9C_309/2023 - 2023-12-19 - Finances publiques et droit fiscal - Mehrwertsteuer, Steuerperioden 2017 und 2018

RS 173.110 LTF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire

Art. 82 Principe

Le Tribunal fédéral connaît des recours:

contre les décisions rendues dans des causes de droit public;

contre les actes normatifs cantonaux;

qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

9C 309/2023

Urteil vom 19. Dezember 2023

III. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Parrino, Präsident,
Bundesrichter Beusch, Bundesrichterin Scherrer Reber,
Gerichtsschreiber Businger.

Verfahrensbeteiligte
A.________ AG,
vertreten durch Rechtsanwalt Visar Keraj,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Beschwerdegegnerin.

Gegenstand
Mehrwertsteuer, Steuerperioden 2017 und 2018,

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 14. März 2023 (A-2320/2021).

Sachverhalt:

A.
Die A.________ AG (nachfolgend: Steuerpflichtige) mit Sitz in U.________ bezweckt gemäss Handelsregistereintrag insbesondere die Planung, Projektierung und Realisierung von Bauten aller Art als Total- und Generalunternehmer sowie das damit zusammenhängende Angebot spezieller Dienstleistungen. Sie ist seit 2010 bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) im Register der mehrwertsteuerpflichtigen Personen eingetragen. Verwaltungsrat ist B.________, der einzelzeichnungsberechtigt ist.

B.

B.a. Nachdem die Steuerpflichtige ihre Mehrwertsteuerabrechnungen für die Steuerperioden 2013 bis 2018 fast durchwegs nicht eingereicht hatte, ermittelte die ESTV den geschuldeten Steuerbetrag provisorisch aufgrund einer Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen. Dabei stützte sie sich auf die von der Steuerpflichtigen deklarierten Angaben (zu Steuer vom Umsatz und Vorsteuerabzug) ab.

B.b. Am 29. November 2019 führte die ESTV eine Mehrwertsteuerkontrolle bei der Steuerpflichtigen durch. Dabei stellte sie u.a. fest, dass die Buchführung mangelhaft sei sowie Belege und Unterlagen fehlten. Nachdem die Unterlagen nicht nachgereicht wurden, erliess die ESTV am 16. Juni 2020 zwei Einschätzungsmitteilungen und setzte die Steuer (nach) forderungen betreffend die Steuerperioden 2013 bis 2018 ohne weitere Korrekturen im Vergleich zur provisorischen Schätzung fest. Dies führte zu Steuern von Fr. 21'989.- (2013), Fr. 15'193.- (2014), Fr. 97'000.- (2015), Fr. 122'000.- (2016), Fr. 100'000.- (2017) und Fr. 112'245.- (2018).

B.c. Nachdem die Steuerpflichtige die Aufhebung der Einschätzungsmitteilungen und die Neufestsetzung der Steuern beantragt hatte, erliess die ESTV am 17. November 2020 eine Verfügung und bestätigte die Ermessenseinschätzungen. Die dagegen erhobene Einsprache wies die ESTV am 13. April 2021 ab; sie erwog, die offensichtliche Unrichtigkeit der Schätzung sei nicht nachgewiesen worden. Diesen Entscheid bestätigte das von der Steuerpflichtigen angerufene Bundesverwaltungsgericht mit Urteil vom 14. März 2023.

C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 5. Mai 2023 beantragt die Steuerpflichtige dem Bundesgericht, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben und es sei festzustellen, dass sie kein Fristwiederherstellungsgesuch gestellt habe. Eventualiter sei die Sache an die Vorinstanz zur Neubeurteilung zurückzuweisen.
Während das Bundesverwaltungsgericht auf das angefochtene Urteil verweist, schliesst die ESTV auf Abweisung der Beschwerde. Die Steuerpflichtige repliziert.

Erwägungen:

1.

1.1. Angefochten ist ein Endentscheid des Bundesverwaltungsgerichts in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. a und Art. 90 BGG). Die Beschwerdeführerin ist zur Beschwerde legitimiert (Art. 89 Abs. 1 BGG) und hat ihre Eingabe fristgerecht eingereicht (Art. 100 Abs. 1 BGG).

1.2. Die Beschwerde hat ein Rechtsbegehren zu enthalten (Art. 42 Abs. 1 BGG). Da die Beschwerde an das Bundesgericht ein reformatorisches Rechtsmittel ist (Art. 107 Abs. 2 BGG), genügt ein blosser Aufhebungs- oder Rückweisungsantrag nicht; in der Beschwerde muss ein Antrag in der Sache gestellt werden (BGE 137 II 313 E. 1.3).

1.2.1. Feststellungsanträge sind subsidiär zu Leistungs- und Gestaltungsanträgen und nur zulässig, wenn ein schutzwürdiges Feststellungsinteresse besteht (Urteil 2C 589/2020 vom 22. März 2021 E. 1.2 m.H.). Soweit die Beschwerdeführerin beantragt, es sei festzustellen, dass sie vor Bundesverwaltungsgericht kein Fristwiederherstellungsgesuch gestellt habe, ist ein schutzwürdiges Feststellungsinteresse weder ersichtlich noch in der Beschwerde dargetan. Darauf ist nicht einzutreten.

1.2.2. Was den kassatorischen Antrag auf Rückweisung der Streitsache betrifft, genügt ein solcher ausnahmsweise, wenn das Bundesgericht ohnehin nicht reformatorisch entscheiden könnte (BGE 136 V 131 E. 1.2; 134 III 379 E. 1.3). Da die Beschwerdeführerin mehrere Verfahrensrügen erhebt, die ungeachtet der materiellen Begründetheit des Rechtsmittels zur Gutheissung der Beschwerde und zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids führen könnten, ist der Rückweisungsantrag im vorliegenden Fall zulässig (Urteil 9C 634/2022 vom 19. April 2023 E. 1.2). Auf die Beschwerde ist insoweit einzutreten.

2.
Vorab ist darauf hinzuweisen, dass im vorliegenden Verfahren lediglich die Steuerperioden 2017 und 2018 im Streit liegen. Zwar bezieht sich das vorinstanzliche Urteil auch auf die Steuerperioden 2013-2016, doch bringt die Beschwerdeführerin vor, dass sie bereits ihre Einsprache auf die Steuerperioden 2017 und 2018 beschränkt bzw. lediglich die Steuerperioden 2017 und 2018 angefochten habe.

3.

3.1. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten können Rechtsverletzungen nach Art. 95 und Art. 96 BGG gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), doch prüft es, unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG), grundsätzlich nur die geltend gemachten Vorbringen, sofern allfällige weitere rechtliche Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 138 I 274 E. 1.6). Die Verletzung von Grundrechten sowie von kantonalem und interkantonalem Recht untersucht es in jedem Fall nur insoweit, als eine solche Rüge in der Beschwerde präzise vorgebracht und begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 139 I 229 E. 2.2).

3.2. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 147 V 35 E. 4.2). Die vorinstanzlichen Sachverhaltsfeststellungen können von Amtes wegen oder auf Rüge hin berichtigt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen und wenn die Behebung des Mangels für den Verfahrensausgang entscheidend sein kann (Art. 105 Abs. 2 und Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 147 V 16 E. 4.1.1). "Offensichtlich unrichtig" ist mit "willkürlich" gleichzusetzen (vgl. zum Ganzen: BGE 146 IV 88 E. 1.3.1). Die Anfechtung der vorinstanzlichen Feststellungen unterliegt der qualifizierten Rüge- und Begründungsobliegenheit (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 147 IV 73 E. 4.1.2).

4.

4.1. Die Vorinstanz hat die Verfahrenspflichten der mehrwertsteuerpflichtigen Person zutreffend dargestellt, worauf verwiesen wird (vgl. E. 2.2 des angefochtenen Urteils). Namentlich stellt die steuerpflichtige Person eigenständig fest, ob sie die Voraussetzungen der subjektiven Steuerpflicht erfüllt (Art. 66 MWSTG [SR 641.20]), ermittelt die Steuerforderung selber (Art. 71 MWSTG) und begleicht diese innerhalb von 60 Tagen nach Ablauf der Abrechnungsperiode (Art. 86 Abs. 1 MWSTG). Sie ist verpflichtet, ihre Geschäftsbücher und Aufzeichnungen nach den handelsrechtlichen Grundsätzen zu führen (Art. 70 Abs. 1 MWSTG), wobei die Buchführung Grundlage der Rechnungslegung bildet und diejenigen Geschäftsvorfälle und Sachverhalte erfasst, die für die Darstellung der Vermögens-, Finanzierungs- und Ertragslage des Unternehmens (wirtschaftliche Lage) notwendig sind (Art. 957a Abs. 1 OR). Die Rechnungslegung erfolgt im Geschäftsbericht. Dieser enthält die Jahresrechnung (Einzelabschluss), die sich aus der Bilanz, der Erfolgsrechnung und dem Anhang zusammensetzt (Art. 958 Abs. 2 OR). Der Geschäftsbericht muss innerhalb von sechs Monaten nach Ablauf des Geschäftsjahres erstellt und dem zuständigen Organ zur Genehmigung vorgelegt werden (Art. 958
Abs. 3 OR).
Wie die Vorinstanz ebenfalls zutreffend dargelegt hat, muss die Nachvollziehbarkeit der Geschäftsvorfälle - die sog. Prüfspur - gewährleistet sein. Die Verfolgung der Geschäftsvorfälle sowohl vom Einzelbeleg über die Buchhaltung bis zur Mehrwertsteuerabrechnung als auch in umgekehrter Richtung muss ohne Zeitverlust jederzeit möglich sein (BGE 140 II 495 E. 3.4.4 m.H.; vgl. E. 2.2.3 des angefochtenen Urteils).
Liegen keine oder nur unvollständige Aufzeichnungen vor oder stimmen die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht überein, so schätzt die ESTV die Steuerforderung nach pflichtgemässem Ermessen ein (Art. 79 Abs. 1 MWSTG).

4.2. Die Vorinstanz erwog, die ESTV habe der Beschwerdeführerin detailliert bekannt gegeben, welche Unterlagen zur Festsetzung der Steuern benötigt würden, namentlich die Bilanzen und Erfolgsrechnungen 2013- 2018, Kontodetails 2013-2018 und sämtliche Debitoren- und Kreditorenbelege 2013-2018, wobei sich die Verpflichtung zur Einreichung dieser Unterlagen bereits aus dem Gesetz ergeben habe. Die Beschwerdeführerin habe mehrmals angekündigt, die fehlenden Unterlagen (auch vor Bundesverwaltungsgericht) nachzureichen. Bis zum Urteilszeitpunkt habe sie weder die vollständigen Kopien der Buchhaltungsunterlagen 2017 und 2018 noch die anderen erwähnten Unterlagen eingereicht. Es lägen gravierende Verstösse gegen die formellen Buchhaltungsvorschriften vor, die die materielle Richtigkeit der Buchhaltungsergebnisse infrage stellten. Wegen dieser Mängel sei die ESTV verpflichtet gewesen, den massgebenden Umsatz ermessensweise zu ermitteln (vgl. E. 3.1.3 des angefochtenen Urteils).

4.3. Die Beschwerdeführerin bestreitet nicht, dass sie die erwähnten Unterlagen im Veranlagungsverfahren nicht eingereicht hatte. Sie verweist auf die Krankheit ihres Verwaltungsrats und seine Stellung als "Teil-/Eigentümer/Verwaltungsrat/CEO" von 20 Gesellschaften sowie auf arbeitsintensive Steuerverfahren in mehreren Kantonen. Die Nichteinhaltung der angesetzten Fristen zur Einreichung der Unterlagen sei nicht verschuldet gewesen. Weiter bringt sie vor, das Vorgehen der ESTV sei überspitzt formalistisch gewesen und verstosse gegen diverse verfassungsmässige Rechte. Weil die Verjährung der Steuerforderung nicht gedroht habe, hätte die ESTV weitere Fristerstreckungen gewähren bzw. für "eine gemeinsame und vernünftige Lösung" Hand bieten müssen.

4.3.1. Wird geltend gemacht, die Nichteinhaltung einer Frist sei nicht verschuldet gewesen, kommt grundsätzlich eine Fristwiederherstellung infrage, die ein entsprechendes Gesuch voraussetzt (Art. 24 Abs. 1 VwVG [SR 172.021]). Die Beschwerdeführerin macht indessen ausdrücklich geltend, sie habe kein Gesuch gestellt, weshalb darauf nicht weiter einzugehen ist. Anzufügen ist lediglich, dass das Gesuch innert 30 Tagen nach Wegfall des Hindernisses gestellt werden muss; dabei ist nicht massgebend, wann die Beschwerdeführerin bzw. ihr Verwaltungsrat selber in der Lage sind, ein Gesuch zu stellen und die versäumte Handlung nachzuholen. Es genügt, dass sie in der Lage sind, eine Hilfsperson damit zu beauftragen (BGE 119 II 86 E. 2a; 112 V 255 E. 2a; Urteil 9C 622/2022 vom 6. Februar 2023 E. 6.3.1). Nachdem die Beschwerdeführerin sowohl im vorinstanzlichen Verfahren als auch vor Bundesgericht anwaltlich vertreten wird, ist dies offensichtlich der Fall. Damit wäre ein Gesuch, dass sich die Beschwerdeführerin für einen späteren Zeitpunkt vorbehält, offensichtlich verspätet.
Vor diesem Hintergrund ist nicht ersichtlich, inwieweit die Vorinstanz eine Gehörs- bzw. anderweitige Rechtsverletzung begangen haben soll, indem sie eine Fristwiederherstellung geprüft hat. Die Beschwerdeführerin bringt selber vor, sie habe im vorinstanzlichen Verfahren dargelegt, dass die Nichteinhaltung der Fristen nicht verschuldet gewesen sei. Selbst wenn diese Ausführungen nicht auf eine Fristwiederherstellung abgezielt haben sollten, ist die Beschwerdeführerin offensichtlich nicht dadurch beschwert, dass die Vorinstanz eine Fristwiederherstellung geprüft hat. Es ist widersprüchlich, wenn sie vor Bundesgericht geltend macht, sie habe kein Fristwiederherstellungsgesuch gestellt, aber gleichzeitig rügt, sie habe sich im vorinstanzlichen Verfahren zur Fristwiederherstellung nicht adäquat äussern bzw. keine Beweise beibringen können. Soweit die Beschwerdeführerin rügt, durch das Vorgehen der Vorinstanz werde sie daran gehindert, später ein begründetes Gesuch um Fristwiederherstellung zu stellen, ist darauf hinzuweisen, dass ein solches Gesuch wie erwähnt mittlerweile offensichtlich verspätet wäre.

4.3.2. Was das Vorgehen der ESTV betrifft, so ergibt sich aus den vorinstanzlichen Erwägungen, dass die ESTV der Beschwerdeführerin mehrfach Gelegenheit gab, die genau bezeichneten Unterlagen einzureichen (vgl. E. 3.1.3.1 des angefochtenen Urteils). Sie war weder aufgrund der Krankheit des Verwaltungsrats noch angesichts seiner Arbeitsüberlastung verpflichtet, weitere Fristerstreckungen zu gewähren. Weder aus der Sachdarstellung der Beschwerdeführerin noch aus den Arztzeugnissen geht hervor, inwieweit der Verwaltungsrat aus medizinischen Gründen daran gehindert gewesen sein soll, zumindest eine Drittperson mit der Einreichung der entsprechenden Unterlagen zu beauftragen, was bereits die Vorinstanz zutreffend erwogen hat (vgl. E. 3.3.3.3 des angefochtenen Urteils). Dass der Verwaltungsrat als "Teil-/Eigentümer/Verwaltungsrat/ CEO" von 20 Gesellschaften und angesichts zahlreicher Steuerverfahren in verschiedenen Kantonen überlastet gewesen sein soll, ist zwar nicht ausgeschlossen; er bzw. die Beschwerdeführerin haben sich aber so zu organisieren, dass sie ihre administrativen Verpflichtungen - allenfalls unter Beizug von Hilfspersonen - erfüllen können. Vor diesem Hintergrund ist das Vorgehen der ESTV nicht zu beanstanden, und zwar
unabhängig davon, ob die Verjährung der Steuerforderung gedroht hat. Eine Verletzung des Gleichbehandlungsgebots (Art. 8 Abs. 1 BV), des Prinzips der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 BV) sowie des Rechts auf eine wirksame Beschwerde (Art. 13 EMRK) und des Diskriminierungsverbots (Art. 14 EMRK) liegt offensichtlich nicht vor, soweit diese Normen überhaupt tangiert sind. Ebensowenig hat die ESTV überspitzt formalistisch gehandelt oder die Einschätzung "verfrüht" vorgenommen. Die Ermessenseinschätzung ist damit zu Recht erfolgt.

5.
In einem zweiten Schritt hat die Vorinstanz die von der ESTV angewandte Schätzungsmethode geprüft und erwogen, die Schätzung basiere gänzlich auf den von der Beschwerdeführerin selbst deklarierten Beträgen. Für alle streitbetroffenen Jahre hätten keine brauchbaren Teile der Buchhaltung und keine Belege vorgelegen, weshalb die ESTV solche Unterlagen nicht habe berücksichtigen können. Das Vorgehen der ESTV sei nicht zu beanstanden, zumal dadurch den individuellen Verhältnissen im Betrieb der Beschwerdeführerin soweit als möglich Rechnung getragen worden sei (vgl. E. 3.2.2 des angefochtenen Urteils).
Die Beschwerdeführerin äussert sich erst in ihrer Replik zur Schätzungsmethode und rügt pauschal, die Methode sei nicht ersichtlich und die Zahlen nicht nachvollziehbar. Damit findet keine Auseinandersetzung mit den vorinstanzlichen Erwägungen statt, weshalb darauf nicht weiter einzugehen ist.

6.
Schliesslich hat die Vorinstanz erwogen, die Beschwerdeführerin habe die offensichtliche Unrichtigkeit der Schätzung weder im Einspracheverfahren noch im vorinstanzlichen Verfahren nachgewiesen. Sie habe weder die von ihr geforderten Unterlagen nachgereicht noch zeige sie auf, wie sie ihrer Meinung nach besteuert werden solle (vgl. E. 3.3.3.1 des angefochtenen Urteils).

6.1. Die Beschwerdeführerin rügt, die ESTV habe ihre Untersuchungspflicht verletzt, weil sie die zugestellten Belege in keiner Art und Weise berücksichtigt habe. Dazu im Widerspruch steht ihre Aussage, wonach sie die Beweise für die Unrichtigkeit der Schätzung wegen der Krankheit bzw. Arbeitsüberlastung des Verwaltungsrats nicht habe einreichen können. Letzteres steht im Einklang mit den vorinstanzlichen Sachverhaltsfeststellungen, wonach die Beschwerdeführerin im Einsprache- und Beschwerdeverfahren zwar zahlreiche Unterlagen in Aussicht gestellt, schliesslich aber nicht nachgereicht habe (vgl. Sachverhalt B.h-B.j sowie G. des angefochtenen Urteils). Nachdem die Beschwerdeführerin diese Sachverhaltsfeststellungen nicht als offensichtlich unrichtig infrage zu stellen vermag, ist auf angeblich eingereichte und nicht berücksichtigte Unterlagen nicht weiter einzugehen.

6.2. Weiter rügt die Beschwerdeführerin in ihrer Replik, dass sie im Einspracheverfahren angeboten habe, die ESTV könne neben den eingereichten Unterlagen weitere Akten vor Ort prüfen. Darauf sei die ESTV nicht eingegangen, was eine Gehörsverletzung darstelle.
Vorab ist darauf hinzuweisen, dass erst in der Replik erhobene Rügen grundsätzlich unzulässig sind, ausser die Vernehmlassung eines anderen Verfahrensbeteiligten gibt zu einer Beschwerdeergänzung Anlass (Urteil 9C 108/2023 vom 19. Juni 2023 E. 3 m.H.). Dies war vorliegend offensichtlich nicht der Fall. Im Übrigen erweist sich die Rüge auch als unbegründet. Nachdem die ESTV zu Recht eine Ermessenseinschätzung vorgenommen hatte (vorne E. 4), war es an der Beschwerdeführerin, die offensichtliche Unrichtigkeit der Schätzung nachzuweisen. Es wäre deshalb an ihr gelegen, entsprechende Unterlagen im Einspracheverfahren einzureichen, anstatt pauschal auf eine mögliche Aktenprüfung vor Ort zu verweisen. Dies gilt besonders vor dem Hintergrund, dass die ESTV bereits am 29. November 2019 eine Kontrolle vor Ort durchgeführt hatte. Von einer Gehörsverletzung bzw. einer Verletzung des Rechts auf Beweis kann deshalb keine Rede sein.

6.3. Schliesslich rügt die Beschwerdeführerin in ihrer Replik, ihr sei nie mitgeteilt worden, dass sie noch Unterlagen hätte einreichen können, was "einen Verfahrensmangel" darstelle. Unabhängig davon, dass auch diese erst in der Replik erhobene Rüge unzulässig ist (vgl. vorne E. 6.2), ist sie auch offensichtlich unbegründet. Die Beschwerdeführerin wusste seit der umfangreichen Korrespondenz mit der ESTV, welche Unterlagen sie einzureichen hatte; sie hatte in ihren Eingaben mehrfach angekündigt, die Unterlagen nachzureichen, dies aber nicht getan, obwohl ihr beide Vorinstanzen hierzu ausreichend Gelegenheit gegeben haben.
Damit ist die Beschwerde abzuweisen, soweit darauf eingetreten werden kann.

7.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 66 Abs. 1 BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht geschuldet (Art. 68 Abs. 1 -3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 6'000.- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Parteien und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.

Luzern, 19. Dezember 2023

Im Namen der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Parrino

Der Gerichtsschreiber: Businger

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Objet Mehrwertsteuer, Steuerperioden 2017 und 2018

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LTF 83^e

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A-2320/2021

RS 173.110 LTF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire Art. 86 Autorités précédentes en général
	1.	Le recours est recevable contre les décisions:
		a.	du Tribunal administratif fédéral;
		b.	du Tribunal pénal fédéral;
		c.	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
		d.	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
	2.	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
	3.	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

RS 173.110 LTF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire Art. 89 Qualité pour recourir
	1.	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
		a.	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
		b.	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
		c.	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
	2.	Ont aussi qualité pour recourir:
		a.	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
		b.	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
		c.	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
		d.	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
	3.	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

RS 173.110 LTF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire Art. 100 Recours contre une décision
	1.	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
	2.	Le délai de recours est de dix jours contre:
		a.	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
		b. [1]	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
		c. [2]	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants [3] ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants [4].
		d. [5]	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets [6].
	3.	Le délai de recours est de cinq jours contre:
		a.	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
		b.	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
	4.	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
	5.	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
	6.	... [7]
	7.	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 1 de la LF du 28 sept. 2012 sur l'assistance administrative fiscale, en vigueur depuis le 1er fév. 2013 (RO 2013 231; FF 2011 5771). [2] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 1 de la LF du 21 juin 2013 (Autorité parentale), en vigueur depuis le 1er juil. 2014 (RO 2014 357; FF 2011 8315). [3] RS 0.211.230.01 [4] RS 0.211.230.02 [5] Introduite par l'annexe ch. 2 de la LF du 20 mars 2009 sur le TFB, en vigueur depuis le 1er janv. 2012 (RO 2010 513, 2011 2241; FF 2008 373). [6] RS 232.14 [7] Abrogé par l'annexe 1 ch. II 2 du CPC du 19 déc. 2008, avec effet au 1er janv. 2011 (RO 2010 1739; FF 2006 6841).

RS 173.110 LTF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire Art. 42 Mémoires
	1.	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
	1bis.	Lorsqu'une procédure en matière civile a été menée en anglais devant l'autorité précédente, les mémoires peuvent être rédigés en anglais. [1]
	2.	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée. [2] [3]
	3.	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
	4.	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique [4]. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
		a.	le format du mémoire et des pièces jointes;
		b.	les modalités de la transmission;
		c.	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier. [5]
	5.	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
	6.	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
	7.	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

[1] Introduit par le ch. II 1 de la LF du 17 mars 2023 (Amélioration de la praticabilité et de l'application du droit), en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2023 491; FF 2020 2607). [2] Nouvelle teneur de la phrase selon le ch. I 1 de la L du 20 juin 2014 sur la remise de l'impôt, en vigueur depuis le 1er janv. 2016 (RO 2015 9; FF 2013 7549). [3] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 1 de la LF du 28 sept. 2012 sur l'assistance administrative fiscale, en vigueur depuis le 1er fév. 2013 (RO 2013 231; FF 2011 5771). [4] RS 943.03 [5] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. II 2 de la L du 18 mars 2016 sur la signature électronique, en vigueur depuis le 1er janv. 2017 (RO 2016 4651; FF 2014 957).

RS 173.110 LTF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire Art. 107 Arrêt
	1.	Le Tribunal fédéral ne peut aller au-delà des conclusions des parties.
	2.	Si le Tribunal fédéral admet le recours, il statue lui-même sur le fond ou renvoie l'affaire à l'autorité précédente pour qu'elle prenne une nouvelle décision. Il peut également renvoyer l'affaire à l'autorité qui a statué en première instance.
	3.	Si le Tribunal fédéral considère qu'un recours en matière d'entraide pénale internationale ou d'assistance administrative internationale en matière fiscale est irrecevable, il rend une décision de non-entrée en matière dans les quinze jours qui suivent la fin d'un éventuel échange d'écritures. Dans le domaine de l'entraide pénale internationale, le Tribunal fédéral n'est pas lié par ce délai lorsque la procédure d'extradition concerne une personne dont la demande d'asile n'a pas encore fait l'objet d'une décision finale entrée en force. [1]
	4.	Le Tribunal fédéral statue sur tout recours contre une décision du Tribunal fédéral des brevets portant sur l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets [2] dans le mois qui suit le dépôt du recours. [3]

[1] Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 1 de la LF du 28 sept. 2012 sur l'assistance administrative fiscale, en vigueur depuis le 1er fév. 2013 (RO 2013 231; FF 2011 5771). [2] RS 232.14 [3] Introduit par l'annexe ch. 2 de la LF du 20 mars 2009 sur le TFB, en vigueur depuis le 1er janv. 2012 (RO 2010 513, 2011 2241; FF 2008 373).

RS 173.110 LTF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire Art. 95 Droit suisse
	Le recours peut être formé pour violation:
	a.	du droit fédéral;
	b.	du droit international;
	c.	de droits constitutionnels cantonaux;
	d.	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
	e.	du droit intercantonal.

RS 173.110 LTF Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire Art. 106 Application du droit
	1.	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
	2.	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 71 Remise du décompte
	1.	L'assujetti est tenu de remettre spontanément le décompte de la créance fiscale à l'AFC, en la forme prescrite, dans les 60 jours qui suivent l'expiration de la période de décompte.
	2.	Si l'assujettissement prend fin, le délai commence à courir à partir de ce moment.

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 86 Paiement de l'impôt
	1.	L'assujetti doit acquitter la créance fiscale née pendant une période de décompte dans les 60 jours qui suivent la fin de cette période.
	2.	Si l'assujetti ne fait aucun versement ou acquitte un montant manifestement trop bas, l'AFC engage après sommation une poursuite visant au recouvrement du montant provisoirement dû pour la période de décompte concernée. Si l'assujetti n'établit pas de décompte ou qu'il établit un décompte manifestement incomplet, l'AFC détermine, dans les limites de son pouvoir d'appréciation, le montant provisoirement dû.
	3.	L'opposition formée par l'assujetti entraine l'ouverture de la procédure de mainlevée. La levée de l'opposition relève de la compétence de l'AFC dans le cadre d'une procédure de décision et d'une procédure de réclamation.
	4.	La décision relative à l'opposition peut faire l'objet d'une réclamation auprès de l'AFC dans les dix jours suivant sa notification. Sous réserve de l'al. 5, la décision sur réclamation est définitive.
	5.	Si l'AFC a déterminé le montant provisoirement dû sur la base de son pouvoir d'appréciation en vertu de l'al. 2, la décision sur réclamation peut faire l'objet d'un recours auprès du Tribunal administratif fédéral. Ce recours n'a pas d'effet suspensif, sauf si le tribunal l'ordonne à la suite d'une requête justifiée. Le Tribunal administratif fédéral statue en dernier ressort.
	6.	L'art. 85a de la loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) [1] n'est pas applicable.
	7.	Le recouvrement d'un montant d'impôt selon l'al. 2 n'affecte pas la fixation de la créance fiscale définitive, régie par les art. 72, 78 et 82. Si la créance fiscale n'est pas fixée en raison de l'inaction de l'assujetti, notamment parce que ce dernier ne corrige pas les erreurs conformément à l'art. 72 et ne requiert pas le prononcé d'une décision au sens de l'art. 82, les montants d'impôt déterminés par l'AFC selon l'al. 2 sont également considérés comme une créance fiscale dès l'échéance de la prescription du droit de taxation. [2]
	8.	L'assujetti peut fournir des sûretés au sens de l'art. 93, al. 7, en lieu et place du paiement de l'impôt.
	9.	Dès réception du paiement ou des sûretés, l'AFC retire la poursuite engagée.
	10.	Les al. 1 à 9 s'appliquent indépendamment de la périodicité du décompte choisie. [3]

[1] RS 281.1 [2] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 30 sept. 2016, en vigueur depuis le 1er janv. 2018 (RO 2017 3575; FF 2015 2467). [3] Introduit par le ch. I de la LF du 16 juin 2023, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 438; FF 2021 2363).

RS 220 CO Loi fédérale du 30 mars 1911 complétant le Code civil suisse (Livre cinquième: Droit des obligations) Art. 957a
	1.	La comptabilité constitue la base de l'établissement des comptes. Elle enregistre les transactions et les autres faits nécessaires à la présentation du patrimoine, de la situation financière et des résultats de l'entreprise (situation économique).
	2.	La comptabilité est tenue conformément au principe de régularité, qui comprend notamment:
		1.	l'enregistrement intégral, fidèle et systématique des transactions et des autres faits nécessaires au sens de l'al. 1;
		2.	la justification de chaque enregistrement par une pièce comptable;
		3.	la clarté;
		4.	l'adaptation à la nature et à la taille de l'entreprise;
		5.	la traçabilité des enregistrements comptables.
	3.	On entend par pièce comptable tout document écrit, établi sur support papier, sur support électronique ou sous toute forme équivalente, qui permet la vérification de la transaction ou du fait qui est l'objet de l'enregistrement.
	4.	La comptabilité est tenue dans la monnaie nationale ou dans la monnaie la plus importante au regard des activités de l'entreprise.
	5.	Elle est tenue dans l'une des langues nationales ou en anglais. Elle peut être établie sur support papier, sur support électronique ou sous toute forme équivalente.

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 70 Comptabilité et conservation des pièces
	1.	L'assujetti doit tenir ses livres comptables et les documents pertinents conformément aux principes du droit commercial. L'AFC peut exceptionnellement fixer des obligations allant au-delà des dispositions du droit commercial si ces contraintes sont indispensables à une perception correcte de l'impôt.
	2.	L'assujetti doit conserver dûment ses livres comptables, pièces justificatives, papiers d'affaires et autres documents pertinents jusqu'à l'expiration de la prescription absolue de la créance fiscale (art. 42, al. 6). L'art. 958f du code des obligations [1] est réservé. [2]
	3.	Les documents commerciaux nécessaires au calcul des prestations à soi-même ou du montant du dégrèvement ultérieur de l'impôt sur les biens immobiliers doivent être conservés pendant 20 ans (art. 31, al. 3, et 32, al. 2).
	4.	Le Conseil fédéral règle les conditions auxquelles les pièces nécessaires à l'exécution de l'impôt en vertu de la présente loi peuvent être transmises et conservées sans support papier.

[1] RS 220 [2] Nouvelle teneur de la phrase selon l'annexe ch. 4 de la LF du 23 déc. 2011 (Droit comptable), en vigueur depuis le 1er janv. 2013 (RO 2012 6679; FF 2008 1407).

RS 641.20 LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA Art. 79 Taxation par voie d'estimation
	1.	Si les documents comptables font défaut ou sont incomplets ou que les résultats présentés par l'assujetti ne correspondent manifestement pas à la réalité, l'AFC procède, dans les limites de son pouvoir d'appréciation, à une taxation par estimation.
	2.	La créance fiscale est établie par une notification d'estimation.

RI 0.101 CEDH Convention du 4 novembre 1950 de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales (CEDH) Art. 13 Droit à un recours effectif
		Toute personne dont les droits et libertés reconnus dans la présente Convention ont été violés, a droit à l'octroi d'un recours effectif devant une instance nationale, alors même que la violation aurait été commise par des personnes agissant dans l'exercice de leurs fonctions officielles.

RI 0.101 CEDH Convention du 4 novembre 1950 de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales (CEDH) Art. 14 Interdiction de discrimination
		La jouissance des droits et libertés reconnus dans la présente Convention doit être assurée, sans distinction aucune, fondée notamment sur le sexe, la race, la couleur, la langue, la religion, les opinions politiques ou toutes autres opinions, l'origine nationale ou sociale, l'appartenance à une minorité nationale, la fortune, la naissance ou toute autre situation.