A-156/2007 - 2009-04-20 - Impôts indirects - MWST (1. bis 3. Quartal 2004)

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-156/2007
{T 0/2}

Urteil vom 20. April 2009

Besetzung
Richter Daniel Riedo (Vorsitz),
Richter Michael Beusch,
Richter Thomas Stadelmann,
Gerichtsschreiberin Iris Widmer.

Parteien
X._______,
vertreten durch_______,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV),
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
MWST (1. - 3. Quartal 2004); Steuerpflicht.

Sachverhalt:

A.
Im "Fragebogen zur Eintragung als Mehrwertsteuerpflichtiger" vom 5. Dezember 1994 (Beilage 1) wurde angegeben, Herr Y._______ führe als Inhaber der Einzelfirma das "Restaurant [Name]". Gestützt auf diese Angaben trug ihn die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) per 1. Januar 1995 in das Register der Mehrwertsteuerpflichtigen ein.

Am 28. September 2004 teilte die Tochter des am 24. Oktober 2003 verstorbenen Herrn Y._______ - Frau X._______ - der ESTV die Schliessung des Restaurants per 31. Juli 2004 mit. Sie wies darauf hin, sie habe in den letzten Jahren das Restaurant im Auftrag ihrer Eltern geführt. Nach dem Tod ihres Vaters sei der Betrieb in eine Erbengemeinschaft übergegangen. Die "Mehrwertsteuer-Ausstände" seien demzufolge von den Erben geschuldet. Die ESTV sandte daraufhin die Schlussabrechnung an die Erbengemeinschaft und teilte mit, der Eintrag von Herrn Y._______ im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen werde per 31. Dezember 2004 gelöscht.

B.
Die ESTV stellte nachträglich fest, dass im Handelsregister (Beilage 2) seit 1983 Frau X._______ als Inhaberin der Einzelfirma "[Name]" eingetragen war und sie auch diejenige war, die über das Wirtepatent verfügte. Die ESTV erachtete deshalb Frau X._______ als für die Führung des Betriebes verantwortlich.

Die ESTV informierte Frau X._______ mit Schreiben vom 15. Dezember 2004, sie werde hinsichtlich der Umsätze aus dem Betrieb des Restaurants als steuerpflichtig erachtet. Der Eintrag im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen sei entsprechend geändert worden. Auch die Schlussabrechnung sei mittlerweile neu auf sie ausgestellt worden. Im Weiteren habe sie unter anderem die "Erklärung zur Löschung im Register der Steuerpflichtigen" einzureichen.

C.
Die Abrechnungen für das 1., das 2. und das 3. Quartal 2004 sind bei der ESTV zwar eingegangen, hingegen wurden keine Zahlungen geleistet.

Mit Entscheiden vom 23. März 2005 (betreffend das 1. Quartal 2004), vom 18. April 2005 (betreffend das 2. Quartal 2004) und vom 28. April 2005 (betreffend das 3. Quartal 2004) beseitigte die ESTV die von Frau X._______ erhobenen Rechtsvorschläge gegen die von der ESTV wegen ausgebliebener Bezahlung der Mehrwertsteuerforderungen eingeleiteten Betreibungen. Sie verpflichtete Frau X._______ zur Zahlung von Mehrwertsteuern in Höhe von Fr. 6'505.80 für das 1. Quartal 2004, von Fr. 6'213.55 für das 2. Quartal 2004 und von Fr. 1'552.90 für das 3. Quartal 2004 (jeweils zuzüglich Verzugszins).

D.
Gegen diese Entscheide erhob Frau X._______ am 2. und 3. Mai 2005 Einsprache. Sie machte geltend, Herr Y._______ sei Eigentümer der Liegenschaft gewesen, die Buchhaltungsabschlüsse seien immer für ihn erstellt worden und er habe entsprechend sowohl die direkten als auch die indirekten Steuern hierfür deklariert und entrichtet. Sie sei über 20 Jahre die Angestellte ihres Vaters bzw. danach die Angestellte der Erbengemeinschaft gewesen. Sie habe ohne Lohn- oder Gewinnbeteiligung - sondern nur gegen "Kost und Logis" - im Familienbetrieb gearbeitet. Sie sei keinesfalls steuerpflichtig, denn zu keiner Zeit sei sie selbständige Geschäftsführerin gewesen. Der im Übrigen rein deklaratorische Eintrag ins Handelsregister sei allein aufgrund der Tatsache erfolgt, dass sie damals die Inhaberin des Wirtepatents gewesen sei.

Mit Einspracheentscheid vom 21. November 2006 vereinigte die Vorinstanz die Verfahren betreffend die drei strittigen Quartale. Sie wies die Einsprachen ab und bestätigte die in den Entscheiden geltend gemachten Steuerforderungen. Ferner behielt sie sich eine Kontrolle vor. In ihrer Begründung hielt die ESTV hauptsächlich fest, es sei nicht entscheidend, wer Eigentümer der fraglichen Liegenschaft gewesen sei. Ausschlaggebend sei einzig, wer gegen aussen als Betriebsinhaber auftrete. Angesichts der gesamten Umstände gelte Frau X._______ als Mehrwertsteuerpflichtige.

E.
Am 4. Januar 2007 reichte Frau X._______ (Beschwerdeführerin) gegen diesen Einspracheentscheid beim Bundesverwaltungsgericht Beschwerde ein und beantragte dessen Aufhebung. Es sei festzustellen, dass die ausstehenden Mehrwertsteuerbeträge von der Erbengemeinschaft Herrn Y._______ geschuldet seien. In ihrer Begründung wiederholte sie im Wesentlichen die bereits in der Einsprache vorgebrachten Einwände.

In ihrer Vernehmlassung vom 19. April 2007 beantragte die ESTV die Abweisung der Beschwerde.

F.
Mit Schreiben vom 22. Oktober 2008 teilte die Beschwerdeführerin dem Bundesverwaltungsgericht mit, der Willensvollstrecker sei zurzeit damit beschäftigt, das mittlerweile rechtskräftige Testament von Herrn Y._______ zu vollstrecken. Sie gehe davon aus, bis Ende Jahr liege ein Erledigungsvorschlag vor, der zur Gegenstandslosigkeit des Verfahrens führe, da die Beschwerde infolgedessen zurückgezogen werden könne. Sie beantragte deshalb die Sistierung des Verfahrens bis zum Ende des Kalenderjahres 2008.

Mit Zwischenverfügung vom 7. November 2008 wurde das Beschwerdeverfahren bis zum 5. Januar 2009 sistiert. Für den Fall, dass die Beschwerde nicht innert dieser Frist zurückgezogen werde, verfügte das Bundesverwaltungsgericht, dass das Verfahren in der Folge seinen ordentlichen Verlauf nehme. Die Beschwerde wurde innert Frist nicht zurückgezogen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32) Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor und die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten.

2.
2.1 Steuerpflichtig ist, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt, auch wenn die Gewinnabsicht fehlt, sofern seine Leistungen im Inland jährlich gesamthaft Fr. 75'000.-- übersteigen (Art. 21 des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer [MWSTG, SR 641.20]). Steuerpflichtig sind insbesondere natürliche Personen, Personengesellschaften, juristische Personen des privaten und öffentlichen Rechts, unselbständige öffentliche Anstalten sowie Personengesamtheiten ohne Rechtsfähigkeit, die unter gemeinsamer Firma Umsätze tätigen (Art. 21 Abs. 2 MWSTG).
2.2
2.2.1 Beim Begriff der Selbständigkeit handelt es sich um einen unbestimmten Rechtsbegriff, der weiterer Konkretisierungen bedarf. Ein entscheidendes Kriterium für die Beurteilung der Selbständigkeit ist, wie ein Wirtschaftssubjekt nach aussen (Sicht eines neutralen Dritten) in Erscheinung tritt. Wer nach aussen, insbesondere gegenüber den Personen, denen Leistungen erbracht werden, im eigenen Namen auftritt, kann mehrwertsteuerlich als selbständig gelten. Wer demgegenüber nach aussen in fremdem Namen auftritt, ist regelmässig als unselbständig zu erachten (vgl. Urteil des Bundesgerichts vom 14. November 2003, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 76 S. 627 E. 3.3.1, 3.6.1; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-3822/2007 vom 3. Juni 2008 E. 2.1.3, A-1474/2006 vom 28. Januar 2008 E. 2.2.2, A-1520/2006 / A-1517/2006 vom 29. August 2007 E. 2.2, A-1413/2006 vom 16. November 2007 E. 2.1; Peter Spinnler, Die subjektive Steuerpflicht im neuen schweizerischen Mehrwertsteuerrecht, veröffentlicht in ASA 63 S. 393 ff., 399, 402). Indizien, welche überdies für eine selbständige Tätigkeit sprechen, werden in der Praxis wie folgt genannt: Das Tragen des unternehmerischen Risikos (Gewinn und Verlust), die Wahlfreiheit, eine Aufgabe anzunehmen oder nicht und diese selbständig organisieren zu können (vgl. statt vieler: Urteile des Bundesgerichts vom 11. März 2008, veröffentlicht in ASA 77 S. 567 E. 2.2, vom 14. November 2003, veröffentlicht in ASA 76 S. 627 E. 3.3, 2A.47/2006 vom 6. Juli 2006 E. 3.2 je mit Hinweisen). Daneben werden in der Lehre weitere Kriterien angeführt, wie die Beschäftigung von Personal, die Vornahme erheblicher Investitionen, eigene Geschäftsräumlichkeiten, verschiedene und wechselnde Auftraggeber sowie die betriebswirtschaftliche und arbeitsorganisatorische Unabhängigkeit (vgl. dazu Camenzind/Honauer/ Vallender, a.a.O., Rz. 1009 ff., Gerhard Schafroth/Dominik Romang, in mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel 2000, Rz. 29 zu Art. 21 MWSTG, Schaller/Sudan/Scheuner/ Huguenot [Hrsg.], TVA annotée, Zürich 2005, S. 134 f. zu Art. 21 MWSTG).
2.2.2 Für die mehrwertsteuerliche Behandlung bilden ferner ein nicht unbedeutendes, indes nicht allein ausschlaggebendes Indiz, die Art der Abrechnung der Sozialversicherungsbeiträge sowie die Qualifikation einer Person als selbständig oder unselbständig im Zusammenhang mit den direkten Steuern (Urteile des Bundesgerichts vom 14. November 2003, veröffentlicht in ASA 76 S. 627 E. 3.3.2, 2A.47/2006 vom 6. Juli 2006 E. 3.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3822/2007 vom 3. Juni 2008 E. 2.1.4). Es können sich somit Abweichungen zwischen der Beurteilung nach mehrwertsteuerlichen Überlegungen und jener betreffend direkte Steuern bzw. Sozialversicherungsrecht ergeben. Es ist durchaus möglich, dass ein und dieselbe Person in den verschiedenen Bereichen unterschiedlich eingestuft wird (Urteil des Bundesgerichts vom 15. Oktober 1993, veröffentlicht in ASA 64 S. 732 E. 3d; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3822/2007 vom 3. Juni 2008 E. 2.1.4). Grundsätzlich ist zwar eine einheitliche Qualifikation des Begriffes der Selbständigkeit (bzw. der Unselbständigkeit) im Sozialversicherungs- und Steuerrecht anzustreben (vgl. Bericht des Bundesrats über eine einheitliche und kohärente Behandlung von selbständiger bzw. unselbständiger Erwerbstätigkeit im Steuer- und im Sozialversicherungsabgaberecht vom 14. November 2001, Bundesblatt [BBl] 2002 1155 f.). Dabei können aber die verschiedenen Zielsetzungen dieser Rechtsgebiete nicht ausser Acht gelassen werden. Dem Sozialversicherungsrecht kommt primär die Funktion des Versicherungsschutzes zu, weswegen etwa im Bereich der AHV der Begriff der Selbständigkeit zum Schutz des Versicherten eher restriktiv interpretiert wird (Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission [SRK] 2004-224 / 2004-225 vom 20. Dezember 2005 E. 4a [bestätigt durch Urteil des Bundesgerichts 2A.47/2006 vom 6. Juli 2006]; Bericht des Bundesrates, a.a.O., BBl 2002 1155 ff.), während er im Mehrwertsteuerrecht aufgrund des Allgemeinheitsprinzips eher extensiv ausgelegt wird (vgl. unten E. 2.2.4; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3822/2007 vom 3. Juni 2008 E. 2.1.4; vgl. zum Ganzen: Entscheid der SRK 2004-124 vom 23. Juni 2006 E. 2a.bb mit Hinweisen).
2.2.3 Die mehrwertsteuerliche Qualifikation von Vorgängen hat generell nicht in erster Linie aus einer zivil-, sprich vertragsrechtlichen Sicht, sondern nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu erfolgen (statt vieler: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-3822/2007 vom 3. Juni 2008 E. 2.1.5, A-1434/2006 vom 14. Mai 2007 E. 2.3; Entscheide der SRK vom 5. Juli 2005, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 70.7 E. 2a; vom 18. November 2002, veröffentlicht in VPB 67.49 E. 3c.aa; ausführlich: Daniel Riedo, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 112). Nicht entscheidend ist deshalb grundsätzlich, wie die Parteien ihr Vertragsverhältnis ausgestalten. Die zivilrechtlichen Verhältnisse können im Bereich der Mehrwertsteuer nur (aber immerhin) gewisse Indizien für die selbständige Erwerbstätigkeit vermitteln (Urteile des Bundesgerichts 2A.47/2006 vom 6. Juli 2006 E. 3.2, 2A.502/2004 vom 28. April 2005 E. 5.1 mit Hinweisen).
2.2.4 Ob die Leistungserbringerin im Sinne der Mehrwertsteuer selbständig oder unselbständig handelt, bestimmt sich aufgrund einer umfassenden Würdigung sämtlicher einschlägiger Faktoren (vgl. oben E. 2.2.1 - 2.2.3). Angesichts des Wesens der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer ist der Selbständigkeitsbegriff dabei eher weit auszulegen. Damit soll vermieden werden, dass die Mehrwertsteuerpflicht in einer Art und Weise beschränkt wird, die gegen das Prinzip der Wettbewerbsneutralität und der Allgemeinheit der Steuer verstösst (Urteile des Bundesgerichts vom 11. März 2008, veröffentlicht in ASA 77 S. 567 E. 2.2, vom 14. November 2003, veröffentlicht in ASA 76 S. 627 E. 3.3, 2A.47/2006 vom 6. Juli 2006 E. 3.2; statt vieler: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1572/2006 vom 21. August 2008 E. 2.2, A-1520/2006 / A-1517/2006 vom 29. August 2007 E. 2.2.2, A-1580/2006 vom 16. Mai 2007 E. 2.2; vgl. Camenzind/Honauer/Vallender, a.a.O., Rz. 1012; Riedo, a.a.O., S. 115, 174 f.).

2.3 Hinsichtlich der persönlichen Voraussetzungen für die Führung eines patentpflichtigen gastgewerblichen Betriebes im Kanton Wallis galt im strittigen Zeitraum unter anderem, dass der Patentinhaber den Betrieb persönlich zu leiten hatte (Art. 23 Abs. 1 des Gesetzes vom 17. Februar 1995 über das Gastgewerbe und den Handel mit alkoholischen Getränken [GGG], aufgehoben durch Art. 35 des am 1. Januar 2005 in Kraft getretenen Gesetzes vom 8. April 2004 über die Beherbergung, die Bewirtschaftung und den Kleinhandel mit alkoholischen Getränken [Erlassnummer 935.3]). Die entsprechende Verordnung verlangte zudem die Anwesenheit des Patentinhabers im Betrieb während den Hauptzeiten; bei Abwesenheit war eine geeignete Person zu bezeichnen, die ihn vertrat, und deren Namen dem Gemeinderat zu melden war, der das Patent erteilt hatte (vgl. Art. 43 Abs. 1 der Verordnung vom 18. Dezember 1996 über das Gastgewerbe [VGG]). Der Inhaber des Patents musste Gewähr für die einwandfreie Führung des Betriebs bieten (vgl. Art. 22 Abs. 1 GGG) und hatte für die Einhaltung der polizeilichen Vorschriften zu sorgen (Art. 33 ff. GGG).

2.4 Die Steuerbehörde trägt die Beweislast für Tatsachen, welche die Steuerpflicht als solche begründen oder die Steuerforderung erhöhen, das heisst für die steuerbegründenden und -mehrenden Tatsachen. Demgegenüber ist die Steuerpflichtige für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen beweisbelastet, das heisst für solche Tatsachen, welche Steuerbefreiung oder Steuerbegünstigung bewirken (statt vieler: Urteil des Bundesgerichts vom 14. Juli 2005, veröffentlicht in ASA 75 S. 495 ff. E. 5.4; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1373/2006 vom 16. November 2007 E. 2.1 mit Hinweisen).

3.
Im vorliegenden Fall hat die Vorinstanz die subjektive Steuerpflicht der Beschwerdeführerin aufgrund der Würdigung der gesamten Umstände in den noch strittigen Perioden bejaht. Die Beschwerdeführerin bestreitet dies; sie habe den in Rede stehenden Betrieb nie selbständig geführt.
3.1
3.1.1 Ein für die Beurteilung der Selbständigkeit wesentliches Kriterium ist, wer aus der Sicht eines neutralen Dritten als Wirtschaftssubjekt nach aussen in Erscheinung getreten und im strittigen Zeitraum im eigenen Namen aufgetreten ist (E. 2.2.1).
3.1.2 Diesbezüglich gilt es zu berücksichtigen, dass nicht nur in der strittigen Periode, sondern während der gesamten Betriebsdauer unbestrittenermassen die Beschwerdeführerin Inhaberin des Wirtepatentes war. Ohne dieses Patent wäre gar keine Bewilligung für die Führung eines Gastwirtschaftsbetriebes erteilt worden (vgl. E. 2.3). Gemäss den kantonalen Bestimmungen hatte sie als Wirtepatentinhaberin den Betrieb denn auch persönlich zu leiten, während den Hauptzeiten überdies selbst anwesend zu sein und dafür zu sorgen, dass im Betrieb die gesetzlichen Bestimmungen eingehalten wurden (vgl. E. 2.3; vgl. auch Beschwerdebeilage 8, Patentübertragung vom 16. Dezember 2004 von der Beschwerdeführerin an die neue Patentinhaberin). Wie sie ausserdem selber einräumt, war sie mit der Personalführung und teilweise auch mit dem Einkauf von Verbrauchsgütern betraut. Als Inhaberin des Wirtepatents trug sie während der gesamten Betriebsdauer und - nach dem Tod ihres Vaters - zweifellos auch während den strittigen Perioden in jeder Beziehung die volle Verantwortung für den Betrieb, namentlich in organisatorischer, personeller und polizeilicher Hinsicht. Gemäss eigenen Angaben der Beschwerdeführerin hatte der Besitz des Wirtepatentes sie ausserdem dazu veranlasst, sich im Handelsregister als Inhaberin der Einzelfirma "[Name]" eintragen zu lassen. Gerade dies zeigt aber, dass sie aufgrund der mit dem Patent verbundenen Pflichten wohl auch selbst davon ausging, nach aussen trete sie (und nicht etwa ihr Vater) für das Restaurant in Erscheinung und Dritte würden denn auch sie als für die Betriebsführung verantwortlich erachten.

Wenn dies mehrwertsteuerlich auch nicht allein entscheidend ist (vgl. E. 2.2.2), so spricht die Art der Abrechnung im Sozialversicherungsrecht ebenfalls für die Selbständigkeit der Beschwerdeführerin. Gemäss Auskunft der Ausgleichskasse der "GastroSuisse" (der "GastroSocial") sei die Beschwerdeführerin bis zum Tode ihres Vaters Teilhaberin der einfachen Gesellschaft "X._______ & Y._______" und danach Inhaberin der Einzelfirma "[Name]" gewesen. Vom 1. Januar 1985 bis zum 31. Juli 2004 habe sie den Betrieb auf eigene Rechnung geführt. Deshalb habe sie von der "GastroSocial" denn auch den Status "Selbständigerwerbend" erhalten und sei der Kategorie "Selbständigerwerbend im Haupterwerb" zugeordnet worden (Beilage 16, Bestätigung der "GastroSocial" Ausgleichskasse vom 6. März 2007).
Als Zwischenfazit kann festgehalten werden, dass es unter den dargelegten Umständen ohne Weiteres die Beschwerdeführerin war, die aus der Sicht eines neutralen Dritten nach aussen in Erscheinung getreten ist (vgl. E. 2.2.1).
3.2
3.2.1 Die Beschwerdeführerin bestreitet ein selbständiges Auftreten und Handeln im Sinne der Mehrwertsteuer damit, ihr Vater, Herr Y._______, sei Eigentümer des Restaurants gewesen.

Die Eigentumsverhältnisse können für die Beurteilung der mehrwertsteuerlichen Selbständigkeit höchstens gewisse Indizien vermitteln, sind allein aber nicht von ausschlaggebender Bedeutung (vgl. E. 2.2.3). Aus dem Umstand, dass die Beschwerdeführerin während der gesamten Geschäftsdauer nicht (Allein-)Eigentümerin der fraglichen Liegenschaft war, kann deshalb - entgegen ihrer Auffassung - nicht automatisch auf ihre mehrwertsteuerliche Unselbständigkeit geschlossen werden.
3.2.2 Die Beschwerdeführerin wendet ein, sie sei lediglich die Angestellte ihres Vaters bzw. der Erbengemeinschaft gewesen. Vom Zeitpunkt des Todes des Vaters bis zur Geschäftsaufgabe habe sie die Erbengemeinschaft bloss vertreten.

Diesbezüglich ist ihr entgegenzuhalten, dass die übrigen Mitglieder der Erbengemeinschaft bestreiten, die Beschwerdeführerin sei von der Erbengemeinschaft (bzw. zuvor von Herrn Y._______) angestellt gewesen (vgl. Beilagen 6 und 7, Schreiben des Vertreters der übrigen Erben vom 30. November 2004 und 9. Dezember 2004). Unterlagen, namentlich ein Arbeitsvertrag, die ein solches Anstellungsverhältnis (oder ein Vertretungsverhältnis) zwischen der Beschwerdeführerin und der Erbengemeinschaft im strittigen Zeitraum zu belegen vermöchten, liegen ausserdem nicht vor.
3.2.3 Ferner argumentiert die Beschwerdeführerin, die Buchhaltungsabschlüsse seien immer lautend auf ihren Vater erstellt worden und dieser habe entsprechend sowohl die direkten als auch die indirekten Steuern hierfür deklariert und entrichtet. Sie selber habe ihren Arbeitseinsatz im Familienbetrieb stets bloss gegen ein "bescheidenes Entgelt", "gegen Kost und verbilligtes Logis" geleistet.

Die Tatsache, dass der Vater der Beschwerdeführerin während Jahren die Mehrwertsteuer deklariert und entrichtet hat, steht grundsätzlich einer Qualifikation der Beschwerdeführerin als Steuerpflichtige nicht entgegen. Denn nicht die Eintragung ins Register der Mehrwertsteuerpflichtigen begründet die Steuerpflicht, sondern diese bestimmt sich allein nach den im Gesetz genannten materiellen Voraussetzungen (vgl. E. 2.1).

Ebensowenig lässt sich aus dem behaupteten Umstand, dass die Beschwerdeführerin betreffend die direkten Steuern nie ein Einkommen aus selbständiger Erwerbsarbeit deklariert hat, etwas zu ihren Gunsten ableiten. Abgesehen davon, dass die Ergebnisse der Beurteilung der Selbständigkeit in den verschiedenen Rechtsgebieten voneinander abweichen können (vgl. E. 2.2.3), hat sie nämlich auch nie ein Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit - also aus dem behaupteten Anstellungsverhältnis - deklariert (vgl. Beilage 18 und 18a, Antwort der kantonalen Steuerverwaltung vom 23. März 2007 mit Kopien der Steuerveranlagungen der Beschwerdeführerin für die Jahre 2001 bis 2004). Dies im Übrigen, obschon gemäss den von ihr eingereichten Unterlagen die "Privatbezüge" der Beschwerdeführerin "während der gesamten Geschäftsdauer" immerhin insgesamt ca. Fr. 930'000.-- ausgemacht haben sollen (vgl. Beschwerdebeilage 7, Sitzungsprotokoll der Erbengemeinschaft vom 14. Juli 2004). Hier gilt es zudem anzumerken, dass der Begriff "Privatbezug" in Anstellungsverhältnissen nicht verwendet wird (hier wird von "Lohn" gesprochen). Bezeichnet werden damit die Entnahmen eines Gesellschafters bzw. des Inhabers einer Einzelfirma aus dem Geschäftsvermögen zu privaten Zwecken. Die Verwendung dieses Begriffes ist folglich nur bei Vorliegen einer selbständig ausgeübten Tätigkeit sinnvoll.
Als weiteres Zwischenergebnis ist festzuhalten, dass die Beschwerdeführerin das behauptete Anstellungsverhältnis weder zu begründen noch zu belegen vermochte (vgl. E. 2.4).

3.3 Beim Entscheid darüber, ob im konkreten Fall selbständiges Handeln im Sinne der Mehrwertsteuer vorliegt, sind stets sämtliche einschlägigen Faktoren abzuwägen und zu werten (vgl. E. 2.2.4). Das Bundesverwaltungsgericht kommt aufgrund der Würdigung der Gesamtheit der vorliegenden wirtschaftlichen Verhältnisse (vgl. E. 3.1 und 3.2) zum Schluss, dass diese - namentlich ihr Auftreten gegenüber Dritten - klar für die subjektive Steuerpflicht der Beschwerdeführerin sprechen. Die Annahme der Vorinstanz, wonach sie die Beschwerdeführerin während der strittigen Periode für subjektiv steuerpflichtig hält, widerspricht folglich Bundesrecht nicht.

4.
Entsprechend ist die Beschwerde abzuweisen. Die Kosten für das vorliegende Verfahren (inkl. die Zwischenverfügung vom 7. November 2008) sind auf insgesamt Fr. 2'500.-- festzusetzen. Sie sind der Beschwerdeführerin vollumfänglich aufzuerlegen und mit dem von ihr geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe zu verrechnen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Eine Parteientschädigung an die Beschwerdeführerin ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 2'500.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 2'500.-- verrechnet.

3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:
die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
die Vorinstanz (Ref-Nr. _______; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Daniel Riedo Iris Widmer
Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).

Versand:

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^dquinquies	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 21 Prestations exclues du champ de l'impôt - 1 Une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22.
¹	Une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22.
²	Sont exclus du champ de l'impôt:
¹	le transport de biens qui relève des services réservés visés à l'art. 3 de la loi du 30 avril 1997 sur la poste25;
¹⁰	les prestations étroitement liées à la promotion de la culture et de la formation des jeunes fournies par des organisations d'utilité publique d'échanges de jeunes; on entend par jeunes au sens de la présente disposition les personnes de moins de 25 ans;
¹¹	les prestations suivantes fournies dans le domaine de l'éducation et de la formation:29
^11a	les prestations fournies dans le domaine de l'éducation des enfants et des jeunes, de l'enseignement, de l'instruction, de la formation continue et du recyclage professionnel, y compris l'enseignement dispensé par des professeurs privés ou des écoles privées,
^11b	les cours, conférences et autres manifestations à caractère scientifique ou didactique; l'activité des conférenciers est exclue du champ de l'impôt, que les honoraires soient versés aux conférenciers ou à leur employeur,
^11c	les examens organisés dans le domaine de la formation,
^11d	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) que les membres d'une institution réalisant des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c fournissent à cette institution,
^11e	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) fournies aux services de la Confédération, des cantons et des communes qui réalisent, à titre onéreux ou à titre gratuit, des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c;
¹²	la location de services assurée par des institutions religieuses ou philosophiques sans but lucratif à des fins relevant des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales, de la protection de l'enfance et de la jeunesse, de l'éducation et de la formation, ou encore à des fins ecclésiales, caritatives ou d'utilité publique;
¹³	les prestations que des organismes sans but lucratif, poursuivant des objectifs de nature politique, syndicale, économique, religieuse, patriotique, philosophique, philanthropique, écologique, sportive, culturelle ou civique, fournissent à leurs membres, moyennant une cotisation fixée statutairement;
¹⁴	les prestations de services culturelles ci-après fournies directement en présence du public ou, si elles ne sont pas fournies directement en présence du public, les prestations de services culturelles ci-après que le public peut percevoir lors de la représentation:30
^14a	manifestations théâtrales, musicales, chorégraphiques et cinématographiques,
^14b	représentations d'acteurs, de musiciens, de danseurs et d'autres artistes exécutants et prestations des personnes qui participent sur le plan artistique à de telles représentations, ainsi que les prestations de forains, y compris les jeux d'adresse exploités par ces derniers,
^14c	visites de musées, de galeries, de monuments, de sites historiques ou de jardins botaniques et zoologiques,
^14d	prestations de services des bibliothèques, services d'archives et autres centres de documentation, notamment la possibilité de consulter des supports de données dans leurs locaux; par contre, la livraison de biens (y compris la mise à la disposition de tiers) est imposable;
¹⁵	les contre-prestations demandées pour les manifestations sportives, y compris celles qui sont exigées des participants (notamment les finances d'inscription), et les prestations accessoires incluses;
¹⁶	les prestations de services culturelles et la livraison, par leur créateur, d'oeuvres culturelles réalisées par des artistes tels que les écrivains, les compositeurs, les cinéastes, les artistes-peintres ou les sculpteurs, ainsi que les prestations de services fournies par les éditeurs et les sociétés de perception en vue de la diffusion de ces oeuvres; cette disposition s'applique également aux oeuvres dérivées au sens de l'art. 3 de la loi du 9 octobre 1992 sur le droit d'auteur33 qui ont un caractère culturel;
¹⁷	les prestations fournies lors de manifestations telles que des ventes de bienfaisance, des marchés aux puces ou des tombolas par des institutions qui exercent des activités exclues du champ de l'impôt dans le domaine du sport et de la création culturelle sans but lucratif, dans le domaine des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales et de la protection de l'enfance et de la jeunesse, ou par des organisations d'utilité publique d'aide et de soins à domicile (Spitex), des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés, pour autant que ces manifestations soient organisées à leur seul profit dans le but de les soutenir financièrement; les prestations fournies dans le cadre de brocantes organisées par des institutions d'aide et de sécurité sociales, exclusivement pour leurs besoins propres;
¹⁸	dans le domaine des assurances:
^18a	les prestations d'assurance et de réassurance,
^18b	les prestations d'assurance sociale,
^18c	les prestations suivantes fournies dans le domaine des assurances sociales et de la prévention:
^18d	les prestations fournies dans le cadre de l'activité des intermédiaires d'assurance et des courtiers en assurance;
¹⁹	les opérations suivantes réalisées dans les domaines du marché monétaire et du marché des capitaux:
^19a	l'octroi et la négociation de crédits, ainsi que la gestion de crédits par celui qui les a octroyés,
^19b	la négociation et la prise en charge d'engagements, de cautionnements et d'autres sûretés et garanties, ainsi que la gestion de garanties de crédits par celui qui les a octroyés,
^19c	les opérations sur les dépôts de fonds, comptes courants, paiements, virements, créances d'argent, chèques et autres effets de commerce, y compris leur négociation; est par contre imposable le recouvrement de créances sur mandat du créancier (opérations d'encaissement),
^19d	les opérations portant sur les moyens de paiement légaux (valeurs suisses et étrangères telles que les devises, les billets de banque ou les monnaies), y compris leur négociation; sont par contre imposables les pièces de collection (billets et monnaies) qui ne sont pas normalement utilisées comme moyen de paiement légal,
^19e	les opérations (au comptant et à terme), y compris la négociation, portant sur les papiers-valeurs, sur les droits-valeurs et les dérivés ainsi que sur des parts de sociétés et d'autres associations; sont par contre imposables la garde et la gestion de papiers-valeurs, de droits-valeurs et dérivés et de parts (notamment les dépôts), y compris les placements fiduciaires,
^19f	l'offre de parts de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)37 et la gestion de placements collectifs au sens de la LPCC par des personnes qui les administrent ou qui les gardent, par les directions de fonds, par les banques dépositaires ainsi que par leurs mandataires; sont considérées comme mandataires toutes les personnes physiques ou morales auxquelles ces placements collectifs au sens de la LPCC ou de la loi fédérale du 15 juin 2018 sur les établissements financiers38 peuvent déléguer des tâches; l'offre de parts et l'administration de sociétés d'investissement à capital fixe au sens de l'art. 110 LPCC sont régies par la let. e;
²	les soins et les traitements médicaux dispensés dans le domaine de la médecine humaine, y compris les prestations qui leur sont étroitement liées, fournis dans des hôpitaux ou d'autres centres de diagnostic et de traitement médicaux; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques et de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
²⁰	le transfert et la constitution de droits réels sur des immeubles ainsi que les prestations fournies par les communautés de copropriétaires par étages à leurs membres, pour autant que ces prestations consistent en la mise à leur disposition de la propriété commune à des fins d'usage, en son entretien, sa remise en état, en d'autres opérations de gestion ou en la livraison de chaleur et de biens analogues;
²¹	la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles; sont par contre imposables:
^21a	la location d'appartements et de chambres pour l'hébergement d'hôtes ainsi que la location de salles dans le secteur de l'hôtellerie et de la restauration,
^21b	la location de places de camping,
^21c	la location de places de parc n'appartenant pas au domaine public, pour le stationnement de véhicules, sauf s'il s'agit d'une prestation accessoire à une location d'immeuble exclue du champ de l'impôt,
^21d	la location et l'affermage de dispositifs et de machines fixés à demeure et faisant partie intégrante d'une installation autre que sportive,
^21e	la location de casiers et de compartiments dans des chambres fortes,
^21f	la location de surfaces de stands de foires ou d'exposition et celle de locaux destinés à des foires ou des congrès;
²²	la livraison, au maximum à leur valeur faciale, de timbres-poste ayant valeur d'affranchissement sur le territoire suisse et d'autres timbres officiels;
²³	les opérations réalisées dans le domaine des jeux d'argent, pour autant que le produit brut des jeux soit soumis à l'impôt sur les maisons de jeu visé à l'art. 119 de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent40 ou que les bénéfices nets réalisés sur l'exploitation de ces jeux soient affectés intégralement à des buts d'utilité publique au sens de l'art. 125 de la loi précitée;
²⁴	la livraison de biens mobiliers d'occasion qui ont été utilisés uniquement dans le cadre d'une des activités que le présent article exclut du champ de l'impôt;
²⁵	...
²⁶	la vente par les agriculteurs, les sylviculteurs et les horticulteurs des produits agricoles, sylvicoles et horticoles cultivés dans leur propre exploitation, la vente de bétail par les marchands de bétail et la vente de lait aux transformateurs de lait par les centres de collecte;
²⁷	les prestations d'organisations d'utilité publique visant à promouvoir l'image de tiers et les prestations de tiers visant à promouvoir l'image d'organisations d'utilité publique;
²⁸	les prestations fournies:
^28bis	la mise à disposition de personnel entre collectivités publiques;
^28a	entre des unités organisationnelles de la même collectivité publique,
^28b	entre des sociétés de droit privé ou de droit public détenues uniquement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui les détiennent, ou leurs unités organisationnelles,
^28c	entre des établissements ou fondations fondés exclusivement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui ont participé à leur fondation, ou leurs unités organisationnelles;
²⁹	l'exercice de fonctions d'arbitrage;
³	les traitements médicaux dans le domaine de la médecine humaine dispensés par des médecins, des médecins-dentistes, des psychothérapeutes, des chiropraticiens, des physiothérapeutes, des naturopathes, des sages-femmes, des infirmiers ou des membres de professions analogues du secteur de la santé, si les prestataires de ces services sont détenteurs d'une autorisation de pratiquer; le Conseil fédéral règle les modalités; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques ou de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
³⁰	les prestations que se fournissent entre elles des institutions de formation et de recherche participant à une coopération dans le domaine de la formation et de la recherche, dans la mesure où les prestations sont fournies dans le cadre de la coopération, que cette coopération soit assujettie à la TVA ou non.
⁴	les autres prestations de soins fournies par des infirmiers ou par des organisations d'aide et de soins à domicile ainsi que dans des homes, pour autant qu'elles soient prescrites par un médecin;
⁵	la livraison d'organes humains par des institutions médicales reconnues ou des hôpitaux, ainsi que la livraison de sang humain complet par les titulaires de l'autorisation exigée à cette fin;
⁶	les prestations de services de groupements dont les membres exercent les professions énumérées au ch. 3, pour autant qu'elles leur soient facturées au prorata et au prix coûtant, dans l'exercice direct de leurs activités;
⁷	le transport de personnes malades, blessées ou handicapées à l'aide de moyens de transport spécialement aménagés à cet effet;
⁸	les prestations fournies par des institutions d'aide et de sécurité sociales, par des organisations d'utilité publique d'aide et de soins à domicile (Spitex) et par des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés;
⁹	les prestations liées à la protection de l'enfance et de la jeunesse fournies par des institutions aménagées à cet effet;
³	Sous réserve de l'al. 4, l'exclusion d'une prestation mentionnée à l'al. 2 est déterminée exclusivement en fonction de son contenu, sans considération des qualités du prestataire ou du destinataire.
⁴	Si une prestation relevant de l'al. 2 est exclue du champ de l'impôt en raison des qualités du prestataire ou du destinataire, l'exclusion ne vaut que pour les prestations fournies ou reçues par une personne ayant ces qualités.
⁵	Le Conseil fédéral précise les prestations exclues du champ de l'impôt en tenant compte du principe de la neutralité de la concurrence.
⁶	Sont réputées unités organisationnelles d'une collectivité publique au sens de l'al. 2, ch. 28, les services de cette collectivité, ses sociétés de droit privé ou de droit public, pour autant qu'aucune autre collectivité publique ni aucun autre tiers ne détienne de participation dans la société, ainsi que ses établissements et fondations, pour autant que la collectivité publique les ait fondés sans la participation d'autres collectivités publiques ni d'autres tiers.45
⁷	Le Conseil fédéral détermine les institutions de formation et de recherche visées à l'al. 2, ch. 30.46

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 21 Prestations exclues du champ de l'impôt - 1 Une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22.
¹	Une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22.
²	Sont exclus du champ de l'impôt:
¹	le transport de biens qui relève des services réservés visés à l'art. 3 de la loi du 30 avril 1997 sur la poste25;
¹⁰	les prestations étroitement liées à la promotion de la culture et de la formation des jeunes fournies par des organisations d'utilité publique d'échanges de jeunes; on entend par jeunes au sens de la présente disposition les personnes de moins de 25 ans;
¹¹	les prestations suivantes fournies dans le domaine de l'éducation et de la formation:29
^11a	les prestations fournies dans le domaine de l'éducation des enfants et des jeunes, de l'enseignement, de l'instruction, de la formation continue et du recyclage professionnel, y compris l'enseignement dispensé par des professeurs privés ou des écoles privées,
^11b	les cours, conférences et autres manifestations à caractère scientifique ou didactique; l'activité des conférenciers est exclue du champ de l'impôt, que les honoraires soient versés aux conférenciers ou à leur employeur,
^11c	les examens organisés dans le domaine de la formation,
^11d	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) que les membres d'une institution réalisant des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c fournissent à cette institution,
^11e	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) fournies aux services de la Confédération, des cantons et des communes qui réalisent, à titre onéreux ou à titre gratuit, des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c;
¹²	la location de services assurée par des institutions religieuses ou philosophiques sans but lucratif à des fins relevant des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales, de la protection de l'enfance et de la jeunesse, de l'éducation et de la formation, ou encore à des fins ecclésiales, caritatives ou d'utilité publique;
¹³	les prestations que des organismes sans but lucratif, poursuivant des objectifs de nature politique, syndicale, économique, religieuse, patriotique, philosophique, philanthropique, écologique, sportive, culturelle ou civique, fournissent à leurs membres, moyennant une cotisation fixée statutairement;
¹⁴	les prestations de services culturelles ci-après fournies directement en présence du public ou, si elles ne sont pas fournies directement en présence du public, les prestations de services culturelles ci-après que le public peut percevoir lors de la représentation:30
^14a	manifestations théâtrales, musicales, chorégraphiques et cinématographiques,
^14b	représentations d'acteurs, de musiciens, de danseurs et d'autres artistes exécutants et prestations des personnes qui participent sur le plan artistique à de telles représentations, ainsi que les prestations de forains, y compris les jeux d'adresse exploités par ces derniers,
^14c	visites de musées, de galeries, de monuments, de sites historiques ou de jardins botaniques et zoologiques,
^14d	prestations de services des bibliothèques, services d'archives et autres centres de documentation, notamment la possibilité de consulter des supports de données dans leurs locaux; par contre, la livraison de biens (y compris la mise à la disposition de tiers) est imposable;
¹⁵	les contre-prestations demandées pour les manifestations sportives, y compris celles qui sont exigées des participants (notamment les finances d'inscription), et les prestations accessoires incluses;
¹⁶	les prestations de services culturelles et la livraison, par leur créateur, d'oeuvres culturelles réalisées par des artistes tels que les écrivains, les compositeurs, les cinéastes, les artistes-peintres ou les sculpteurs, ainsi que les prestations de services fournies par les éditeurs et les sociétés de perception en vue de la diffusion de ces oeuvres; cette disposition s'applique également aux oeuvres dérivées au sens de l'art. 3 de la loi du 9 octobre 1992 sur le droit d'auteur33 qui ont un caractère culturel;
¹⁷	les prestations fournies lors de manifestations telles que des ventes de bienfaisance, des marchés aux puces ou des tombolas par des institutions qui exercent des activités exclues du champ de l'impôt dans le domaine du sport et de la création culturelle sans but lucratif, dans le domaine des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales et de la protection de l'enfance et de la jeunesse, ou par des organisations d'utilité publique d'aide et de soins à domicile (Spitex), des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés, pour autant que ces manifestations soient organisées à leur seul profit dans le but de les soutenir financièrement; les prestations fournies dans le cadre de brocantes organisées par des institutions d'aide et de sécurité sociales, exclusivement pour leurs besoins propres;
¹⁸	dans le domaine des assurances:
^18a	les prestations d'assurance et de réassurance,
^18b	les prestations d'assurance sociale,
^18c	les prestations suivantes fournies dans le domaine des assurances sociales et de la prévention:
^18d	les prestations fournies dans le cadre de l'activité des intermédiaires d'assurance et des courtiers en assurance;
¹⁹	les opérations suivantes réalisées dans les domaines du marché monétaire et du marché des capitaux:
^19a	l'octroi et la négociation de crédits, ainsi que la gestion de crédits par celui qui les a octroyés,
^19b	la négociation et la prise en charge d'engagements, de cautionnements et d'autres sûretés et garanties, ainsi que la gestion de garanties de crédits par celui qui les a octroyés,
^19c	les opérations sur les dépôts de fonds, comptes courants, paiements, virements, créances d'argent, chèques et autres effets de commerce, y compris leur négociation; est par contre imposable le recouvrement de créances sur mandat du créancier (opérations d'encaissement),
^19d	les opérations portant sur les moyens de paiement légaux (valeurs suisses et étrangères telles que les devises, les billets de banque ou les monnaies), y compris leur négociation; sont par contre imposables les pièces de collection (billets et monnaies) qui ne sont pas normalement utilisées comme moyen de paiement légal,
^19e	les opérations (au comptant et à terme), y compris la négociation, portant sur les papiers-valeurs, sur les droits-valeurs et les dérivés ainsi que sur des parts de sociétés et d'autres associations; sont par contre imposables la garde et la gestion de papiers-valeurs, de droits-valeurs et dérivés et de parts (notamment les dépôts), y compris les placements fiduciaires,
^19f	l'offre de parts de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)37 et la gestion de placements collectifs au sens de la LPCC par des personnes qui les administrent ou qui les gardent, par les directions de fonds, par les banques dépositaires ainsi que par leurs mandataires; sont considérées comme mandataires toutes les personnes physiques ou morales auxquelles ces placements collectifs au sens de la LPCC ou de la loi fédérale du 15 juin 2018 sur les établissements financiers38 peuvent déléguer des tâches; l'offre de parts et l'administration de sociétés d'investissement à capital fixe au sens de l'art. 110 LPCC sont régies par la let. e;
²	les soins et les traitements médicaux dispensés dans le domaine de la médecine humaine, y compris les prestations qui leur sont étroitement liées, fournis dans des hôpitaux ou d'autres centres de diagnostic et de traitement médicaux; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques et de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
²⁰	le transfert et la constitution de droits réels sur des immeubles ainsi que les prestations fournies par les communautés de copropriétaires par étages à leurs membres, pour autant que ces prestations consistent en la mise à leur disposition de la propriété commune à des fins d'usage, en son entretien, sa remise en état, en d'autres opérations de gestion ou en la livraison de chaleur et de biens analogues;
²¹	la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles; sont par contre imposables:
^21a	la location d'appartements et de chambres pour l'hébergement d'hôtes ainsi que la location de salles dans le secteur de l'hôtellerie et de la restauration,
^21b	la location de places de camping,
^21c	la location de places de parc n'appartenant pas au domaine public, pour le stationnement de véhicules, sauf s'il s'agit d'une prestation accessoire à une location d'immeuble exclue du champ de l'impôt,
^21d	la location et l'affermage de dispositifs et de machines fixés à demeure et faisant partie intégrante d'une installation autre que sportive,
^21e	la location de casiers et de compartiments dans des chambres fortes,
^21f	la location de surfaces de stands de foires ou d'exposition et celle de locaux destinés à des foires ou des congrès;
²²	la livraison, au maximum à leur valeur faciale, de timbres-poste ayant valeur d'affranchissement sur le territoire suisse et d'autres timbres officiels;
²³	les opérations réalisées dans le domaine des jeux d'argent, pour autant que le produit brut des jeux soit soumis à l'impôt sur les maisons de jeu visé à l'art. 119 de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent40 ou que les bénéfices nets réalisés sur l'exploitation de ces jeux soient affectés intégralement à des buts d'utilité publique au sens de l'art. 125 de la loi précitée;
²⁴	la livraison de biens mobiliers d'occasion qui ont été utilisés uniquement dans le cadre d'une des activités que le présent article exclut du champ de l'impôt;
²⁵	...
²⁶	la vente par les agriculteurs, les sylviculteurs et les horticulteurs des produits agricoles, sylvicoles et horticoles cultivés dans leur propre exploitation, la vente de bétail par les marchands de bétail et la vente de lait aux transformateurs de lait par les centres de collecte;
²⁷	les prestations d'organisations d'utilité publique visant à promouvoir l'image de tiers et les prestations de tiers visant à promouvoir l'image d'organisations d'utilité publique;
²⁸	les prestations fournies:
^28bis	la mise à disposition de personnel entre collectivités publiques;
^28a	entre des unités organisationnelles de la même collectivité publique,
^28b	entre des sociétés de droit privé ou de droit public détenues uniquement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui les détiennent, ou leurs unités organisationnelles,
^28c	entre des établissements ou fondations fondés exclusivement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui ont participé à leur fondation, ou leurs unités organisationnelles;
²⁹	l'exercice de fonctions d'arbitrage;
³	les traitements médicaux dans le domaine de la médecine humaine dispensés par des médecins, des médecins-dentistes, des psychothérapeutes, des chiropraticiens, des physiothérapeutes, des naturopathes, des sages-femmes, des infirmiers ou des membres de professions analogues du secteur de la santé, si les prestataires de ces services sont détenteurs d'une autorisation de pratiquer; le Conseil fédéral règle les modalités; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques ou de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
³⁰	les prestations que se fournissent entre elles des institutions de formation et de recherche participant à une coopération dans le domaine de la formation et de la recherche, dans la mesure où les prestations sont fournies dans le cadre de la coopération, que cette coopération soit assujettie à la TVA ou non.
⁴	les autres prestations de soins fournies par des infirmiers ou par des organisations d'aide et de soins à domicile ainsi que dans des homes, pour autant qu'elles soient prescrites par un médecin;
⁵	la livraison d'organes humains par des institutions médicales reconnues ou des hôpitaux, ainsi que la livraison de sang humain complet par les titulaires de l'autorisation exigée à cette fin;
⁶	les prestations de services de groupements dont les membres exercent les professions énumérées au ch. 3, pour autant qu'elles leur soient facturées au prorata et au prix coûtant, dans l'exercice direct de leurs activités;
⁷	le transport de personnes malades, blessées ou handicapées à l'aide de moyens de transport spécialement aménagés à cet effet;
⁸	les prestations fournies par des institutions d'aide et de sécurité sociales, par des organisations d'utilité publique d'aide et de soins à domicile (Spitex) et par des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés;
⁹	les prestations liées à la protection de l'enfance et de la jeunesse fournies par des institutions aménagées à cet effet;
³	Sous réserve de l'al. 4, l'exclusion d'une prestation mentionnée à l'al. 2 est déterminée exclusivement en fonction de son contenu, sans considération des qualités du prestataire ou du destinataire.
⁴	Si une prestation relevant de l'al. 2 est exclue du champ de l'impôt en raison des qualités du prestataire ou du destinataire, l'exclusion ne vaut que pour les prestations fournies ou reçues par une personne ayant ces qualités.
⁵	Le Conseil fédéral précise les prestations exclues du champ de l'impôt en tenant compte du principe de la neutralité de la concurrence.
⁶	Sont réputées unités organisationnelles d'une collectivité publique au sens de l'al. 2, ch. 28, les services de cette collectivité, ses sociétés de droit privé ou de droit public, pour autant qu'aucune autre collectivité publique ni aucun autre tiers ne détienne de participation dans la société, ainsi que ses établissements et fondations, pour autant que la collectivité publique les ait fondés sans la participation d'autres collectivités publiques ni d'autres tiers.45
⁷	Le Conseil fédéral détermine les institutions de formation et de recherche visées à l'al. 2, ch. 30.46

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.