2C_227/2017 - 2017-11-17 - Finanze pubbliche e diritto tributario

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 227/2017

Arrêt du 17 novembre 2017

IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Seiler, Président,
Zünd et Aubry Girardin.
Greffière : Mme Kleber.

Participants à la procédure
1. A.X.________,
2. B.X.________,
tous les deux représentés par B.X.________, notaire,
recourants,

contre

Administration fiscale cantonale du canton de Genève.

Objet
Impôt sur les gains immobiliers,

recours contre l'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 4ème section, du 17 janvier 2017 (A/1580/2015-ICC).

Faits :

A.
A.X.________ et B.X.________ (ci-après: les contribuables) ont acquis la propriété d'un lot dans un immeuble sis rue Y.________ à Genève (ci-après: le lot), dans le cadre de la succession de leur tante par alliance, décédée en décembre 2013. Celle-ci avait acheté ce lot en 1999 pour un prix de 230'000 francs.
Le 30 septembre 2014 (date de l'inscription au registre foncier), les contribuables ont vendu le lot en cause à un tiers, pour un prix de 440'000 francs.
Le 12 février 2015, les contribuables ont remis à l'Administration fiscale cantonale genevoise (ci-après: l'Administration cantonale) leur déclaration pour l'impôt sur les bénéfices et gains immobiliers. Chacun a mentionné une valeur d'aliénation du lot de 220'000 fr. (440'000 fr. / 2), une valeur d'acquisition de 149'500 fr. (299'000 fr. [valeur fiscale dix ans avant l'aliénation de 230'000 fr. majorée de 30%] / 2) et a déclaré, à titre d'impenses, notamment des droits de succession (impôt sur les successions) estimés à 52'000 francs ( recte: 52'500 francs). La commission de vente (10'692 fr.) et les autres impenses (5'100 fr.) déduites (cf. art. 105 al. 2 LTF), le gain immobilier imposable de chacun s'élevait à 2'208 francs.

B.
Par bordereaux du 24 mars 2015, l'Administration cantonale a arrêté le gain immobilier imposable de chacun des contribuables à 55'208 fr. et fixé l'impôt dû à 5'520 fr. 80. Elle a notamment refusé de déduire les droits de succession déclarés du gain immobilier imposable.
Par décisions du 20 avril 2015, l'Administration cantonale a rejeté la réclamation des contribuables, qui contestaient le refus de prendre en compte les droits de succession.
Le recours formé par les contribuables contre les décisions sur réclamation du 20 avril 2015 a été rejeté par le Tribunal administratif de première instance de la République et canton de Genève par jugement du 7 décembre 2015. Ce jugement a été confirmé sur recours des contribuables par la Chambre administrative de la Cour de justice de la République et canton de Genève (ci-après: la Cour de justice) par arrêt du 17 janvier 2017.

C.
Contre l'arrêt du 17 janvier 2017, A.X.________ et B.X.________ forment un "recours de droit public" auprès du Tribunal fédéral, auquel ils demandent, sous suite de frais et dépens, principalement d'annuler l'arrêt entrepris, de confirmer qu'en application de l'art. 1 al. 3 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14], la fixation des montants exonérés de l'impôt sur les gains immobiliers relève de la compétence des cantons, d'ordonner qu'à teneur de l'art. 82 al. 4 de la loi générale du canton de Genève du 9 novembre 1887 sur les contributions publiques [LCP; RS/GE D 3 05], les droits de succession payés par eux soient ajoutés à la valeur d'acquisition du lot, réduisant le bénéfice réalisé lors de sa vente, subsidiairement de renvoyer la cause à l'instance cantonale pour nouvelle décision dans le sens des considérants.
La demande d'effet suspensif contenue dans le recours a été admise par ordonnance du 20 mars 2017 du Président de la II e Cour de droit public du Tribunal fédéral.
L'Administration fédérale des contributions renonce à déposer des observations. La Cour de justice s'en rapporte à justice quant à la recevabilité du recours et persiste dans les considérants et le dispositif de son arrêt. L'Administration cantonale conclut au rejet du recours. Les recourants ont répliqué.

Considérant en droit :

1.

1.1. La décision attaquée porte sur l'impôt sur les gains immobiliers. Elle relève donc du droit public et aucune des exceptions prévues à l'art. 83 LTF n'est réalisée, de sorte que la voie du recours en matière de droit public est ouverte sur la base de l'art. 82 let. a LTF (cf. aussi art. 73 al. 1 LHID).

1.2. Déposé en temps utile (cf. art. 100 al. 1 LTF) et dans les formes prescrites (cf. art. 42 LTF), le recours est dirigé contre une décision finale (cf. art. 90 LTF), rendue en dernière instance cantonale par un tribunal supérieur (cf. art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF). Les recourants ont participé à la procédure devant l'instance précédente, sont particulièrement atteints par la décision entreprise en tant que contribuables et ont un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification, de sorte qu'ils ont la qualité pour recourir (cf. art. 89 al. 1 LTF). Bien que l'institution du "recours de droit public" devant le Tribunal fédéral ait disparu avec l'entrée en vigueur de la LTF au 1 er janvier 2007, la dénomination erronée employée par les recourants ne saurait leur nuire, dans la mesure où, comme en l'espèce, leur acte répond aux exigences de la voie de droit à disposition (ATF 138 I 367 consid. 1.1 p. 369 s.). Le recours est par conséquent recevable, sous la réserve qui suit.

1.3. Les recourants concluent à l'annulation de l'arrêt du 17 janvier 2017 de la Cour de justice et à l'ajout des droits de succession à la valeur d'acquisition du lot dans le cadre du calcul de l'impôt sur les gains immobiliers faisant suite à la vente dudit lot. Parallèlement, ils demandent la confirmation "qu'en application de l'art. 1 al. 3 LHID la fixation des montants exonérés de l'impôt sur les gains immobiliers relève de la compétence des cantons".
Cette dernière conclusion est irrecevable. En effet, le litige porte exclusivement sur la question de la déduction de l'impôt sur les successions du gain immobilier réalisé par les recourants à la suite de la vente du lot dont ils ont hérité. Le Tribunal fédéral irait au-delà s'il se prononçait de manière abstraite sur la compétence des cantons en matière de fixation des montants exonérés de l'impôt. Au surplus, les conclusions en constatation de droit ont un caractère subsidiaire et ne sont recevables que lorsque des conclusions condamnatoires ou formatrices sont exclues (cf. ATF 141 II 113 consid. 1.7 p. 123; 135 I 119 consid. 4 p. 122), ce qui n'est pas le cas en l'espèce.

2.
Saisi d'un recours en matière de droit public, le Tribunal fédéral applique le droit d'office. Il examine en principe librement l'application du droit fédéral ainsi que la conformité du droit cantonal harmonisé et de son application par les instances cantonales aux dispositions de la loi fédérale sur l'harmonisation fiscale. Cependant, lorsque les dispositions de la loi sur l'harmonisation fiscale laissent une certaine marge de manoeuvre aux cantons, l'examen de l'interprétation du droit cantonal est limité à l'arbitraire (cf. ATF 134 II 207 consid. 2 p. 209 s.; arrêt 2C 666/2015 du 7 octobre 2016 consid. 2).

3.
Le litige a trait à la prise en considération, à titre d'impenses, des droits de succession dans le calcul du gain immobilier réalisé par les recourants lors de la vente en 2014 du lot qu'ils ont acquis par voie de succession en 2013. Les recourants prétendent à cette déduction en se fondant sur l'art. 82 al. 4 LCP.

3.1. L'impôt sur les bénéfices et gains immobiliers est régi dans le canton de Genève par les art. 80 ss LCP. L'art. 82 LCP traite du calcul du bénéfice ou gain imposable, lequel est constitué par la différence entre la valeur d'aliénation et la valeur d'acquisition (art. 82 al. 1 LCP). En principe, la valeur d'acquisition est égale au prix payé pour l'acquisition du bien, augmentée des impenses, ou, à défaut de prix, à sa valeur vénale (art. 82 al. 2 LCP).
Il est prévu ce qui suit à l'art. 82 al. 4 LCP: lorsque le bien a été acquis par dévolution pour cause de mort ou à la suite d'une déclaration d'absence, la valeur d'acquisition est égale à la valeur fixée par le Département des finances pour la perception des droits de succession ou d'enregistrement, augmentée du montant desdits droits. En matière de droits de succession, les immeubles sont estimés à leur valeur vénale au jour du décès (cf. art. 10 de la loi genevoise du 26 novembre 1960 sur les droits de succession [LDS; RS/GE D 3 25]).

3.2. Dans son arrêt, la Cour de justice a écarté l'application de l'art. 82 al. 4 LCP. Se fondant sur l'art. 12 al. 3 let. a LHID et la jurisprudence du Tribunal fédéral y relative, en particulier l'arrêt 2C 147/2008 du 29 juillet 2008 (in RDAF 2009 II 440, StR 64 2009 121), elle a considéré, en substance, qu'un transfert de propriété par succession constitue un cas d'imposition différée, qui empêche la prise en considération de ce transfert et des droits de succession payés en lien avec celui-ci dans le calcul du gain immobilier réalisé lors d'une aliénation ultérieure imposable. Le droit cantonal genevois était à cet égard contraire au droit fédéral. Comme le décès de la tante par alliance des recourants était intervenu après 2001, l'art. 72 al. 2 LHID et le principe de la primauté du droit fédéral (art. 49 Cst.) s'opposaient à son application.

3.3. Les recourants estiment pour leur part que l'art. 82 al. 4 LCP est compatible avec l'art. 12 al. 3 let. a LHID, car les cantons disposeraient d'une certaine marge de manoeuvre dans l'aménagement de l'impôt sur les gains immobiliers. Il n'y aurait donc aucun motif d'écarter l'application du droit cantonal.

4.
La question à trancher porte donc sur le point de savoir si c'est à bon droit que la Cour de justice a retenu que l'art. 12 al. 3 let. a LHID excluait l'application de l'art. 82 al. 4 LCP.

4.1. A titre liminaire, il convient de rappeler qu'aux termes de l'art. 72 al. 1 LHID, les cantons devaient adapter leur législation à la loi sur l'harmonisation fiscale dans les huit ans qui suivaient l'entrée en vigueur de cette loi, soit jusqu'au 1 er janvier 2001, étant donné que la LHID est entrée en vigueur le 1 er janvier 1993. Selon l'art. 72 al. 2 LHID, à l'expiration de ce délai, le droit fédéral est directement applicable si les dispositions du droit fiscal cantonal s'en écartent.
Il s'ensuit qu'en l'espèce, si l'art. 82 al. 4 LCP devait être considéré comme incompatible avec l'art. 12 al. 3 let. a LHID, la loi d'harmonisation fiscale serait directement applicable, dès lors que le lot a été acquis par succession en 2013 et a été vendu en 2014, soit largement après l'échéance, au 1 er janvier 2001, du délai dont disposaient les cantons pour adapter leur législation à la LHID.

4.2. D'après l'art. 12 al. 1 LHID, l'impôt sur les gains immobiliers a pour objet les gains réalisés lors de l'aliénation de tout ou partie d'un immeuble faisant partie de la fortune privée du contribuable ou d'un immeuble agricole ou sylvicole, à condition que le produit de l'aliénation soit supérieur aux dépenses d'investissement (prix d'acquisition ou autre valeur s'y substituant, impenses). Toute aliénation d'immeubles est imposable; sont notamment assimilés à une aliénation les actes juridiques qui ont les mêmes effets économiques qu'une aliénation sur le pouvoir de disposer d'un immeuble (art. 12 al. 2 let. a LHID).
L'imposition est toutefois différée dans les cas prévus à l'art. 12 al. 3 LHID. Le législateur fédéral a décrit à l'article 12 al. 3 LHID de manière exhaustive les états de fait qui fondent un report d'imposition (cf. ATF 141 II 207 consid. 2.2.4 p. 210 et 4.5.2 p. 217). Les états de faits visés à l'art. 12 al. 3 LHID relèvent du droit harmonisé, l'art. 12 al. 3 LHID ne laissant aucune marge de manoeuvre aux cantons pour décider dans quels cas l'imposition doit être différée (cf. ATF 141 II 207 consid. 2.2.4 p. 210 et 4.5.3 p. 217 s.; 130 II 202 consid. 3.2 p. 206 s.; arrêt 2C 797/2009 du 20 juillet 2010 consid. 2.1). Ils doivent donc être repris par les cantons dans leur législation sur l'imposition des gains immobiliers (cf. arrêts 2C 497/2011 du 15 mars 2012 consid. 4.3 non publié in ATF 138 II 105; 2C 797/2009 du 20 juillet 2010 consid. 2.1; 2C 164/2009 du 13 août 2009 consid. 6.1). Le Tribunal fédéral examine librement la conformité du droit cantonal avec l'art. 12 al. 3 let. a LHID (cf. ATF 141 II 207 consid. 2.2.4 p. 210).

4.3. L'art. 12 al. 3 let. a LHID prévoit que l'imposition est différée en cas de transfert de propriété par succession (dévolution d'hérédité, partage successoral, legs), avancement d'hoirie ou donation.
Dans le canton de Genève, l'impôt sur les bénéfices et gains immobiliers a pour objet le bénéfice net provenant de l'aliénation d'immeubles ou de parts d'immeubles sis dans le canton, ainsi que certains gains que ces immeubles procurent sans aliénation (art. 80 al. 1 LCP). Est considéré comme aliénation tout acte qui confère à un acquéreur la propriété ou la réelle disposition économique d'un immeuble (cf. art. 80 al. 4 LCP).
D'après l'art. 81 al. 1 let. b LCP, l'imposition est prorogée en cas d'aliénation en raison d'avancement d'hoirie ou de donation. Cette disposition est conforme à l'art. 12 al. 3 let. a LHID (cf. arrêt 2C 797/2009 du 20 juillet 2010 consid. 2.2). En revanche, d'après l'art. 81 al. 3 let. c LCP, l'impôt n'est pas perçu (dans le sens d'une exonération; cf. arrêt 2C 797/2009 du 20 juillet 2010 consid. 2.2) en cas de succession ou de partage successoral.
Le Tribunal fédéral a déjà souligné que l'art. 81 al. 3 let. c LCP, qui prévoit une exonération au lieu d'une imposition différée des transferts de propriété par succession, s'écarte de l'art. 12 al. 3 let. a LHID (cf. arrêt 2C 797/2009 du 20 juillet 2010 consid. 2.2) et partant ne s'applique pas lorsque le décès est survenu après 2001 comme en l'espèce (cf. art. 72 al. 2 LHID).

4.4. Encore faut-il se demander si le fait que l'imposition du transfert de propriété par succession survenu en 2013 est obligatoirement différée en vertu du droit fédéral harmonisé a pour conséquence d'exclure l'application de l'art. 82 al. 4 LCP, comme l'a retenu la Cour de justice.

4.4.1. La prorogation ou le report de l'imposition signifie qu'un transfert constituant en soi un acte d'aliénation n'est pas soumis à l'impôt. Tout se passe, sous l'angle de l'impôt sur les gains immobiliers, comme si le transfert n'avait pas eu lieu ou, en d'autres termes, comme s'il n'y avait pas eu réalisation d'un gain (cf. ATF 141 II 207 consid. 4.2.1 p. 214; 100 Ia 209 consid. 2c p. 212; arrêts 2C 539/2010 du 15 décembre 2010 consid. 2.1; 2C 797/2009 du 20 juillet 2010 consid. 2.3). Ainsi que l'indique le libellé même de l'art. 12 al. 3 LHID, la prorogation n'implique toutefois pas une exemption définitive (ATF 141 II 207 consid. 4.2.1 p. 214). L'éventuelle augmentation de la valeur qui s'est produite entre la dernière aliénation imposable (l'achat par le de cujus dans le cas de la succession) et l'acte prorogeant l'imposition (la dévolution successorale) n'est provisoirement pas taxée; l'imposition est simplement différée jusqu'à une nouvelle aliénation imposable, qui tiendra alors compte de l'augmentation de la valeur qui s'est produite depuis l'achat par le de cujus (cf. arrêt 2C 797/2009 du 20 juillet 2010 consid. 2.3).
Le fait que le transfert de propriété par succession constitue obligatoirement un cas d'imposition différée en vertu de l'art. 12 al. 3 let. a LHID a pour conséquence que les cantons ne sont pas autorisés à prendre en compte ces transferts dans le calcul de l'impôt sur les gains immobiliers lors d'une aliénation ultérieure imposable (cf. arrê t 2C 147/2008 du 29 juillet 2008 consid. 2.3 et 3; cf. ZWAHLEN/ NYFFENEGGER, in Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 3e éd. 2017, no 63 ad art. 12 LHID). Dans le système de prorogation de l'imposition, le prix d'acquisition déterminant pour le calcul du gain immobilier imposable lors d'une aliénation ultérieure est en effet celui du dernier transfert imposable, soit le prix d'acquisition payé par le de cujus (cf. arrêt 2C 797/2009 du 20 juillet 2010 consid 4.2; cf. BASTIEN VERREY, L'imposition différée du gain immobilier: harmonisation fédérale et droit fiscal comparé, 2011, p. 34, 254; cf. aussi l'art. 82 al. 3 LCP pour le calcul du gain imposable dans le canton de Genève en cas de report d'imposition). A l'inverse, dans le système de l'exonération, le prix d'acquisition déterminant est celui de l'aliénation exonérée (cf. arrêt 2C 797/2009 du
20 juillet 2010 consid. 2.3). La valeur d'acquisition de l'immeuble est ainsi fixée à la date de la dévolution successorale, donc à un montant généralement supérieur au prix d'acquisition versé par le de cujus, ce qui entraîne une diminution du gain imposable en cas de revente ultérieure (cf. arrêt 2C 797/2009 du 20 juillet 2010 consid. 4.2).

4.4.2. Dans l'arrêt 2C 147/2008 du 29 juillet 2008, cité par la Cour de justice, le Tribunal fédéral a confirmé le refus des autorités du canton de Lucerne de déduire du gain immobilier imposable réalisé lors de l'aliénation d'un immeuble acquis par voie de succession les droits de succession. Il a relevé dans sa motivation que seuls des frais étroitement liés à l'acquisition déterminante du point de vue de l'impôt sur les gains immobiliers pouvaient être pris en considération dans le calcul du gain immobilier imposable (consid. 2.3 et 3). Le transfert de propriété par succession, dès lors qu'il constitue un cas d'imposition différée, ne peut pas être pris en compte dans le calcul de l'impôt lors d'une aliénation ultérieure, qui doit se fonder sur le dernier transfert imposable (consid. 2.3; cf. supra consid. 4.4.1). Cette règle s'étend aux impenses qui y sont liées (consid. 2.3). Il a également souligné que l'imputation de l'impôt sur les successions lors du calcul de l'impôt sur les gains immobiliers était problématique au regard de la nature et de l'objet différents de ces deux impôts (consid. 2.4). Le Tribunal fédéral a ainsi suivi l'opinion de la doctrine majoritaire selon laquelle en cas de dévolution de fortune privilégiée
du point de vue de l'impôt sur les gains immobiliers (imposition différée), l'impôt sur les successions ne peut pas être déduit du gain immobilier imposable lors de l'aliénation ultérieure de l'immeuble (cf. les références citées au consid. 2.3). Cette conception a été approuvée et confirmée depuis (cf. HUGO CASANOVA, ASA 79 p. 189 ss, p. 212 s.; BEHNISCH/OPEL, ZBJV 145/2009 p. 503 ss; p. 548; R ICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3e éd., 2013, no 105 ad § 221 StG/ZH; BASTIEN VERREY, op. cit., p. 279). Il n'y a pas de motif de s'en écarter.

4.4.3. Il découle de ce qui précède qu'en raison de la prorogation de l'imposition des transferts de propriété par succession imposée par l'art. 12 al. 3 let. a LHID, les cantons n'ont pas de marge de manoeuvre s'agissant du choix de la valeur d'acquisition, qui ne peut correspondre qu'à la valeur du dernier transfert imposable, à savoir l'acquisition par le de cujus,et ne peuvent pas tenir compte, à titre d'impenses, des droits de succession dans le calcul du gain immobilier réalisé lors d'une aliénation ultérieure imposable.

4.4.4. En l'occurrence, l'art. 82 al. 4 LCP dont se prévalent les recourants fixe comme prix d'acquisition déterminant pour le calcul du gain immobilier imposable lors de l'aliénation d'un immeuble acquis par voie de succession la valeur de l'immeuble au moment du décès, augmentée des droits de succession (cf. supra consid. 3.1). Un tel prix d'acquisition correspond à un cas d'exonération de l'imposition (cf. supra consid. 4.4.1; cf. aussi BASTIEN VERREY, op. cit., p. 316). L'art. 82 al. 4 LCP a d'ailleurs été introduit dans la loi pour répondre au cas d'exonération visé à l'art. 81 al. 3 let. c LCP (cf. Mémorial des séances du Grand Conseil de la République et canton de Genève [En ligne], Séance du jeudi 23 juin 1994 à 17h - 53e législature - 1e année - 8e session - 24e séance). En d'autres termes, l'art. 82 al. 4 LCP n'a de justification qu'en lien avec l'exonération prévue à l'art. 81 al. 3 let. c LCP. Il n'est en revanche pas compatible avec le système du report d'imposition de l'art. 12 al. 3 let. a LHID.
Comme en l'espèce l'imposition du transfert de propriété par succession du lot en 2013 est nécessairement soumise au report d'imposition de l'art. 12 al. 3 let. a LHID, c'est à juste titre que la Cour de justice a écarté l'application de l'art. 82 al. 4 LCP, conformément à l'art. 72 al. 2 LHID.
Compte tenu de ce qui précède, l'arrêt entrepris, qui confirme que les droits de succession payés par les recourants à la suite du décès de leur tante en 2013 ne peuvent pas être pris en compte dans le cadre de la fixation du gain immobilier réalisé lors de la vente du lot en 2014, est conforme à l'art. 12 al. 3 let. a LHID. Il s'ensuit que les griefs des recourants doivent être écartés.

5.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours. Les recourants, qui succombent, doivent supporter les frais judiciaires, solidairement entre eux (art. 65 et 66 al. 1 et 5 LTF). Il n'est pas alloué de dépens (art. 68 al. 1 et 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable.

2.
Les frais judiciaires, arrêtés à 6'400 fr., sont mis à la charge des recourants, solidairement entre eux.

3.
Le présent arrêt est communiqué aux recourants, à l'Administration fiscale cantonale et à la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 4ème section, ainsi qu'à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 17 novembre 2017
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Seiler

La Greffière : Kleber

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.96

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 1 Scopo e campo d'applicazione - 1 La presente legge stabilisce le imposte dirette che i Cantoni devono riscuotere e fissa i principi determinanti per il loro disciplinamento nella legislazione cantonale.
¹	La presente legge stabilisce le imposte dirette che i Cantoni devono riscuotere e fissa i principi determinanti per il loro disciplinamento nella legislazione cantonale.
²	La presente legge si applica anche ai Comuni in quanto il diritto cantonale accorda loro la sovranità fiscale per le imposte cantonali prescritte dall'articolo 2 capoverso 1.
³	Ove la presente legge non prevede alcuna norma, i Cantoni e i Comuni disciplinano le loro imposte conformemente al diritto cantonale. Spetta in particolare ai Cantoni stabilire le tariffe, le aliquote e gli importi esenti da imposta.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200963 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201961 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:68
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199769 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201071 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3472 della legge del 17 giugno 200573 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201577 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201681 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201684 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...259

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...94
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 12 - 1 Sono imponibili gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata o di un fondo agricolo o silvicolo, nonché di parti dello stesso, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione, più le spese).
¹	Sono imponibili gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata o di un fondo agricolo o silvicolo, nonché di parti dello stesso, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione, più le spese).
²	L'assoggettamento è dato per ogni alienazione di fondo. Sono assimilati a un'alienazione:
^a	i negozi giuridici che producono i medesimi effetti economici dell'alienazione sul potere di disporre di un fondo;
^b	il trasferimento di un fondo o di una parte di esso dalla sostanza privata alla sostanza commerciale;
^c	la costituzione su di un fondo di servitù di diritto privato o di restrizioni di diritto pubblico alla proprietà fondiaria, se limitano lo sfruttamento incondizionato o diminuiscono il valore venale di un fondo in modo duraturo e importante e si fanno contro versamento di un'indennità;
^d	il trasferimento di partecipazioni a società immobiliari facenti parte della sostanza privata, sempreché il diritto cantonale preveda l'assoggettamento in questo caso;
^e	i plusvalori derivanti dalla pianificazione ai sensi della legge federale del 22 giugno 197983 sulla pianificazione del territorio, senza che vi sia alienazione, sempreché il diritto cantonale assoggetti questa fattispecie all'imposta sugli utili da sostanza immobiliare.
³	L'imposizione è differita in caso di:
^a	trapasso di proprietà in seguito a successione (devoluzione, divisione, legato), a anticipo ereditario o a donazione;
^b	trapasso della proprietà tra coniugi in connessione con il regime matrimoniale, nonché d'indennità dovuta per i contributi straordinari di un coniuge al mantenimento della famiglia (art. 165 CC85) e per le pretese fondate sul diritto del divorzio, nella misura in cui i coniugi sono d'accordo;
^c	ricomposizione particellare ai fini di un raggruppamento di terreni, di un piano di quartiere, di rettificazione dei limiti di proprietà, di un arrotondamento dei poderi agricoli, nonché in caso di ricomposizione particellare nell'ambito di una procedura d'espropriazione o di un'espropriazione imminente;
^d	alienazione totale o parziale di un fondo agricolo o silvicolo, purché il prodotto dell'alienazione venga utilizzato entro un congruo termine per l'acquisto di un fondo sostitutivo sfruttato dal contribuente stesso o per il miglioramento di fondi agricoli o silvicoli appartenenti al contribuente e sfruttati dallo stesso;
^e	alienazione di un'abitazione (casa monofamiliare o appartamento) che ha servito durevolmente e esclusivamente all'uso personale del contribuente, a condizione che il ricavo sia destinato entro un congruo termine all'acquisto o alla costruzione in Svizzera di un'abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo.
⁴	I Cantoni possono riscuotere l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare anche sugli utili conseguiti in seguito all'alienazione di fondi facenti parte della sostanza commerciale, sempreché esentino questi utili dall'imposta sul reddito e dall'imposta sull'utile oppure computino l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare nell'imposta sul reddito o nell'imposta sull'utile. In ambedue i casi:
^a	le fattispecie di cui agli articoli 8 capoversi 3 e 4 e 24 capoversi 3 e 3quater sono assimilate alle alienazioni la cui imposizione è differita ai fini dell'imposta sugli utili da sostanza immobiliare;
^b	il trasferimento di tutto o di una parte di fondo dalla sostanza privata alla sostanza commerciale non può essere assimilato a un'alienazione.
⁵	I Cantoni provvedono affinché gli utili realizzati a corto termine siano imposti più gravemente.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 72 Adeguamento delle legislazioni cantonali - 1 I Cantoni adeguano la loro legislazione alle disposizioni della presente legge per la data della loro entrata in vigore. Nel determinare la data dell'entrata in vigore, la Confederazione tiene conto dei Cantoni; accorda loro di norma un termine di almeno due anni per l'adeguamento della loro legislazione.226
¹	I Cantoni adeguano la loro legislazione alle disposizioni della presente legge per la data della loro entrata in vigore. Nel determinare la data dell'entrata in vigore, la Confederazione tiene conto dei Cantoni; accorda loro di norma un termine di almeno due anni per l'adeguamento della loro legislazione.226
²	Dalla loro entrata in vigore, le disposizioni della presente legge si applicano direttamente laddove il diritto fiscale cantonale risulti loro contrario.227
³	Il governo cantonale emana le necessarie disposizioni provvisorie.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 49 Preminenza e rispetto del diritto federale - 1 Il diritto federale prevale su quello cantonale contrario.
¹	Il diritto federale prevale su quello cantonale contrario.
²	La Confederazione vigila sul rispetto del diritto federale da parte dei Cantoni.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 65 Spese giudiziarie - 1 Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
¹	Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
²	La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
³	Di regola, il suo importo è di:
^a	200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
⁴	È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
^a	concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
^b	concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
^c	risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
^d	secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 200223 sui disabili.
⁵	Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 5 Elezione - 1 I giudici sono eletti dall'Assemblea federale.
¹	I giudici sono eletti dall'Assemblea federale.
²	È eleggibile chiunque abbia diritto di voto in materia federale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.