2C_1096/2018 - 2019-09-19 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Taxe sur la valeur ajoutée (TVA); périodes fiscales 2010 et 2011

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 1096/2018

Arrêt du 19 septembre 2019

IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Zünd, Juge présidant, Aubry Girardin et Donzallaz.
Greffier: M. Tissot-Daguette.

Participants à la procédure
1. A.A.________ AG,
2. A.B.________ AG,
toutes les deux représentées par Von Graffenried AG Treuhand,
recourantes,

contre

Administration fédérale des contributions, Division principale de la taxe sur la vale ur ajoutée.

Objet
Taxe sur la valeur ajoutée (TVA); périodes fiscales 2010 et 2011,

recours contre les arrêts de la Cour I du Tribunal administratif fédéral des 23 octobre 2014 (A-4913/2013) et 24 octobre 2018 (A-5232/2017).

Faits :

A.
La société A.B.________ AG est notamment active dans le domaine des produits financiers structurés. Durant les années 2007 à 2011, elle a fait partie, en particulier avec la société A.A.________ AG du groupe TVA C.________, dont la société C.________ Group SA était la représentante. Les sociétés A.B.________ AG et A.A.________ AG ont quitté le groupe TVA C.________ le 1er octobre 2012.

B.
En 2012, l'Administration fédérale des contributions (ci-après: l'Administration fédérale) a procédé à un contrôle du groupe TVA C.________ portant sur les années 2007 à 2011. L'Administration fédérale a fait valoir une correction d'impôt en sa faveur de 1'241'421 fr. pour les années 2007 à 2009 et de 2'747'330 fr. pour les années 2010 et 2011. Elle a adressé deux notifications d'estimation relatives à ces corrections au groupe TVA C.________ qui s'est acquitté du paiement des montants réclamés, sous réserve de contestation. S'agissant de la notification d'estimation relative aux années 2010 et 2011, le groupe TVA C.________ a élevé réclamation le 20 décembre 2012. Le 2 juillet 2013, l'Administration fédérale a partiellement admis cette réclamation et réduit le montant de la correction à 2'579'033 francs. Le groupe TVA C.________, par ses membres, a contesté cette décision sur réclamation auprès du Tribunal administratif fédéral le 2 septembre 2013. Le 23 octobre 2014, celui-ci a partiellement admis le recours, renvoyant notamment la cause à l'Administration fédérale pour instruction complémentaire et nouvelle décision dans le sens des considérants. Par arrêts du 18 mars 2016 (causes 2C 1067/2014 et 2C 1077/2014), le Tribunal
fédéral a déclaré irrecevables les recours interjetés par le groupe TVA C.________ et l'Administration fédérale contre l'arrêt du Tribunal administratif fédéral du 23 octobre 2014.
Le 13 juillet 2017, l'Administration fédérale a rendu une nouvelle décision remplaçant et annulant sa décision sur réclamation du 2 juillet 2013. Elle a partiellement admis la réclamation et constaté que le groupe TVA C.________ avait acquitté 2'579'033 fr. à bon droit pour les périodes allant du 1 er trimestre 2010 au 4 e trimestre 2011. Le 13 septembre 2017, les sociétés A.A.________ AG et A.B.________ AG ont interjeté recours contre la décision de l'Administration fédérale du 13 juillet 2017 auprès du Tribunal administratif fédéral. Par arrêt du 24 octobre 2018, le Tribunal administratif fédéral a rejeté le recours dans la mesure où celui-ci était recevable.

C.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, les sociétés A.A.________ AG et A.B.________ AG demandent au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, d'annuler l'arrêt du Tribunal administratif fédéral du 24 octobre 2018 et de renvoyer la cause à l'Administration fédérale pour nouvelle décision; subsidiairement d'annuler l'arrêt précité, de constater que les indemnités de distribution (" Vertriebsentschädigungen "; " distribution fee ") ne sont pas soumises à l'impôt sur les acquisitions (" Bezugsteuer ") et de fixer l'impôt préalable à 549'911 fr. 12 pour l'année 2010 et à 717'118 fr. 36 pour l'année 2011 (plus subsidiairement à 601'373 fr. 65 pour 2010 et à 1'114'946 fr. 10 pour 2011) et de leur restituer la différence avec le montant retenu par l'Administration fédérale, avec intérêts rémunératoires.
Le Tribunal administratif fédéral se réfère à son arrêt. L'Administration fédérale conclut au rejet du recours dans la mesure où celui-ci est recevable.

Considérant en droit :

1.

1.1. L'arrêt du Tribunal administratif fédéral du 24 octobre 2018 est une décision finale (art. 90 LTF). Il est donc sujet à recours devant le Tribunal fédéral. L'arrêt du 23 octobre 2014 représente quant à lui une décision incidente (arrêt 2C 1067/2014 du 18 mars 2016 consid. 2.2.2) et peut être attaqué avec la décision finale, conformément à l'art. 93 al. 3 LTF (cf. ATF 142 III 653 consid. 1.1 p. 654). Le fait que le recours contre cet arrêt ait été déclaré irrecevable par le Tribunal fédéral sous l'angle de l'art. 93 al. 1 LTF n'empêche pas les recourantes de se plaindre de la décision attaquée dans le cadre du présent recours contre la décision finale (ATF 131 III 87 consid. 3.3 p. 90; arrêt 2C 653/2014 du 15 janvier 2015 consid. 1).

1.2. Pour le surplus, les arrêts précités émanent du Tribunal administratif fédéral (art. 86 al. 1 let. a LTF), ont été rendus dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF) et ne tombent pas sous le coup des exceptions de l'art. 83 LTF. La voie du recours en matière de droit public est donc en principe ouverte. Déposé en temps utile (art. 100 al. 1 LTF) et dans les formes prescrites (art. 42 LTF) par les destinataires des actes attaqués qui ont qualité pour recourir (art. 89 al. 1 LTF; cf. pour la recourante 1, l'art. 15 al. 1 let. c de la loi du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée [LTVA; RS 641.20] qui fonde la responsabilité solidaire des personnes faisant partie d'un groupe d'imposition pour la dette fiscale), le recours en matière de droit public est recevable.

2.
Le Tribunal fédéral statue en principe sur la base des faits établis par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF), sous réserve des cas prévus à l'art. 105 al. 2 LTF (ATF 142 I 155 consid. 4.4.3 p. 156). Le recourant ne peut critiquer les constatations de fait ressortant de la décision attaquée que si celles-ci ont été effectuées en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF ou de manière manifestement inexacte, c'est-à-dire arbitraire, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause (art. 97 al. 1 LTF; ATF 142 II 355 consid. 6 p. 358). Conformément à l'art. 106 al. 2 LTF, le recourant doit expliquer de manière circonstanciée en quoi ces conditions seraient réalisées. Le Tribunal fédéral n'entre pas en matière sur des critiques de type appellatoire portant sur l'état de fait ou sur l'appréciation des preuves (ATF 141 IV 369 consid. 6.3 p. 375). Par ailleurs, aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut en principe être présenté devant le Tribunal fédéral (art. 99 al. 1 LTF).
Dans leur mémoire, les recourantes, sans toutefois citer l'art. 97 al. 1 LTF, présentent à plusieurs reprises leurs propres vision et appréciation des faits de manière appellatoire et les opposent à celles de l'autorité précédente. Une telle manière de procéder ne respecte pas les conditions de motivation de l'art. 106 al. 2 LTF. Le Tribunal fédéral vérifiera donc la correcte application du droit sur le seule base des faits retenus par le Tribunal administratif fédéral dans l'arrêt contesté.

3.
L'ancienne loi du 2 septembre 1999 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (aLTVA; RO 2000 1300), entrée en vigueur le 1 er janvier 2001, a été abrogée avec effet au 31 décembre 2009 par la LTVA. Sous réserve d'exceptions, les normes de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation (art. 112 al. 1 LTVA). C'est ainsi la LTVA qui s'applique au présent litige, qui porte sur les périodes fiscales allant du 1 er janvier 2010 au 31 décembre 2011.

4.
Dans un grief d'ordre formel qu'il convient d'examiner en premier lieu (ATF 132 V 387 consid. 5.1 p. 390), les recourantes, citant l'art. 29 al. 2 Cst., se plaignent de ce que la décision sur réclamation rendue par l'Administration fédérale le 13 juillet 2017 et l'arrêt du Tribunal administratif fédéral du 24 octobre 2018 ne se prononcent pas sur la question de l'activité d'intermédiaire de la recourante 2. Elles invoquent une absence de motivation constituant une violation grave de leur droit d'être entendues.

4.1. Le droit d'être entendu déduit de l'art. 29 al. 2 Cst. impose notamment à l'autorité judiciaire de motiver ses décisions, afin que le justiciable puisse les comprendre et exercer son droit de recours à bon escient. Pour satisfaire à cette exigence, il suffit que l'autorité mentionne au moins brièvement les motifs qui l'ont guidée et sur lesquels elle a fondé sa décision. Elle n'a pas l'obligation d'exposer et de discuter tous les faits, moyens de preuve et griefs invoqués par les parties, mais peut au contraire se limiter à ceux qui, sans arbitraire, peuvent être tenus pour pertinents (ATF 142 II 154 consid. 4.2 p. 157 et les références). Dès lors que l'on peut discerner les motifs qui ont guidé la décision de l'autorité, le droit à une décision motivée est respecté même si la motivation présentée est erronée. La motivation peut d'ailleurs être implicite et résulter des différents considérants de la décision (ATF 141 V 557 consid. 3.2.1 p. 565 et les références).

4.2. En premier lieu, on fera remarquer aux recourantes qu'elles ne sauraient s'en prendre à la décision sur réclamation de l'Administration fédérale, en raison de l'effet dévolutif complet du recours déposé auprès du Tribunal administratif fédéral (cf. ATF 136 II 539 consid. 1.2 p. 543). Pour le surplus, dans l'arrêt entrepris, l'autorité précédente a expliqué que la question de la distinction à opérer entre l'activité de négociation et celle d'apporteur de clients exercée par la recourante 2 avait déjà été traitée dans son arrêt du 23 octobre 2014 et qu'il n'y avait pas lieu d'y revenir. Or, par cette motivation et compte tenu du fait que dans l'arrêt du 23 octobre 2014 le Tribunal administratif fédéral a effectivement examiné ce point, il ne saurait être question d'une violation du droit d'être entendues des recourantes. Il ne saurait en effet être attendu de l'autorité précédente qu'elle motive à nouveau un grief qu'elle avait déjà définitivement traité dans un arrêt précédent; il suffit qu'elle y renvoie. En ce sens, le grief de violation du droit d'être entendu présenté par les recourantes doit être écarté.

5.
Comme on l'a vu (cf. consid. 1 ci-dessus), l'arrêt du Tribunal administratif fédéral du 24 octobre 2018 est une décision finale, alors que l'arrêt que cette autorité a rendu le 23 octobre 2014 représente quant à lui une décision incidente qui peut être attaqué avec la décision finale. Par conséquent, il y a lieu de traiter dans la présente cause la question de la qualité d'intermédiaire de la recourante 2.

5.1. A teneur de l'art. 1 al. 1 LTVA, la Confédération perçoit, à chaque stade du processus de production et de distribution, un impôt général sur la consommation (taxe sur la valeur ajoutée, TVA), avec déduction de l'impôt préalable. La TVA a pour but d'imposer la consommation finale non entrepreneuriale sur le territoire suisse. Il existe cependant certaines prestations qui sont exclues du champ de l'impôt, étant précisé qu'une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22 LTVA (art. 21 al. 1 LTVA). Sont en particulier exclues du champ de l'impôt, certaines opérations réalisées dans les domaines du marché monétaire et du marché des capitaux (cf. art. 21 al. 2 ch. 19 let. a à e LTVA). L'exonération selon cette disposition a pour conséquence que l'option pour l'imposition des prestations exclues du champ de l'impôt n'est pas possible (art. 22 al. 2 let. a LTVA). En outre, les prestations et l'importation de biens affectés à la fourniture de prestations exclues du champ de l'impôt ne donnent pas droit à la déduction de l'impôt préalable si l'assujetti n'a pas opté pour leur imposition (art. 29 al. 1 LTVA; cf. arrêt 2C 488/2017 du 9 avril 2019 consid.
2.3.3 et les références).

5.2. S'agissant de la question de l'application de l'art. 21 al. 1 ch. 19 let. a à e LTVA au présent cas, il ressort de l'arrêt du 23 octobre 2014 du Tribunal administratif fédéral (arrêt A-4913/2013 consid. 5.2) que l'Administration fédérale, à la suite de l'entrée en vigueur de la LTVA au 1 er janvier 2010, a modifié sa pratique en donnant notamment une nouvelle définition à la notion d'intermédiaire pour les prestations mentionnées à la disposition précitée (cf. Info TVA 14 concernant le secteur Finance d'avril 2012 [ci-après: Info TVA 14]). En substance, elle a décidé que cette notion ne devait plus être lue en parallèle avec celle de représentant direct, tel que cela était le cas sous l'empire de l'ancien droit (cf. art. 18 ch. 19 let. a à e aLTVA en relation avec l'art. 11 al. 1 aLTVA). L'Administration fédérale a ainsi nouvellement interprété la notion d'intermédiaire et étendu son champ d'application, afin que celle-ci se rapproche de la notion qui prévaut dans l'Union européenne, conformément à la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne. Le Tribunal administratif fédéral a jugé que ce changement n'était pas souhaité par le législateur, la notion d'intermédiaire de l'art. 21 al. 2 ch. 19 let. a à e LTVA
restant liée à celle de représentation direct contenue à l'art. 20 LTVA. A la suite de ces développements, l'autorité précédente a constaté que les co-contractants de la recourante 2 n'avaient pas agi en tant que représentants directs d'une des parties aux opérations financières effectuées. S'agissant d'une condition essentielle à la présence d'une prestation de négociation, elle a donc exclu l'application de l'art. 21 al. 2 ch. 19 let. e LTVA. Sur le vu de ce résultat, elle a écarté la demande d'instruction déposée par les recourantes, qui devait permettre, selon celles-ci, de qualifier les prestations fournies.

5.3. Postérieurement à l'arrêt entrepris, le Tribunal fédéral a eu à se prononcer sur la nouvelle pratique de l'Administration fédérale, telle que celle-ci l'a définie dans l'Info TVA 14 (cf. arrêt 2C 943/2017 du 17 juillet 2019, destiné à la publication). Procédant à une interprétation de l'art. 21 al. 2 ch. 19 let. a à e LTVA, il a jugé en bref que cette pratique était conforme à la loi et, partant, qu'en retenant que la notion d'intermédiaire demeurait liée à celle de représentation directe, le Tribunal administratif fédéral avait violé le droit fédéral (arrêt 2C 943/2017 du 17 juillet 2019 consid. 4.5.4, destiné à la publication). Il a ainsi défini l'activité d'intermédiaire comme étant l'activité d'une personne agissant comme entremetteur et ayant comme but de parvenir à la conclusion d'un contrat entre deux parties dans le domaine du marché monétaire et du marché des capitaux, sans qu'elle-même soit partie au contrat en question et sans qu'elle n'ait un intérêt propre au contenu dudit contrat (cf. arrêt 2C 943/2017 du 17 juillet 2019 consid. 4.5.4, destiné à la publication; Info TVA 14 ch. 5.10.1). Reprenant la définition donnée par l'Administration fédérale, il a continué en jugeant que l'activité d'intermédiaire est
différente des prestations contractuelles tendant à obtenir des clients, celles-ci ne se rapportant pas à un contrat en particulier, mais tendant à conclure de futurs contrats potentiels et indéterminés. Le Tribunal fédéral a considéré que les " finder's fee ", qui représentent la contre-prestation à cette activité de recherche de clients, ne pouvaient ainsi être exclus du champ de l'impôt (arrêt 2C 943/2017 du 17 juillet 2019 consid. 4.5.4 et les références, destiné à la publication).

5.4. Ce changement de pratique a une incidence directe sur la présente cause. Le Tribunal administratif fédéral a en effet rejeté le recours porté par les recourantes devant lui avec comme seule argumentation que les co-contractants de la recourante 2 n'avaient pas agi en tant que représentants directs. Or, puisque cette notion n'est plus déterminante pour retenir l'existence d'une activité d'intermédiaire au sens de l'art. 21 al. 2 ch. 19 let. a à e LTVA, mais qu'il faut bien plus prendre en compte les opérations commerciales individuelles, il convient d'admettre le recours et de renvoyer la cause à l'autorité précédente, afin qu'elle examine ces opérations et détermine si la recourante 2 a exercé une activité d'intermédiaire au sens de l'art. 21 al. 2 ch. 19 let. a à e LTVA. Les faits figurant dans l'arrêt entrepris ne permettent en effet nullement de statuer sur cette question, aucune opération n'y étant rapportée. Les recourantes font certes valoir certains éléments de fait à ce propos. Toutefois, il s'agit-là de faits qui ne sauraient être pris en compte par le Tribunal fédéral (cf. consid. 2 ci-dessus). Par ailleurs, il n'est pas non plus possible de confirmer la décision de l'Administration fédérale, même si celle-ci prend
en compte la nouvelle pratique développée par le Tribunal fédéral dans l'arrêt 2C 943/2017 du 17 juillet 2019 destiné à la publication, dès lors que le Tribunal administratif fédéral n'a pas retenu les faits pertinents pour ce faire dans son arrêt.

6.
Les recourantes font encore valoir que la clé de répartition permettant de fixer la part d'impôt préalable déductible des impôts dus par la recourante 2 pour les périodes sous revue a été faussement déterminée par le Tribunal administratif fédéral. Or, sur le vu de ce qui précède, compte tenu du renvoi de la cause à l'autorité précédente pour que celle-ci détermine les différentes opérations exclues du champ de l'impôt et du fait que la clé de répartition dépend de la situation concrète du cas d'espèce (cf. arrêt 2C 1095/2018 du 19 septembre 2019 consid. 7.3), il se justifie également de renvoyer la cause à l'autorité précédente sur ce point.

7.
Les considérants qui précèdent conduisent à l'admission du recours. L'arrêt du Tribunal administratif fédéral du 24 octobre 2018 est annulé et celui du 23 octobre 2014 l'est en tant qu'il concerne la recourante 2 (consid. 5). La cause est renvoyée au Tribunal administratif fédéral pour nouvelle décision dans le sens des considérants. Les frais judiciaires sont mis à la charge de l'Administration fédérale qui succombe et dont l'intérêt patrimonial est en cause (art. 66 al. 1 et 4 LTF). Les recourantes, créancières solidaires, ont droit à une indemnité de partie, à charge de l'Administration fédérale (art. 68 al. 1 et 2 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Le recours est admis. L'arrêt du Tribunal administratif fédéral du 24 octobre 2018 est annulé et celui du 23 octobre 2014 est annulé en tant qu'il concerne la recourante 2. La cause est renvoyée à l'autorité précédente pour nouvelle décision dans le sens des considérants.

2.
Les frais judiciaires, arrêtés à 25'000 fr., sont mis à la charge de l'Administration fédérale.

3.
L'Administration fédérale versera aux recourantes la somme de 25'000 fr. à titre de dépens pour la procédure devant le Tribunal fédéral.

4.
Le présent arrêt est communiqué à la représentante des recourantes, à l'Administration fédérale des contributions et à la Cour I du Tribunal administratif fédéral.

Lausanne, le 19 septembre 2019
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Juge présidant : Zünd

Le Greffier : Tissot-Daguette

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 93 Altre decisioni pregiudiziali e incidentali - 1 Il ricorso è ammissibile contro altre decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente se:
¹	Il ricorso è ammissibile contro altre decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente se:
^a	esse possono causare un pregiudizio irreparabile; o
^b	l'accoglimento del ricorso comporterebbe immediatamente una decisione finale consentendo di evitare una procedura probatoria defatigante o dispendiosa.
²	Le decisioni pregiudiziali e incidentali nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e nel campo dell'asilo non sono impugnabili.87 Rimangono salvi i ricorsi contro le decisioni sulla carcerazione in vista d'estradizione come anche sul sequestro di beni e valori, sempreché siano adempiute le condizioni di cui al capoverso 1.
³	Se il ricorso in virtù dei capoversi 1 e 2 non è ammissibile o non è stato interposto, le decisioni pregiudiziali e incidentali possono essere impugnate mediante ricorso contro la decisione finale in quanto influiscano sul contenuto della stessa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 93 Altre decisioni pregiudiziali e incidentali - 1 Il ricorso è ammissibile contro altre decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente se:
¹	Il ricorso è ammissibile contro altre decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente se:
^a	esse possono causare un pregiudizio irreparabile; o
^b	l'accoglimento del ricorso comporterebbe immediatamente una decisione finale consentendo di evitare una procedura probatoria defatigante o dispendiosa.
²	Le decisioni pregiudiziali e incidentali nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e nel campo dell'asilo non sono impugnabili.87 Rimangono salvi i ricorsi contro le decisioni sulla carcerazione in vista d'estradizione come anche sul sequestro di beni e valori, sempreché siano adempiute le condizioni di cui al capoverso 1.
³	Se il ricorso in virtù dei capoversi 1 e 2 non è ammissibile o non è stato interposto, le decisioni pregiudiziali e incidentali possono essere impugnate mediante ricorso contro la decisione finale in quanto influiscano sul contenuto della stessa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200964 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201962 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:69
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199770 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201072 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3473 della legge del 17 giugno 200574 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201578 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201682 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201685 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198091 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198092 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195494 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...95
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
^1bis	Se un procedimento in materia civile si è svolto in inglese dinanzi all'autorità inferiore, gli atti scritti possono essere redatti in tale lingua.14
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.15 16
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201617 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.18
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.97

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.88

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 99 - 1 Possono essere addotti nuovi fatti e nuovi mezzi di prova soltanto se ne dà motivo la decisione dell'autorità inferiore.
¹	Possono essere addotti nuovi fatti e nuovi mezzi di prova soltanto se ne dà motivo la decisione dell'autorità inferiore.
²	Non sono ammissibili nuove conclusioni.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.