2C_247/2020 - 2020-06-18 - Finances publiques et droit fiscal - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Aargau, Steuerperiode 2011

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 247/2020

Urteil vom 18. Juni 2020

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Donzallaz,
Bundesrichter Beusch,
Gerichtsschreiber Seiler.

Verfahrensbeteiligte
1. A.A.________,
2. B.A.________,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch Herrn Urs Vögele,

gegen

Kantonales Steueramt Aargau,
Beschwerdegegner.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Aargau, Steuerperiode 2011,

Beschwerde gegen das Urteil
des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 13. Februar 2020 (WBE.2019.214).

Sachverhalt:

A.
Die Eheleute A.A.________ und B.A.________ wohnen im U.________ in der Gemeinde V.________/AG. Dort war A.A.________ als Landwirt selbständig erwerbstätig. Per 1. April 2009 gab er die selbständige Erwerbstätigkeit als Landwirt auf und verpachtete das ihm gehörende Landwirtschaftsland. Am 23. Juli 2010 teilten A.A.________ und B.A.________ dem Regionalen Steueramt W.________ die Aufgabe der Tätigkeit als Landwirt mit und beantragten einen Steueraufschub (Revers), wobei sie darauf hinwiesen, dass ihr 18-jähriger Sohn sich noch nicht festlegen könne, ob er später den Betrieb wie auch das Land übernehmen werde.
Am 21. September 2011 parzellierte A.A.________ sein Grundstück GB V.________ Parzelle Nr. xxx im Halt von 8'323 m², das ein Wohnhaus (GBV Nr. yyy), eine Scheune (GBV Nr. zzz), eine Lagerhalle (GBV Nr. uuu), eine Werkstatt (GBV Nr. vvv) und eine Gartenlaube (GBV Nr. www) umfasste und in der Weilerzone U.________ (Landwirtschaftszone mit überlagerter Weilerzone) lag, wie folgt:

Bezeichnung Fläche Gebäude
Parzelle Nr. xxx Wohnhaus, Werkstatt
2'264 m²
(Stammparzelle Rest) und Gartenlaube
Parzelle Nr. rrr (neu) 1'733 m² Lagerhalle
Parzelle Nr. sss (neu) 4'326 m² Scheune
Total 8'323 m²

Am selben Tag veräusserte A.A.________ die neue Parzelle Nr. sss für Fr. 461'880.-- an B.________. Im Kaufvertrag verpflichtete er sich, das baufällige Ökonomiegebäude (Scheune) bis auf die Grundmauern, d.h. inklusive Bodenplatte und Jauchegruben, bis Ende 2012 auf eigene Kosten abzureissen und den Bauschutt entsorgen zu lassen. Die Käufer verpflichteten sich, dem Steuerpflichtigen als Entschädigung für diese Leistung die pauschale Summe von Fr. 18'000.-- zu vergüten. Im Kaufvertrag wurde zudem Folgendes ausgeführt:

"Im Weiteren ist gemäss Zustimmung durch Mitunterzeichnung des Departementes Finanzen und Ressourcen, Landwirtschaft Aargau, betreffend die gesamte bisherige Parzelle xxx festzustellen, dass diese den Bestimmungen des bäuerlichen Bodenrechtes nicht mehr untersteht. Demgemäss ist auf den drei Parzellen xxx, rrr und sss je die Anmerkung "kein landwirtschaftliches Grundstück im Sinne des BGBB" anzubringen."
Nachdem A.A.________ per 31. Dezember 2011 die restlichen liegenschaftlichen Werte (einschliesslich seiner weiteren landwirtschaftlichen Parzellen GB V.________ Nr. ttt und qqq) aus seiner Buchhaltung ausgebucht hatte, veräusserte er am 30. März 2012 die Parzelle Nr. rrr für Fr. 413'995.-- und am 19. Oktober 2012 die Parzelle Nr. xxx (Restparzelle) für Fr. 1.3 Mio. In den Jahren 2011 und 2012 fanden somit folgende Veräusserungen statt:

Grundstück_ Fläche_ _ Datum_ __ Preis_ ________

Nr. sss (neu)_ 4'326 m²_ __21.9.2011 Fr. 461'880.--_ _

Nr. rrr (neu)_ 1'733 m²_ __30.3.2012 Fr. 413'995.--_ _

Nr. xxx (Rest)_ 2'264 m²_ _19.10.2012 Fr. 1'300'000.--_

Total_ ______ 8'323 m²_ ________ Fr. 2'175'875.--_

Für die Verkäufe gab A.A.________ jeweils Grundstückgewinnsteuererklärungen ab. Ausserdem reichten die Eheleute A.________ am 24. Februar 2012 einen Fragebogen Kapitalgewinne ein, mit dem sie aus der Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen einen steuerbaren Liquidationsgewinn von Fr. 209'385.-- deklarierten. Gleichzeitig beantragten sie wegen Invalidität zur Weiterfüh rung des Betriebs eine Besteuerung dieses Gewinns mit einer separat vom übrigen Einkommen bezeichneten Jahressteuer zu 40 % des Tarifs gemäss § 45 Abs. 1 lit. f des Steuergesetzes des Kantons Aargau vom 15. September 1998 (StG/AG; SAR 651.100) bzw. mit einer separaten Jahressteuer zum Normaltarif gemäss Art. 37b Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11).

B.
Am 22. Januar 2016 veranlagte die Steuerkommission V.________ die Eheleute A.________ für die Steuerperiode 2011 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 667'600.-- und mit einem Vermögen von Fr. 0.--. Die Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit wurden auf Fr. 564'131.-- (Kapitalgewinn Liquidation Fr. 555'957.-- zuzüglich private Kosten gemäss Liegenschaftsrechnung Fr. 15'779.-- abzüglich Reinverlust aus Einzelunternehmung Fr. 7'605.--) festgelegt; eine separate Liquidationsgewinnsteuer wurde nicht veranlagt. Die hiergegen erhobenen kantonalen Rechtsmittel der Eheleute A.________ blieben erfolglos. Zuletzt wies das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau die bei ihm erhobene Beschwerde mit Urteil vom 13. Februar 2020 ab.

C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 19. März 2020 beantragen die Eheleute A.________, das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau vom 13. Februar 2020 sei aufzuheben und das Verfahren mit der Auflage an die Vorinstanz zurückzuweisen, dass die Besteuerung des Kapitalgewinns aus der Überführung in das Privatvermögen nach § 27 Abs. 4 StG/AG gestützt auf Art. 8 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 12 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) vorzunehmen sei. Der Kapitalgewinn 2011 aus der Überführung der gesamten Liegenschaften in das Privatvermögen sei mit Fr. 209'385.-- festzulegen (Besteuerung der wiedereingebrachten Abschreibungen). Schliesslich sei eine separate Jahressteuer nach § 45 Abs. 1 lit. f StG/AG zu erheben.
Das Steueramt des Kantons Aargau beantragt die Abweisung der Beschwerde. Das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau verzichtet auf eine Vernehmlassung.

Erwägungen:

1.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wurde unter Einhaltung der gesetzlichen Frist (Art. 100 Abs. 1 BGG) und Form (Art. 42 BGG) eingereicht und richtet sich gegen einen Endentscheid einer letzten, oberen kantonalen Instanz (Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2BGG). Die Beschwerdeführer sind als Steuerpflichtige gemäss Art. 73 Abs. 2 StHG und Art. 89 Abs. 1 BGG zur Beschwerde legitimiert. Auf die Beschwerde ist einzutreten.

2.

2.1. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann unter anderem eine Rechtsverletzung nach Art. 95 f . BGG gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist daher weder an die in der Beschwerde geltend gemachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann die Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen und es kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen (Motivsubstitution; BGE 141 V 234 E. 1 S. 236; 139 II 404 E. 3 S. 415). Es prüft die Anwendung des harmonisierten kantonalen Steuerrechts gleich wie Bundesrecht mit freier Kognition, jene des nicht-harmonisierten, autonomen kantonalen Rechts hingegen bloss auf Verletzung des Willkürverbots und anderer verfassungsmässiger Rechte (BGE 143 II 449 E. 2.1 S. 465; 134 II 207 E. 2 S. 210). Mit freier Kognition ist zu prüfen, ob das kantonale Recht mit dem Bundesrecht, namentlich dem StHG, vereinbar ist (Urteil 2C 1081/2015 vom 12. Dezember 2016 E. 1.4, nicht publ. in BGE 143 II 33). In Bezug auf die Verletzung der verfassungsmässigen Rechte gilt nach Art. 106 Abs. 2 BGG eine gesteigerte Rüge- und Substanziierungspflicht
(BGE 143 II 283 E. 1.2.2 S. 286; 139 I 229 E. 2.2 S. 232; 138 I 274 E. 1.6 S. 280).

2.2. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht (Art. 105 Abs. 2 BGG). "Offensichtlich unrichtig" bedeutet dabei "willkürlich" (BGE 140 III 115 E. 2 S. 116). Die beschwerdeführende Partei kann die Feststellung des Sachverhalts unter den gleichen Voraussetzungen beanstanden, wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG). Sie hat deshalb substanziiert darzulegen, weswegen diese Voraussetzungen gegeben sein sollen; wird sie dieser Anforderung nicht gerecht, bleibt es beim vorinstanzlich festgestellten Sachverhalt (BGE 140 III 16 E. 1.3.1 S. 18).

3.
Die Vorinstanz hielt im angefochtenen Urteil dafür, dass die drei Parzellen, die im Jahr 2011 aus der ursprünglichen Parzelle des Beschwerdeführers hervorgingen, keine landwirtschaftliche Grundstücke gemäss § 27 Abs. 4 StG/AG gewesen seien. Die Beschwerdeführer sehen dadurch harmonisiertes kantonales Steuerrecht verletzt.

3.1. In einem Leiturteil aus dem Jahr 2011 erkannte das Bundesgericht in Bezug auf den Begriff des landwirtschaftlichen Grundstücks gemäss § 27 Abs. 4 StG/AG, dass darunter grundsätzlich alleine Grundstücke zu verstehen sind, die dem Bundesgesetz vom 4. Oktober 1991 über das bäuerliche Bodenrecht (BGBB; SR 211.412.11) dem bäuerlichen Bodenrecht unterstellt sind (BGE 138 II 32 E. 2.2.1 S. 36 f. und E. 2.3.1 S. 38 f.). Dazu gehören hauptsächlich Grundstücke, die ausserhalb der Bauzone im Sinne von Art. 15 des Bundesgesetzes vom 22. Juni 1979 über die Raumplanung (RPG; SR 700) liegen, auf denen eine landwirtschaftliche Nutzung zulässig ist (Art. 2 Abs. 1 BGBB) und die sich objektiv zur landwirtschaftlichen Nutzung eignen (Art. 6 Abs. 1 BGBB). Wie die Vorinstanz zutreffend ausführt, hat es diese Rechtsprechung in der Folge in mehrfacher Hinsicht ergänzt: So stellen Grundstücke, die wegen zu geringer Fläche (Art. 2 Abs. 3 BGBB) nicht dem bäuerlichen Bodenrecht unterstehen, dennoch landwirtschaftliche Grundstücke nach Art. 18 Abs. 4 DBG und Art. 8 Abs. 1 StHG dar, solange sie sich nach Art. 6 Abs. 1 BGBB objektiv zur landwirtschaftlichen Nutzung eignen (vgl. Urteile 2C 948/2017 vom 17. Juli 2018 E. 3.1; 2C 561/2017 vom 24. Mai 2017 E.
2.7). Umgekehrt kann sich der Steuerpflichtige wegen Rechtsmissbrauchs nicht auf die Privilegierung von Art. 18 Abs. 4 DBG und Art. 8 Abs. 1 StHG berufen, wenn er ein an sich dem BGBB unterstehendes Grundstück veräussert, dabei aber die Vorschriften des BGBB wie etwa das Zerstückelungsverbot nach Art. 58 Abs. 2 BGBB missachtet (Urteile 2C 217/2018 vom 17. Juli 2018 E. 2.2.11; 2C 315/2017 vom 26. März 2018 E. 5.3.5; 2C 485/2016 vom 24. Mai 2017 E. 2.3).

3.2. Unbestritten ist, dass die Stammparzelle früher einmal Teil eines landwirtschaftlichen Gewerbes gewesen war und als landwirtschaftliches Grundstück dem Schutz des BGBB unterstanden hatte. Weiter steht fest, dass die Stammparzelle auch nach der Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit des Beschwerdeführers per 1. April 2009 die Anforderungen von Art. 2 Abs. 1 BGBB erfüllte, da sie weiterhin in der Landwirtschaftszone mit überlagerter Weilerzone und damit ausserhalb der Bauzone gemäss Art. 15 RPG lag und darauf die landwirtschaftliche Nutzung zulässig blieb.

3.3. Gewisse Zweifel bestehen hingegen, ob die Stammparzelle zum Zeitpunkt der Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit per 1. April 2009 und danach noch zur landwirtschaftlichen Nutzung geeignet war (Art. 6 BGBB; vgl. dazu BGE 132 III 515 E. 3.2 S. 518; 128 III 229 E. 2 S. 230 f.). Dem angefochtenen Urteil lassen sich zu diesem Punkt keine abschliessenden Feststellungen entnehmen. Das Bundesgericht kann den Sachverhalt diesbezüglich ergänzen (Art. 105 Abs. 2 BGG). Aus den Akten ergibt sich, dass dem Beschwerdeführer mit Schreiben der kantonalen Bewilligungsbehörde Departement Finanzen und Ressourcen, Landwirtschaft Aargau (nachfolgend: DFR/AG) vom 23. Dezember 2008 bereits Ende 2008 in Aussicht gestellt worden war, dass die Stammparzelle auch ohne vorgängige Aufteilung "aus dem BGBB entlassen werden" könne. Dies wäre angesichts der Fläche der Stammparzelle und ihrer Lage ausserhalb der Bauzone nur zulässig gewesen, wenn sie sich nicht (mehr) für die landwirtschaftliche Nutzung geeignet hätte. Für die fortgesetzte Eignung zur landwirtschaftlichen Nutzung spricht demgegenüber, dass der Beschwerdeführer die Stammparzelle nach Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit verpachtete.

3.4. Auf Basis der dem Bundesgericht vorliegenden Akten und der darin enthaltenen Beweismittel lässt sich nicht beurteilen, ob die Stammparzelle am 1. April 2009 und danach noch landwirtschaftlich nutzbar war. Wäre sie schon zu jenem Zeitpunkt nicht länger zur landwirtschaftlichen Nutzung geeignet gewesen, wären die Stammparzelle und die daraus hervorgegangenen Parzellen nicht als landwirtschaftliche Grundstücke nach § 27 Abs. 4 StG/AG einzustufen. Eine Rückweisung an die Vorinstanz zur Klärung dieser Frage könnte aber unterbleiben, falls die Grundstücke zwar weiterhin für die landwirtschaftliche Nutzung geeignet waren, aber sich die Beschwerdeführer aus anderen Gründen nicht auf das Privileg von § 27 Abs. 4 StG/AG berufen können. Für die weitere Prüfung ist daher zu unterstellen, dass die Stammparzelle jedenfalls bis zur Parzellierung am 21. September 2011 zur landwirtschaftlichen Nutzung geeignet blieb.

3.4.1. Unter dieser Annahme endete die Unterstellung der Stammparzelle unter das BGBB erst und nur insoweit, als der Beschwerdeführer die Stammparzelle parzellierte und daraus Grundstücke mit weniger als 15 Aren Rebland bzw. 25 Aren anderem Land hervorgingen (Art. 2 Abs. 3 BGBB). Das Grundstück, das der Beschwerdeführer am 21. September 2011 veräusserte, hatte eine Fläche von 4'326 m² (43.26 Aren); die Flächen der anderen beiden Grundstücke lagen knapp unter 25 Aren. Während die anderen beiden Grundstücke mit der Parzellierung infolge ihrer zu geringen Grösse aus dem Geltungsbereich des BGBB fielen (Art. 2 Abs. 3 BGBB), blieb das Grundstück von 43.26 Aren dem BGBB unterstellt. Dennoch liess der Beschwerdeführer im Grundbuch anmerken, dass es sich bei allen drei aus der Stammparzelle hervorgegangenen Grundstücken "nicht um landwirtschaftliche Grundstücke im Sinne des BGBB" handelte.

3.4.2. In diesem Zusammenhang könnte man sich fragen, ob dem Beschwerdeführer vorzuwerfen ist, sich nicht an die Vorschriften des BGBB gehalten zu haben. Insbesondere stellt sich die Frage, ob es im Lichte des Zerstückelungsverbots (Art. 58 Abs. 2 BGBB) zulässig war, die Stammparzelle in drei Teilstücke aufzuteilen, wovon zwei weniger als 25 Aren massen. Es ist jedenfalls nicht offensichtlich, dass die Voraussetzungen für eine Ausnahme (Art. 59 BGBB) oder eine Ausnahmebewilligung (Art. 60 BGBB) gegeben gewesen wären. Allenfalls hätte eine Bewilligung nach Art. 60 Abs. 1 lit. a BGBB ausgestellt werden können. Doch wäre es dann nicht zutreffend gewesen, das Grundstück von 43.26 Aren mittels Anmerkung im Grundbuch als "nicht landwirtschaftliches Grundstück im Sinne des BGBB" zu kennzeichnen.

3.4.3. Zu beachten ist jedoch, dass die kantonale Bewilligungsbehörde DFR/AG der Parzellierung und der Veräusserung der ersten Parzelle vom 21. September 2011 ausdrücklich zustimmte, indem ihr Vertreter die öffentliche Urkunde über die Parzellierung und den Verkauf des ersten Parzelle mitunterzeichnete. Dieselbe Behörde hatte die Parzellierung bereits im Schreiben vom 23. Dezember 2008 als zulässig bezeichnet. Es kann offenbleiben, ob in der Mitunterzeichnung der öffentlichen Urkunde durch diese Behörde eine Feststellung einer Ausnahme nach Art. 59 BGBB oder eine Ausnahmebewilligung für die Zerstückelung im Sinne von Art. 60 BGBB gesehen werden kann. Jedenfalls lässt sich dem Beschwerdeführer nicht vorwerfen, dass er sich widersprüchlich verhalten hätte ("venire contra factum proprium"), vertraute er doch bloss in guten Treuen auf die Richtigkeit der behördlichen Auskunft (Art. 5 Abs. 3 BV). Die vorliegende Konstellation entscheidet sich somit wesentlich von den Fällen, in denen das Bundesgericht den Steuerpflichtigen die Berufung auf die privilegierende Steuernorm versagte, weil sie die Vorschriften des bäuerlichen Bodenrechts bösgläubig missachtet und die Bewilligungsbehörden nicht involviert hatten (vgl. Hinweise oben E. 3.1,
insb. Urteil 2C 217/2018 vom 17. Juli 2018 E. 2.2.11).

3.5. Die Vorinstanz hat der Stammparzelle und den daraus hervorgegangenen Grundstücken den Charakter landwirtschaftlicher Grundstücke nach § 27 Abs. 4 StG/AG letztlich hauptsächlich abgesprochen, weil es den Beschwerdeführern nicht darum gegangen sei, Landwirtschaftsland zu verkaufen. Vielmehr hätten sie durch den Verkauf von Bauland einen möglichst hohen Preis erzielen wollen.

3.5.1. In einem Fall, der ein Grundstück im Halt von weniger als 25 Aren betraf, das teilweise in der Bauzone lag, aber nicht entsprechend der Nutzungszonen aufgeteilt war (Art. 2 Abs. 2 lit. c BGBB), erwog das Bundesgericht, dass es sich nicht um ein landwirtschaftliches Grundstück handelte, weil der auf die Landwirtschaftszone entfallende Teil nicht landwirtschaftlich genutzt werden konnte, insoweit also die Eignung gemäss Art. 6 Abs. 1 BGBB fehlte (Urteil 2C 217/2018 vom 17. Juli 2018 E. 2.3.5 und 2.3.7, in: StE 2018 B 41.13 Nr. 5, StR 73/2018 S. 781). Zum selben Resultat gelangte das Bundesgericht hinsichtlich eines ähnlichen Grundstücks, dessen Verkaufspreis sich ausschliesslich anhand des Baulandanteils bestimmte und der Landwirtschaftslandanteil quasi entschädigungslos mitübertragen wurde, sodass das Baulandelement klar überwog (Urteil 2C 315/2017 vom 26. März 2018 E. 5.3.6, in: StE 2018 B 41.13 Nr. 3).

3.5.2. Anders als in diesen beiden Fällen sind die streitbetroffenen Grundstücke nie eingezont worden. Sie haben sich vielmehr stets ausserhalb der Bauzone befunden. Auch wenn Bauten in der aargauischen Weilerzone in beschränktem Umfang bewilligt werden können (vgl. § 45 des Gesetzes über Raumentwicklung und Bauwesen des Kantons Aargau vom 19. Januar 1993 [BauG/AG; SAR 713.100]), lässt sich entgegen der Ansicht der Vorinstanz nicht sagen, dass der Beschwerdeführer Bauland verkauft hätte. Dem angefochtenen Urteil lässt sich zwar sinngemäss entnehmen, dass die Käufer der drei Grundstücke diese nicht landwirtschaftlich zu nutzen gedachten. Die spätere Nutzung und Verwendung des Grundstücks ist jedoch für die Privilegierung nach § 27 Abs. 4 StG/AG (bzw. Art. 8 Abs. 1 Halbsatz 2 StHG) ohne Bedeutung. Der Umstand, dass die Käuferschaft das streitbetroffene Grundstück unwiderruflich aus dem landwirtschaftlichen Kreislauf herauslöst, steht der Anwendung von § 27 Abs. 4 StG/AG daher nicht entgegen, solange das Grundstück bis zur Realisation die Anforderungen an ein land- oder forstwirtschaftliches Grundstück erfüllte (retrospektive Sichtweise: Urteil 2C 217/2018 vom 17. Juli 2018 E. 2.2.9; vgl. auch [zu Art. 18 Abs. 4 DBG] Urteil 2C 255/
2019 vom 9. März 2020 E. 2.2.3).

3.5.3. Lagen die streitbetroffenen Grundstücke im massgeblichen Zeitpunkt zu keinem Teil in der Bauzone, geht es entgegen der Vorinstanz nicht an, den Beschwerdeführern das Privileg von § 27 Abs. 4 StG/AG lediglich deshalb zu versagen, weil sie den Verkaufserlös maximieren wollten. Dies gilt umso mehr, als die Vorinstanz nicht festgestellt hat, dass die Beschwerdeführer hinsichtlich des am 21. September 2011 veräusserten Grundstücks die Preisgrenze von Art. 66 BGBB verletzt hätten.

3.6. Unter der Annahme, dass die Stammparzelle bis zur Parzellierung zur landwirtschaftlichen Nutzung geeignet blieb, unterstand das am 21. September 2011 veräusserte Grundstück grundsätzlich weiterhin dem bodenrechtlichen Schutz und erfüllte es die Anforderungen von § 27 Abs. 4 StG/AG. Da es vollumfänglich in der Landwirtschaftszone mit überlagerter Weilerzone lag, rechtfertigt es sich nicht, hiervon eine Ausnahme zu machen. Analoges gilt für die zwei kleineren Grundstücke, welche der Beschwerdeführer in der Steuerperiode 2011 in sein Privatvermögen übernahm und die er im Folgejahr verkaufte. Diese Grundstücke unterstanden zwar nach Art. 2 Abs. 3 BGBB nicht mehr dem bodenrechtlichen Schutz. Solange sie aber alleine wegen zu geringer Grösse aus dem Geltungsbereich des BGBB fielen, gelten sie nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts dennoch als landwirtschaftliche Grundstücke gemäss § 27 Abs. 4 StG/AG (vgl. oben E. 3.1). Die Sache ist somit an die Vorinstanz zurückzuweisen, damit sie klärt, ob und gegebenenfalls wann die Stammparzelle die Eignung zur landwirtschaftlichen Nutzung verloren hatte. Denn falls die drei Grundstücke zum Zeitpunkt der Veräusserung und der Privatentnahmen nicht nach Art. 6 Abs. 1 BGBB zur
landwirtschaftlichen Nutzung geeignet waren, handelte es sich dabei nicht um landwirtschaftliche Grundstücke und ist deshalb auch die Differenz zwischen Anlagekosten und Veräusserungserlös bzw. Realisationswert mit der Einkommenssteuer zu erfassen. Andernfalls ist dieser Teil nach § 27 Abs. 4 StG/AG von der Einkommenssteuer auszunehmen.

4.
Die Beschwerdeführer sind ferner der Auffassung, dass der Liquidationsgewinn nach § 45 Abs. 1 lit. f StG/AG zu besteuern sei. Der Beschwerdeführer habe seine Tätigkeit als Landwirt wegen körperlicher Beschwerden aufgegeben.

4.1. Nach § 45 Abs. 1 lit. f StG/AG gilt für Steuerpflichtige, die ihre selbständige Tätigkeit u.a. wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität aufgeben, eine besondere Besteuerung der Liquidationsgewinne. Danach wird die Summe der stillen Reserven, die in den zwei Jahren vor Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit aufgelöst wurden, mit einer separaten Jahressteuer zu 40 % des Tarifs besteuert. Diese im Steuerjahr 2011 geltende Regelung des Kantons Aargau ist in den wesentlichen Teilen von Art. 11 Abs. 5 StHG vorgegeben und stimmt insoweit mit Art. 37b DBG überein. Das Bundesgericht hat die Voraussetzungen für die privilegierte Besteuerung nach Art. 37b DBG wie folgt zusammengefasst (BGE 143 II 661 E. 3.5 S. 666) :

- Eintritt einer Invalidität im Sinne von Art. 8 des Bundesgesetzes 6. Oktober 2000 über den Allgemeinen Teil des Sozialversicherungsrechts (ATSG; SR 830.1) bzw. Art. 4 des Bundesgesetzes vom 19. Juni 1959 über die Invalidenversicherung (IVG; SR 831.20). Dabei genügt es, wenn die Invalidität die Ausübung der bisherigen selbständigen Tätigkeit verunmöglicht; eine generelle Erwerbsunfähigkeit ist nicht erforderlich (BGE 143 II 661 E. 3.3 S. 665);
- definitive Aufgabe der selbstständigen Erwerbstätigkeit;
- Kausalzusammenhang zwischen Invalidität und Geschäftsaufgabe;
-erstmalige Inanspruchnahme der privilegierten Besteuerung.

4.2. Die Beschwerdeführer hatten vor der Vorinstanz versucht, die Invalidität des Beschwerdeführers mittels zweier Zeugnisse des Hausarztes des Beschwerdeführers zu belegen. Die Vorinstanz hielt diese Beweismittel jedoch für ungenügend. Sie hielt den Beschwerdeführern entgegen, dass der Beschwerdeführer in der Steuererklärung 2011 ein Einkommen von Fr. 90'000.-- aus unselbständiger Erwerbstätigkeit deklariert habe. Ausserdem habe der Hausarzt in seinen Zeugnissen nicht festgestellt, dass die Tätigkeit in der Landwirtschaft nicht mehr möglich sei, sondern lediglich dringend davon abgeraten. Die Steuerbehörden und das Spezialverwaltungsgericht hätten sodann ihre Untersuchungspflicht nicht verletzt, indem sie trotz eines entsprechenden Begehrens der Beschwerdeführer kein Gutachten zur Frage der invaliditätsbedingten Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit eingeholt haben und stattdessen aufgrund der Beweislastregel zulasten der Beschwerdeführer davon ausgegangen seien, dass der Beschwerdeführer im massgeblichen Zeitpunkt nicht invalid im Sinne von § 45 Abs. 1 lit. f StG/AG gewesen sei.

4.3. Es ist zweifelhaft, ob die Vorinstanz gestützt auf die Beweislastregel entscheiden durfte.

4.3.1. Nach § 190 Abs. 1 StG/AG nehmen die Steuerbehörden die erforderlichen Untersuchungen vor (vgl. auch Art. 46 Abs. 1 StHG; ZWEIFEL/ CASANOVA/BEUSCH/HUNZIKER, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht Direkte Steuern, 2. Aufl. 2018, § 5 N. 7). Analoges gilt für das Verfahren vor dem Spezialverwaltungsgericht (§ 197 Abs. 1 StG/AG) und der Vorinstanz (§ 17 Abs. 1 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege des Kantons Aargau vom 4. Dezember 2007 [VRPG/AG; SAR 271.200]). Es gilt im Kanton Aargau mithin also vor allen relevanten Instanzen die Untersuchungsmaxime (vgl. MARKUS BERGER, in: Klöti-Weber und andere [Hrsg.], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. Aufl. 2015, N. 4 zu § 190 StG/AG; ANDREAS TSCHANNEN, in: Klöti-Weber und andere [Hrsg.], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. Aufl. 2015, N. 4 zu § 190 StG/AG). Der Untersuchungspflicht der Steuerbehörden und Steuerjustizbehörden stehen Mitwirkungspflichten der Steuerpflichtigen gegenüber (vgl. § 180 ff. StG/AG). Verletzt der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten, kann dieses Verhalten ein Indiz für oder gegen eine steuerrelevante Tatsache bilden (Urteil 2C 483/2016 / 2C 484/2016 vom 11. November 2016 E. 6.3; vgl. auch ZWEIFEL/CASANOVA/BEUSCH/ HUNZIKER, a.a.O., § 5 N.
12).

4.3.2. Nach § 174 StG/AG haben die Steuerbehörden die von der steuerpflichtigen Person angebotenen Beweise abzunehmen, soweit sie geeignet sind, die für die Veranlagung erheblichen Tatsachen festzustellen (vgl. auch Art. 41 Abs. 2 StHG). Diese gesetzliche Pflicht der Steuerbehörden zur Beweisabnahme reflektiert den verfassungsmässigen Anspruch der Steuerpflichtigen auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV; vgl. dazu BGE 141 I 60 E. 3.3 S. 64). Die Steuerbehörden und Steuerjustizbehörden dürfen auf die Beweisabnahme verzichten, wenn die angebotenen Beweismittel unerhebliche Tatsachen betreffen oder untauglich sind, Beweis zu erbringen (BGE 144 II 427 E. 3.1.3 S. 435; 141 I 60 E. 3.3 S. 64; 117 Ia 262 E. 4b S. 268). Gleichermassen können sie Beweisanträge ohne Verletzung des rechtlichen Gehörs ablehnen, wenn sie aufgrund bereits abgenommener Beweise ihre Überzeugung gebildet haben und ohne Willkür in vorweggenommener antizipierter Beweiswürdigung annehmen können, dass ihre Überzeugung durch weitere Beweiserhebungen nicht geändert würde (BGE 144 II 427 E. 3.1.3; 141 I 60 E. 3.3 S. 64).

4.3.3. Bleibt eine Tatsache auch nach den gebotenen Untersuchungen der Behörden beweislos, greift auch im öffentlichen Recht der Grundsatz, wonach derjenige die Beweislast für eine Tatsache trägt, der aus ihr Rechte ableitet (Art. 8 ZGB analog; vgl. BGE 142 II 433 E. 3.2.6 S. 439 mit Hinweisen). Im Steuerrecht hat die Praxis diesen Grundsatz dahingehend konkretisiert, dass steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen von der Steuerbehörde, steuerausschliessende und -mindernde Tatsachen vom Steuerpflichtigen nachzuweisen sind (sog. Normentheorie; BGE 144 II 427 E. 8.3.1; 142 II 488 E. 3.8.2 S. 508; 140 II 248 E. 3.5 S. 252; Urteil 2C 177/2018 vom 22. August 2019 E. 4.1.1).

4.3.4. Aus dem Gesagten ergibt sich, dass die Steuerbehörden und Steuerjustizbehörden erst anhand der Beweislastregel entscheiden dürfen, wenn sie ihrer Untersuchungspflicht gehörig nachgekommen sind. Dazu müssen sie sämtliche geeigneten und erforderlichen Beweismassnahmen ergriffen und insbesondere alle tauglichen Beweismittel abgenommen und gewürdigt haben, welche der Steuerpflichtige ihnen angeboten bzw. deren Erhebung er beantragt hatte, es sei denn, es wären die Voraussetzungen der antizipierten Beweiswürdigung gegeben (vgl. oben E. 4.3.2).

4.3.5. Das Spezialverwaltungsgericht stützte sich für seine Beurteilung auf die von den Beschwerdeführern eingereichte hausärztliche Bescheinigung, gemäss welcher sich das Rückenleiden in den letzten Jahren nicht verbessert hatte. Daraus schloss das Spezialverwaltungsgericht, dass das Rückenleiden gleich geblieben sei. Es sei folglich nicht so schwer gewesen, dass deswegen die landwirtschaftliche Tätigkeit hätte aufgegeben werden müssen, hätte der Beschwerdeführer diese Tätigkeit doch trotz Rückenleidens zuvor über Jahre nicht aufgegeben (vgl. E. 12.5.5 des Urteils des Spezialverwaltungsgerichts vom 23. Mai 2019).
Es ist zwar zweifelhaft, ob aus einer ärztlichen Bescheinigung über die Nicht-Verbesserung eines Rückenleidens willkürfrei geschlossen werden kann, dieses Leiden hätte sich auch nicht verschlimmert, und gestützt hierauf in antizipierter Beweiswürdigung auf weitere Abklärungen (z.B. Einholung eines Gutachtens) verzichtet werden darf. Jedenfalls bedeutete der Schluss des Spezialverwaltungsgerichts aber eine tatsächliche Würdigung und - entgegen den Ausführungen der Vorinstanz (vgl. E. 3.2 des angefochtenen Urteils; vgl. auch oben E. 4.2) - keine Entscheidung aufgrund der Beweislastregel. Demgegenüber lehnte es die Vorinstanz ab, die Fähigkeit des Beschwerdeführers, seinen Landwirtschaftsbetrieb fortzuführen, näher abzuklären, obschon sie diese Tatfrage für unbewiesen hielt. Es lässt sich ferner nicht sagen, dass die Beschwerdeführer in diesem Zusammenhang ihre Mitwirkungspflichten nach § 180 ff. StG/AG verletzt hätten und die Vorinstanz deshalb hätte vermuten dürfen, dass der Beschwerdeführer im Jahr 2009 gesundheitlich noch in der Lage gewesen wäre, den Betrieb fortzuführen. Vielmehr haben die Beschwerdeführer die ihnen zumutbaren Anstrengungen unternommen, um den Behörden die Feststellung der relevanten Tatsachen zu ermöglichen.
Falls die Abklärungen übermässige Kosten verursacht hätten und beispielsweise ein Gutachten über den Gesundheitszustand des Beschwerdeführers zum Zeitpunkt der Aufgabe der landwirtschaftlichen Tätigkeit hätte eingeholt werden müssen, hätte die Vorinstanz die Beschwerdeführer allenfalls dazu anhalten können, diese Kosten ganz oder teilweise vorzuschiessen (vgl. § 24 Abs. 4 VRPG/AG i.V.m. Art. 102 ZPO; vgl. auch Art. 33 Abs. 2 VwVG). Dies hat die Vorinstanz jedoch nicht getan. Vielmehr hat sie direkt gestützt auf die Beweislastregel entschieden. Dadurch hat sie ihre Untersuchungspflicht und das rechtliche Gehör der Beschwerdeführer verletzt.

4.4. Das angefochtene Urteil verletzt daher auch in diesem Punkt harmonisiertes kantonales Steuerrecht und Bundesrecht. Da die Sache ohnehin an die Vorinstanz zurückzuweisen ist (vgl. oben E. 3.6), wird sie auch abzuklären haben, ob der Beschwerdeführer seine selbständige Erwerbstätigkeit als Landwirt aus gesundheitlichen Gründen aufgeben musste. Falls die voraussichtlichen Kosten für diese Abklärungen gemessen an den auf dem Spiel stehenden Interessen übermässig hoch auszufallen drohen, kann die Vorinstanz die Beschwerdeführer allenfalls nach kantonalem Verfahrensrecht dazu anhalten, die Kosten vorzuschiessen.

5.
Die Beschwerde erweist sich als begründet und ist gutzuheissen. Das angefochtene Urteil ist aufzuheben und die Sache ist zur ergänzenden Sachverhaltsfeststellung und Neubeurteilung im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückzuweisen. Die Vorinstanz wird die Kosten des kantonalen Verfahrens je nach Verfahrensausgang neu zu verlegen haben. Die Rückweisung der Sache zu erneuter Abklärung gilt für die Frage der Auferlegung der Gerichtskosten als vollständiges Obsiegen im Sinne von Art. 66 Abs. 1 BGG, unabhängig davon, ob sie beantragt und ob das entsprechende Begehren im Haupt- oder im Eventualantrag gestellt wird (BGE 141 V 281 E. 11.1 S. 312). Der Kanton Aargau verfolgt Vermögensinteressen, sodass ihm als unterliegender Partei die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahren aufzuerlegen sind (Art. 66Abs. 1 und 4 BGG). Der Kanton Aargau schuldet den Beschwerdeführern eine angemessene Parteientschädigung (Art. 68 Abs. 1 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird gutgeheissen. Das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau vom 13. Februar 2020 wird aufgehoben. Die Sache wird zur ergänzenden Sachverhaltsfeststellung und Neubeurteilung im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 6'000.-- werden dem Kanton Aargau auferlegt.

3.
Der Kanton Aargau hat den Beschwerdeführern eine Parteientschädigung von Fr. 4'000.-- zu bezahlen.

4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, 2. Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 18. Juni 2020

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Seiler

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 37^b Bénéfices de liquidation - 1 Le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité. Les rachats au sens de l'art. 33, al. 1, let. d sont déductibles. Si un tel rachat n'est pas effectué, l'impôt est calculé, sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes inscrits à l'art. 36, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l'admissibilité comme rachat au sens de l'art. 33, al. 1, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable, mais au moins au taux de 2 %.
¹	Le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité. Les rachats au sens de l'art. 33, al. 1, let. d sont déductibles. Si un tel rachat n'est pas effectué, l'impôt est calculé, sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes inscrits à l'art. 36, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l'admissibilité comme rachat au sens de l'art. 33, al. 1, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable, mais au moins au taux de 2 %.
²	L'al. 1 s'applique également au conjoint survivant, aux autres héritiers et aux légataires, pour autant qu'ils ne poursuivent pas l'exploitation de l'entreprise qu'ils ont reprise; le décompte fiscal a lieu au plus tard cinq années civiles après la fin de l'année civile dans laquelle le contribuable est décédé.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 12 - 1 L'impôt sur les gains immobiliers a pour objet les gains réalisés lors de l'aliénation de tout ou partie d'un immeuble faisant partie de la fortune privée du contribuable ou d'un immeuble agricole ou sylvicole, à condition que le produit de l'aliénation soit supérieur aux dépenses d'investissement (prix d'acquisition ou autre valeur s'y substituant, impenses).
¹	L'impôt sur les gains immobiliers a pour objet les gains réalisés lors de l'aliénation de tout ou partie d'un immeuble faisant partie de la fortune privée du contribuable ou d'un immeuble agricole ou sylvicole, à condition que le produit de l'aliénation soit supérieur aux dépenses d'investissement (prix d'acquisition ou autre valeur s'y substituant, impenses).
²	Toute aliénation d'immeubles est imposable. Sont assimilés à une aliénation:
^a	les actes juridiques qui ont les mêmes effets économiques qu'une aliénation sur le pouvoir de disposer d'un immeuble;
^b	le transfert de tout ou partie d'un immeuble de la fortune privée à la fortune commerciale du contribuable;
^c	la constitution de servitudes de droit privé sur un immeuble ou les restrictions de droit public à la propriété foncière, lorsque celles-ci limitent l'exploitation ou diminuent la valeur vénale de l'immeuble de manière durable et essentielle et qu'elles donnent lieu à une indemnité;
^d	le transfert de participations à des sociétés immobilières qui font partie de la fortune privée du contribuable, dans la mesure où le droit cantonal en prévoit l'imposition;
^e	les plus-values résultant de mesures d'aménagement au sens de la loi fédérale du 22 juin 1979 sur l'aménagement du territoire83, obtenues indépendamment d'une aliénation dans la mesure où le droit cantonal les soumet à l'impôt sur les gains immobiliers.
³	L'imposition est différée:
^a	les faits mentionnés aux art. 8, al. 3 et 4, et 24, al. 3 et 3quater, sont assimilés à des aliénations dont l'imposition est différée pour l'impôt sur les gains immobiliers;
^b	le transfert de tout ou partie d'un immeuble de la fortune privée du contribuable dans sa fortune commerciale ne peut être assimilé à une aliénation.
^c	en cas de remembrement opéré soit en vue d'un remaniement parcellaire, de l'établissement d'un plan de quartier, de rectification de limites ou d'arrondissement d'une aire agricole, soit dans le cadre d'une procédure d'expropriation ou en raison d'une expropriation imminente;
^d	en cas d'aliénation totale ou partielle d'un immeuble agricole ou sylvicole, à condition que le produit de l'aliénation soit utilisé dans un délai raisonnable pour l'acquisition d'un immeuble de remplacement exploité par le contribuable lui-même ou pour l'amélioration d'immeubles agricoles ou sylvicoles appartenant au contribuable et exploités par lui-même;
^e	en cas d'aliénation de l'habitation (maison ou appartement) ayant durablement et exclusivement servi au propre usage de l'aliénateur, dans la mesure où le produit ainsi obtenu est affecté, dans un délai approprié, à l'acquisition ou à la construction en Suisse d'une habitation servant au même usage.
⁵	Les cantons veillent à ce que les bénéfices réalisés à court terme soient imposés plus lourdement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 700 Loi fédérale du 22 juin 1979 sur l'aménagement du territoire (Loi sur l'aménagement du territoire, LAT) - Loi sur l'aménagement du territoire LAT Art. 15 Zones à bâtir - 1 Les zones à bâtir sont définies de telle manière qu'elles répondent aux besoins prévisibles pour les quinze années suivantes.
¹	Les zones à bâtir sont définies de telle manière qu'elles répondent aux besoins prévisibles pour les quinze années suivantes.
²	Les zones à bâtir surdimensionnées doivent être réduites.
³	L'emplacement et la dimension des zones à bâtir doivent être coordonnés par-delà les frontières communales en respectant les buts et les principes de l'aménagement du territoire. En particulier, il faut maintenir les surfaces d'assolement et préserver la nature et le paysage.
⁴	De nouveaux terrains peuvent être classés en zone à bâtir si les conditions suivantes sont réunies:
^a	ils sont propres à la construction;
^b	ils seront probablement nécessaires à la construction dans les quinze prochaines années même si toutes les possibilités d'utilisation des zones à bâtir réservées ont été épuisées et ils seront équipés et construits à cette échéance;
^c	les terres cultivables ne sont pas morcelées;
^d	leur disponibilité est garantie sur le plan juridique;
^e	ils permettent de mettre en oeuvre le plan directeur.
⁵	La Confédération et les cantons élaborent ensemble des directives techniques relatives au classement de terrains en zone à bâtir, notamment à la manière de calculer la surface répondant aux besoins.

SR 211.412.11 Loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR) LDFR Art. 2 Champ d'application général - 1 La présente loi s'applique aux immeubles agricoles isolés ou aux immeubles agricoles faisant partie d'une entreprise agricole:
¹	La présente loi s'applique aux immeubles agricoles isolés ou aux immeubles agricoles faisant partie d'une entreprise agricole:
^a	qui sont situés en dehors d'une zone à bâtir au sens de l'art. 15 de la loi du 22 juin 1979 sur l'aménagement du territoire4, et
^b	dont l'utilisation agricole est licite.5
²	La loi s'applique en outre:
^a	aux immeubles et parties d'immeubles comprenant des bâtiments et installations agricoles, y compris une aire environnante appropriée, qui sont situés dans une zone à bâtir et font partie d'une entreprise agricole;
^b	aux forêts qui font partie d'une entreprise agricole;
^c	aux immeubles situés en partie dans une zone à bâtir, tant qu'ils ne sont pas partagés conformément aux zones d'affectation;
^d	aux immeubles à usage mixte, qui ne sont pas partagés en une partie agricole et une partie non agricole.
³	La loi ne s'applique pas aux immeubles de moins de 15 ares pour les vignes, ou de moins de 25 ares pour les autres terrains, qui ne font pas partie d'une entreprise agricole.6
⁴	La loi s'applique, en dérogation à l'al. 3, aux immeubles de peu d'étendue situés dans le périmètre d'un remaniement parcellaire, depuis la création du syndicat de remaniement et la prise de décision jusqu'au moment de l'inscription des nouveaux états de propriété dans le registre foncier.7

SR 211.412.11 Loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR) LDFR Art. 6 Immeuble agricole - 1 Est agricole l'immeuble approprié à un usage agricole ou horticole.
¹	Est agricole l'immeuble approprié à un usage agricole ou horticole.
²	Sont assimilés à des immeubles agricoles les droits de jouissance et de participation aux allmends, alpages, forêts et pâturages qui appartiennent aux sociétés d'allmends, aux corporations d'alpages, de forêts et aux autres collectivités semblables.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 18 Principe - 1 Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante.
¹	Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante.
²	Tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d'éléments de la fortune commerciale font partie du produit de l'activité lucrative indépendante. Le transfert d'éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger est assimilé à une aliénation. La fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l'exercice de l'activité lucrative indépendante; il en va de même pour les participations d'au moins 20 % au capital-actions ou au capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative, dans la mesure où le détenteur les déclare comme fortune commerciale au moment de leur acquisition. L'art. 18b est réservé.30
³	L'art. 58 s'applique par analogie aux contribuables qui tiennent une comptabilité en bonne et due forme.
⁴	Les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles ne sont ajoutés au revenu imposable que jusqu'à concurrence des dépenses d'investissement.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 8 Activité lucrative indépendante - 1 Le produit de l'activité lucrative indépendante comprend également tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation, de la réévaluation comptable, du transfert dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger d'éléments de la fortune commerciale; en sont exclus les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles, dans la mesure où le produit de l'aliénation est supérieur aux dépenses d'investissement. L'art. 12, al. 4, est réservé.
¹	Le produit de l'activité lucrative indépendante comprend également tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation, de la réévaluation comptable, du transfert dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger d'éléments de la fortune commerciale; en sont exclus les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles, dans la mesure où le produit de l'aliénation est supérieur aux dépenses d'investissement. L'art. 12, al. 4, est réservé.
²	La fortune commerciale comprend tous les éléments de la fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l'exercice de l'activité lucrative indépendante; il en va de même pour les participations d'au moins 20 % au capital-actions ou au capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative, dans la mesure où le détenteur les déclare comme fortune commerciale, au moment de leur acquisition.44
^2bis	Lorsqu'un immeuble de l'actif immobilisé est transféré de la fortune commerciale à la fortune privée, le contribuable peut demander que seule la différence entre les dépenses d'investissement et la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu soit imposée au moment du transfert. Dans ce cas, les dépenses d'investissement tiennent lieu de nouvelle valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu et l'imposition du reste des réserves latentes à titre de revenu de l'activité lucrative indépendante est différée jusqu'à l'aliénation de l'immeuble.45
^2ter	L'affermage d'une exploitation commerciale n'est considéré comme un transfert dans la fortune privée qu'à la demande du contribuable.46
^2quater	Lorsque, en cas de partage successoral, seule une partie des héritiers poursuit l'exploitation commerciale, ceux-ci peuvent demander que l'imposition des réserves latentes soit différée jusqu'à la réalisation ultérieure, pour autant que les valeurs déterminantes pour l'impôt sur le revenu soient reprises.47
^2quinquies	Les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et les avantages appréciables en argent provenant d'actions, de parts à des sociétés à responsabilité limitée, de parts à des sociétés coopératives et de bons de participation ainsi que les bénéfices provenant de l'aliénation de tels droits de participation sont imposables, après déduction des charges imputables, à hauteur de 50 % lorsque ces droits de participation équivalent à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative. Les cantons peuvent prévoir une imposition plus élevée. L'imposition partielle n'est accordée sur les bénéfices d'aliénation que si les droits de participation sont restés propriété du contribuable ou de l'entreprise de personnes pendant un an au moins.48
³	Les réserves latentes d'une entreprise de personnes (entreprise individuelle, société de personnes) ne sont pas imposées lors de restructurations, notamment lors d'une fusion, d'une scission ou d'une transformation, pour autant que cette entreprise reste assujettie à l'impôt en Suisse et que les éléments commerciaux soient repris à leur dernière valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu:49
^a	en cas de transfert d'éléments patrimoniaux à une autre entreprise de personnes;
^b	en cas de transfert d'une exploitation ou d'une partie distincte d'exploitation à une personne morale;
^c	en cas d'échange de droits de participation ou de droits de sociétariat suite à des restructurations au sens de l'art. 24, al. 3, ainsi que suite à des concentrations équivalant économiquement à des fusions.50
^3bis	Lors d'une restructuration au sens de l'al. 3, let. b, les réserves latentes transférées font l'objet d'un rappel d'impôt selon la procédure prévue à l'art. 53, dans la mesure où, dans les cinq ans suivant la restructuration, des droits de participation ou des droits de sociétariat sont aliénés à un prix supérieur à la valeur fiscalement déterminante du capital propre transféré; la personne morale peut en ce cas faire valoir les réserves latentes correspondantes imposées comme bénéfice.51
⁴	Lorsque des biens immobilisés nécessaires à l'exploitation sont remplacés, les réserves latentes de ces biens peuvent être reportées sur les biens immobilisés acquis en remploi, si ces biens sont également nécessaires à l'exploitation et se trouvent en Suisse. L'imposition en cas de remplacement d'immeubles par des biens mobiliers est réservée.52

SR 211.412.11 Loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR) LDFR Art. 58 Interdiction de partage matériel et de morcellement - 1 Aucun immeuble ou partie d'immeuble ne peut être soustrait à une entreprise agricole (interdiction de partage matériel).
¹	Aucun immeuble ou partie d'immeuble ne peut être soustrait à une entreprise agricole (interdiction de partage matériel).
²	Les immeubles agricoles ne peuvent pas être partagés en parcelles de moins de 25 ares (interdiction de morcellement). Cette surface minimale est de 15 ares pour les vignes. Les cantons peuvent fixer des surfaces minimales plus élevées.32
³	En outre, les entreprises et les immeubles agricoles ne peuvent pas être partagés en parts de copropriété inférieures à un douzième.

SR 211.412.11 Loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR) LDFR Art. 59 Exceptions - Les interdictions de partage matériel et de morcellement ne sont pas applicables aux divisions effectuées:
^a	dans le cadre d'améliorations foncières opérées avec le concours de l'autorité;
^b	dans le but d'améliorer des limites (art. 57) ou de les rectifier en cas de construction d'un ouvrage;
^c	à la suite d'une expropriation ou d'une vente de gré à gré lorsque le vendeur est menacé d'expropriation;
^d	dans le cadre d'une réalisation forcée.

SR 211.412.11 Loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR) LDFR Art. 60 Autorisations exceptionnelles - 1 L'autorité cantonale compétente autorise des exceptions aux interdictions de partage matériel et de morcellement quand:33
¹	L'autorité cantonale compétente autorise des exceptions aux interdictions de partage matériel et de morcellement quand:33
^a	l'entreprise ou l'immeuble agricole est divisé en une partie qui relève du champ d'application de la présente loi et en une autre qui n'en relève pas;
^b	...
^c	des immeubles ou parties d'immeubles d'une entreprise agricole sont échangés, avec ou sans soulte, contre des terres, des bâtiments ou des installations mieux situés pour l'exploitation ou mieux adaptés à celle-ci;
^d	la partie à séparer sert à arrondir un immeuble non agricole situé en dehors de la zone à bâtir, si ce moyen n'a pas déjà été utilisé. L'immeuble non agricole peut être agrandi de ce fait de 1000 m2 au plus;
^e	un bâtiment agricole, y compris l'aire environnante requise, qui n'est plus nécessaire à l'exploitation d'une entreprise ou d'un immeuble agricole est transféré au propriétaire d'une entreprise ou d'un immeuble agricole voisin pour être affecté à un usage conforme à l'affectation de la zone et que ce transfert permet d'éviter la construction d'un bâtiment qui devrait faire l'objet d'une autorisation en vertu de l'art. 16a de la loi fédérale du 22 juin 1979 sur l'aménagement du territoire37;
^f	un droit de superficie doit être constitué au bénéfice du fermier de l'entreprise agricole sur la partie à séparer;
^g	la capacité financière de la famille paysanne est fortement compromise et qu'une menace d'exécution forcée peut être détournée par l'aliénation d'immeubles ou de parties d'immeubles;
^h	une tâche publique ou d'intérêt public doit être accomplie;
ⁱ	la séparation est effectuée afin de mettre en place un bâtiment d'exploitation servant à une entreprise collective ou une installation équivalente.
²	L'autorité permet en outre une exception à l'interdiction de partage matériel si les conditions suivantes sont remplies:
^a	le partage matériel sert principalement à améliorer les structures d'autres entreprises agricoles;
^b	aucun parent titulaire d'un droit de préemption ou d'un droit à l'attribution n'entend reprendre l'entreprise agricole pour l'exploiter à titre personnel et aucune autre personne qui pourrait demander l'attribution dans le partage successoral (art. 11, al. 2) ne veut reprendre l'ensemble de l'entreprise pour l'affermer;
^c	le conjoint qui a exploité l'entreprise avec le propriétaire approuve le partage matériel.42

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 5 Principes de l'activité de l'État régi par le droit - 1 Le droit est la base et la limite de l'activité de l'État.
¹	Le droit est la base et la limite de l'activité de l'État.
²	L'activité de l'État doit répondre à un intérêt public et être proportionnée au but visé.
³	Les organes de l'État et les particuliers doivent agir de manière conforme aux règles de la bonne foi.
⁴	La Confédération et les cantons respectent le droit international.

SR 211.412.11 Loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR) LDFR Art. 66 Prix d'acquisition surfait - 1 Le prix d'acquisition est surfait quand il dépasse de plus de 5 pour cent le prix payé en moyenne pour des entreprises ou des immeubles agricoles comparables de la même région au cours des cinq dernières années.
¹	Le prix d'acquisition est surfait quand il dépasse de plus de 5 pour cent le prix payé en moyenne pour des entreprises ou des immeubles agricoles comparables de la même région au cours des cinq dernières années.
²	Les cantons peuvent augmenter ce pourcentage jusqu'à 15 % dans leur législation.53

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 11 - 1 L'impôt des personnes mariées vivant en ménage commun doit être réduit de manière appropriée par rapport à celui des personnes vivant seules.78
¹	L'impôt des personnes mariées vivant en ménage commun doit être réduit de manière appropriée par rapport à celui des personnes vivant seules.78
²	Lorsque le revenu comprend des versements de capitaux remplaçant des prestations périodiques, le calcul de l'impôt est effectué compte tenu des autres revenus, au taux qui serait applicable si une prestation annuelle correspondante était versée en lieu et place de la prestation unique.
³	Les prestations en capital provenant des institutions de prévoyance, ainsi que les sommes versées ensuite de décès, de dommages corporels permanents ou d'atteinte durable à la santé sont imposées séparément. Elles sont dans tous les cas soumises à un impôt annuel entier.
⁴	Pour les petites rémunérations provenant d'une activité salariée, l'impôt est prélevé sans tenir compte des autres revenus, ni d'éventuels frais professionnels ou déductions sociales, à la condition que l'employeur paie l'impôt dans le cadre de la procédure simplifiée prévue aux art. 2 et 3 de la loi du 17 juin 2005 sur le travail au noir79. Les impôts cantonaux et communaux sur le revenu sont ainsi acquittés. L'art. 37, al. 1, let. a, est applicable par analogie. Les impôts doivent être versés périodiquement à la caisse de compensation AVS compétente. Celle-ci remet au contribuable un relevé ou une attestation indiquant le montant de l'impôt retenu. Elle verse à l'autorité fiscale compétente les impôts encaissés. Le droit à une commission de perception selon l'art. 37, al. 3, est transféré à la caisse de compensation AVS compétente.80
⁵	Le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité.81 Les rachats au sens de l'art. 9, al. 2, let. d, sont déductibles. Si un tel rachat n'est pas effectué, l'impôt est perçu, de la même manière que pour les prestations en capital issues de la prévoyance selon l'al. 3, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l'admissibilité comme rachat au sens de l'art. 9, al. 2, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, le droit cantonal fixe le taux applicable. La même réduction s'applique également au conjoint survivant, aux autres héritiers et aux légataires, pour autant qu'ils ne poursuivent pas l'exploitation de l'entreprise qu'ils ont reprise; le décompte fiscal a l

SR 830.1 Loi fédérale du 6 octobre 2000 sur la partie générale du droit des assurances sociales (LPGA) LPGA Art. 8 Invalidité - 1 Est réputée invalidité l'incapacité de gain totale ou partielle qui est présumée permanente ou de longue durée.
¹	Est réputée invalidité l'incapacité de gain totale ou partielle qui est présumée permanente ou de longue durée.
²	Les assurés mineurs sans activité lucrative sont réputés invalides s'ils présentent une atteinte à leur santé physique, mentale ou psychique qui provoquera probablement une incapacité de gain totale ou partielle.13
³	Les assurés majeurs qui n'exerçaient pas d'activité lucrative avant d'être atteints dans leur santé physique, mentale ou psychique et dont il ne peut être exigé qu'ils en exercent une sont réputés invalides si l'atteinte les empêche d'accomplir leurs travaux habituels. L'art. 7, al. 2, est applicable par analogie.14 15

SR 831.20 Loi fédérale du 19 juin 1959 sur l'assurance-invalidité (LAI) LAI Art. 4 Invalidité - 1 L'invalidité (art. 8 LPGA44) peut résulter d'une infirmité congénitale, d'une maladie ou d'un accident.45
¹	L'invalidité (art. 8 LPGA44) peut résulter d'une infirmité congénitale, d'une maladie ou d'un accident.45
²	L'invalidité est réputée survenue dès qu'elle est, par sa nature et sa gravité, propre à ouvrir droit aux prestations entrant en considération.46

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 46 Taxation - 1 L'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations nécessaires.
¹	L'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations nécessaires.
²	Elle communique au contribuable les modifications apportées à sa déclaration au plus tard lors de la notification de la décision de taxation.
³	Elle effectue la taxation d'office sur la base d'une appréciation consciencieuse si, malgré sommation, le contribuable n'a pas satisfait à ses obligations de procédure ou si les éléments imposables ne peuvent être déterminés avec toute la précision voulue faute de données suffisantes.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 41 Droits du contribuable - 1 Le contribuable peut consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées. Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition que des intérêts publics ou privés ne s'y opposent pas.
¹	Le contribuable peut consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées. Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition que des intérêts publics ou privés ne s'y opposent pas.
²	Les offres de preuves du contribuable doivent être acceptées, à condition qu'elles soient propres à établir des faits importants.
³	Les décisions de taxation sont notifiées au contribuable par écrit et doivent indiquer les voies de droit. Les autres décisions et prononcés doivent, en outre, être motivés.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 272 Code de procédure civile du 19 décembre 2008 (CPC) - Loi sur les fors CPC Art. 102 Avance des frais de l'administration des preuves - 1 Chaque partie avance les frais d'administration des preuves qu'elle requiert.
¹	Chaque partie avance les frais d'administration des preuves qu'elle requiert.
²	Lorsque les parties requièrent les mêmes moyens de preuve, chacune avance la moitié des frais.
³	Si l'avance n'est pas fournie par une partie, elle peut l'être par l'autre partie, faute de quoi, les preuves ne sont pas administrées. L'administration des preuves dans les affaires dans lesquelles le tribunal doit établir les faits d'office est réservée.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 33
¹	L'autorité admet les moyens de preuve offerts par la partie s'ils paraissent propres à élucider les faits.
²	Si l'administration de preuves entraîne des frais relativement élevés et si la partie doit les supporter au cas où elle succomberait, l'autorité peut subordonner l'admission des preuves à la condition que la partie avance dans le délai qui lui est imparti les frais pouvant être exigés d'elle: si elle est indigente, elle est dispensée de l'avance des frais.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.