2C_131/2018 - 2018-06-18 - Droit fondamental - Entzug der Zulassung als Revisionsexperte

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 131/2018

Urteil vom 18. Juni 2018

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd,
Bundesrichter Haag,
Gerichtsschreiberin Ivanov.

Verfahrensbeteiligte
A.________,
Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Revisionsaufsichtsbehörde, Postfach 6023, 3001 Bern.

Gegenstand
Entzug der Zulassung als Revisionsexperte,

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung II, vom 28. Dezember 2017 (B-6138/2016).

Sachverhalt:

A.

A.a. A.________ wurde am 28. Dezember 2007 von der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde RAB unbefristet als Revisionsexperte zugelassen und in das Revisorenregister eingetragen. Er ist Alleininhaber der B.________ GmbH (hiernach: B.________), die seit dem 16. Oktober 2008 als Revisionsexpertin zugelassen war. Auf Antrag von A.________ hin wurde die Zulassung der B.________ als Revisionsexpertin per 6. Februar 2017 aufgehoben und der entsprechende Eintrag im Revisorenregister gelöscht.

A.b. Mit Schreiben vom 9. Januar 2015 ersuchte die RAB die B.________ und A.________ um Erteilung diverser Auskünfte und um Einreichung von Unterlagen im Hinblick auf die Sachverhaltsabklärung betreffend eine Anzeige (Verletzung der Unabhängigkeit bzw. der Anzeigepflichten) gegen die B.________. Am 27. Februar 2015 beantwortete A.________ namens der B.________ einige Fragen, verweigerte aber die Einreichung der verlangten Unterlagen.

A.c. Mit Schreiben vom 25. März 2015 teilte die RAB A.________ mit, dass sie ein Verwaltungsverfahren wegen des Verdachts auf fehlende Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit gegen ihn eröffne und ersuchte ihn um Auskünfte. Gegen diese Mitteilung erhob A.________ am 27. April 2015 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Diese wurde mit Urteil B-2626/2015 vom 19. Januar 2016 abgewiesen, soweit darauf eingetreten wurde. Dagegen erhob A.________ Beschwerde beim Bundesgericht. Mit Urteil 2C 167/2016 vom 17. März 2017 trat das Bundesgericht auf seine subsidiäre Verfassungsbeschwerde nicht ein und wies seine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ab.

A.d. Mit Schreiben vom 8. Februar und 30. Juni 2016 forderte die RAB die B.________ und A.________ auf, ihr verschiedene Auskünfte zu erteilen und Unterlagen einzureichen. Auf eine gegen das Schreiben vom 30. Juni 2016 eingereichte Beschwerde trat das Bundesverwaltungsgericht mit Urteil B-4726/2016 vom 10. April 2017 nicht ein, soweit diese nicht gegenstandslos wurde. Das Bundesgericht trat mit Urteil 2C 516/2017 vom 14. September 2017 auf die gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts erhobene subsidiäre Verfassungsbeschwerde nicht ein und wies die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ab.

B.
Mit Verfügung vom 31. August 2016 entzog die RAB A.________ die Zulassung als Revisionsexperte solange, bis sie sämtliche verlangten Auskünfte und Unterlagen für die Sachverhaltsabklärung in Zusammenhang mit der erwähnten Anzeige erhalten und erstinstanzlich entschieden habe, ob die Zulassungsvoraussetzungen weiterhin gegeben seien.
Gegen diese Verfügung reichte A.________ am 3. Oktober 2016 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht ein. Mit Urteil vom 28. Dezember 2017 hiess das Bundesverwaltungsgericht, Abteilung II, die Beschwerde in Bezug auf die Höhe der Verfahrenskosten gut und wies sie im übrigen ab, soweit es darauf eintrat.

C.
Mit Eingabe vom 9. Februar 2018 erhebt A.________ Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten sowie Verfassungsbeschwerde "hinsichtlich aller als willkürlich bzw. Art. 9 BV verletzend bezeichneter Punkte" gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 28. Dezember 2017. Er beantragt, das angefochtene Urteil sei aufzuheben und der an das Bundesverwaltungsgericht erhobenen Beschwerde sei stattzugeben.
Die RAB schliesst in ihrer Vernehmlassung auf Abweisung der Beschwerde. Das Bundesverwaltungsgericht verzichtet auf eine Vernehmlassung.

D.
Mit Eingabe vom 23. April 2018 repliziert A.________ zur Vernehmlassung der RAB und legt seiner Stellungnahme zwei neue Dokumente bei.
In ihrer Duplik vom 9. Mai 2018 schliesst die RAB erneut auf Abweisung der Beschwerde.
Mit Eingabe vom 29. Mai 2018 reicht A.________ Bemerkungen zur Duplik der RAB ein. Darin teilt er dem Bundesgericht zudem mit, dass er eine Anzeige gegen die C.________ AG und deren Partner und Partnergesellschaften bei der RAB eingereicht habe, und beantragt die Sistierung des Verfahrens vor Bundesgericht bis zur Erledigung der eingereichten Anzeige.

Erwägungen:

1.

1.1. Angefochten ist ein Endentscheid (Art. 90 BGG) des Bundesverwaltungsgerichts auf dem Gebiet der Revisionsaufsicht. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist zulässig (Art. 82 lit. a , Art. 86 Abs. 1 lit. a BGG) und der Beschwerdeführer dazu legitimiert (Art. 89 Abs. 1 BGG). Im Übrigen wurde die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten frist- und formgerecht (Art. 100 Abs. 1 BGG, Art. 42 BGG) eingereicht, so dass darauf einzutreten ist.

1.2. Für die gegen Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts ohnehin nicht zulässige subsidiäre Verfassungsbeschwerde bleibt gemäss Art. 113 BGG kein Raum, weshalb darauf nicht einzutreten ist. Die damit geltend gemachte Verletzung von Art. 9 BV ist gemäss Art. 95 lit. a BGG im Rahmen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten zu prüfen.

1.3. Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95 und 96 BGG gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), doch prüft es, unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG), grundsätzlich nur die geltend gemachten Vorbringen, sofern allfällige weitere rechtliche Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 138 I 274 E. 1.6 S. 280). Hinsichtlich der Verletzung von Grundrechten, insbesondere des Willkürverbots, gilt eine qualifizierte Rügepflicht (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 136 I 229 E. 4.1 S. 235; 139 I 229 E. 2.2 S. 232). In der Beschwerde ist klar und detailliert anhand der Erwägungen des angefochtenen Entscheids darzulegen, inwiefern verfassungsmässige Individualrechte verletzt worden sein sollen (BGE 142 II 369 E. 2.1 S. 372; 141 I 36 E. 1.3 S. 41). Auf bloss allgemeine, appellatorische Kritik am vorinstanzlichen Entscheid geht das Bundesgericht nicht ein (BGE 141 IV 369 E. 6.3 S. 375).

1.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG). Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht (Art. 105 Abs. 2 BGG).

1.5. Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen vor Bundesgericht nur soweit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt (Art. 99 Abs. 1 BGG). Das Novenrecht vor Bundesgericht kann nicht dazu dienen, im vorinstanzlichen Verfahren Versäumtes nachzuholen oder die verletzte Mitwirkungspflicht zu heilen (Urteil 2C 1115/2014 vom 29. August 2016 E. 1.4.1, nicht publ. in: BGE 142 II 488). Soweit der Beschwerdeführer vor Bundesgericht mit seiner Replik vom 23. April 2018 zwei neue Dokumente einreicht (Auszug aus dem Arbeitspapier betreffend Unabhängigkeit und Jahresrechnung 2014 der Gesellschaft D.________ AG,), sind diese Beilagen als echte Noven unbeachtlich.

1.6. Der Beschwerdeführer beantragt dem Bundesgericht in verfahrensrechtlicher Hinsicht, das Verfahren bis zur Erledigung der von ihm bei der RAB eingereichten Anzeige gegen die C.________ AG und deren Partner und Partnergesellschaften zu sistieren.
Das Gericht kann aus Gründen der Zweckmässigkeit das Verfahren aussetzen, insbesondere wenn das Urteil von der Entscheidung in einem anderen Rechtsstreit beeinflusst werden kann (Art. 71 BGG i.V.m. Art. 6 Abs. 1 des Bundesgesetzes über den Zivilprozess [BZP; SR 273]; vgl. Urteile 2C 52/2010 vom 14. Juni 2010 E. 2; 2C 356/2011 vom 21. September 2011 E. 2). Es ist nicht ersichtlich, inwiefern die erwähnte Anzeige das bundesgerichtliche Verfahren beeinflussen könnte. Ausserdem ist die Sache beim Bundesgericht entscheidungsreif. Das Sistierungsgesuch ist daher abzuweisen.

2.
Streitgegenstand des vorinstanzlichen Verfahrens bildete die Rechtmässigkeit des befristeten Entzugs der Zulassung des Beschwerdeführers als Revisionsexperte bis er der RAB sämtliche von ihm verlangten Auskünfte erteilt und Unterlagen aushändigt (vgl. E. 2 des angefochtenen Urteils). Nicht Gegenstand des Verfahrens war die Frage, ob es tatsächlich zu Verstössen durch den Beschwerdeführer in Zusammenhang mit der Anzeige betreffend die Verletzung der Unabhängigkeit und der Anzeigepflichten gekommen sei.

3.

3.1. Der Beschwerdeführer macht im Wesentlichen eine Verletzung von Art. 15a Abs. 1 lit. a des Bundesgesetzes vom 16. Dezember 2005 über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren (Revisionsaufsichtsgesetz, RAG; SR 221.302) geltend. Er behauptet, die RAB verlange Unterlagen, die sie für die Erfüllung ihrer gesetzlichen Aufgaben nicht benötige. Zudem wirft er der Vorinstanz sinngemäss vor, sie habe seinen Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt, indem sie sich mit der Rechtsfrage nicht auseinandergesetzt und unzulässige Schlussfolgerungen gezogen habe. Auch habe das Bundesverwaltungsgericht "nicht in der gebotenen Tiefe" geprüft, ob die von der RAB verlangten Akten für die Beurteilung der aufgeworfenen Fragen notwendig seien.

3.2. Der verfassungsmässige Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) verlangt, dass die Behörde die rechtserheblichen Vorbringen der Parteien tatsächlich hört, ernsthaft prüft und bei der Entscheidfindung angemessen berücksichtigt (BGE 136 I 184 E. 2.2.1 S. 188; 134 I 83 E. 4.1 S. 88).
Wie nachfolgend aufzuzeigen sein wird, hat sich die Vorinstanz eingehend mit den Rügen des Beschwerdeführers auseinandergesetzt und ihren Entscheid ausführlich begründet. Eine Verletzung des rechtlichen Gehörs des Beschwerdeführers liegt deshalb nicht vor (vgl. E. 3.4 hiernach).

3.3. Gemäss Art. 17 Abs. 1 RAG kann die Aufsichtsbehörde die Zulassung einer natürlichen Person befristet oder unbefristet entziehen, wenn die Person die Zulassungsvoraussetzungen gemäss Artikel 4-6 oder 9a nicht mehr erfüllt. Wie das Bundesgericht bereits in den - den Beschwerdeführer betreffenden - Urteilen 2C 167/2016 vom 17. März 2017 (E. 2.1) und 2C 516/2017 vom 14. September 2017 (E. 2) dargelegt hat, müssen die Zulassungsvoraussetzungen zwangsläufig dauerhaft erfüllt sein; die Aufsichtsbehörde muss entsprechenden Hinweisen nachgehen und gegebenenfalls einen Entzug prüfen. Weiter hat das Bundesgericht ausgeführt, dass die Zulassungsvoraussetzungen u.a einen unbescholtenen Leumund und die Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit verlangten (vgl. Art. 4 Abs. 1 RAG und Art. 4 Abs. 1 Verordnung vom 22. August 2007 über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren [Revisionsaufsichtsverordnung, RAV; SR 221.302.3]). Zum beruflichen Leumund gehöre auch die Einhaltung der gesetzlichen Unabhängigkeitsvorschriften gemäss Art. 728 und 729 OR. Eine einwandfreie Prüftätigkeit erfordere fachliche Kompetenz und ein korrektes Verhalten im Geschäftsverkehr, wobei unter Letzterem primär die Einhaltung der gesamten
Rechtsordnung, namentlich des Revisionsrechts, aber auch des Zivil- und Strafrechts sowie die Beachtung des Grundsatzes von Treu und Glauben zu verstehen sei (vgl. die erwähnten Urteile 2C 167/2016 vom 17. März 2017 E. 2.2 und 2C 516/2017 vom 14. September 2017 E. 2).
Zugelassene natürliche Personen müssen der Aufsichtsbehörde alle Auskünfte erteilen und Unterlagen herausgeben, die diese für die Erfüllung ihrer Aufgaben benötigt (Art. 15a Abs. 1 lit. a RAG; vor dem 1. Januar 2015 war eine Meldepflicht für Tatsachen, die für die Beurteilung der Zulassungsvoraussetzungen von Belang sind, in Art. 13 Abs. 1 RAV [AS 2007 3989] vorgesehen). Die Botschaft nennt beispielhaft als solche Aufgaben die Beurteilung der Zulassungsvoraussetzungen, Beaufsichtigung und Amtshilfe (vgl. Botschaft vom 28. August 2013 zur Bündelung der Aufsicht über Revisionsunternehmen und Prüfgesellschaften, BBl 2013 6857, 6878). Wie das Bundesgericht bereits festgehalten hat, benötigt die RAB die von ihr ersuchten Auskünfte und Unterlagen dafür, das Vorliegen der Zulassungsvoraussetzungen beim Beschwerdeführer zu prüfen, zumal der Verdacht auf Verletzung von Unabhängigkeitsbestimmungen und von Sorgfaltspflichten aufgekommen war (vgl. das erwähnte Urteil 2C 167/2016 vom 17. März 2017 E. 3.4). Das Bundesgericht hat ebenfalls festgehalten, dass es Aufgabe und Pflicht der RAB sei, einem solchen Verdacht nachzugehen (Urteil 2C 167/2016 vom 17. März 2017 E. 2).

3.4. Wie die Vorinstanz detailliert dargelegt hat, liegt es im Ermessen der Aufsichtsbehörde zu entscheiden, welche Unterlagen und Auskünfte sie zur Wahrnehmung ihrer Aufsichtsfunktion im Einzelfall benötigt. Das Bundesverwaltungsgericht hat ebenfalls ausgeführt, dass es in diesen Ermessensspielraum nur bei eigentlichen Ermessensfehlern eingreife. Es ist zum Schluss gekommen, dass kein Ermessensfehler der Aufsichtsbehörde vorliege und der Beschwerdeführer gegen seine gesetzliche Auskunfts- und Herausgabepflicht gemäss Art. 15a Abs. 1 lit. a RAG verstossen habe (vgl. E. 3 des angefochtenen Urteils). Entgegen den Behauptungen des Beschwerdeführers hat sich die Vorinstanz zudem sowohl mit der Zulässigkeit des befristeten Entzugs seiner Zulassung als auch mit der Verhältnismässigkeit dieser Massnahme eingehend auseinandergesetzt. Sie hat festgehalten, dass zwischen der Verletzung der Auskunfts- und Herausgabepflicht und dem Entzug der Zulassung insofern ein sachlicher Zusammenhang bestehe, als die Aufsichtsbehörde ohne Mitwirkung des Beschwerdeführers nicht abschliessend beurteilen könne, ob die in der Anzeige gegen ihn vorgebrachten Vorwürfe berechtigt seien bzw., ob er Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit biete und damit, ob
er die Zulassungen noch erfülle. Mit Bezug auf die Verhältnismässigkeit ist sie zum Schluss gekommen, dass sich die Massnahme - angesichts des gewichtigen öffentlichen Interesses an einer ordnungsgemässen Erfüllung und Sicherung der Qualität von Revisionsdienstleistungen (Art. 1 Abs. 2 RAG) - als geeignet, erforderlich und zumutbar erweise (vgl. E. 4 des angefochtenen Urteils).
Die Ausführungen der Vorinstanz sind nicht zu beanstanden. Es ist vorliegend nicht ersichtlich, inwiefern der befristete Entzug der Zulassung des Beschwerdeführers als Revisionsexperte Bundesrecht verletzen könnte. Die Beschwerde erweist sich deshalb in diesem Punkt als unbegründet.
Soweit der Beschwerdeführer der Vorinstanz vorwirft, sie habe nicht seinem Rechtsbegehren entsprochen, es sei festzustellen, dass er keine Verstösse begangen habe bzw. sie habe nicht die Revisionsakten beigezogen, ist festzuhalten, dass der Verfahrensgegenstand auf die Rechtmässigkeit des befristeten Entzugs der Zulassung des Beschwerdeführers als Revisionsexperte beschränkt war (vgl. E. 2 hiervor). Nicht Gegenstand des Verfahrens bildete die Frage, ob der Beschwerdeführer tatsächlich gegen seine Unabhängigkeits- und Sorgfaltspflicht verstossen habe. Folglich hatte die Vorinstanz keinen Anlass, sich mit den diesbezüglichen Vorbringen des Beschwerdeführers auseinanderzusetzen oder die vom Beschwerdeführer angebotenen Revisionsunterlagen beizuziehen (vgl. auch E. 2.2 des angefochtenen Urteils).

3.5. Nach dem Gesagten verstösst das angefochtene Urteil nicht gegen Bundesrecht. Eine Verletzung des rechtlichen Gehörs des Beschwerdeführers liegt ebenfalls nicht vor.

4.
Der Beschwerdeführer macht schliesslich geltend, die von der RAB geltend gemachten Verfahrenskosten seien durch die Vorinstanz nicht korrekt gewürdigt worden. Zudem behauptet er, er kenne die Akten nicht, auf welche sich das Bundesverwaltungsgericht bei der Beurteilung der Höhe der Verfahrenskosten bezogen habe.
Dem angefochtenen Urteil kann entnommen werden, dass die Vorinstanz für die Prüfung der Verfahrenskosten der RAB das Leistungserfassungsdokument "Verfahrensaufwand", das sich in den Verfahrensakten befindet, beigezogen hat. Die Vorinstanz hat den durch die RAB geltend gemachten Aufwand reduziert und die Beschwerde in diesem Punkt gutgeheissen (vgl. Ziff. 5 des angefochtenen Urteils).
Der Beschwerdeführer legt vor Bundesgericht nicht substantiiert dar, inwiefern die Ausführungen des Bundesverwaltungsgerichts in Bezug auf die Festlegung der Verfahrenskosten willkürlich wären oder sonst gegen Bundesrecht verstossen. Einmal mehr erschöpfen sich seine Einwände in appellatorischer Kritik, weshalb auf diese Rüge nicht einzutreten ist.

5.
Nach dem Gesagten erweist sich die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten als unbegründet und ist abzuweisen, soweit darauf eingetreten werden kann.
Entsprechend diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (Art. 66 Abs. 1 BGG). Es ist keine Parteientschädigung auszurichten (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten werden kann.

2.
Auf die subsidiäre Verfassungsbeschwerde wird nicht eingetreten.

3.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'500.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung II, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 18. Juni 2018

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Die Gerichtsschreiberin: Ivanov

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants93 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants94.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets96.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...97
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
^1bis	Lorsqu'une procédure en matière civile a été menée en anglais devant l'autorité précédente, les mémoires peuvent être rédigés en anglais.15
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.16 17
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique18. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.19
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 96 Droit étranger - Le recours peut être formé pour:
^a	inapplication du droit étranger désigné par le droit international privé suisse;
^b	application erronée du droit étranger désigné par le droit international privé suisse, pour autant qu'il s'agisse d'une affaire non pécuniaire.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.100

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 99 - 1 Aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.
¹	Aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.
²	Toute conclusion nouvelle est irrecevable.

SR 273 Loi fédérale du 4 décembre 1947 de procédure civile fédérale PCF Art. 6 - 1 Le juge peut ordonner la suspension pour des raisons d'opportunité, notamment lorsque le jugement d'un autre litige peut influencer l'issue du procès.
¹	Le juge peut ordonner la suspension pour des raisons d'opportunité, notamment lorsque le jugement d'un autre litige peut influencer l'issue du procès.
²	Le procès est suspendu de plein droit dans les cas spécialement prévus par la loi, ainsi que lors du décès d'une partie.
³	Dans ce dernier cas, le juge ordonne la reprise du procès dès que la succession ne peut plus être répudiée ou que la liquidation officielle a été instituée. La reprise anticipée de procès urgents par le représentant de la succession est réservée.
⁴	Si le juge n'obtient ni de la communauté héréditaire ni de l'autre partie les renseignements nécessaires pour continuer le procès, l'affaire est rayée du rôle.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 221.302 Loi fédérale du 16 décembre 2005 sur l'agrément et la surveillance des réviseurs (Loi sur la surveillance de la révision, LSR) - Loi sur la surveillance de la révision LSR Art. 17 Retrait de l'agrément - 1 Lorsqu'une personne physique agréée ou une entreprise de révision agréée ne remplit plus les conditions d'agrément visées aux art. 4 à 6 ou 9a, l'autorité de surveillance peut lui retirer l'agrément pour une durée déterminée ou indéterminée. Lorsque la personne concernée est en mesure de régulariser sa situation, l'autorité de surveillance lui adresse préalablement une commination de retrait. Elle lui adresse un avertissement écrit si le retrait de l'agrément est disproportionné.45
¹	Lorsqu'une personne physique agréée ou une entreprise de révision agréée ne remplit plus les conditions d'agrément visées aux art. 4 à 6 ou 9a, l'autorité de surveillance peut lui retirer l'agrément pour une durée déterminée ou indéterminée. Lorsque la personne concernée est en mesure de régulariser sa situation, l'autorité de surveillance lui adresse préalablement une commination de retrait. Elle lui adresse un avertissement écrit si le retrait de l'agrément est disproportionné.45
²	Lorsqu'une entreprise soumise à la surveillance de l'État ne remplit plus les conditions d'agrément ou enfreint à plusieurs reprises ou de manière grave les obligations légales, l'autorité de surveillance peut lui retirer l'agrément pour une durée déterminée ou indéterminée. Au préalable, elle lui adresse une commination de retrait, sauf si l'entreprise a gravement enfreint la loi.
³	L'autorité de surveillance informe les sociétés concernées et la bourse du retrait de l'agrément.
⁴	Lorsque le retrait est prononcé pour une durée déterminée, la personne physique ou l'entreprise de révision concernée continue d'être soumise à l'obligation de renseigner et de communiquer selon l'art. 15a durant toute la durée du retrait.46

SR 221.302 Loi fédérale du 16 décembre 2005 sur l'agrément et la surveillance des réviseurs (Loi sur la surveillance de la révision, LSR) - Loi sur la surveillance de la révision LSR Art. 4 Conditions à remplir par les experts-réviseurs - 1 Une personne physique est agréée en qualité d'expert-réviseur lorsqu'elle satisfait aux exigences en matière de formation et de pratique professionnelles et qu'elle jouit d'une réputation irréprochable.
¹	Une personne physique est agréée en qualité d'expert-réviseur lorsqu'elle satisfait aux exigences en matière de formation et de pratique professionnelles et qu'elle jouit d'une réputation irréprochable.
²	Une personne physique satisfait aux exigences en matière de formation et de pratique professionnelles, si elle:
^a	est titulaire du diplôme fédéral d'expert-comptable;
^b	est titulaire du diplôme fédéral d'expert-fiduciaire, d'expert fiscal ou d'expert en finance et en controlling et justifie d'une pratique professionnelle de cinq ans au moins;
^c	est titulaire d'un diplôme en gestion d'entreprise, en sciences économiques ou juridiques délivré par une université ou une haute école spécialisée suisse ou est spécialiste en finance et comptabilité avec brevet fédéral ou encore agent fiduciaire avec brevet fédéral, et justifie dans tous les cas d'une pratique professionnelle de douze ans au moins;
^d	est titulaire d'un diplôme étranger attestant une formation analogue à celles qui sont énumérées aux let. a, b ou c, justifie d'une pratique professionnelle équivalente à celle qui est exigée et peut prouver qu'elle a les connaissances du droit suisse requises, pour autant qu'un traité avec l'État d'origine le prévoie ou que l'État d'origine accorde la réciprocité.
³	Le Conseil fédéral peut reconnaître d'autres formations équivalentes et déterminer la durée de la pratique professionnelle requise.
⁴	La pratique professionnelle doit avoir été acquise principalement dans les domaines de la comptabilité et de la révision comptable, dont deux tiers au moins sous la supervision d'un expert-réviseur agréé ou d'un spécialiste étranger justifiant de qualifications comparables. La pratique professionnelle acquise durant la formation est prise en compte dans la mesure où elle satisfait aux exigences susmentionnées.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 728 - 1 L'organe de révision doit être indépendant et former son appréciation en toute objectivité. Son indépendance ne doit être ni restreinte dans les faits, ni en apparence.
¹	L'organe de révision doit être indépendant et former son appréciation en toute objectivité. Son indépendance ne doit être ni restreinte dans les faits, ni en apparence.
²	L'indépendance de l'organe de révision est, en particulier, incompatible avec:
¹	l'appartenance au conseil d'administration, d'autres fonctions décisionnelles au sein de la société ou des rapports de travail avec elle;
²	une participation directe ou une participation indirecte importante au capital-actions ou encore une dette ou une créance importantes à l'égard de la société;
³	une relation étroite entre la personne qui dirige la révision et l'un des membres du conseil d'administration, une autre personne ayant des fonctions décisionnelles ou un actionnaire important;
⁴	la collaboration à la tenue de la comptabilité ainsi que la fourniture d'autres prestations qui entraînent le risque de devoir contrôler son propre travail en tant qu'organe de révision;
⁵	l'acceptation d'un mandat qui entraîne une dépendance économique;
⁶	la conclusion d'un contrat à des conditions non conformes aux règles du marché ou d'un contrat par lequel l'organe de révision acquiert un intérêt au résultat du contrôle;
⁷	l'acceptation de cadeaux de valeur ou d'avantages particuliers.
³	Les dispositions relatives à l'indépendance s'appliquent à toutes les personnes participant à la révision. Si l'organe de révision est une société de personnes ou une personne morale, ces dispositions s'appliquent également aux membres de l'organe supérieur de direction ou d'administration et aux autres personnes qui exercent des fonctions décisionnelles.
⁴	Aucun employé de l'organe de révision ne participant pas à la révision ne peut être membre du conseil d'administration de la société soumise au contrôle, ni exercer au sein de celle-ci d'autres fonctions décisionnelles.
⁵	L'indépendance n'est pas garantie non plus lorsque des personnes proches de l'organe de révision, de personnes participant à la révision, de membres de l'organe supérieur de direction ou d'administration ou d'autres personnes qui exercent des fonctions décisionnelles ne remplissent pas les exigences relatives à l'indépendance.
⁶	Les dispositions concernant l'indépendance s'étendent également aux entreprises qui sont contrôlées par la société ou l'organe de révision, ou qui contrôlent la société ou l'organe de révision.624

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 221.302 Loi fédérale du 16 décembre 2005 sur l'agrément et la surveillance des réviseurs (Loi sur la surveillance de la révision, LSR) - Loi sur la surveillance de la révision LSR Art. 15^a Obligation de renseigner et de communiquer - 1 Les personnes et les entreprises ci-après fournissent à l'autorité de surveillance toutes les informations et tous les documents nécessaires à l'accomplissement de ses tâches:
¹	Les personnes et les entreprises ci-après fournissent à l'autorité de surveillance toutes les informations et tous les documents nécessaires à l'accomplissement de ses tâches:
^a	les personnes physiques et entreprises de révision agréées;
^b	les personnes physiques membres de l'organe suprême de direction ou d'administration ou de la direction d'une entreprise de révision et ne disposant pas d'un agrément de l'autorité de surveillance;
^c	les collaborateurs de l'entreprise de révision et les personnes auxquelles elle fait appel pour la fourniture de prestations en matière de révision;
^d	les sociétés révisées;
^e	toutes les sociétés qui forment un groupe avec la société révisée et dont les comptes doivent être consolidés, ainsi que leurs organes de révision.
²	Les personnes et les entreprises visées à l'al. 1, let. a et b, communiquent, immédiatement et par écrit, à l'autorité de surveillance tout événement important pour l'agrément ou pour la surveillance.

SR 221.302.3 Ordonnance du 22 août 2007 sur l'agrément et la surveillance des réviseurs (Ordonnance sur la surveillance de la révision, OSRev) - Ordonnance sur la surveillance de la révision OSRev Art. 13 - 1 ...82
¹	...82
²	...83

SR 221.302 Loi fédérale du 16 décembre 2005 sur l'agrément et la surveillance des réviseurs (Loi sur la surveillance de la révision, LSR) - Loi sur la surveillance de la révision LSR Art. 1 Objet et but - 1 La présente loi règle l'agrément et la surveillance des personnes qui fournissent des prestations en matière de révision.
¹	La présente loi règle l'agrément et la surveillance des personnes qui fournissent des prestations en matière de révision.
²	Elle vise à garantir une exécution régulière et la qualité des prestations en matière de révision.
³	Les lois spéciales sont réservées.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.