2C_687/2015 - 2016-11-17 - Finanze pubbliche e diritto tributario

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C 687/2015

Urteil vom 17. November 2016

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd, Donzallaz, Haag,
nebenamtlicher Bundesrichter Benz,
Gerichtsschreiber Matter.

Verfahrensbeteiligte
X.________ AG,
Erbenvertreterin im Nachlass A.A.________,
Beschwerdeführerin,

gegen

Kantonales Steueramt Aargau.

Gegenstand
Kantons- und Gemeindesteuern 2007,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungs-
gerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer,
vom 8. Juni 2015.

Sachverhalt:

A.
Im Jahr 1999 verstarb B.A.________, ein Jahr später dessen Ehefrau und Alleinerbin A.A.________. Diese hinterliess als Erben C.________, D.________, E.________ und F.________.
B.A.________ war an gleichen Teilen von je einem Drittel zusammen mit C.________ und D.________ an einer einfachen Gesellschaft beteiligt, die auf einem Grundstück in U.________ AG zwei Mehrfamilienhäuser erstellte. Unter den Erben ist umstritten, ob das Grundstück im Alleineigentum von B.A.________ stand oder ob es zu gleichen Teilen den drei Gesellschaftern gehörte.

B.
Mit Einspracheentscheid vom 8. April 2014 veranlagte die Steuerkommission U.________ für die Kantons- und Gemeindesteuern 2007 die Erbengemeinschaft A.A.________ als Ganzes mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 168'247.-- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 2'057'033.--.
Einen von der X.________ AG als Erbenvertreterin im eigenen Namen erhobenen Rekurs hiess das Spezialverwaltungsgericht des Kantons Aargau mit Urteil vom 23. Oktober 2014 überwiegend gut, liess ein Anwaltshonorar in der Höhe von Fr. 36'740.90 sowie einen Kostenvorschuss im Betrag von Fr. 1'000.-- vollumfänglich und Honorarkosten der Erbenvertreterin im Umfang von Fr. 7'333.-- zum Abzug zu, womit sich ein steuerbares Einkommen von Fr. 123'000.-- ergab.
Mit Urteil vom 8. Juni 2015 hiess das Verwaltungsgericht eine vom Kantonalen Steueramt erhobene Beschwerde weitestgehend gut, indem es im Vergleich zum Einspracheentscheid lediglich zusätzlich die Kosten der amtlichen Erbenvertreterin im Zusammenhang mit der Rückforderung von Verrechnungssteuern in der Höhe von Fr. 538.-- (statt Fr. 200.-- wie im Einspracheentscheid) zum Abzug zuliess und das steuerbare Einkommen auf Fr. 167'900.-- festsetzte.

C.
Dagegen führt die X.________ AG vor Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten, mit den Antrag, das Urteil des Verwaltungsgerichts aufzuheben und das Urteil des Spezialverwaltungsgerichts zu bestätigen.
Das Kantonale Steueramt und die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragen Abweisung der Beschwerde. Das Verwaltungsgericht verweist auf die Erwägungen im angefochtenen Entscheid und verzichtet im Übrigen auf eine Stellungnahme.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Beschwerde richtet sich gegen ein letztinstanzliches kantonales Urteil in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts. Eine Ausnahme im Sinne von Art. 83 BGG ist nicht gegeben. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist daher zulässig (Art. 82 Abs. 1 lit. a , Art. 86 Abs. 1 lit. d BGG).

1.2. Der Erbenverteter ist im Rahmen seines Auftrags gesetzlicher Vertreter der Erbengemeinschaft, die er ohne ihre Zustimmung oder nachträgliche Genehmigung berechtigen und verpflichten kann (Urteil 5P.83/2003 vom 8. Juli 2003 E. 1). Er schliesst im ihm übertragenen Tätigkeitsbereich eigenes Handeln der Erben für den Nachlass aus, können doch die Erben nur "unter Vorbehalt der vertraglichen oder gesetzlichen Vertretungs- und Verwaltungsbefugnisse über die Rechte der Erbschaft gemeinsam verfügen" (Art. 602 Abs. 2 ZGB).

1.2.1. Prozesse führt der Erbenvertreter in eigenem Namen anstelle der materiell Berechtigten als Partei. Nach heutiger Begrifflichkeit handelt es sich dabei im technischen Sinne nicht um die Zuerkennung der Aktiv- und Passivlegitimation (so noch BGE 53 II 202 E. 4 S. 208), sondern um einen Fall von Prozessstandschaft (Urteile 5A 416/2013 vom 26. Juli 2013 E. 3.1; 5C.172/1997 vom 18. November 1997 E. 2). Umgekehrt sind die Erben nicht zur Prozessführung berechtigt, soweit dieses Recht dem Willensvollstrecker oder Erbenvertreter zusteht (vgl. BGE 129 V 113 E. 4.2 S. 117).

1.2.2. Die Erbengemeinschaft der A.A.________ wird gemäss § 10 Abs. 2 des Steuergesetzes des Kantons Aargau vom 15. Dezember 1998 [StG/AG; SAR 651.100]) als Ganzes nach den für natürliche Personen geltenden Bestimmungen besteuert.
Gemäss der Vorinstanz liegt daher gleich wie bei § 10 Abs. 1 StG/AG, wonach die Erbberechtigten in die Rechte und Pflichten des Erblassers eintreten (Steuersukzession), ein Fall einer notwendigen Streitgenossenschaft (Erbengemeinschaft) und damit Prozessstandschaft (Willensvollstrecker oder Erbenvertreter) vor. Offen bleiben kann, ob dies tatsächlich zutrifft oder ob gegen eine Veranlagungsverfügung gemäss § 10 Abs. 2 StG/AG, welche ein Surrogat für die Besteuerung der Erben darstellt, jeder Erbe selbständig und ohne Einverständnis der anderen Erben Rechtsmittel einlegen könnte (vgl. Urteil 2C 629/2008 vom 30. März 2009 E. 1.3 hinsichtlich der Erbanfallsteuer gemäss Steuergesetz der Gemeinde Churwalden), was sinngemäss der verfahrensrechtlichen Stellung von Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben (§ 21 Abs. 1 StG/AG; vgl. auch Art. 9 Abs. 1 DBG), entspräche.
Das Urteil des Verwaltungsgerichts ist der X.________ AG eröffnet worden, die auch in eigenem Namen Rechtsmittel erhoben hatte. Die X.________ AG ist so als Partei in das Steuerverfahren eingetreten und damit zur Erhebung der vorliegenden Beschwerde in eigenem Namen berechtigt (Art. 89 Abs. 1 BGG; vgl. Urteile 2C 874/2015 vom 29. Oktober 2015E. 2. und 4A 533/2013 vom 27. März 2014 E. 1.2).

1.3. Mit dem Antrag auf Aufhebung des angefochtenen Urteils hat die Beschwerdeführerin einen rechtsgenüglichen reformatorischen Antrag im Sinne von Art. 107 Abs. 1 BGG gestellt. Nicht erforderlich ist der von ihr zusätzlich gestellte Feststellungsantrag, im Umfang von Fr. 45'074.-- seien Aufwendungen der Erbschaftsverwaltung als Gewinnungskosten steuerlich anzuerkennen. Damit zielt sie auf eine tiefere Veranlagung ab, was auch mit dem bereits beantragten rechtsgestaltenden Urteil erreicht werden kann (zur grundsätzlichen Subsidiarität von Feststellungsbegehren gegenüber Leistungsbegehren im bundesgerichtlichen Verfahren vgl. BGE 137 II 199 E. 6.5 S. 218 f.; 126 II 300 E. 2b und 2c S. 303).

2.

2.1. Gemäss Art. 9 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) sind die zur Erzielung der Einkünfte notwendigen Aufwendungen abziehbar. Bei Privatvermögen können namentlich die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden. Diese Regelung entspricht inhaltlich den Bestimmungen des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) betreffend Gewinnungskosten für Erträge aus Privatvermögen (Art. 32 Abs. 1 und 2 DBG), weshalb auch diese Bestimmung (vgl. zudem § 39 Abs. 1 und Abs. 2 StG/AG) und die dazu entwickelte Rechtsprechung herangezogen werden können.

2.2. Vermögensverwaltungskosten sind Auslagen, die unmittelbar zur Erzielung des Einkommens getätigt werden und in einem direkten ursächlichen Zusammenhang dazu stehen (vgl. Urteil 2A.62/1999 vom 1. März 2000 E. 2d; ASA 67 477 E. 2c). Soweit die Erbschaftsverwaltung durch einen Willensvollstrecker oder einen amtlichen Erbenvertreter und die von ihm angestrengten Prozesse der Klärung von Erbansprüchen dienen, liegt keine Vermögensverwaltung vor.

2.2.1. Gerichts- und Anwaltskosten für Ungültigkeits-, Herabsetzungs- und Erbschaftsklagen schmälern den Erbanfall und können gemäss § 146 Abs. 1 lit. b StG/AG als Erbgangskosten bei der Erbschaftssteuer in Abzug gebracht werden (vgl. § 20 Abs. 2 des Erbschafts- und Schenkungssteuergesetzes des Kantons Zürich vom 28. September 1986 [LS 632.1]; Martin Imthurn, in: Klöti-Weber/Siegrist/Weber [Hrsg.], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4.A., 2015, Rz. 8 zu § 147; Schweizerische Steuerkonferenz [Hrsg.], Steuerinformationen "Die Erbschafts- und Schenkungssteuern", 2013, Ziff. 732 S. 37).

2.2.2. Honorare für den Willensvollstrecker stellen demnach grundsätzlich keine Vermögensverwaltungskosten dar (Hans Rainer Künzle, successio 2015, S. 137; ders. Nachlassplanung und Nachlassteilung, 2014, S. 442 f.; a.M. Ursula McCreight-Ernst, Willensvollstreckerhonorar als abzugsfähige Teilungskosten, Anwaltsrevue 2013, S. 264 ff.), was gleichermassen für das Honorar des Erbenvertreters gilt.

2.2.3. Kosten für Willensvollstrecker und amtliche Erbenvertreter sind nur insoweit von der Einkommenssteuer abziehbar, als diese die blosse Verwaltung des Vermögens besorgen (vgl. Rainer Zigerlig/ Mathias Oertli/Hubert Hofmann, Das st. gallische Steuerrecht, 7.A., 2014, Rz. 450 zu II. Teil; Giorgio Meier-Mazzucato, Bestimmung der steuerlich abzugsfähigen Vermögensverwaltungskosten für Wertschriften, trex 2015, S. 42; Peter Locher; Kommentar DBG, I. Teil, 2001, Rz. 8 zu Art. 32; Weisung des kantonalen Steueramtes des Kantons Zürich über die Abzugsfähigkeit der Kosten für die Verwaltung von Wertschriften des Privatvermögens vom 8. August 2002, Zürcher Steuerbuch, Teil I Nr. 18/701, Ziff. B.).

2.3. Anwalts- und Gerichtskosten können ebenfalls Vermögensverwaltungskosten darstellen.

2.3.1. Erforderlich ist, dass die Aufwendungen der Bewahrung der Vermögenswerte dienen ("conservation des valeurs": Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 4. Aufl. 2012, Rz. 306 zu § 7; "Erhaltung und Sicherung der Einkommensquelle": Reich, a.a.O., Rz. 185 zu § 13; siehe auch Dieter Egloff, in: Klöti-Weber/Siegrist/Weber (Hrsg.), Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4.A., 2015, Rz. 15 zu § 39; Richner/ Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Rz. 19 zu § 30).

2.3.2. Nicht als Vermögensverwaltungskosten gelten dagegen Kosten, die dazu dienen, Vermögenswerte überhaupt erst zu erlangen. Hierbei handelt es sich um nicht abziehbare Kosten für die Anschaffung oder Herstellung von Vermögensgegenständen gemäss Art. 34 lit. d DBG (Urteil 2C 1278/2012 vom 14. Oktober 2013 E. 4.1 in: ASA 82 S. 308).

3.

3.1. Das Verwaltungsgericht hat vorab Honorarkosten der Erbenvertreterin nicht zum Abzug gemäss Art. 9 Abs. 1 StHG zugelassen. Das erweist sich als zutreffend, denn Honorare für den Willensvollstrecker oder amtliche Erbenvertreter stellen grundsätzlich keine Vermögensverwaltungskosten dar (vgl. oben E. 2.2.2). Um abziehbare Aufwendungen könnte es sich nur insoweit handeln, als sie sich auf die blosse Verwaltung des Vermögens beziehen (vgl. oben E. 2.2.3). Das ist hier indessen nicht der Fall.

3.2. Strittig ist weiter der Abzug der mit dem ersten Prozess vor dem Bezirksgericht in Zusammenhang stehenden Rechtsanwaltskosten der Erbengemeinschaft. In diesem Prozess klagte die Erbenvertreterin gegen die Erbengemeinschaft, um eingesetzt zu werden und ihre Aufgabe im Rahmen der Erbteilung zu klären. Der Prozess betraf somit das Innenverhältnis der Erbengemeinschaft (vgl. Urteil 2C 772/2015 vom 22. Dezember 2015 E. 2.1.2 und 2.2.2).
Ursache für den Prozess war, dass sich die Erben C.________ und D.________ zum einen sowie E.________ und F.________ zum andern nicht darüber einig waren, ob sie als Erbengemeinschaft nur zu einem Drittel am massgeblichen Grundstück in U.________ beteiligt seien oder ob es ganz im Eigentum der Erbengemeinschaft stehe, weshalb zur Durchsetzung des alleinigen Eigentumsrechts gegenüber den beiden andern einfachen Gesellschaftern C.________ und D.________ ein Erbenvertreter einzusetzen sei. Infolgedessen war unter den Erben auch streitig, ob die Erbenvertreterin die Verwaltung der Mehrfamilienhäuser gesamthaft oder nur zum Teil übernehmen und dementsprechend die gesamten Mieterträge oder aber nur einen Drittel davon vereinnahmen kann.
Das Gerichtsverfahren stand also im Zusammenhang mit dem Erbgang, der untereinander uneinige Erben in einer Erbengemeinschaft zusammenbrachte. Solange sich die Erben untereinander streiten, welchen Standpunkt sie als Erbengemeinschaft vertreten sollen und ob sie einen möglicherweise existierenden Rechtsanspruch (gerichtlich) geltend machen sollen, kann von vornherein nicht von Kosten zur Erhaltung und Sicherung von Vermögenswerten (vgl. oben E. 2.3.1) gesprochen werden.

3.3. Das Verwaltungsgericht hat schliesslich den Abzug der von der Beschwerdeführerin in Zusammenhang mit einem zweiten Prozess vor dem Bezirksgericht geltend gemachten Kosten (nämlich das diesbezügliche Rechtsanwaltshonorar und einen Kostenvorschuss von Fr. 1'000.--) verweigert.
Im zweiten Prozess ging es um die Durchführung der Liquidation der einfachen Gesellschaft, welche B.A.________, C.________ und D.________ begründet hatten. D ie X.________ AG klagte als Erbenvertreterin der Erbengemeinschaft gegen C.________ und D.________, die somit als Mitglieder der Erbengemeinschaft und gleichzeitig als Beklagte (Passivlegitimierte) betroffen waren.
Unter dem steuerrechtlichen Gesichtspunkt der Unterscheidung zwischen der Sicherung bzw. Bewahrung einer bestehenden Einkommensquelle (vgl. oben E. 2.3.1) und Prozesskosten für die Erlangung einer solchen (vgl. oben E. 2.3.2) liegen die Dinge bei der Liquidation einer Erbschaft und derjenigen einer einfachen Gesellschaft grundsätzlich gleich. Es ging hier zwar nicht um eine erbrechtliche Klage, sondern um eine Sonderklage auf Liquidation der einfachen Gesellschaft, die schon dem Erblasser zugestanden hatte. Wenn die Auseinandersetzung zwischen Erben im Rahmen einer Erbteilung unstreitig zu den Erbgangkosten gehört und gerade nicht Vermögensverwaltung ist, so kann es sich bei der Liquidation einer einfachen Gesellschaft nicht anders verhalten. Im einen wie im anderen Fall handelt es sich um die Abwicklung der Rechtsverhältnisse zu Dritten im Aussenverhältnis (äussere Liquidation) und um die Verteilung der verbleibenden Werte im Inneren (innere Liquidation) nach den jeweiligen gesellschaftsrechtlichen oder erbrechtlichen Regeln, und nicht um die Verwaltung von Vermögen.
Es kann der Vorinstanz beigepflichtet werden, dass es kein vollumfänglich trennscharfes Kriterium für die Abgrenzung zwischen Sicherungs- und Einforderungskosten schon bestehender Vermögenswerte von nicht abzugsfähigen Vermögenserlangungs- und Rechtsdurchsetzungskosten gibt. Unter den gegebenen Umständen erweist es sich aber als bundesrechtskonform, die Prozesskosten nicht zum Abzug zuzulassen, weil nicht die Sicherung oder Bewahrung schon bestehenden Vermögens im Vordergrund steht. Die Frage ob die Kosten für die Sonderklage abziehbare Gewinnungskosten wären, wenn der Erblasser die Klage erhoben hätte, stellt sich hier nicht und ist daher nicht zu beantworten.

4.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde abzuweisen und wird die Beschwerdeführerin kostenpflichtig (Art. 65 f . BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 2'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, 2. Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 17. November 2016

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Matter

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200963 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201961 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:68
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199769 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201071 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3472 della legge del 17 giugno 200573 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201577 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201681 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201684 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 210 Codice civile svizzero del 10 dicembre 1907 CC Art. 602 - 1 Quando il defunto lasci più eredi, sorge fra i medesimi una comunione di tutti i diritti e di tutte le obbligazioni che dura dall'apertura dell'eredità fino alla divisione.
¹	Quando il defunto lasci più eredi, sorge fra i medesimi una comunione di tutti i diritti e di tutte le obbligazioni che dura dall'apertura dell'eredità fino alla divisione.
²	I coeredi diventano proprietari in comune di tutti i beni della successione e dispongono in comune dei diritti inerenti alla medesima, sotto riserva delle facoltà di rappresentanza o d'amministrazione particolarmente conferite per legge o per contratto.
³	A richiesta di un coerede l'autorità competente può nominare alla comunione ereditaria un rappresentante fino alla divisione.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 9 - 1 Il reddito di coniugi non separati legalmente o di fatto è cumulato, qualunque sia il regime dei beni.
¹	Il reddito di coniugi non separati legalmente o di fatto è cumulato, qualunque sia il regime dei beni.
^1bis	Il reddito di partner registrati non separati legalmente o di fatto è cumulato. Nella presente legge, i partner registrati hanno il medesimo statuto dei coniugi. Questo vale anche per i contributi di mantenimento durante l'unione domestica registrata e per i contributi di mantenimento e la liquidazione dei rapporti patrimoniali in caso di sospensione della vita comune o di scioglimento dell'unione domestica registrata.8
²	Il reddito dei figli soggetti all'autorità parentale, ad eccezione dei proventi da attività lucrativa, è cumulato con quello del detentore dell'autorità parentale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 107 Sentenza - 1 Il Tribunale federale non può andare oltre le conclusioni delle parti.
¹	Il Tribunale federale non può andare oltre le conclusioni delle parti.
²	Se accoglie il ricorso, giudica esso stesso nel merito o rinvia la causa all'autorità inferiore affinché pronunci una nuova decisione. Può anche rinviare la causa all'autorità che ha deciso in prima istanza.
³	Se ritiene inammissibile un ricorso interposto nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale o dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale, il Tribunale federale prende la decisione di non entrare nel merito entro 15 giorni dalla chiusura di un eventuale scambio di scritti. Nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale non è tenuto a rispettare tale termine se la procedura d'estradizione concerne una persona sulla cui domanda d'asilo non è ancora stata pronunciata una decisione finale passata in giudicato.97
⁴	Sui ricorsi interposti contro le decisioni del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195419 sui brevetti, il Tribunale federale decide entro un mese dalla presentazione del ricorso.98

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 9 In generale - 1 Dai proventi imponibili complessivi sono detratte le spese necessarie al loro conseguimento e le deduzioni generali. Per le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro può essere fissato un importo massimo.54
¹	Dai proventi imponibili complessivi sono detratte le spese necessarie al loro conseguimento e le deduzioni generali. Per le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro può essere fissato un importo massimo.54
²	Sono deduzioni generali:
^a	gli interessi maturati su debiti privati, fino a concorrenza dei redditi da sostanza imponibili in virtù degli articoli 7 e 7a e di ulteriori 50 000 franchi;
^b	il 40 per cento delle rendite vitalizie versate, nonché gli oneri permanenti;
^c	gli alimenti versati al coniuge divorziato o separato legalmente o di fatto, nonché gli alimenti versati a un genitore per i figli sotto la sua autorità parentale, escluse tuttavia le prestazioni versate in virtù di un obbligo di mantenimento o di assistenza fondato sul diritto di famiglia;
^d	i versamenti, premi e contributi legali, statutari o regolamentari all'assicurazione vecchiaia, superstiti e invalidità, nonché a istituzioni di previdenza professionale;
^e	i versamenti, premi e contributi per acquisire diritti contrattuali in forme riconosciute della previdenza individuale vincolata, sino a un determinato ammontare;
^f	i premi e i contributi versati per le indennità per la perdita di guadagno, per l'assicurazione contro la disoccupazione e per l'assicurazione obbligatoria contro gli infortuni;
^g	i versamenti, premi e contributi per assicurazioni sulla vita, contro le malattie e, in quanto non compresa sotto la lettera f, contro gli infortuni, nonché gli interessi dei capitali a risparmio del contribuente e delle persone al cui sostentamento egli provvede, sino a concorrenza di un ammontare determinato dal diritto cantonale; questo importo può essere forfettario;
^h	le spese per malattia e infortunio del contribuente o delle persone al cui sostentamento egli provvede, quando tali spese sono sopportate dal contribuente medesimo e superano una franchigia determinata dal diritto cantonale;
^hbis	le spese per disabilità del contribuente o delle persone disabili ai sensi della legge del 13 dicembre 200260 sui disabili al cui sostentamento egli provvede, quando tali spese sono sopportate dal contribuente medesimo;
ⁱ	le prestazioni volontarie in contanti e in altri beni, entro i limiti determinati dal diritto cantonale, a persone giuridiche con sede in Svizzera che sono esentate dall'imposta in virtù del loro scopo pubblico o di utilità pubblica (art. 23 cpv. 1 lett. f) nonché alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e ai loro stabilimenti (art. 23 cpv. 1 lett. a-c);
^k	una deduzione dal reddito lavorativo che uno dei coniugi consegue indipendentemente dalla professione, dal commercio o dall'impresa dell'altro, sino a concorrenza di un ammontare determinato dal diritto cantonale; la stessa deduzione è concessa quando uno dei due coniugi collabora in modo determinante alla professione, al commercio o all'impresa dell'altro;
^l	fino a concorrenza di un importo stabilito dal diritto cantonale, i contributi dei membri e i versamenti ai partiti:
^l1	iscritti nel registro dei partiti conformemente all'articolo 76a della legge federale del 17 dicembre 197663 sui diritti politici,
^l2	rappresentati in un parlamento cantonale, o
^l3	che hanno ottenuto almeno il 3 per cento dei voti nell'ultima elezione di un parlamento cantonale.
^m	le spese comprovate, fino a un importo stabilito dal diritto cantonale, per la cura prestata da terzi a ogni figlio che non ha ancora compiuto i 14 anni e vive in comunione domestica con il contribuente che provvede al suo sostentamento, sempre che queste spese abbiano un nesso causale diretto con l'attività lucrativa, la formazione o l'incapacità d'esercitare attività lucrativa del contribuente;
ⁿ	i costi delle poste giocate, pari a una percentuale stabilita dal diritto cantonale delle singole vincite ai giochi in denaro non esentate dall'imposta conformemente all'articolo 7 capoverso 4 lettere l-m; i Cantoni possono prevedere un importo massimo deducibile;
^o	le spese di formazione e formazione continua professionali, comprese le spese di riqualificazione, sino a concorrenza di un importo determinato dal diritto cantonale, purché il contribuente:
^o1	abbia conseguito un diploma del livello secondario II, oppure
^o2	abbia compiuto i 20 anni e non si tratti di costi di formazione sostenuti fino al conseguimento di un primo diploma del livello secondario II.
³	Il contribuente che possiede immobili privati può dedurre le spese di manutenzione, le spese di riattazione di immobili di nuova acquisizione, i premi d'assicurazione e le spese d'amministrazione da parte di terzi. I Cantoni possono inoltre prevedere deduzioni per la protezione dell'ambiente, per provvedimenti di risparmio energetico e per la cura di monumenti storici. Negli ultimi tre casi vale la seguente norma:67
^a	il Dipartimento federale delle finanze determina in collaborazione con i Cantoni quali investimenti destinati al risparmio energetico e alla protezione dell'ambiente possono essere assimilati alle spese di manutenzione; le spese di demolizione in vista della costruzione di un immobile di sostituzione sono parimenti assimilate alle spese di manutenzione;
^b	i costi non sussidiati di lavori di cura di monumenti storici sono deducibili nella misura in cui questi provvedimenti sono stati presi dal contribuente in virtù di una prescrizione legale, in accordo con l'autorità o su ordine di quest'ultima.
^3bis	Gli investimenti e le spese di demolizione in vista della costruzione di un immobile di sostituzione di cui al capoverso 3 lettera a sono deducibili nel corso dei due periodi fiscali successivi se non possono essere interamente presi in considerazione nel periodo fiscale durante il quale sono stati sostenuti.69
⁴	Non sono ammesse altre deduzioni. Rimangono salve le deduzioni per i figli e le altre deduzioni sociali giusta il diritto cantonale.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 32 - 1 Il contribuente che possiede beni mobili privati può dedurre i costi d'amministrazione da parte di terzi e le imposte alla fonte estere che non possono essere né rimborsate né computate.
¹	Il contribuente che possiede beni mobili privati può dedurre i costi d'amministrazione da parte di terzi e le imposte alla fonte estere che non possono essere né rimborsate né computate.
²	Il contribuente che possiede immobili privati può dedurre le spese di manutenzione, le spese di riattazione di immobili di nuova acquisizione, i premi d'assicurazione e le spese d'amministrazione da parte di terzi.80 Il Dipartimento federale delle finanze stabilisce quali investimenti destinati al risparmio di energia e alla protezione dell'ambiente possono essere assimilati alle spese di manutenzione.81 Le spese di demolizione in vista della costruzione di un immobile di sostituzione sono parimenti assimilate alle spese di manutenzione.82
^2bis	I costi d'investimento di cui al capoverso 2 secondo periodo e le spese di demolizione in vista della costruzione di un immobile di sostituzione sono deducibili nel corso dei due periodi fiscali successivi se non possono essere interamente presi in considerazione nel periodo fiscale durante il quale sono stati sostenuti.83
³	Sono inoltre deducibili le spese per lavori di cura di monumenti storici che il contribuente ha intrapreso in virtù di disposizioni legali, d'intesa con le autorità o su loro ordine, a condizione che tali lavori non siano sussidiati.
⁴	Invece della somma effettiva delle spese e dei premi concernenti i beni immobili privati, il contribuente può avvalersi di una deduzione complessiva. Il Consiglio federale stabilisce questa deduzione complessiva.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 34 - Gli altri costi e spese non possono essere dedotti, in particolare:
^a	le spese per il mantenimento del contribuente e della sua famiglia, nonché le spese private causate dalla posizione professionale del contribuente;
^b	...
^c	le spese per l'estinzione di debiti;
^d	le spese d'acquisto, di fabbricazione o di miglioria di beni patrimoniali;
^e	le imposte federali, cantonali e comunali sul reddito, sugli utili da sostanza immobiliare e sulla sostanza, come anche le imposte estere analoghe.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 65 Spese giudiziarie - 1 Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
¹	Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
²	La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
³	Di regola, il suo importo è di:
^a	200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
⁴	È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
^a	concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
^b	concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
^c	risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
^d	secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 200223 sui disabili.
⁵	Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.