaufsichtsgesetz [RAG, SR 221.302] i.V.m. Art. 4 Revisionsaufsichtsverordnung [RAV; SR 221.302.3]). Die Voraussetzung der Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit sei eine dauernd einzuhaltende Zulassungsvoraussetzung, deren Beurteilung sich je nach den Umständen ändern könne. Die Zulassungsvoraussetzung des unbescholtenen Leumunds werde in Art. 4 Abs. 1 RAV konkretisiert. Demnach werde ein Gesuchsteller zugelassen, wenn er über einen unbescholtenen Leumund verfüge und wenn sich aus keinen anderen persönlichen Umständen ergebe, dass er nicht Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit biete. Das Gewährserfordernis sei ein sog. unbestimmter Rechtsbegriff, der in jedem Einzelfall unter Berücksichtigung aller Umstände zu beurteilen sei. Die Vorinstanz verfüge dabei über einen gewissen Ermessens- und Beurteilungsspielraum. Die Gewährsprüfung umfasse auch die fachliche Kompetenz und ein korrektes Verhalten im Geschäftsverkehr, worunter in erster Linie die Einhaltung der gesamten Rechtsordnung, namentlich des Revisionsrechts, zu verstehen sei. Insbesondere seien auch Verstösse gegen die massgebenden Vorschriften über die Unabhängigkeit leumundsrelevant. Indem der Zulassungsträger über rund 17 Jahre hinweg mehrere Gesellschaften geprüft habe, deren Verwaltungsrat bzw. Geschäftsführer bei ihm im Auftragsverhältnis beschäftigt gewesen sei, habe er mehrfach, wiederholt und qualifiziert gegen die anwendbaren gesetzlichen und berufsrechtlichen Vorschriften über die Unabhängigkeit verstossen. Das Vertrauen in die Prüftätigkeit einer jahrelang gegen die Unabhängigkeit verstossenden Person kehre nicht schlagartig mit der Beseitigung der Verletzungen der Unabhängigkeit zurück. Dieses Verhalten müsse vielmehr mit dem Lauf der Zeit und durch entsprechendes Wohlverhalten zurückgewonnen werden. Erst dann seien die erforderlichen Zulassungsvoraussetzungen allenfalls wieder erfüllt. Der Entzug der Zulassung sei verhältnismässig (wird näher ausgeführt).

C.
Mit Beschwerde vom 7. September 2010 beim Bundesverwaltungsgericht beantragt der Beschwerdeführer die Aufhebung der Verfügung vom 10. August 2010 der Vorinstanz. Im Eventualstandpunkt beantragt er den Verzicht auf den Entzug der Zulassung und die Erteilung eines Verweises. Subeventualiter beantragt er die Aufschiebung der Wirkung des Entzugs der Zulassung bis zum 1. Januar 2012. Zur Begründung führt er aus, der hohe Stellenwert der Unabhängigkeit für die Revisionstätigkeit sei ihm als langjährigem Revisor bewusst gewesen. Er habe nach bestem Wissen und Gewissen die ihm von diversen Gesellschaften anvertrauten Mandate geführt. Konkrete Beanstandungen seitens der Behörden oder von Klienten habe es nicht gegeben. Der Beschwerdeführer habe jedoch irrtümlich die Tragweite der massgeblichen Vorschriften in Bezug auf den Anschein der Beeinträchtigung der Unabhängigkeit unter dem geltenden Recht nicht korrekt interpretiert. Dies sei entschuldbar, da der grösste Teil der Revisionsmandate auf die Zeit vor Inkrafttreten des neuen Revisionsrechts zurückgingen. Der Beschwerdeführer habe sich somit in einem entschuldbaren Irrtum befunden, wenn er davon ausgegangen sei, dass seine Revisionsarbeiten für die Gesellschaften auch unter dem neuen Recht nicht gesetzwidrig seien und weitergeführt werden dürften. Aufgrund der Erläuterungen der Vorinstanz sei der Beschwerdeführer zur Einsicht gelangt, die strengeren Unabhängigkeitsvorschriften führten dazu, dass aufgrund der geschäftlichen Beziehung zu I._______ in der Tat der Anschein erweckt sein könnte, er sei als Revisor der entsprechenden Gesellschaften nicht unabhängig. Die B._______AG habe deshalb als Revisionsstelle mit sofortiger Wirkung von den Gesellschaften zurückzutreten. Mit diesem Verhalten habe der Beschwerdeführer Einsicht gezeigt und die einzige wirksame Massnahme getroffen, welche er zum Schutz des Unabhängigkeitsprinzips und seines einwandfreien Leumunds in der vorliegenden Situation habe treffen können. Bei Wiederherstellung des rechtmässigen Zustands könne durchaus sogleich wieder Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit bestehen. Der Entzug der Zulassung sei daher nicht erforderlich und sei unzumutbar, da er zur Folge hätte, dass der Beschwerdeführer sofort einen Grossteil seines wirtschaftlichen Tätigkeitsfelds aufgeben müsste, was zu massiven finanziellen Einbussen führen würde. Bei einem Gesamtumsatz der B._______AG von ca. CHF 350'000.- pro Jahr fielen die durch Revisionsdienstleistungen generierten Einnahmen von ca. CHF 240'000.- stark ins Gewicht. Der Beschwerdeführer wäre bei einer solchen Einbusse gezwungen, sein Geschäft frühzeitig aufzugeben und damit die beiden Angestellten zu entlassen. Demnach komme der Entzug der Zulassung einem
faktischen Berufsverbot gleich, welches nur durch gewichtige höherrangige öffentliche Interessen zu rechtfertigen sei. Entgegen der Ansicht der Vorinstanz sei die Anstellung eines erfahrenen Revisors innert nützlicher Frist nicht realistisch. Die Vorinstanz gewichte das geringe Verschulden des Beschwerdeführers zu wenig. Vorliegend bestehe einzig dem Anschein nach eine Beeinträchtigung der Unabhängigkeit. Eine tatsächliche Beeinträchtigung der Unabhängigkeit liege jedoch nicht vor. Bei der Annahme eines engen Verhältnisses zwischen dem Beschwerdeführer und I._______ übersehe die Vorinstanz, dass diese Beziehung lediglich beruflich-kollegial sei. I._______ sei in früheren Jahren für die B._______ AG im Auftragsverhältnis tätig gewesen. Diese Beziehung habe insofern weiterhin Bestand gehabt, als man sich gelegentlich bei Weiterbildungsseminaren und Fachveranstaltungen treffe. Eine enge wirtschaftliche Verflechtung liege nicht vor. Die Vorinstanz lasse sodann ausser Acht, dass I._______ bei fast allen beanstandeten Gesellschaften auf der Basis eines Mandatsvertrags als Verwaltungsrat tätig sei. Die freie Entscheidbefugnis von I._______ sei daher auf ein Minimum beschränkt. Das Verschulden des Beschwerdeführers sei auch aus Sicht eines durchschnittlichen Betrachters höchstens als leicht einzustufen. Die Verfügung der Vorinstanz sei demnach unangemessen.

D.
Mit Vernehmlassung vom 8. Oktober 2010 beantragt die Vorinstanz die kostenfällige Abweisung der Beschwerde.

E.
Mit Replik vom 5. November 2010 hält der Beschwerdeführer an seinen Rechtsbegehren und Ausführungen in der Beschwerde vom 7. September 2010 fest.

F.
Mit Duplik vom 9. Dezember 2010 hält die Vorinstanz an ihren Rechtsbegehren in der Vernehmlassung vom 8. Oktober 2010 fest.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
Gemäss Art. 31 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 (VwVG, SR 172.21), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG vorliegt. Als Vorinstanzen gelten die in Art. 33 und 34 VGG genannten Behörden, zu denen auch die Vorinstanz zählt (Art. 33 Bst. e VGG i.V.m. Art. 28 Abs. 2 des Revisionsaufsichtsgesetzes vom 16. Dezember 2005 [RAG, SR 221.302]).

Der Entscheid der Vorinstanz vom 10. August 2010 stellt eine Verfügung im Sinne von Art. 5 Abs. 1 VwVG dar. Er kann im Rahmen der allgemeinen Bestimmungen der Bundesrechtspflege beim Bundesverwaltungsgericht angefochten werden (Art. 44 VwVG i.V.m. Art. 31 ff . VGG). Der Beschwerdeführer ist Adressat der angefochtenen Verfügung und daher im Sinne von Art. 48 Abs. 1 bst. a -c VwVG beschwerdeberechtigt. Er ist im vorliegenden Verfahren rechtsgültig vertreten. Die Beschwerde wurde frist- und formgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG) und der Kostenvorschuss wurde rechtzeitig bezahlt (Art. 63 Abs. 4 VwVG). Damit ist auf die Beschwerde einzutreten.

2.
Das Revisionsaufsichtsgesetz (RAG) ist am 1. September 2007 in Kraft getreten. Es regelt die Zulassung und die Beaufsichtigung von Personen, die Revisionsdienstleistungen erbringen, und dient der ordnungsgemässen Erfüllung und Sicherstellung der Qualität von Revisionsdienstleistungen (Art. 1 Abs. 1 und 2 RAG).

2.1. Natürliche Personen und Unternehmen, die Revisionsdienstleistungen erbringen, bedürfen einer Zulassung durch die Aufsichtsbehörde (Art. 3 Abs. 1 RAG). Nach Art. 28 Abs. 1 RAG obliegt die Aufsicht der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde (RAB, Vorinstanz). Sie entscheidet gemäss Art. 15 Abs. 1 RAG auf Gesuch hin über die Zulassung von Revisionsexpertinnen/Revisionsexperten (Unternehmen, natürliche Personen), Revisorinnen/Revisoren (Unternehmen, natürliche Personen) sowie von staatlich beaufsichtigten Revisionsunternehmen.

2.2. Nach Art. 4 RAG kann eine natürliche Person als Revisionsexperte/Revisionsexpertin zugelassen werden, sofern sie die Zulassungsvoraussetzungen erfüllt. Als zugelassene Revisionsexpertinnen und Revisionsexperten werden Personen bezeichnet, die berechtigt sind, wirtschaftlich bedeutsame Unternehmen im Rahmen einer ordentlichen Revision zu prüfen (Art. 727b Abs. 2 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR, SR 220]; BVGE 2010/18 E. 4.1.).

2.3. Gemäss Art. 4 Abs. 1 und 2 RAG wird eine natürliche Person als Revisionsexpertin zugelassen, wenn sie die Anforderungen an die Ausbildung und Fachpraxis erfüllt und über einen unbescholtenen Leumund verfügt.

2.3.1. Der Beschwerdeführer erfüllt sowohl die Anforderungen an die Ausbildung als auch jene an die Fachpraxis. Streitig ist jedoch, ob er über einen unbescholtenen Leumund verfügt.

2.3.2. Der Begriff des unbescholtenen Leumunds im Sinne von Art. 4 Abs. 1 RAG wird in der Botschaft zur Änderung des Obligationenrechts (Revisionspflicht im Gesellschaftsrecht) sowie zum Bundesgesetz über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren vom 23. Juni 2004 (in der Folge: Botschaft RAG; vgl. BBl 2004 3969) nicht näher umschrieben. Er wird in Art. 4 Abs. 1 RAV konkretisiert. Danach wird der Gesuchsteller zugelassen, wenn er über einen unbescholtenen Leumund verfügt und es sich aus keinen anderen persönlichen Umständen ergibt, dass er keine Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit bietet. Zu berücksichtigen sind nach Art. 4 Abs. 2 RAV insbesondere strafrechtliche Verurteilungen, deren Eintrag im Zentralstrafregister nicht entfernt ist, sowie bestehende Verlustscheine.

2.3.3. Verschiedene Erlasse des Bundes machen die Erteilung einer Bewilligung von einem guten Leumund abhängig. Für die Auslegung des unbestimmten Rechtsbegriffs kann insbesondere auf die zu den Bewilligungsvoraussetzungen gemäss Art. 3 Abs. 2 Bst. c des Bundesgesetzes vom 8. November 1934 über die Banken und Sparkassen (BankG, SR 952.0), Art. 10 Abs. 2 Bst. d des Bundesgesetzes vom 24. März 1995 über die Börsen und Effektenhandel (BEHG, SR 954.1) und Art. 14 Abs. 2 Bst. c des Bundesgesetzes vom 10. Oktober 1997 zur Bekämpfung der Geldwäscherei im Finanzsektor (GwG, SR 955.0) entwickelte Rechtsprechung des Bundesgerichts und des Bundesverwaltungsgerichts (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 3.2., BGE 129 II 438 E. 3.3., BGE 108 Ib 196 E. 2-4, BGE 99 Ib 104 E. 5; BVGE 2008/49 E. 4) sowie der Eidgenössischen Bankenkommission (vgl. EBK Bulletin 2005, S. 167, EBK Bulletin 2000, S. 32, EBK Bulletin 1993, S. 19 ff.) verwiesen werden. Daraus ergibt sich für die Zulassung zum Revisionsexperten was folgt:

Bei einer Gewährsprüfung müssen grundsätzlich verschiedene Elemente wie Integrität, Gewissenhaftigkeit und einwandfreie Sorgfalt als berufsspezifische Leumundsmerkmale oder allgemeine Eigenschaften wie Ansehen, Achtung und Vertrauenswürdigkeit berücksichtigt werden. Unter Umständen können auch Aktivitäten, die über die Tätigkeit als Revisor und Revisionsexperten hinausgehen, die Beurteilung der einwandfreien Prüftätigkeit beeinflussen.

2.4. Es ist somit in jedem Einzelfall unter Berücksichtigung der gesamten Umstände zu prüfen, ob in Bezug auf die sich aus dem Revisionsaufsichtsgesetz ergebenden Pflichten die Voraussetzungen für eine einwandfreie Prüftätigkeit als erfüllt erscheinen. Dabei ist auch eine Prognose zu stellen. Die Aufsichtsbehörde verfügt dabei über einen gewissen Beurteilungsspielraum (vgl. BGE 129 II 438 E. 3.3.1; BVGE 2008/49 E. 4.3; Rolf H. Weber, Börsenrecht, Zürich 2001, Art. 10 BEHG Rz. 26).

Der Begriff des guten Leumunds bzw. der Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit ist demnach mit Blick auf die besonderen Aufgaben der Revisionsstelle auszulegen. Seine Tragweite ergibt sich aus dem Sinn und Zweck des anwendbaren Rechtssatzes und der Stellung der Vorschrift im System der gesetzlichen Ordnung (vgl. BGE 99 Ib 104 E. 5). Die Revisionspflicht bezweckt den Schutz von Investoren, von Personen mit Minderheitsbeteiligungen, von Gläubigern und von öffentlichen Interessen (vgl. Botschaft RAG, BBl 2004 3989). Der Revisionsstelle kommt im heutigen Wirtschaftssystem eine zentrale Rolle zu. Sie soll die Zuverlässigkeit der Jahres- und Konzernrechnung sicherstellen und damit alle geschützten Personengruppen in die Lage versetzen, die wirtschaftliche Lage eines Unternehmens verlässlich zu beurteilen (vgl. Botschaft RAG, BBl 2004 3978). Wo das Gesetz zwingend eine Revisionsdienstleistung vorschreibt, muss es folglich auch die fachlichen Mindestanforderungen an die Revisoren und Revisionsexperten festlegen, um die Verlässlichkeit der Revision zu gewährleisten (vgl. Botschaft RAG, BBl 2004 3997 f.). Gesetzlich vorgeschriebene Revisionen dürfen deshalb nur von behördlich zugelassenen Revisoren, Revisionsexperten und Revisionsunternehmen erbracht werden. Zum Schutz der Betroffenen sollen Personen, die für diese Tätigkeit ungeeignet erscheinen, nicht zugelassen werden.

Eine einwandfreie Prüftätigkeit erfordert fachliche Kompetenz und ein korrektes Verhalten im Geschäftsverkehr. Unter Letzterem ist in erster Linie die Einhaltung der Rechtsordnung, namentlich des Revisionsrechts, aber auch des Zivil- und Strafrechts, sowie die Beachtung des Grundsatzes von Treu und Glauben zu verstehen. Mit dem Gebot der einwandfreien Prüftätigkeit nicht zu vereinbaren sind deshalb Verstösse gegen einschlägige Rechtsnormen bzw. gegen die Treue- und Sorgfaltspflichten (Art. 4 Abs. 2 Bst. a RAV; vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 3.2., BVGE 2008/49 E. 4.3).

In zeitlicher Hinsicht können auch Umstände berücksichtigt werden, die sich vor dem Inkrafttreten der Revisionsaufsichtsgesetzgebung zugetragen haben (vgl. Urteile des Bundesgerichts 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 5.-5.3. sowie des Bundesverwaltungsgerichts B-4137/2010 vom 17. September 2010 E. 4.1. f.).

2.5.

2.5.1. Bereits nach altem Recht mussten die Revisoren vom Verwaltungsrat und von einem Aktionär, der über die Stimmenmehrheit verfügt, unabhängig sein (Art. 727c OR in der Fassung vom 4. Oktober 1991 [AS 1992 774], in Kraft vom 1. Juli 1992 bis 31. Dezember 2007 [AS 2007 4791, 4839]; vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 5.1.). Auch der Grundsatz, wonach die Unabhängigkeit sowohl tatsächlich als auch dem Anschein nach gegeben sein muss, galt bereits im alten Recht, selbst wenn er, anders als heute, nicht explizit aus dem Gesetzestext hervorging (vgl. Botschaft des Bundesrates über die Revision des Aktienrechts vom 23. Februar 1983, BBl 1983 II 845).

2.5.2. Im Zuge der GmbH-Revision vom 16. Dezember 2005 (in Kraft seit 1. Januar 2008, AS 2007 4791) wurde das Revisionsrecht einer Totalrevision unterzogen und dabei die Unabhängigkeit der Revisionsstelle neu ausführlich geregelt und verschärft (Art. 728 und 729 OR). Die neue Aufspaltung in zwei Artikel - Art. 728 OR für die ordentliche Revision und Art. 729 OR für die eingeschränkte Revision - erfolgte in Abhängigkeit zur Grösse einer Gesellschaft und damit abgestuft nach den unterschiedlichen Schutzzielen der Revision (vgl. Peter Böckli, Schweizer Aktienrecht, 4. Aufl., Zürich, Basel, Genf 2009, S. 1289 ff.; Rolf Watter/Corrado Rampini, in: Honsell/Vogt/Watter [Hrsg.], Basler Kommentar zum Obligationenrecht II, 3. Aufl., Basel 2008, Art. 728 Rz. 2;).

2.5.3. Art. 728 OR, der die Unabhängigkeitsvoraussetzungen für gemäss Art. 727 OR der ordentlichen Revision unterstehende Gesellschaften regelt, hat folgenden Wortlaut:

"1) Die Revisionsstelle muss unabhängig sein und sich ihr Prüfungsurteil objektiv bilden. Die Unabhängigkeit darf weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein.

2) Mit der Unabhängigkeit nicht vereinbar ist insbesondere:

1. die Mitgliedschaft des Verwaltungsrats, eine andere Entscheidfunktion in der Gesellschaft oder ein arbeitsrechtliches Verhältnis zu ihr;

2. eine direkte oder bedeutende indirekte Beteiligung am Aktienkapital oder eine wesentliche Forderung oder Schuld gegenüber der Gesellschaft;

3. eine enge Beziehung des leitenden Prüfers zu einem Mitglied des Verwaltungsrats, zu einer anderen Person mit Entscheidfunktion oder zu einem bedeutenden Aktionär;

4. das Mitwirken bei der Buchführung sowie das Erbringen anderer Dienstleistungen, durch die das Risiko entsteht, als Revisionsstelle eigene Arbeiten überprüfen zu müssen;

5. die Übernahme eines Auftrags, der zur wirtschaftlichen Abhängigkeit führt;

6. der Abschluss eines Vertrags zu nicht marktkonformen Bedingungen oder eines Vertrags, der ein Interesse der Revisionsstelle am Prüfergebnis begründet;

7. die Annahme von wertvollen Geschenken oder von besonderen Vorteilen.

3) Die Bestimmungen über die Unabhängigkeit gelten für alle an der Revision beteiligten Personen. Ist die Revisionsgesellschaft eine Personengesellschaft oder eine juristische Person, so gelten die Bestimmungen über die Unabhängigkeit auch für Mitglieder des obersten Leitungs- und Verwaltungsorgans und andere Personen mit Entscheidfunktion.

4) Arbeitnehmer der Revisionsstelle, die nicht an der Revision beteiligt sind, dürfen in der zu prüfenden Gesellschaft weder Mitglied des Verwaltungsrates sein noch andere Entscheidfunktionen ausüben.

5) Die Unabhängigkeit ist auch dann nicht gegeben, wenn Personen, die der Revisionsstelle, den an der Revision beteiligten Personen, den Mitgliedern des obersten Leitungs- oder Verwaltungsorgans oder anderen Personen mit Leitungsfunktion nahe stehen, die Unabhängigkeitsvoraussetzungen nicht erfüllen.

6) Die Bestimmungen über die Unabhängigkeit erfassen auch Gesellschaften, die mit der zu prüfenden Gesellschaft oder der Revisionsstelle unter einheitlicher Leitung stehen."

Die Regelung ist zweistufig aufgebaut: Abs. 1 enthält eine Generalklausel, welche die Unabhängigkeitsanforderungen allgemein und positiv definiert. Unabhängig heisst danach einerseits Freiheit von Einflüssen der zu prüfenden Gesellschaft und andererseits objektive Bildung des Prüfurteils. Verlangt wird tatsächliche Unabhängigkeit wie auch Unabhängigkeit dem Anschein nach. Abs. 2 listet sodann einen nicht abschliessenden Negativkatalog von Tatbeständen auf, die mit der Unabhängigkeit unvereinbar sind. Diese Unvereinbarkeitstatbestände konkretisieren die Generalklausel des Abs. 1. Ist einer der Tatbestände erfüllt, so ist die Unabhängigkeit zumindest dem Anschein nach, eventuell auch tatsächlich, beeinträchtigt (vgl. Watter/Rampini, a.a.O., Art. 728 Rz. 6/7). Gemäss der Generalklausel in Abs. 1 richtet sich das Gebot der Unabhängigkeit formell an die Revisionsstelle. Die Vorschriften über die Unabhängigkeit - verstanden als "independence in fact" und "independence in appearance" - finden auf alle an der Revision beteiligten Personen Anwendung. Als an der Revision Beteiligte gelten nicht nur der leitende Prüfer und die Mitglieder des Prüfungsteams, sondern auch alle übrigen Personen, die Prüfungshandlungen vornehmen oder zu solchen beitragen. Einen derartigen Beitrag leistet eine Person, die mit Weisungen in den Prüfungsvorgang eingreift oder eingreifen kann, wie bspw. ein Mitglied der Geschäftsleitung oder ein Revisor, der die Arbeit seiner Kollegen lediglich überprüft. Einzig relevantes Kriterium ist der Beitrag zur Revision. Es ist daher i.d.R. unerheblich, ob die zur Revisionstätigkeit beitragende Person Arbeitnehmer der Revisionsstelle ist oder im Auftragsverhältnis zu dieser steht (vgl. Watter/Rampini, a.a.O., Art. 728 Rz. 54). Eine enge Beziehung des leitenden Prüfers zu einem Mitglied des Verwaltungsrats, zu einer anderen Person mit Entscheidfunktion oder zu einem bedeutenden Aktionär ist unvereinbar mit der Unabhängigkeit der Revisionsstelle (Art. 728 Abs. 2 Ziff. 3 OR). Enge Beziehungen können sich sowohl aus persönlichen Beziehungen wie familienrechtlichen bzw. verwandtschaftlichen Verhältnissen und Freundschaften ergeben, als auch aus geschäftlichen Beziehungen wie Partnerschaften, Bürogemeinschaften, geschäftlichen Abhängigkeiten und anderen beruflichen Verbindungen. Der leitende Prüfer ist die Person, welche die Revision leitet (Art. 730a Abs. 2 OR), d.h. die für das Mandat verantwortliche Person, welche die Revision gemäss obligationenrechtlichen Vorschriften oder nach einem Spezialgesetz leitet (vgl. Böckli, a.a.O., S. 2191 ff.; Watter/Rampini, a.a.O., Art. 728 Rz. 26 f.).

2.5.4. Die eingeschränkt prüfende Revisionsstelle einer KMU-Gesellschaft untersteht im Grundsatz gleichfalls den soeben dargestellten Anforderungen an die Unabhängigkeit. Die Hauptregel von Art. 729 Absatz 1 OR ist auch vom Wortlaut her mit der Unabhängigkeitsvorschrift für die ordentlich prüfende Revisionsstelle gemäss Art. 728 Abs. 1 OR identisch. Ebenso darf die Unabhängigkeit einer KMU-Revisionsstelle weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein. Zwar fehlt bei der eingeschränkten Revision in Art. 729 OR ein "Heptalog", wie ihn Art. 728 Abs. 2 OR enthält. Die sieben konkreten Beispiele einer beeinträchtigten Unabhängigkeit findet man mithin nur im Zusammenhang mit der ordentlichen Revision. Gleichwohl stellen die Vorgaben des Art. 728 Abs. 2 OR für die eingeschränkt prüfenden Revisionsstellen eine Leitlinie dar (vgl. Böckli, a.a.O., S. 2200; Watter/Rampini, a.a.O., Art. 729 Rz. 1-5). Eine Ausnahme von diesem Grundsatz bildet Art. 729 Abs. 2 OR. Danach sind das Mitwirken bei der Buchführung und das Erbringen anderer Dienstleistungen für die zu prüfende Gesellschaft grundsätzlich zulässig (vgl. Böckli, a.a.O., S. 2169 ff., 2200; Watter/Rampini, a.a.O., Art. 729 Rz. 6-13;). Hierauf ist zurückzukommen.

2.5.5. Vorliegend verhält es sich so, dass I._______ gemäss den Handelsregisterauszügen Mitglied des Verwaltungsrates bzw. Geschäftsführer von fünf Aktiengesellschaften bzw. einer GmbH war, die von der B._______ revidiert wurden. Zudem arbeitete I._______ seit dem 1. Mai 1993 für die B._______ auf Mandatsbasis. Auch wenn die Vorinstanz nicht geltend macht, der Beschwerdeführer habe I._______ mit Revisionsarbeiten bei jenen Gesellschaften betraut, bei denen er in leitender Funktion im Handelsregister eingetragen ist, sind bei dieser Konstellation Verhältnisse gegeben, die bei objektiver Betrachtungsweise nach aussen hin den Anschein entstehen lassen, solches sei zumindest theoretisch möglich. Damit ist die Unabhängigkeit, wie sie nach dem Gesagten vom Gesetz verlangt wird, nicht mehr gegeben. Weiteres kommt hinzu: Durch die Mandatierung von I._______ entsteht einerseits eine Vertrauensbeziehung und dadurch eine gewisse Nähe, andererseits aber auch eine geschäftliche Beziehung, bei der der Beschwerdeführer von den Leistungen des Mitarbeiters profitiert und diese nicht ohne Not aufs Spiel setzen wird. Auch insofern kann zumindest der Anschein einer gewissen Voreingenommenheit nicht gänzlich von der Hand gewiesen werden, weil diese Nähe zur Folge haben könnte, dass die Gesellschaften dieses Mitarbeiters weniger streng geprüft werden. Insofern liegt gerade nicht die Konstellation vor, wie sie Art. 729 Abs. 2 OR für die eingeschränkte Revision unter gewissen Voraussetzungen zulässt, bei welcher das Mitwirken bei der Buchführung und das Erbringen anderer Dienstleistungen für die zu prüfende Gesellschaft grundsätzlich zulässig sind. Somit vermag der Beschwerdeführer aus dieser Ausnahmeregelung nichts zu seinen Gunsten abzuleiten. Im Sinne eines Zwischenergebnisses ist daher festzuhalten, dass der Beschwerdeführer während vieler Jahre und bis in die jüngste Vergangenheit durch sein Verhalten in nicht leicht zu nehmender Weise gegen die gesetzlichen Unabhängigkeitsvorschriften verstossen hat.

2.5.6.Daran vermögen auch die Einwände des Beschwerdeführers nichts zu ändern.

2.5.6.1. Soweit der Beschwerdeführer geltend macht, die Unabhängigkeit sei lediglich dem Anschein nach beeinträchtigt gewesen, ist ihm entgegen zu halten, dass der Grundsatz, wonach die Unabhängigkeit tatsächlich und dem Anschein nach gegeben sein muss, sowohl unter altem Recht galt als auch nach neuem Recht gilt, unbesehen davon, ob ordentlich oder eingeschränkt revidiert wird. Insofern dringt er mit seinem Einwand nicht durch.

2.5.6.2. Desgleichen erweist sich das Vorbringen des Beschwerdeführers als unbehelflich, wonach die Vorschriften über die Unabhängigkeit in der Zwischenzeit verschärft worden seien und er sich in einem entschuldbaren Irrtum befunden habe. Wie erwähnt, galten bereits unter altem Recht die gleichen Anforderungen an die Unabhängigkeit wie heute. Daran ändern die Richtlinien zur Unabhängigkeit (RzU) 1992 nichts, welche vorsahen, dass die Mitgliedschaft von Mitarbeitern des Abschlussprüfers im Verwaltungsrat von Revisionskunden, die nicht von besonders befähigten Revisoren geprüft werden müssten, zulässig sei, soweit der Grundsatz der Unabhängigkeit gewahrt werden könne. Die RzU 1992 wurden durch die RzU 2001 abgelöst, welche diesen Passus nicht mehr enthalten. Diese statuieren im Gegenteil, dass die Übernahme einer Führungs- oder Entscheidfunktion (z.B. Einsitz in Verwaltungs- oder Stiftungsrat oder in einem Audit Commitee, Übernahme einer operativen Funktion, etc.) bei einem Prüfungskunden oder bei einem seiner wesentlichen nahestehenden Gesellschaften (Nicht-Kunden) durch den Abschlussprüfer mit dem Grundsatz der Unabhängigkeit unvereinbar und unzulässig sei. Dies gelte - über die Definition des Abschlussprüfers hinaus - für alle Mitarbeiter des Abschlussprüfers sowie die unmittelbaren Familienangehörigen des Prüfungsteams und Personen, welche die Prüfungs-Dienstleistung beeinflussen können.

2.5.6.3. Der Beschwerdeführer bringt weiter vor, 67 der insgesamt 100 Gesellschaften, die er revidiere, stünde es frei, auf eine (eingeschränkte) Revision zu verzichten. Er scheint damit ausdrücken zu wollen, dass unter diesen Umständen weniger strenge Anforderungen an die Revisionstätigkeit zu stellen sind.

Mit den seit dem 1. Januar 2008 in Kraft stehenden neuen Bestimmungen zur Revisionspflicht wurde die bisherige, an die Rechtsform anknüpfende Regelung für wirtschaftlich tätige Körperschaften durch ein weitgehend rechtsformunabhängiges Konzept ersetzt, das nach konkreten sachlichen Gegebenheiten differenziert. Alle Aktiengesellschaften, GmbHs und Genossenschaften sind grundsätzlich der Revisionspflicht unterstellt. Für die Art und den Umfang der Revision bestehen indessen zwei Kategorien: Publikumsgesellschaften und wirtschaftlich bedeutende Gesellschaften müssen sich der ordentlichen Revision unterziehen (Art. 727 OR); alle anderen Unternehmen können eine eingeschränkte Revision vornehmen lassen (Art. 727a Abs. 1 OR), welche gewisse Erleichterungen im Umfang und in der Intensität der Prüfung sowie hinsichtlich der fachlichen Anforderungen an die Revisionsstelle erlaubt (zu den Unterschieden vgl. Botschaft zum RAG, BBl 2004 3995). Beim "opting out" können Gesellschaften, die nur zu einer eingeschränkten Revision verpflichtet sind, mit Zustimmung sämtlicher Gesellschafterinnen und Gesellschafter auf eine Revision verzichten, sofern die Gesellschaften nicht mehr als 10 Vollzeitstellen aufweisen (Art. 727a Abs. 2 , Art. 818 Abs. 1 und Art. 906 Abs. 1 OR). Vorliegend haben die vom Beschwerdeführer erwähnten 67 Gesellschaften und insbesondere die hier interessierenden 6 Gesellschaften von der Möglichkeit eines "opting out" indessen keinen Gebrauch gemacht. Somit ist eine Revision gemäss den gesetzlichen Bestimmungen durchzuführen, bei welcher auch nach dem klaren Willen des Gesetzgebers die Unabhängigkeitsvorschriften zur Anwendung kommen (vgl. Botschaft RAG, BBl 2004 4001 f.).

2.5.6.4. Der Beschwerdeführer wendet weiter ein, durch die strenge Auslegung des Begriffs der Unabhängigkeit vereitle die Vorinstanz den Sinn und Zweck der gesetzlichen Ordnung. Die Vorinstanz habe es unterlassen, zu berücksichtigen, dass sich Treuhänder und (Klein-)Unternehmer in den kleinräumigen Verhältnissen des Kantons Zug in der Regel kennen würden. Ein ausgeprägtes Networking sei zwingend für eine erfolgreiche Geschäftstätigkeit. Eine kleine Revisionsgesellschaft oder ein einzelner Revisor könnte keine Aufträge mehr generieren, da er nicht darauf hoffen dürfe, von beliebigen ortsfremden Firmen als Revisor eingesetzt zu werden. Die Vorinstanz verkenne sodann, dass die Verschärfung der Unabhängigkeitsvorschriften durch Unregelmässigkeiten bei der Prüfung von börsenkotierten Grosskonzernen (wie z.B. Enron, WorldCom u.a.) motiviert gewesen sei.

Es trifft zu, dass mit der Neuregelung für die Revisionspflicht im Gesellschaftsrecht der Druck abgefangen werden sollte, der international durch Firmenzusammenbrüche wie Enron, WorldCom und Parmalat, aber auch in der Schweiz (vor allem Swissair) entstanden war (vgl. Böckli, a.a.O., § 15 N. 4). Dies ändert aber nichts daran, dass nach dem revidierten Recht sowohl bei der ordentlichen als auch bei der eingeschränkten Revision keine Umstände vorliegen dürfen, die den Anschein der Abhängigkeit oder der Voreingenommenheit der Revisionsstelle erwecken. Vielmehr ist den Bedürfnissen der kleinen und mittleren Unternehmen (KMU) bereits durch die Möglichkeit des sog. "embedded audit" (Mitwirken der Revisionsstelle bei der Buchführung; Art. 729 Abs. 2 OR) sowie durch eine Freistellung von der Revision ("opting out") Rechnung getragen worden (vgl. vorne E. 2.5.6.3; Böckli, a.a.O., § 15 N. 10). Weitere Erleichterungen sieht das Gesetz nicht vor. Damit ist zugleich gesagt, dass es dem Beschwerdeführer nicht verboten war, Kontakte mit den Verwaltungsräten der zu prüfenden Gesellschaften zu pflegen. Unverbindliche Kontakte zwischen Revisor und Mitgliedern des Verwaltungsrates sind jedoch nicht mit einer langjährigen geschäftlichen und persönlichen Beziehung zwischen dem Revisor und dem Verwaltungsrat von mehreren geprüften Gesellschaften gleichzusetzen.

2.6. Zusammenfassend ergibt sich, dass die Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit nach Art. 4 RAV aufgrund der langjährigen, bis in die jüngste Vergangenheit reichenden Widerhandlungen gegen die Unabhängigkeitsvorschriften zu verneinen ist.

3.

3.1. Weil der Beschwerdeführer in der geschilderten Weise gegen die Unabhängigkeitsvorschriften verstiess, entzog ihm die Vorinstanz die Zulassung als Revisionsexperte für die Dauer eines Jahres. Indem der Zulassungsträger über rund 17 Jahre hinweg mehrere Gesellschaften revidiert habe, deren Verwaltungsrat bzw. Geschäftsführer gleichzeitig als Revisionsmitarbeiter im Auftragsverhältnis gewirkt habe, habe er mehrfach, wiederholt und qualifiziert gegen die anwendbaren gesetzlichen und berufsrechtlichen Vorschriften zur Unabhängigkeit verstossen. Obwohl die Vorinstanz auch zugunsten des Beschwerdeführers in Betracht zog, dass dieser seine Revisionsmandate sogleich nach ihrer Intervention niedergelegt hatte, gelangte sie zu keiner anderen Erkenntnis. Der Beschwerdeführer führt hiergegen an, dass auch ein befristeter Entzug der Zulassung als Revisionsexperte einem faktischen Berufsverbot gleichkomme. Er könne nicht mehr als leitender Revisor tätig sein, womit ihm die Grundlage seiner eigentlichen Berufstätigkeit entzogen werde. Der Entzug der Zulassung als Revisionsexperte hätte zur Folge, dass er einen Grossteil seines wirtschaftlichen Tätigkeitsfeldes aufgeben müsste und damit massive finanzielle Einbussen zu erwarten hätte. Eine interne Neuorganisation bzw. die Anstellung eines zugelassenen Revisors sei wenig realistisch. Zudem würden mit einer Anstellung für die B._______AG nicht verkraftbare Folgekosten anfallen. Angesprochen sind demnach die Verfassungsgrundsätze der Wirtschaftsfreiheit und der Verhältnismässigkeit.

3.2. Die Tätigkeit als Revisionsexperte fällt unter den Schutzbereich der Wirtschaftsfreiheit gemäss Art. 27 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101). Einer der Teilgehalte von Art. 27 Abs. 2 BV ist das vorliegend interessierende Recht auf freien Berufszugang, welches seine Bedeutung im Wesentlichen in seiner Ausprägung als Garantie für einen freien Marktzutritt hat. Insbesondere sollen die privatwirtschaftlich Tätigen dadurch vor grundsatzwidrigen oder vor unverhältnismässigen grundsatzkonformen Marktzutrittsbarrieren geschützt werden. Gerade in diesem Zusammenhang stellen Bewilligungspflichten für die Berufsausübung teilweise schwere Eingriffe in die Wirtschaftsfreiheit dar, sind aber zulässig, sofern sie sich auf eine genügende gesetzliche Grundlage stützen, im öffentlichen Interesse liegen und verhältnismässig sind (vgl. BGE 123 I 212 E. 3 a).

Ein schwerer Eingriff in die Wirtschaftsfreiheit bedarf zu seiner Rechtfertigung einer formell-gesetzlichen Grundlage (vgl. BGE 122 I 130 E. 3b/bb). Das schliesst aber nicht aus, dass das formelle Gesetz sich auf die Regelung der Grundzüge beschränkt und die nähere Ausgestaltung der Einzelheiten einer nachgeordneten Instanz überlässt (vgl. BGE 115 Ia 277 E. 7a).

Vorliegend legt Art. 4 Abs. 1 RAG, also ein formelles Gesetz, die Voraussetzungen für die Zulassung als Revisionsexperte, unter anderem das Erfordernis des unbescholtenen Leumunds, fest. In Art. 4 RAV werden die Anforderungen präzisiert, wobei sich die Verordnungsbestimmung an die gesetzlichen Vorgaben hält. Art. 17 RAG hält sodann unmissverständlich fest, was zu geschehen hat, wenn die Zulassungsvoraussetzungen nicht mehr gegeben sind. Das Erfordernis der formell-gesetzlichen Grundlage für den hier gegebenen Eingriff in die Wirtschaftsfreiheit ist somit erfüllt.

3.3. Der Grundsatz der Verhältnismässigkeit verlangt, dass eine behördliche Massnahme geeignet, erforderlich und für den Betroffenen zumutbar ist. In Bezug auf das Verhältnismässigkeitsprinzip kann auf die ständige Rechtsprechung des Bundesgerichts sowie die Lehre verwiesen werden (vgl. BGE 133 I 77 E. 4.1, BGE 131 I 91 E. 3.3, BGE 130 II 425 E. 5.2, BGE 124 I 40 E. 3a, je mit weiteren Hinweisen, Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 16. Juli 2008 B-2440/2008 E. 6.1-6.3; Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Auflage, Zürich/St. Gallen 2010, Rz. 581 ff.;).

3.3.1. Die im Jahr 2005 von den Eidgenössischen Räten beschlossene Neuregelung des Revisionsrechts verfolgt das Ziel, die Erwartungen des Gesetzgebers an die Qualität einer modernen Revision dadurch sicherzustellen, dass die Erbringung von gesetzlich vorgesehenen Revisionsdienstleistungen fachlich hinreichend qualifizierten und integeren Personen vorbehalten bleibt (vgl. Botschaft RAG, BBl 2004 3977 ff.). Darin liegt das öffentliche Interesse. Dem Schutz der verschiedenen Adressaten des Revisionsberichts und der Vertrauenswürdigkeit des Revisors bzw. Revisionsexperten kommt dabei eine besondere Bedeutung zu. Mit dem (befristeten) Entzug der Zulassung von Personen, welche keine Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit bieten, wird die Qualität von Revisionsdienstleistungen insgesamt erhöht, das Vertrauen in die Institution der Revision gestärkt und damit das angestrebte Ziel erreicht. Die Eignung der Massnahme ist somit gegeben.

3.3.2. Des Weiteren ist zu prüfen, ob sich die umstrittene Massnahme als zweckproportional erweist, oder ob der verfolgte Zweck auch mit einer weniger einschneidenden Massnahme erreicht werden könnte.

Art. 17 RAG sieht den befristeten oder unbefristeten Entzug der Zulassung eines Revisors oder Revisionsexperten vor, sofern diese die Zulassungsvoraussetzungen der Art. 4-6 nicht mehr erfüllen. Andere denkbare Massnahmen, beispielsweise eine auf bestimmte Gebiete beschränkte Zulassung, Kontrollen durch die Revisionsaufsichtsbehörde oder Beaufsichtigungen durch andere Revisionsexperten, sind vom Gesetz nicht vorgesehen und erscheinen auch nicht als geeignet, um eine einwandfreie Prüftätigkeit des Beschwerdeführers zu gewährleisten (vgl. BVGE 2008/49 E. 6.3). Mit einem auf ein Jahr befristeten Entzug hat die Vorinstanz eine Massnahme gewählt, die sich im unteren Bereich der vom Gesetz vorgesehenen Vorkehren befindet. Es ist nicht ersichtlich, inwiefern sie dadurch ihren Ermessens- und Beurteilungsspielraum in rechtsfehlerhafter Weise verletzt hätte.

3.3.3. Eine Verwaltungsmassnahme ist nur gerechtfertigt, wenn sie ein vernünftiges Verhältnis zwischen dem angestrebten Ziel und dem Eingriff, den sie für den betroffenen Privaten bewirkt, wahrt. Es ist deshalb eine wertende Abwägung vorzunehmen, welche das öffentliche Interesse an der Massnahme und die durch den Eingriff beeinträchtigten privaten Interessen des Beschwerdeführers vergleicht (vgl. Häfelin/Müller /Uhlmann, a.a.O., Rz. 614). Das Bundesverwaltungsgericht prüft die Verletzung von Bundesrecht einschliesslich der Überschreitung oder des Missbrauchs des Ermessens, die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts und, wenn nicht eine kantonale Behörde als Beschwerdeinstanz verfügt hat, die Unangemessenheit, wobei es sich dabei aber in ständiger Rechtsprechung Zurückhaltung auferlegt, indem es in Fragen, die seitens der Justizbehörden naturgemäss schwer überprüfbar sind, nicht ohne Not von den Beurteilungen der Vorinstanz abweicht (Art. 49 VwVG; vgl. BVGE 2010/10 E. 4.1).

3.3.3.1. Das private Interesse des Beschwerdeführers liegt in concreto darin, dass er seine bisherige Tätigkeit als Revisionsexperte uneingeschränkt weiter ausüben möchte. Gemäss seinen Angaben generiert er zwei Drittel des Umsatzes mit der Erbringung von Revisionsdienstleistungen.

Das öffentliche Interesse an der Durchführung der umstrittenen Massnahme liegt darin, dass der nicht leicht zu nehmende, sich über viele Jahre erstreckende Verstoss des Beschwerdeführers gegen die gesetzlichen Unabhängigkeitsvorschriften seine fehlende Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit offenbarte, welche am ehesten durch einen befristeten Entzug seiner Zulassung wieder hergestellt werden kann. Das Konzept, wonach eine natürliche Person als Revisionsexperte nur dann zugelassen wird, wenn sie über einen unbescholtenen Leumund verfügt, ergibt sich aus dem Gesetz und entzieht sich der richterlichen Kontrolle (Art. 190 BV). Nach Auffassung des Gerichts kann auch nicht gesagt werden, die Gewährspflicht sei vorliegend nur in geringfügiger Weise verletzt und gleich nach Feststellung der besagten Verfehlungen wiederhergestellt gewesen. Damit ist nicht ersichtlich, wie die Vorinstanz anders hätte entscheiden sollen.

3.3.3.2. Zwar hat der befristete Entzug der Zulassung des Beschwerdeführers als Revisionsexperte Auswirkungen auf seine Tätigkeit als leitender Revisor, aber es kann mit Blick auf die Befristung von einem faktischen Berufsverbot keine Rede sein. Freilich ist nicht auszuschliessen, dass das Vertrauen in die Fähigkeiten des Beschwerdeführers durch einen (befristeten) Entzug der Zulassung als Revisionsexperte bis zu einem gewissen Grad gemindert wird, was mit dem Verlust von Mandaten und finanziellen Einbussen verbunden sein könnte. Andererseits kann der Beschwerdeführer weiterhin Revisionsdienstleistungen erbringen, falls er einige organisatorische und personelle Änderungen in seiner Gesellschaft für die fragliche Zeitspanne vornimmt, zum Beispiel indem er einen zugelassen Revisionsexperten beizieht.

Die Vorinstanz hält daher nach dem Gesagten zu Recht fest, dass der Entzug der Zulassung des Beschwerdeführers als Revisionsexperte zwar mit wirtschaftlichen Folgen verbunden ist, dass diese jedoch mittels geeigneter Vorkehrungen vermieden oder reduziert werden können.

3.3.3.3.Im Hinblick auf das zu verwirklichende öffentliche Interesse sind demnach gewisse wirtschaftliche Einbussen und eine vorübergehende Umdisponierung der Geschäftsstrukturen als zumutbar anzusehen. Daher vermögen die privaten Interessen des Beschwerdeführers das öffentliche Interesse an qualitativ hochstehenden Revisionsdienstleistungen, in welchen das Vertrauen der Allgemeinheit und der Schutz eines weiten Personenkreises gründet, nicht zu überwiegen.

Die Vorinstanz hat den Grundsatz der Verhältnismässigkeit mit ihrem Entscheid demnach nicht verletzt.

4.
Zusammenfassend hat die Vorinstanz dem Beschwerdeführer zu Recht die Zulassung als Revisionsexperte befristet entzogen, da er die Anforderungen an den unbescholtenen Leumund i.S.v. Art. 4 Abs. 1 RAG zur Zeit nicht erfüllt. Für den im Eventualstandpunkt beantragten schriftlichen Verweis bleibt daher kein Raum. Die Frage, ob ein schriftlicher Verweis gegenüber einem Revisionsexperten überhaupt eine zulässige Sanktion darstellt, nachdem dieser im RAG grundsätzlich nur bei natürlichen Personen, die für ein staatlich beaufsichtigtes Revisionsunternehmen tätig sind, vorgesehen ist (Art. 18 RAG), kann daher offen bleiben (vgl. Böckli, a.a.O., S. 2052). Damit erweist sich die Beschwerde in allen Teilen als unbegründet, weshalb sie gesamthaft abzuweisen ist.

5.
Der Beschwerdeführer beantragt sodann subeventualiter die Aufschiebung der Wirkung des Entzugs der Zulassung bis zum 1. Januar 2012. Der Suspensiveffekt oder die aufschiebende Wirkung bedeutet, dass mit der Einreichung der Beschwerde die Rechtswirkungen der angefochtenen Verfügung bis zur Erledigung des Rechtsstreites nicht eintreten können und keine Vollstreckung möglich ist. Der Entzug der Bewilligung an sich ist jedoch keiner aufschiebenden Wirkung zugänglich, weshalb dieses Begehren abzuweisen ist.

6.
Die Vorinstanz hält in Ziff. 2 des Dispositivs fest, auf ein Gesuch um erneute Zulassung könne frühestens nach Ablauf eines Jahres seit Eintritt der Rechtskraft dieser Verfügung eingetreten werden. Die Vorinstanz ist darauf zu behaften, dass sie das Gesuch des Beschwerdeführers um Zulassung als Revisionsexperte nach Ablauf der Jahresfrist gutheisst, sofern sich in der Zwischenzeit nicht andere Elemente ergeben, die gegen eine erneute Zulassung sprechen.

7.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens trägt der Beschwerdeführer die Kosten des Verfahrens (Art. 63 Abs. 1 VwVG), welche auf Fr. 2'000.- festgelegt und mit dem einbezahlten Kostenvorschuss in gleicher Höhe verrechnet werden. Als unterliegende Partei kann dem Beschwerdeführer keine Parteientschädigung zugesprochen werden (Art. 64 Abs. 1 VwVG, e contrario).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 2'000.- werden dem Beschwerdeführer auferlegt. Sie werden nach Eintritt der Rechtskraft mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 2'000.- verrechnet.

3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:

- den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde);

- die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde);

- das Eidgenössische Justiz- und Polizeidepartement EJPD (Gerichtsurkunde).

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Frank Seethaler Karin Behnke

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tage nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand: 27. April 2011

SR 221.302 Loi fédérale du 16 décembre 2005 sur l'agrément et la surveillance des réviseurs (Loi sur la surveillance de la révision, LSR) - Loi sur la surveillance de la révision LSR Art. 4 Conditions à remplir par les experts-réviseurs - 1 Une personne physique est agréée en qualité d'expert-réviseur lorsqu'elle satisfait aux exigences en matière de formation et de pratique professionnelles et qu'elle jouit d'une réputation irréprochable.
¹	Une personne physique est agréée en qualité d'expert-réviseur lorsqu'elle satisfait aux exigences en matière de formation et de pratique professionnelles et qu'elle jouit d'une réputation irréprochable.
²	Une personne physique satisfait aux exigences en matière de formation et de pratique professionnelles, si elle:
^a	est titulaire du diplôme fédéral d'expert-comptable;
^b	est titulaire du diplôme fédéral d'expert-fiduciaire, d'expert fiscal ou d'expert en finance et en controlling et justifie d'une pratique professionnelle de cinq ans au moins;
^c	est titulaire d'un diplôme en gestion d'entreprise, en sciences économiques ou juridiques délivré par une université ou une haute école spécialisée suisse ou est spécialiste en finance et comptabilité avec brevet fédéral ou encore agent fiduciaire avec brevet fédéral, et justifie dans tous les cas d'une pratique professionnelle de douze ans au moins;
^d	est titulaire d'un diplôme étranger attestant une formation analogue à celles qui sont énumérées aux let. a, b ou c, justifie d'une pratique professionnelle équivalente à celle qui est exigée et peut prouver qu'elle a les connaissances du droit suisse requises, pour autant qu'un traité avec l'État d'origine le prévoie ou que l'État d'origine accorde la réciprocité.
³	Le Conseil fédéral peut reconnaître d'autres formations équivalentes et déterminer la durée de la pratique professionnelle requise.
⁴	La pratique professionnelle doit avoir été acquise principalement dans les domaines de la comptabilité et de la révision comptable, dont deux tiers au moins sous la supervision d'un expert-réviseur agréé ou d'un spécialiste étranger justifiant de qualifications comparables. La pratique professionnelle acquise durant la formation est prise en compte dans la mesure où elle satisfait aux exigences susmentionnées.

SR 221.302 Loi fédérale du 16 décembre 2005 sur l'agrément et la surveillance des réviseurs (Loi sur la surveillance de la révision, LSR) - Loi sur la surveillance de la révision LSR Art. 5 Conditions à remplir par les réviseurs - 1 Une personne physique est agréée en qualité de réviseur lorsqu'elle:
¹	Une personne physique est agréée en qualité de réviseur lorsqu'elle:
^a	jouit d'une réputation irréprochable;
^b	a achevé une des formations citées à l'art. 4, al. 2;
^c	justifie d'une pratique professionnelle d'un an au moins.
²	La pratique professionnelle doit avoir été acquise principalement dans les domaines de la comptabilité et de la révision comptable sous la supervision d'un réviseur agréé ou d'un spécialiste étranger ayant des qualifications comparables. La pratique professionnelle acquise durant la formation est prise en compte dans la mesure où elle satisfait aux exigences susmentionnées.

SR 221.302.3 Ordonnance du 22 août 2007 sur l'agrément et la surveillance des réviseurs (Ordonnance sur la surveillance de la révision, OSRev) - Ordonnance sur la surveillance de la révision OSRev Art. 4 Garantie d'une activité de révision irréprochable - 1 Pour être agréé, le requérant doit jouir d'une réputation irréprochable et aucune autre circonstance personnelle ne doit indiquer qu'il n'offre pas toutes les garanties d'une activité de révision irréprochable.
¹	Pour être agréé, le requérant doit jouir d'une réputation irréprochable et aucune autre circonstance personnelle ne doit indiquer qu'il n'offre pas toutes les garanties d'une activité de révision irréprochable.
²	Sont notamment à prendre en considération:
^a	les condamnations pénales;
^b	l'existence d'actes de défaut de biens.

SR 221.302.3 Ordonnance du 22 août 2007 sur l'agrément et la surveillance des réviseurs (Ordonnance sur la surveillance de la révision, OSRev) - Ordonnance sur la surveillance de la révision OSRev Art. 4 Garantie d'une activité de révision irréprochable - 1 Pour être agréé, le requérant doit jouir d'une réputation irréprochable et aucune autre circonstance personnelle ne doit indiquer qu'il n'offre pas toutes les garanties d'une activité de révision irréprochable.
¹	Pour être agréé, le requérant doit jouir d'une réputation irréprochable et aucune autre circonstance personnelle ne doit indiquer qu'il n'offre pas toutes les garanties d'une activité de révision irréprochable.
²	Sont notamment à prendre en considération:
^a	les condamnations pénales;
^b	l'existence d'actes de défaut de biens.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre:
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 221.302 Loi fédérale du 16 décembre 2005 sur l'agrément et la surveillance des réviseurs (Loi sur la surveillance de la révision, LSR) - Loi sur la surveillance de la révision LSR Art. 28 Autorité de surveillance - 1 La surveillance au sens de la présente loi incombe à l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision (autorité de surveillance).
¹	La surveillance au sens de la présente loi incombe à l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision (autorité de surveillance).
²	L'autorité de surveillance est un établissement doté d'une personnalité juridique propre. Elle exerce la surveillance en toute indépendance (art. 38).62
³	Elle est indépendante dans son organisation et dans la conduite de son exploitation et tient ses propres comptes.
⁴	L'autorité de surveillance est gérée selon les principes de l'économie d'entreprise.63
⁵	Elle a qualité pour recourir devant le Tribunal fédéral dans le cadre de la présente loi.64

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 221.302 Loi fédérale du 16 décembre 2005 sur l'agrément et la surveillance des réviseurs (Loi sur la surveillance de la révision, LSR) - Loi sur la surveillance de la révision LSR Art. 1 Objet et but - 1 La présente loi règle l'agrément et la surveillance des personnes qui fournissent des prestations en matière de révision.
¹	La présente loi règle l'agrément et la surveillance des personnes qui fournissent des prestations en matière de révision.
²	Elle vise à garantir une exécution régulière et la qualité des prestations en matière de révision.
³	Les lois spéciales sont réservées.

SR 221.302 Loi fédérale du 16 décembre 2005 sur l'agrément et la surveillance des réviseurs (Loi sur la surveillance de la révision, LSR) - Loi sur la surveillance de la révision LSR Art. 3 Principe - 1 Les personnes physiques et les entreprises de révision qui fournissent des prestations au sens de l'art. 2, let. a, doivent être agréées.
¹	Les personnes physiques et les entreprises de révision qui fournissent des prestations au sens de l'art. 2, let. a, doivent être agréées.
²	Les personnes physiques sont agréées pour une durée indéterminée et les entreprises de révision pour une durée de cinq ans.

SR 221.302 Loi fédérale du 16 décembre 2005 sur l'agrément et la surveillance des réviseurs (Loi sur la surveillance de la révision, LSR) - Loi sur la surveillance de la révision LSR Art. 15 Agrément et inscription au registre - 1 L'autorité de surveillance statue, sur demande, sur l'agrément:
¹	L'autorité de surveillance statue, sur demande, sur l'agrément:
^a	des réviseurs;
^b	des experts-réviseurs;
^c	des entreprises de révision soumises à la surveillance de l'État;
^d	des sociétés d'audit ainsi que des auditeurs responsables des audits selon les lois sur les marchés financiers (art. 1, al. 1, LFINMA33) conformément à l'art. 9a.
^1bis	L'autorité de surveillance peut limiter l'agrément à la fourniture de certains types de prestations en matière de révision pour certaines sociétés d'intérêt public.34
²	Elle tient un registre des personnes physiques et des entreprises de révision agréées. Le registre est public et peut être consulté sur Internet. Le Conseil fédéral règle le contenu du registre.
³	Les personnes physiques et les entreprises de révision inscrites au registre communiquent à l'autorité de surveillance toute modification de faits inscrits.

SR 952.0 Loi fédérale du 8 novembre 1934 sur les banques et les caisses d'épargne (Loi sur les banques, LB) - Loi sur les banques LB Art. 3 - 1 La banque ne peut commencer son activité qu'après en avoir obtenu l'autorisation de la FINMA; elle ne peut s'inscrire au registre du commerce avant d'avoir reçu cette autorisation.
¹	La banque ne peut commencer son activité qu'après en avoir obtenu l'autorisation de la FINMA; elle ne peut s'inscrire au registre du commerce avant d'avoir reçu cette autorisation.
²	L'autorisation est accordée lorsque les conditions suivantes sont réunies:
^a	les statuts, les contrats de société et les règlements de la banque en définissent exactement le champ d'activité et prévoient l'organisation correspondant à cette activité; lorsque son but social ou l'importance de ses affaires l'exige, la banque doit instituer d'une part des organes de gestion et, d'autre part, des organes chargés de la haute direction, de la surveillance et du contrôle, en délimitant les attributions de chacun d'entre eux de façon à garantir une surveillance appropriée de la gestion;
^b	la banque fournit la preuve que le capital minimum fixé par le Conseil fédéral est entièrement libéré;
^c	les personnes chargées d'administrer et de gérer la banque jouissent d'une bonne réputation et présentent toutes garanties d'une activité irréprochable;
^cbis	les personnes physiques ou morales qui détiennent dans une banque, directement ou indirectement, au moins 10 pour cent du capital ou des droits de vote, ou qui de toute autre manière peuvent exercer une influence notable sur la gestion de la banque (participation qualifiée), donnent la garantie que leur influence n'est pas susceptible d'être exercée au détriment d'une gestion prudente et saine de la banque;
^d	les personnes chargées de la gestion de la banque ont leur domicile en un lieu qui leur permet d'exercer la gestion effective des affaires et d'en assumer la responsabilité.
³	La banque remettra à la FINMA ses statuts, ses contrats de société et ses règlements, et l'informera de toutes les modifications qui y seront apportées ultérieurement, en tant qu'elles ont trait au but social, à l'activité de l'établissement, au capital social ou à l'organisation interne. Les modifications ne pourront être inscrites au registre du commerce qu'après avoir été approuvées par la FINMA.
⁴	...29
⁵	Toute personne physique ou morale qui envisage de détenir, ou de cesser de détenir, directement ou indirectement, une participation qualifiée au sens de l'al. 2, let. cbis, dans une banque organisée selon le droit suisse, est tenue d'en informer préalablement la FINMA. Ce devoir d'information vaut également lorsqu'elle envisage d'augmenter ou de diminuer une telle participation et que ladite participation atteint ou dépasse les seuils de 20, 33 ou 50 pour cent du capital ou des droits de vote, ou descend en dessous de ceux-ci.30
⁶	La banque annonce les personnes qui remplissent les conditions de l'al. 5 dès qu'elle en a connaissance, mais au moins une fois par année.31
⁷	Les banques organisées selon le droit suisse qui envisagent d'être actives à l'étranger par l'intermédiaire d'une filiale, d'une succursale, d'une agence ou d'une représentation en informent au préalable la FINMA.32

SR 955.0 Loi fédérale du 10 octobre 1997 concernant la lutte contre le blanchiment d'argent et le financement du terrorisme (Loi sur le blanchiment d'argent, LBA) - Loi sur le blanchiment d'argent LBA Art. 14 Affiliation à un organisme d'autorégulation - 1 Tout intermédiaire financier visé à l'art. 2, al. 3, doit s'affilier à un organisme d'autorégulation.
¹	Tout intermédiaire financier visé à l'art. 2, al. 3, doit s'affilier à un organisme d'autorégulation.
²	Un intermédiaire financier au sens de l'art. 2, al. 3, a le droit de s'affilier à un organisme d'autorégulation:
^a	s'il dispose de prescriptions internes et d'une organisation propres à garantir le respect des obligations découlant de la présente loi;
^b	s'il jouit d'une bonne réputation et présente toutes les garanties de respecter les obligations découlant de la présente loi;
^c	si les personnes chargées de son administration et de sa gestion satisfont aussi aux conditions énoncées à la let. b, et
^d	si les personnes détenant une participation qualifiée dans cet intermédiaire jouissent d'une bonne réputation et garantissent que leur influence ne soit pas exercée au détriment d'une gestion saine et prudente de l'établissement.
³	Les organismes d'autorégulation peuvent faire dépendre l'affiliation de l'activité exercée dans certains domaines.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 729 - 1 L'organe de révision doit être indépendant et former son appréciation en toute objectivité. Son indépendance ne doit être restreinte ni dans les faits, ni en apparence.
¹	L'organe de révision doit être indépendant et former son appréciation en toute objectivité. Son indépendance ne doit être restreinte ni dans les faits, ni en apparence.
²	La collaboration à la tenue de la comptabilité ainsi que la fourniture d'autres prestations à la société soumise au contrôle sont autorisées. Si le risque existe de devoir contrôler son propre travail, un contrôle sûr doit être garanti par la mise en place de mesures appropriées sur le plan de l'organisation et du personnel.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 729 - 1 L'organe de révision doit être indépendant et former son appréciation en toute objectivité. Son indépendance ne doit être restreinte ni dans les faits, ni en apparence.
¹	L'organe de révision doit être indépendant et former son appréciation en toute objectivité. Son indépendance ne doit être restreinte ni dans les faits, ni en apparence.
²	La collaboration à la tenue de la comptabilité ainsi que la fourniture d'autres prestations à la société soumise au contrôle sont autorisées. Si le risque existe de devoir contrôler son propre travail, un contrôle sûr doit être garanti par la mise en place de mesures appropriées sur le plan de l'organisation et du personnel.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 727^b - 1 Les sociétés ouvertes au public désignent comme organe de révision une entreprise de révision soumise à la surveillance de l'État conformément à la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision619. Elles doivent également charger une entreprise de révision soumise à la surveillance de l'État de réaliser les contrôles qui, selon la loi, doivent être effectués par un réviseur agréé ou par un expert-réviseur agréé.
¹	Les sociétés ouvertes au public désignent comme organe de révision une entreprise de révision soumise à la surveillance de l'État conformément à la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision619. Elles doivent également charger une entreprise de révision soumise à la surveillance de l'État de réaliser les contrôles qui, selon la loi, doivent être effectués par un réviseur agréé ou par un expert-réviseur agréé.
²	Les autres sociétés tenues à un contrôle ordinaire désignent comme organe de révision un expert-réviseur agréé au sens de la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision. Elles doivent également charger un expert-réviseur agréé de réaliser les contrôles qui, selon la loi, doivent être effectués par un réviseur agréé.

SR 954.1 Loi fédérale du 15 juin 2018 sur les établissements financiers (LEFin) - Loi sur les bourses LEFin Art. 10 Lieu de la direction effective - 1 La direction effective de l'établissement financier doit être en Suisse. Font exception les directives générales et les décisions relatives à la surveillance des groupes, lorsque l'établissement financier fait partie d'un groupe financier soumis à la surveillance d'autorités étrangères sur une base consolidée appropriée.
¹	La direction effective de l'établissement financier doit être en Suisse. Font exception les directives générales et les décisions relatives à la surveillance des groupes, lorsque l'établissement financier fait partie d'un groupe financier soumis à la surveillance d'autorités étrangères sur une base consolidée appropriée.
²	Les personnes chargées de la gestion de l'établissement financier ont leur domicile en un lieu qui leur permette d'exercer la gestion effective des affaires.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 728 - 1 L'organe de révision doit être indépendant et former son appréciation en toute objectivité. Son indépendance ne doit être ni restreinte dans les faits, ni en apparence.
¹	L'organe de révision doit être indépendant et former son appréciation en toute objectivité. Son indépendance ne doit être ni restreinte dans les faits, ni en apparence.
²	L'indépendance de l'organe de révision est, en particulier, incompatible avec:
¹	l'appartenance au conseil d'administration, d'autres fonctions décisionnelles au sein de la société ou des rapports de travail avec elle;
²	une participation directe ou une participation indirecte importante au capital-actions ou encore une dette ou une créance importantes à l'égard de la société;
³	une relation étroite entre la personne qui dirige la révision et l'un des membres du conseil d'administration, une autre personne ayant des fonctions décisionnelles ou un actionnaire important;
⁴	la collaboration à la tenue de la comptabilité ainsi que la fourniture d'autres prestations qui entraînent le risque de devoir contrôler son propre travail en tant qu'organe de révision;
⁵	l'acceptation d'un mandat qui entraîne une dépendance économique;
⁶	la conclusion d'un contrat à des conditions non conformes aux règles du marché ou d'un contrat par lequel l'organe de révision acquiert un intérêt au résultat du contrôle;
⁷	l'acceptation de cadeaux de valeur ou d'avantages particuliers.
³	Les dispositions relatives à l'indépendance s'appliquent à toutes les personnes participant à la révision. Si l'organe de révision est une société de personnes ou une personne morale, ces dispositions s'appliquent également aux membres de l'organe supérieur de direction ou d'administration et aux autres personnes qui exercent des fonctions décisionnelles.
⁴	Aucun employé de l'organe de révision ne participant pas à la révision ne peut être membre du conseil d'administration de la société soumise au contrôle, ni exercer au sein de celle-ci d'autres fonctions décisionnelles.
⁵	L'indépendance n'est pas garantie non plus lorsque des personnes proches de l'organe de révision, de personnes participant à la révision, de membres de l'organe supérieur de direction ou d'administration ou d'autres personnes qui exercent des fonctions décisionnelles ne remplissent pas les exigences relatives à l'indépendance.
⁶	Les dispositions concernant l'indépendance s'étendent également aux entreprises qui sont contrôlées par la société ou l'organe de révision, ou qui contrôlent la société ou l'organe de révision.621

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 727 - 1 Les sociétés suivantes sont tenues de soumettre leurs comptes annuels et, le cas échéant, leurs comptes consolidés au contrôle ordinaire d'un organe de révision:614
¹	Les sociétés suivantes sont tenues de soumettre leurs comptes annuels et, le cas échéant, leurs comptes consolidés au contrôle ordinaire d'un organe de révision:614
¹	les sociétés ouvertes au public, soit les sociétés:
^1a	qui ont des titres de participation cotés en bourse,
^1b	qui sont débitrices d'un emprunt par obligations,
^1c	dont les actifs ou le chiffre d'affaires représentent 20 % au moins des actifs ou du chiffre d'affaires des comptes consolidés d'une société au sens des let. a et b;
²	les sociétés qui, au cours de deux exercices successifs, dépassent deux des valeurs suivantes:
^2a	total du bilan: 20 millions de francs,
^2b	chiffre d'affaires: 40 millions de francs,
^2c	effectif: 250 emplois à plein temps en moyenne annuelle;
³	les sociétés qui ont l'obligation d'établir des comptes consolidés.
^1bis	Si les comptes ne sont pas présentés en francs, les cours de conversion déterminants pour établir les valeurs fixées à l'al. 1, ch. 2, sont, pour le total du bilan, le cours de conversion à la date de clôture du bilan, et pour le chiffre d'affaires, le cours moyen de l'exercice.618
²	Un contrôle ordinaire des comptes est également requis lorsque des actionnaires représentant ensemble au moins 10 % du capital-actions l'exigent.
³	Lorsque la loi n'exige pas un contrôle ordinaire des comptes annuels, ce contrôle peut être prévu par les statuts ou décidé par l'assemblée générale.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 730^a - 1 L'organe de révision est élu pour une durée de un à trois exercices comptables. Son mandat prend fin avec l'approbation des derniers comptes annuels. Il peut être reconduit dans ses fonctions.
¹	L'organe de révision est élu pour une durée de un à trois exercices comptables. Son mandat prend fin avec l'approbation des derniers comptes annuels. Il peut être reconduit dans ses fonctions.
²	En matière de contrôle ordinaire, la personne qui dirige la révision peut exercer ce mandat pendant sept ans au plus. Elle ne peut reprendre le même mandat qu'après une interruption de trois ans.
³	Lorsqu'un organe de révision démissionne, il en indique les motifs au conseil d'administration; ce dernier les communique à la prochaine assemblée générale.
⁴	L'assemblée générale ne peut révoquer l'organe de révision que pour de justes motifs.628

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 727^a - 1 Lorsque les conditions d'un contrôle ordinaire ne sont pas remplies, la société soumet ses comptes annuels au contrôle restreint d'un organe de révision.
¹	Lorsque les conditions d'un contrôle ordinaire ne sont pas remplies, la société soumet ses comptes annuels au contrôle restreint d'un organe de révision.
²	Moyennant le consentement de l'ensemble des actionnaires, la société peut renoncer au contrôle restreint lorsque son effectif ne dépasse pas dix emplois à plein temps en moyenne annuelle.
³	Le conseil d'administration peut requérir par écrit le consentement des actionnaires. Il peut fixer un délai de réponse de 20 jours au moins et leur indiquer qu'un défaut de réponse équivaut à un consentement.
⁴	Lorsque les actionnaires ont renoncé au contrôle restreint, cette renonciation est également valable les années qui suivent. Chaque actionnaire a toutefois le droit d'exiger un contrôle restreint au plus tard dix jours avant l'assemblée générale. Celle-ci doit alors élire l'organe de révision.
⁵	Au besoin, le conseil d'administration procède à l'adaptation des statuts et requiert que l'organe de révision soit radié du registre du commerce.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 818 - 1 Les dispositions du droit de la société anonyme concernant l'organe de révision sont applicables par analogie.
¹	Les dispositions du droit de la société anonyme concernant l'organe de révision sont applicables par analogie.
²	Un associé soumis à l'obligation d'effectuer des versements supplémentaires peut requérir un contrôle ordinaire des comptes annuels.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 906 - 1 Les dispositions du droit de la société anonyme concernant l'organe de révision sont applicables par analogie.
¹	Les dispositions du droit de la société anonyme concernant l'organe de révision sont applicables par analogie.
²	Peuvent exiger un contrôle ordinaire des comptes annuels par un organe de révision:
¹	10 % des associés;
²	les associés qui, ensemble, représentent au moins 10 % du capital social;
³	les associés responsables individuellement ou tenus d'effectuer des versements supplémentaires.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 27 Liberté économique - 1 La liberté économique est garantie.
¹	La liberté économique est garantie.
²	Elle comprend notamment le libre choix de la profession, le libre accès à une activité économique lucrative privée et son libre exercice.

SR 221.302 Loi fédérale du 16 décembre 2005 sur l'agrément et la surveillance des réviseurs (Loi sur la surveillance de la révision, LSR) - Loi sur la surveillance de la révision LSR Art. 17 Retrait de l'agrément - 1 Lorsqu'une personne physique agréée ou une entreprise de révision agréée ne remplit plus les conditions d'agrément visées aux art. 4 à 6 ou 9a, l'autorité de surveillance peut lui retirer l'agrément pour une durée déterminée ou indéterminée. Lorsque la personne concernée est en mesure de régulariser sa situation, l'autorité de surveillance lui adresse préalablement une commination de retrait. Elle lui adresse un avertissement écrit si le retrait de l'agrément est disproportionné.45
¹	Lorsqu'une personne physique agréée ou une entreprise de révision agréée ne remplit plus les conditions d'agrément visées aux art. 4 à 6 ou 9a, l'autorité de surveillance peut lui retirer l'agrément pour une durée déterminée ou indéterminée. Lorsque la personne concernée est en mesure de régulariser sa situation, l'autorité de surveillance lui adresse préalablement une commination de retrait. Elle lui adresse un avertissement écrit si le retrait de l'agrément est disproportionné.45
²	Lorsqu'une entreprise soumise à la surveillance de l'État ne remplit plus les conditions d'agrément ou enfreint à plusieurs reprises ou de manière grave les obligations légales, l'autorité de surveillance peut lui retirer l'agrément pour une durée déterminée ou indéterminée. Au préalable, elle lui adresse une commination de retrait, sauf si l'entreprise a gravement enfreint la loi.
³	L'autorité de surveillance informe les sociétés concernées et la bourse du retrait de l'agrément.
⁴	Lorsque le retrait est prononcé pour une durée déterminée, la personne physique ou l'entreprise de révision concernée continue d'être soumise à l'obligation de renseigner et de communiquer selon l'art. 15a durant toute la durée du retrait.46

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.