BV.2011.14 - 2011-11-16 - Cour des plaintes: procédure pénale

Bundesstrafgericht

Tribunal pénal fédéral Tribunale penale federale Tribunal penal federal

Geschäftsnummer: BV.2011.14

Beschluss vom 16. November 2011 I. Beschwerdekammer

Besetzung

Bundesstrafrichter Tito Ponti, Vorsitz, Emanuel Hochstrasser und Joséphine Contu , Gerichtsschreiber Stefan Graf

Parteien

A. AG, vertreten durch Rechtsanwalt Pierre Fivaz,

Beschwerdeführerin

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung,

Beschwerdegegnerin

Gegenstand

Beschlagnahme (Art. 46 f . VStrR)

Sachverhalt:

A. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfolgend „ESTV“) führt gegen B. und dessen Ehefrau C. eine besondere Untersuchung gemäss Art. 190 ff . des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) wegen des Verdachts der schweren Steuerwiderhandlungen. Im Rahmen dieser Untersuchung erliess die ESTV am 2. September 2010 eine Reihe von Verfügungen, mit welchen sie insgesamt 13, auf die A. AG, deren Aktienkapital zu 100 % im Eigentum der Beschuldigten stehen soll, eingetragene Liegenschaften beschlagnahmte (BV.2010.58, act. 1.1, 1.2 und 1.3).

B. Mit Entscheid BV.2010.58 vom 10. Dezember 2010 hiess die I. Beschwerdekammer des Bundesstrafgerichts eine von der A. AG gegen diese Beschlagnahmen erhobene Beschwerde gut. Mit Urteil 1B_419/2010 vom 1. April 2011 hiess das Bundesgericht die von der ESTV gegen den Entscheid der I. Beschwerdekammer erhobene Beschwerde gut, hob den angefochtenen Entscheid auf und wies das Verfahren zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurück (act. 1).

C. Hierauf lud die I. Beschwerdekammer vorab die A. AG ein, sich in Ergänzung zu ihren bisherigen Eingaben zum weiteren Verlauf des Verfahrens zu äussern (act. 2). In ihrer Eingabe vom 30. Mai 2011 beantragt die A. AG, die durch die ESTV verfügte Beschlagnahme bzw. verhängte Verfügungssperre betreffend ihre Liegenschaften Z.-Gbbl. Nr. 1, Y.-Gbbl. Nr. 2, X.-Gbbl. Nrn. 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12 und W.-Gbbl. Nr. 13 sei umgehend und vollständig aufzuheben und die zuständigen Grundbuchämter entsprechend anzuweisen, unter Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten der ESTV (act. 4). Die ESTV schliesst demgegenüber in ihrer Stellungnahme vom 10. Juni 2011 auf kostenfällige Abweisung der Beschwerde (act. 6). Sowohl die A. AG als auch die ESTV liessen sich mit je einer weiteren Eingabe unaufgefordert vernehmen (act. 10 und 12). Die abschliessende Stellungnahme der ESTV wurde der A. AG am 19. Juli 2011 zur Kenntnis gebracht (act. 13).

Die I. Beschwerdekammer zieht in Erwägung:

1. Gemäss Art. 191 Abs. 1 DBG richtet sich das Verfahren wegen des Verdachts schwerer Steuerwiderhandlungen gegenüber dem Täter, dem Gehilfen und dem Anstifter nach den Artikeln 19 – 50 VStrR.

2.

2.1 Art. 46 Abs. 1 lit. b VStrR ermächtigt die Beschwerdegegnerin als zuständige Untersuchungsbehörde im Rahmen der besonderen Fiskaluntersuchung bei schweren Steuerwiderhandlungen zur prozessualen Beschlagnahme von Gegenständen und anderen Vermögenswerten, die voraussichtlich der Einziehung unterliegen (vgl. in diesem Sinne BGE 137 IV 145 E. 6.4 S. 151 f.). Der Einziehung gemäss Art. 70 Abs. 1 StGB unterliegen u. a. alle wirtschaftlichen Vorteile, die sich rechnerisch ermitteln lassen und die direkt oder indirekt durch die strafbare Handlung erlangt worden sind. Bei der Steuerhinterziehung besteht der sich aus dem Delikt ergebende Vermögensvorteil im Gegenwert der hinterzogenen Steuern (Urteile des Bundesgerichts 1S.8/2006 vom 12. Dezember 2006, E. 5.3; 1S.9/2005 vom 6. Oktober 2005, E. 7.1; 1S.5/2005 vom 26. September 2005, E. 7.4; jeweils mit Hinweis auf BGE 120 IV 365 E. 1d).

2.2 Die Beschlagnahme muss wie jedes Zwangsmittel verhältnismässig sein (Art. 36 Abs. 3 BV; vgl. auch Art. 45 Abs. 1 VStrR). Allgemein wird unter diesem Gesichtspunkt verlangt, dass die gewählte Massnahme zur Verwirklichung des im öffentlichen Interesse liegenden Ziels geeignet und erforderlich ist. Ausserdem muss der angestrebte Zweck in einem vernünftigen Verhältnis zu den eingesetzten Mitteln stehen. Aus dem Prinzip der Verhältnismässigkeit ergibt sich u. a. auch das verwaltungsrechtliche Störerprinzip, wonach sich Massnahmen grundsätzlich gegen den unmittelbaren Verursacher eines rechtswidrigen Zustandes zu richten haben (Heimgartner, Strafprozessuale Beschlagnahme, Zürich/Basel/Genf 2011, S. 27 m.w.H.). Eine Vermögenseinziehungsbeschlagnahme ist grundsätzlich immer geeignet, eine eventuelle Vermögenseinziehung zu sichern. Allerdings erscheint sie nicht erforderlich, wenn die allfälligen Einziehungsansprüche des Staates auf andere Weise gesichert werden können. Im Rahmen der Verhältnismässigkeit im engeren Sinn ist der Umfang der Beschlagnahme zu begrenzen (vgl. Heimgartner, a.a.O., S. 171).

3.

3.1 Die Beschwerdegegnerin hegt gegenüber B. den Verdacht, dieser habe hinsichtlich der Steuerperioden 2000 bis 2005 Steuern im grossen Umfang hinterzogen. Für die Steuerperioden 2000 bis 2004 habe er keine Steuererklärungen eingereicht, weshalb er nach Ermessen veranlagt worden sei. Für die Steuerperiode 2005 sei überhaupt keine Veranlagung erfolgt, da B. in keinem Steuerregister der Schweiz eingetragen gewesen sei. Diesbezüglich sei auf Grund der Akten jedoch zu schliessen, dass er auch im Steuerjahr 2005 Wohnsitz in der Schweiz gehabt habe und demnach hier steuerpflichtig gewesen wäre. Weiter seien die Ermessensveranlagungen für die Steuerperioden 2000 bis 2004 auf Grund des aktuellen Kenntnisstandes offensichtlich zu tief ausgefallen. B. habe nicht verhindert, dass diese aller Wahrscheinlichkeit nach zu tiefen Veranlagungen in Rechtskraft erwachsen seien. Dessen Vorgehen falle unter den Tatbestand der vollendeten Steuerhinterziehung gemäss Art. 175 Abs. 1 DBG (vgl. zu diesen Vorwürfen BV.2010.58, act. 2, S. 2 f., Ziff. 1). Anhand der aktuellsten Berechnungen der Beschwerdegegnerin beläuft sich die sich hieraus ergebende Nachsteuerforderung mutmasslich auf Fr. 2,321 Mio. (act. 6.1). Die Beschwerdeführerin wurde im Dezember 2002 mit einem Aktienkapital von Fr. 300'000.-- gegründet. Davon habe B. anlässlich der Gründung Fr. 298'000.-- liberiert. Zudem habe er der Beschwerdeführerin in grossem Umfang Aktionärsdarlehen gewährt. Es sei davon auszugehen, dass B. für die Liberierung der Aktien und die Gewährung des Darlehens Mittel verwendet habe, welche er durch die mutmassliche Steuerhinterziehung erlangt habe. Die Beteiligungsrechte und die Guthaben von B. unterlägen daher voraussichtlich der Einziehung (vgl. hierzu BV.2010.58, act. 2, S. 3, Ziff. 3.1 und 3.2).

Die Beschwerdeführerin erhebt diesbezüglich im Rahmen ihrer verschiedenen Eingaben eine Reihe von Einwendungen, deren Stichhaltigkeit nachfolgend genauerer Betrachtung zu unterziehen ist.

3.2 Vorab bringt sie sinngemäss vor, Zwangsmassnahmen könnten sich gemäss Art. 191 DBG nur gegen den Täter, gegen dessen Gehilfen oder gegen den Anstifter richten, weshalb es für die vorliegende, gegen sie gerichtete Zwangsmassnahme an einer gesetzlichen Grundlage fehle (siehe hierzu act. 4, S. 3, Art. 1 und 2 sowie BV.2010.58, act. 1, S. 4 f., Art. 3 ). Hierbei übersieht sie, dass Art. 191 Abs. 1 DBG nur die für das Verfahren der besonderen Untersuchungsmassnahmen der Beschwerdegegnerin anwendbaren Verfahrensbestimmungen festlegt, jedoch keinen Ausschluss von Zwangsmassnahmen gegenüber Dritten vorsieht. Eine Vermögenseinziehung kann grundsätzlich bei jeder Person vorgenommen werden, bei welcher sich der fragliche Wert befindet; die strafprozessuale Stellung der betroffenen Person ist irrelevant (Schmid, Kommentar Einziehung – Organisiertes Verbrechen – Geldwäscherei, Band I, 2. Aufl., Zürich/Basel/Genf 2007, Art. 70 –72 StGB N. 20). Entsprechend ist auch die zur Sicherung einer Vermögenseinziehung verfügte Beschlagnahme gegenüber Dritten zulässig. Der entsprechende Grundsatz ergibt sich auch aus Art. 70 Abs. 2 StGB, welcher bestimmt, unter welchen Voraussetzungen Vermögenswerte Dritter nicht eingezogen werden können. Ein grundsätzlicher Ausschluss einer solchen Einziehung bzw. einer diese sichernden Beschlagnahme besteht nicht.

3.3 Die Beschwerdeführerin selbst beruft sich im Übrigen auch auf Art. 70 Abs. 2 StGB und bringt vor, die verfügte Beschlagnahme ihres betriebsnotwendigen Geschäftsvermögens stelle eine unverhältnismässige Härte dar (BV.2010.58, S. 5 f., Art. 4). Wie die Beschwerdegegnerin ausführt, ist vorliegend davon auszugehen, dass die Beschwerdeführerin in finanzieller Hinsicht weitgehend durch ihren Hauptaktionär B. alimentiert worden ist. Dieser habe die ihm hierfür zur Verfügung stehenden Mittel vermutungsweise mittels der ihm vorgeworfenen Steuerhinterziehungsdelikte erlangt. Die ordentliche Verwaltung der Liegenschaften durch die Beschwerdeführerin wird von der verfügten Beschlagnahme nicht beeinträchtigt. Dasselbe gilt für die primär durch Mieteinnahmen erzielte Liquidität der Beschwerdeführerin. Von einer unverhältnismässigen, zwangsläufig in einen Konkurs mündenden Härte kann demnach nicht gesprochen werden.

3.4 Die von der Beschwerdeführerin hinsichtlich der Höhe der gegenüber B. bestehenden mutmasslichen Nachsteuerforderung angeführten Einwände, wonach bei deren Bemessung das Steuerjahr 2005 nicht zu berücksichtigen sei (act. 10, Ziff. 1) und beim eruierten Vermögenszuwachs nur die Aktiven nicht jedoch die Passiven mitberücksichtigt worden seien (act. 4, S. 4 f., Art. 4; act. 10 Ziff. 3), wurden vom Beschuldigten bereits im ihn selber und die Beschlagnahme seiner Bankguthaben betreffenden Beschwerdeverfahren erhoben und von der I. Beschwerdekammer verworfen (vgl. hierzu den Beschluss des Bundesstrafgerichts BV.2011.12 vom 8. November 2011, E. 3.2 und 3.3). Eine Änderung der diesbezüglichen Beurteilung vermögen auch die Vorbringen der Beschwerdeführerin nicht herbeizuführen.

3.5 Schliesslich bringt die Beschwerdeführerin vor, die Beschwerdegegnerin habe vor allem mit der Beschlagnahme diverser, B. zustehender Forderungen aus Aktionärsdarlehen gegenüber verschiedenen, von diesem selbst beherrschten Gesellschaften Vermögenswerte in einem die mutmassliche Nachsteuerforderung um ein Vielfaches übersteigenden Betrag blockiert (siehe u. a. act. 4, S. 4, Art. 3 sowie act. 10, Ziff. 2). Das ergebe sich schon nur aus dem Umstand, dass die Beschwerdegegnerin zwischenzeitlich umfangreiche, gegenüber B. selber verfügte Beschlagnahmen aufgehoben habe. Die Beschwerdeführerin rügt zudem in sinngemässer Weise, die Aufrechterhaltung der ihr als nicht beschuldigte Person gegenüber verfügten Beschlagnahme verletze das Störerprinzip (vgl. zum Ganzen act. 10, Ziff. 2).

Zur Sicherung der mutmasslichen Nachsteuerforderung in der Höhe von Fr. 2,321 Mio. sind derzeit folgende Vermögenswerte beschlagnahmt: Bankguthaben und Wertschriften von B. im Umfang von Fr. 550'000.--, Guthaben von B. bei der Beschwerdeführerin und anderen Gesellschaften in unbekannter Höhe, wobei zur Sicherung dieser Forderungsbeschlagnahmen u. a. verschiedene im Eigentum der Beschwerdeführerin und zwei anderer Gesellschaften stehende Grundstücke beschlagnahmt wurden (mit einem Aktivenüberschuss von Fr. 1,679 Mio.), sowie Guthaben von B. bei der D. AG in der Höhe von Fr. 92'200.-- (vgl. zum Ganzen act. 6, Ziff. 3.2.1). Die beschlagnahmten Vermögenswerte – soweit betragsmässig bestimmbar – belaufen sich somit auf Fr. 2,321 Mio. und entsprechen betragsmässig der zu sichernden, mutmasslichen Nachsteuerforderung. Der Grundsatz der Verhältnismässigkeit ist damit gewahrt. Hinsichtlich der Beschlagnahme von Aktionärsguthaben in unbekannter Höhe bestehen nebst der Unsicherheit bezüglich deren Umfangs auch Unsicherheiten hinsichtlich der Eignung der Einziehungsbeschlagnahme. Tatsächlich könnte die Beschwerdeführerin bei Aufhebung der vorliegend angefochtenen Beschlagnahme ihrer Grundstücke diese veräussern und mit den dadurch erlangten flüssigen Mitteln, die ebenfalls beschlagnahmte Forderung von Aktionär B. ohne Weiteres durch Tilgung zum Erlöschen bringen. Da es sich bei B. als Gläubiger der Darlehensforderung um den die Gesellschaft als Schuldnerin beherrschenden Hauptaktionär und um ein mit Einzelunterschrift zeichnendes Mitglied des Verwaltungsrates handelt, erscheint die vorliegend angefochtene Beschlagnahme von Grundstücken zur Sicherung des Nachsteuersubstrats besser geeignet und damit auch als verhältnismässig. Offenbar bestehen auch auf Seiten der Beschwerdegegnerin Zweifel an der Eignung der Beschlagnahme von Aktionärsguthaben (vgl. z. B. act. 6, Ziff. 3.3). Nachdem die Beschlagnahme dieser Aktionärsguthaben vorliegend aber nicht angefochten wurde, erübrigen sich weitergehende Ausführungen an dieser Stelle.

4. Nach dem Gesagten erweist sich die Beschwerde als unbegründet, weshalb sie abzuweisen ist.

5. Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat die Beschwerdeführerin die Gerichtskosten zu tragen (Art. 66 Abs. 1 BGG analog; vgl. hierzu den Beschluss des Bundesstrafgerichts BV.2011.2 vom 16. März 2011, E. 2, sowie den Entscheid des Bundesstrafgerichts BV.2010.77 vom 12. Januar 2011). Die Gerichtsgebühr wird auf Fr. 1'500.-- festgesetzt (Art. 25 Abs. 4 VStrR i.V.m. Art. 73 StBOG und Art. 5 und 8 Abs. 1 des Reglements des Bundesstrafgerichts vom 31. August 2010 über die Kosten, Gebühren und Entschädigungen in Bundesstrafverfahren [BStKR; SR 173.713.162]), unter Anrechnung des geleisteten Kostenvorschusses in derselben Höhe.

Demnach erkennt die I. Beschwerdekammer:

1. Die Beschwerde wird abgewiesen.

2. Die Gerichtskosten von Fr. 1'500.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in derselben Höhe verrechnet.

Bellinzona, 17. November 2011

Im Namen der I. Beschwerdekammer des Bundesstrafgerichts

Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

i. V. Emanuel Hochstrasser,

Bundesstrafrichter

Zustellung an

- Rechtsanwalt Pierre Fivaz

- Eidgenössische Steuerverwaltung

Rechtsmittelbelehrung

Gegen Entscheide der I. Beschwerdekammer über Zwangsmassnahmen kann innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden (Art. 79 und 100 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Bundesgericht vom 17. Juni 2005; BGG). Das Verfahren richtet sich nach den Artikeln 90 ff. BGG.

Eine Beschwerde hemmt den Vollzug des angefochtenen Entscheides nur, wenn der Instruktionsrichter oder die Instruktionsrichterin es anordnet (Art. 103 BGG).

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 46 - 1 Le fonctionnaire enquêteur met sous séquestre:
¹	Le fonctionnaire enquêteur met sous séquestre:
^a	les objets pouvant servir de pièces à conviction;
^b	les objets et autres valeurs qui seront vraisemblablement confisqués;
^c	les dons et autres avantages qui seront dévolus à l'État.
²	Les autres objets et valeurs qui ont servi à commettre l'infraction ou qui en sont le produit peuvent être séquestrés, lorsque cela paraît nécessaire pour empêcher de nouvelles infractions ou pour garantir un droit de gage légal.
³	Il est interdit de séquestrer les objets et les documents concernant des contacts entre une personne et son avocat si celui-ci est autorisé à pratiquer la représentation en justice en vertu de la loi du 23 juin 2000 sur les avocats54 et n'a pas le statut de prévenu dans la même affaire.55

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 190 Conditions - 1 Lorsqu'il existe un soupçon fondé de graves infractions fiscales, d'assistance ou d'incitation à de tels actes, le chef du DFF peut autoriser l'AFC à mener une enquête en collaboration avec les administrations fiscales cantonales.
¹	Lorsqu'il existe un soupçon fondé de graves infractions fiscales, d'assistance ou d'incitation à de tels actes, le chef du DFF peut autoriser l'AFC à mener une enquête en collaboration avec les administrations fiscales cantonales.
²	Par grave infraction fiscale, on entend en particulier la soustraction continue de montants importants d'impôt (art. 175 et 176) et les délits fiscaux (art. 186 et 187).

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 191 Procédure contre les auteurs, complices et instigateurs - 1 La procédure dirigée contre les auteurs, complices et instigateurs est réglée d'après les dispositions des art. 19 à 50 de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif295. Est exclue l'arrestation provisoire selon l'art. 19, al. 3, de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif.
¹	La procédure dirigée contre les auteurs, complices et instigateurs est réglée d'après les dispositions des art. 19 à 50 de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif295. Est exclue l'arrestation provisoire selon l'art. 19, al. 3, de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif.
²	L'art. 126, al. 2, s'applique par analogie à l'obligation de renseigner.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 46 - 1 Le fonctionnaire enquêteur met sous séquestre:
¹	Le fonctionnaire enquêteur met sous séquestre:
^a	les objets pouvant servir de pièces à conviction;
^b	les objets et autres valeurs qui seront vraisemblablement confisqués;
^c	les dons et autres avantages qui seront dévolus à l'État.
²	Les autres objets et valeurs qui ont servi à commettre l'infraction ou qui en sont le produit peuvent être séquestrés, lorsque cela paraît nécessaire pour empêcher de nouvelles infractions ou pour garantir un droit de gage légal.
³	Il est interdit de séquestrer les objets et les documents concernant des contacts entre une personne et son avocat si celui-ci est autorisé à pratiquer la représentation en justice en vertu de la loi du 23 juin 2000 sur les avocats54 et n'a pas le statut de prévenu dans la même affaire.55

SR 311.0 Code pénal suisse du 21 décembre 1937 CP Art. 70 - 1 Le juge prononce la confiscation des valeurs patrimoniales qui sont le résultat d'une infraction ou qui étaient destinées à décider ou à récompenser l'auteur d'une infraction, si elles ne doivent pas être restituées au lésé en rétablissement de ses droits.
¹	Le juge prononce la confiscation des valeurs patrimoniales qui sont le résultat d'une infraction ou qui étaient destinées à décider ou à récompenser l'auteur d'une infraction, si elles ne doivent pas être restituées au lésé en rétablissement de ses droits.
²	La confiscation n'est pas prononcée lorsqu'un tiers a acquis les valeurs dans l'ignorance des faits qui l'auraient justifiée, et cela dans la mesure où il a fourni une contre-prestation adéquate ou si la confiscation se révèle d'une rigueur excessive.
³	Le droit d'ordonner la confiscation de valeurs se prescrit par sept ans, à moins que la poursuite de l'infraction en cause ne soit soumise à une prescription d'une durée plus longue; celle-ci est alors applicable.
⁴	La décision de confiscation fait l'objet d'un avis officiel. Les prétentions de lésés ou de tiers s'éteignent cinq ans après cet avis.
⁵	Si le montant des valeurs soumises à la confiscation ne peut être déterminé avec précision ou si cette détermination requiert des moyens disproportionnés, le juge peut procéder à une estimation.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 36 Restriction des droits fondamentaux - 1 Toute restriction d'un droit fondamental doit être fondée sur une base légale. Les restrictions graves doivent être prévues par une loi. Les cas de danger sérieux, direct et imminent sont réservés.
¹	Toute restriction d'un droit fondamental doit être fondée sur une base légale. Les restrictions graves doivent être prévues par une loi. Les cas de danger sérieux, direct et imminent sont réservés.
²	Toute restriction d'un droit fondamental doit être justifiée par un intérêt public ou par la protection d'un droit fondamental d'autrui.
³	Toute restriction d'un droit fondamental doit être proportionnée au but visé.
⁴	L'essence des droits fondamentaux est inviolable.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 45 - 1 Le séquestre, la perquisition, l'arrestation provisoire ou l'arrestation doivent être opérés avec les égards dus à la personne concernée et à sa propriété.
¹	Le séquestre, la perquisition, l'arrestation provisoire ou l'arrestation doivent être opérés avec les égards dus à la personne concernée et à sa propriété.
²	Des mesures de contrainte ne peuvent être prises en cas d'inobservation de prescriptions d'ordre.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 175 Soustraction consommée - 1 Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète,
¹	Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète,
²	En règle générale, l'amende est fixée au montant de l'impôt soustrait. Si la faute est légère, l'amende peut être réduite jusqu'au tiers de ce montant; si la faute est grave, elle peut au plus être triplée.
³	Lorsque le contribuable dénonce spontanément et pour la première fois une soustraction d'impôt, il est renoncé à la poursuite pénale (dénonciation spontanée non punissable), à condition:
^a	qu'aucune autorité fiscale n'en ait connaissance;
^b	qu'il collabore sans réserve avec l'administration pour déterminer le montant du rappel d'impôt;
^c	qu'il s'efforce d'acquitter le rappel d'impôt dû.265
⁴	Pour toute dénonciation spontanée ultérieure, l'amende est réduite au cinquième de l'impôt soustrait si les conditions prévues à l'al. 3 sont remplies.266

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 2 But - 1 La Confédération suisse protège la liberté et les droits du peuple et elle assure l'indépendance et la sécurité du pays.
¹	La Confédération suisse protège la liberté et les droits du peuple et elle assure l'indépendance et la sécurité du pays.
²	Elle favorise la prospérité commune, le développement durable, la cohésion interne et la diversité culturelle du pays.
³	Elle veille à garantir une égalité des chances aussi grande que possible.
⁴	Elle s'engage en faveur de la conservation durable des ressources naturelles et en faveur d'un ordre international juste et pacifique.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 3 - 1 Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent en Suisse.
¹	Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent en Suisse.
²	Une personne a son domicile en Suisse au regard du droit fiscal lorsqu'elle y réside avec l'intention de s'y établir durablement ou lorsqu'elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit fédéral.
³	Une personne séjourne en Suisse au regard du droit fiscal lorsque, sans interruption notable:
^a	elle y réside pendant 30 jours au moins et y exerce une activité lucrative;
^b	elle y réside pendant 90 jours au moins sans y exercer d'activité lucrative.
⁴	La personne qui, ayant conservé son domicile à l'étranger, réside en Suisse uniquement pour y fréquenter un établissement d'instruction ou pour se faire soigner dans un établissement ne s'y trouve ni domiciliée ni en séjour au regard du droit fiscal.
⁵	Les personnes physiques domiciliées à l'étranger qui y sont exonérées totalement ou partiellement des impôts sur le revenu en raison de leur activité pour le compte de la Confédération ou d'autres corporations ou établissements de droit public suisses, sont également assujetties à l'impôt dans leur commune d'origine à raison du rattachement personnel. Lorsque le contribuable possède plusieurs droits de cité, il est assujetti à l'impôt dans la commune dont il a acquis le droit de cité en dernier lieu. Si le contribuable n'a pas la nationalité suisse, il est assujetti à l'impôt au domicile ou au siège de son employeur. L'assujettissement s'étend également au conjoint et aux enfants, au sens de l'art. 9.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 25 - 1 La cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral connaît des plaintes et contestations qui lui sont soumises en vertu de la présente loi.
¹	La cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral connaît des plaintes et contestations qui lui sont soumises en vertu de la présente loi.
²	S'il en est besoin pour sa décision, la cour des plaintes ordonne l'administration de preuves; elle peut requérir à cet effet les services de l'administration ou du juge d'instruction fédéral de la région linguistique intéressée.
³	Lorsque la sauvegarde d'intérêts publics ou privés importants l'exige, la cour des plaintes prend connaissance des preuves hors la présence du plaignant ou du requérant.
⁴	Les frais de la procédure de recours devant la Cour des plaintes se déterminent d'après l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales32.33

SR 173.71 Loi fédérale du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales de la Confédération (Loi sur l'organisation des autorités pénales, LOAP) - Loi sur l'organisation des autorités pénales LOAP Art. 73 Frais et indemnités - 1 Le Tribunal pénal fédéral fixe dans un règlement:
¹	Le Tribunal pénal fédéral fixe dans un règlement:
^a	le mode de calcul des frais de procédure;
^b	le tarif des émoluments;
^c	les dépens alloués aux parties et les indemnités allouées aux défenseurs d'office, aux conseils juridiques gratuits, aux experts et aux témoins.
²	Le montant de l'émolument est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties, de leur situation financière et des frais de chancellerie.
³	La fourchette des émoluments est de 200 à 100 000 francs pour chacune des procédures suivantes:
^a	la procédure préliminaire;
^b	la procédure de première instance;
^c	la procédure de recours.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 103 Effet suspensif - 1 En règle générale, le recours n'a pas d'effet suspensif.
¹	En règle générale, le recours n'a pas d'effet suspensif.
²	Le recours a effet suspensif dans la mesure des conclusions formulées:
^a	en matière civile, s'il est dirigé contre un jugement constitutif;
^b	en matière pénale, s'il est dirigé contre une décision qui prononce une peine privative de liberté ferme ou une mesure entraînant une privation de liberté; l'effet suspensif ne s'étend pas à la décision sur les prétentions civiles;
^c	en matière d'entraide pénale internationale, s'il a pour objet une décision de clôture ou toute autre décision qui autorise la transmission de renseignements concernant le domaine secret ou le transfert d'objets ou de valeurs;
^d	en matière d'assistance administrative fiscale internationale.
³	Le juge instructeur peut, d'office ou sur requête d'une partie, statuer différemment sur l'effet suspensif.