2C_216/2016 - 2016-11-15 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Impôt cantonal et communal 2012 et 2013

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 216/2016

2C 217/2016

{T 0/2}

Arrêt du 15 novembre 2016

IIe Cour de droit public

Composition
MM. les Juges fédéraux Seiler, Président,
Donzallaz et Haag.
Greffière : Mme Jolidon.

Participants à la procédure
Administration cantonale des impôts du canton de Vaud,
recourante,

contre

X.________, intimé.

Objet
2C 216/2016
Impôt cantonal et communal 2012 et 2013,

2C 217/2016
Impôt fédéral direct 2012 et 2013

recours contre l'arrêt du Tribunal cantonal du canton
de Vaud, Cour de droit administratif et public, du 5 février 2016.

Faits :

A.
X.________, domicilié à A.________, exploitait en raison individuelle des boutiques de prêt-à-porter à Lausanne et à Genève, jusqu'au prononcé de sa faillite personnelle le 28 mars 2011. A l'issue de la liquidation de ses biens, des actes de défaut de biens pour un montant total de 524'815 fr. ont été délivrés aux créanciers.

Les comptes déposés avec les déclarations d'impôts des périodes fiscales 2010 et 2011 montrent des pertes commerciales s'élevant à 86'188 fr respectivement à 189'762 fr. Les décisions de taxation de ces périodes font état d'un revenu et d'une fortune imposables nuls.

Dans sa déclaration d'impôts de la période fiscale 2012, X.________ a indiqué un revenu brut relatif à son activité lucrative dépendante de comptable se montant à 93'437 fr.; il y a également mentionné un bénéfice de 4'250 fr. provenant d'une nouvelle activité indépendante accessoire. Par décision de taxation du 28 avril 2014, l'Office d'impôt du district de Nyon a retenu un revenu imposable pour l'impôt cantonal et communal 2012 de 74'200 fr. et de 74'500 fr. pour l'impôt fédéral direct 2012. La fortune imposable était nulle. Ledit office a refusé de déduire du revenu imposable le report de perte de 41'806 fr. sollicité.

La déclaration d'impôts relative à la période fiscale 2013 faisait état d'un revenu de l'activité salariée de comptable de 82'287 fr., ainsi qu'un bénéfice provenant d'une activité lucrative indépendante accessoire de 5'177 fr. Par décision de taxation du 6 octobre 2014, l'office compétent a fixé le revenu imposable pour l'impôt cantonal et communal 2013 à 77'500 fr. et à 77'800 fr. pour l'impôt fédéral direct 2013. La fortune imposable était nulle. Ledit office a refusé de déduire le report de perte de 79'571 fr. requis.

L'Administration cantonale des impôts du canton de Vaud (ci-après: l'Administration cantonale) a rejeté, le 11 mars 2015, les réclamations de X.________ à l'encontre des décisions de taxations relatives aux périodes fiscales 2012 et 2013.

B.
Par arrêt du 5 février 2016, le Tribunal cantonal du canton de Vaud (ci-après: le Tribunal cantonal) a admis le recours de X.________ et a annulé la décision sur réclamation du 11 mars 2015 de l'Administration cantonale, le dossier lui étant renvoyé pour une nouvelle décision dans le sens des considérants. Il a en substance jugé que X.________ exerçait, à côté de son travail de salarié, une activité lucrative indépendante et qu'en conséquence le report de pertes requis pour les années en cause devait être admis, celui-ci n'étant au demeurant pas abusif. En ce qui concerne la qualification d'activité lucrative indépendante, l'arrêt attaqué a retenu que le chiffre d'affaires 2012, de 5'150 fr., provenait de la vente d'un stock d'habits pour 700 fr. et de l'établissement de déclarations d'impôts pour des clients; en 2013, le chiffre d'affaires s'élevait à 6'780 fr. et avait été réalisé uniquement grâce aux services fiscaux. Lors d'une comparution personnelle, X.________ avait expliqué qu'il parvenait à se constituer une clientèle, qui était composée d'une cinquantaine de personnes, en publiant des petites annonces; il ne possédait pas de récépissés afférents aux travaux fiscaux effectués. Le Tribunal cantonal a également retenu que,
dans la comptabilité, les charges de cette activité indépendante ne correspondaient pas à des frais effectifs mais avaient été évaluées forfaitairement. Les revenus n'étaient pas déclarés à l'AVS et l'intéressé n'était pas inscrit au registre du commerce. Selon le Tribunal cantonal, l'activité indépendante déclarée par le recourant semblait revêtir un certain degré de planification, au vu notamment des annonces publicitaires placées par le recourant sur Internet ou dans des journaux locaux; la mise en oeuvre de ces moyens, limités compte tenu de la faillite récente, apparaissait adaptée au chiffre d'affaires réalisé; le fait que X.________ était employé à temps complet n'excluait pas la possibilité de réaliser un revenu à titre indépendant.

C.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, l'Administration cantonale demande au Tribunal fédéral, sous suite de frais, d'annuler l'arrêt du 5 février 2016 du Tribunal cantonal, de refuser la prise en compte des reports de pertes sollicités dans le cadre de la détermination des revenus imposables des périodes fiscales 2012 et 2013 et de confirmer sa décision sur réclamation du 11 mars 2015 en matière d'impôt cantonal, communal et fédéral.

X.________ conclut au rejet du recours. Le Tribunal cantonal se réfère à l'arrêt attaqué. L'Administration fédérale des contributions propose l'admission du recours.

Considérant en droit :

1.
Le Tribunal cantonal a rendu une seule décision valant tant pour l'impôt fédéral direct que pour les impôts cantonal et communal, ce qui est en principe admissible (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262 ss). Par souci d'unification par rapport à d'autres cantons dans lesquels deux décisions sont rendues, la Cour de céans a toutefois ouvert deux dossiers, l'un concernant l'impôt cantonal et communal (2C 216/2016) et l'autre l'impôt fédéral direct (2C 217/2016). Comme l'état de fait est identique et que les questions juridiques se recoupent, les deux causes seront néanmoins jointes et il sera statué dans un seul arrêt (art. 71 LTF et 24 de la loi de procédure civile fédérale du 4 décembre 1947 [PCF; RS 273]).

2.
Le recours en matière de droit public a été déposé en temps utile (art. 100 LTF) et en la forme prévue (art. 42 LTF) par l'Administration cantonale qui a la qualité pour recourir (art. 89 al. 2 let. d LTF; art. 146 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11]; art. 73 al. 2 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]) à l'encontre de l'arrêt rendu en dernière instance cantonale par un tribunal supérieur (art. 86 al. 1 let. d LTF). Est attaquée une décision de renvoi qui enjoint à l'Administration cantonale de déduire les pertes reportées en cause des revenus imposables des périodes fiscales 2012 et 2013 (art. 82 let. a LTF); cette autorité ne bénéficie d'aucune marge de manoeuvre et elle subit un préjudice irréparable au sens de l'art. 93 al. 1 let. a LTF en tant qu'elle doit rendre une nouvelle décision qui, de son point de vue, serait contraire au droit (quant à la qualification de l'activité exercée par l'intimé et la déduction des pertes résultant de cette qualification) sans pouvoir par la suite la remettre en cause devant l'instance supérieure (cf. ATF 134 II 124 consid. 1.3 p. 128).

Au regard de ce qui précède, le recours en matière de droit public est recevable, cette voie du recours étant au demeurant ouverte, conformément aux art. 146 LIFD et 73 al. 1 LHID, dès lors qu'est litigieux un report de perte (art. 10 al. 2 LHID) dans le cadre d'une activité lucrative indépendante (art. 8 LHID), à savoir une matière harmonisée.

3.
Dans un premier grief, la recourante se plaint d'une constatation manifestement inexacte des faits. Les annonces publicitaires relatives à l'activité fiscale et comptable de l'intimé constitueraient l'élément essentiel sur lequel les juges précédents se seraient fondés pour retenir l'existence d'une activité lucrative indépendante accessoire. Or, l'intimé n'aurait apporté aucune preuve de l'existence de ces annonces.

3.1. Selon l'art. 97 al. 1 LTF, le recours peut critiquer les constatations de fait à la double condition que les faits aient été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF et que la correction du vice soit susceptible d'influer sur le sort de la cause, ce que le recourant doit rendre vraisemblable par une argumentation répondant aux exigences des art. 42 al. 2 et 106 al. 2 LTF. La notion de " manifestement inexacte " figurant à l'art. 97 al. 1 LTF correspond à celle d'arbitraire au sens de l'art. 9 Cst. (ATF 141 IV 249 consid. 1.3.1 p. 253; 140 III 264 consid. 2.3 p. 266).

3.2. Dans son arrêt, le Tribunal cantonal a retenu que l'activité indépendante déclarée par l'intimé semblait revêtir un certain degré de planification, compte tenu des annonces publicitaires placées sur Internet ou dans des journaux locaux. Or, la recourante souligne que l'intimé avait uniquement déclaré oralement à l'audience qu'il avait fait de la publicité pour ses services par le biais des supports susmentionnés mais n'en avait jamais apporté la preuve, ce qu'il aurait pu faire en produisant les pages imprimées des annonces publiées sur Internet, les courriels de confirmation d'insertion des publicités envoyés par les sites hébergeurs gratuits ou encore les factures y relatives.

Force est de constater que la thèse de la recourante est attestée par l'arrêt attaqué. Les juges précédents semblent avoir accepté l'existence des publicités en cause s ur la base des seules déclarations de l'intimé; aucune pièce y relative en démontrant la réalité ne ressort du dossier. En outre, dans ses observations auprès du tribunal de céans, l'intimé ne dément pas n'avoir jamais produit de pièce à cet égard et ne réaffirme même pas avoir procédé à de la publicité. Il se contente de citer l'arrêt attaqué à ce sujet et de préciser qu'il ne lui appartient pas de revenir sur les innombrables critiques de la recourante.

Ces considérations démontrent que le Tribunal cantonal a tenu à tort pour établi un fait à même d'influer sur l'issue de la cause, puisque celui-ci s'est fondé sur cet élément pour qualifier les conseils et travaux fiscaux de l'intimé d'activité lucrative indépendante et, en conséquence, pour accepter le report de pertes en cause. Partant, le grief doit être admis.

I. Impôt fédéral direct

4.
Le litige porte sur la déduction des pertes des exercices comptables 2010 et 2011 provenant de l'activité lucrative indépendante de l'intimé qui exploitait des boutiques de prêt-à-porter et qui s'est soldée par une faillite. Se pose la question de la déductibilité de ces pertes des revenus imposables des périodes fiscales 2012 et 2013.

4.1. L'autorité précédente a correctement exposé la notion d'activité lucrative indépendante (qui n'est pas définie par la loi; cf. art. 18 al. 1 LIFD) telle qu'arrêtée par la jurisprudence (ATF 125 II 113 consid. 5b p. 120), de sorte qu'il y est renvoyé. Il sera uniquement relevé que les pertes découlant d'une activité lucrative indépendante que le contribuable a cessé d'exercer sont déductibles (art. 211 al. 1 LIFD en vigueur jusqu'au 31 décembre 2013 [RO 2013 2397; remplacé par l'art. 31 al. 1 LIFD dès le 1er janvier 2014] et applicable à la présente cause) à la condition que, notamment, celui-ci en ait commencé ou poursuivi une autre (arrêt 2C 101/2008 du 18 juin 2008 consid. 3.2, in RDAF 2008 II 505; cf. aussi arrêt 2C 33/2009 du 27 novembre 2009 consid. 3.4, in RDAF 2010 II 205 = StE 2010 B 23.9 13).

4.2. La recourante conteste l'existence même de l'activité accessoire de l'intimé. Si celle-ci devait tout de même être constatée, elle allègue qu'elle ne peut être qualifiée d'activité lucrative indépendante.

4.3. Il ressort de l'arrêt attaqué que l'intimé n'est pas inscrit au registre du commerce. Il n'a pas non plus annoncé ses revenus à l'AVS. Le chiffre d'affaires est plus que modeste puisqu'il se monterait à 5'150 fr. en 2012 et à 6'780 fr. en 2013; il proviendrait, en 2012, de la vente d'un stock d'habits qui n'avait pas été saisi par l'autorité compétente (à raison de 1'850 fr. selon le recours devant le Tribunal cantonal et de 700 fr. selon les déclarations faites à l'audience) et de l'établissement de déclarations d'impôts, ainsi que de services comptables. Cependant, les gains ne sont attestés par aucun document, si ce n'est par deux factures se montant à 100 fr. et 310 fr. produites après l'audience de comparution personnelle, alors qu'il appartient au contribuable de prouver les éléments qui réduisent son obligation fiscale (ATF 133 II 153 consid. 4.3 p. 158). L'intéressé a expliqué, à cet égard, ne pas posséder de factures ou autres documents justifiant ses services fiscaux car il était payé de main à main; le tribunal de céans relève néanmoins qu'un tel procédé n'empêche pas la rédaction et la signature d'un récépissé. L'intimé a également exposé avoir une cinquantaine de clients mais, à nouveau, aucun élément ne vient
démontrer cela, étant rappelé que l'intimé n'a pas non plus produit de pièces probantes relatives aux annonces qu'il aurait fait publier dans un journal et sur Internet. Le tribunal de céans relève encore que les charges comptabilisées en lien avec cette activité accessoire ne correspondent pas aux frais effectifs mais ont été évaluées forfaitairement. La comptabilité ne repose ainsi sur aucune pièce. Finalement, on constate que le capital investi est inexistant, ce qui peut néanmoins s'expliquer par la situation économique obérée de l'intimé.

Il découle de ce qui précède que les seuls éléments prouvés quant à une éventuelle activité lucrative indépendante sont les deux factures de 100 fr. et 310 fr. (la vente du solde de vêtements, qui n'a consisté qu'en une seule opération, ne peut pas constituer une activité lucrative indépendante). Ainsi, seuls des revenus sporadiques et négligeables découlent des services de l'intimé, ce qui fait douter qu'il ait pour but de réaliser un gain. Les travaux fournis sont anecdotiques, dénotant une activité confidentielle. La situation décrite ci-dessus ne permet pas de conclure à l'existence d'une activité lucrative indépendante même peu importante. Dès lors que cette existence est l'une des conditions (cf. supra consid. 4.1) posée pour pouvoir déduire les pertes provenant d'une première activité lucrative indépendante, contrairement à ce qu'a jugé le Tribunal cantonal, les pertes résultant des exercices 2010 et 2011 ne peuvent pas être portées en déduction du revenu imposable des périodes fiscales 2012 et 2013. Partant, l'arrêt attaqué viole l'art. 211 al. 1 LIFD.

4.4. Il découle de ce qui précède que le recours est admis en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct.

II. Impôts cantonal et communal

5.
Conformément à l'art. 10 al. 2 LHID, l'art. 35 al. 1 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (RS/VD 642.11) traite du report de pertes dans le cadre d'une activité lucrative indépendante; le contenu de ces dispositions est similaire à celui de l'art. 211 al. 1 LIFD. En outre, selon la jurisprudence, la notion d'activité indépendante de l'art. 18 LIFD est identique à celle de l'art. 8 LHID (arrêt 2C 1081/2013 du 2 juin 2014 consid. 5.3, in Archives 83 65).

Dès lors, les considérations développées ci-dessus (consid. 4) pour l'impôt fédéral direct s'appliquent mutatis mutandis aux impôts cantonal et communal. Le recours est donc également admis en ce qui concerne lesdits impôts des périodes fiscales 2012 et 2013.

6.
Compte tenu de ce qui précède, le recours est admis tant en ce qu'il a trait à l'impôt fédéral direct (2C 217/2016) qu'aux impôts cantonal et communal (2C 216/2016) des périodes fiscales 2012 et 2013. L'arrêt attaqué est annulé et la décision sur réclamation du 11 mars 2015 de l'Administration cantonale portant sur lesdits impôts des périodes fiscales en cause est rétablie.

Les frais judiciaires, arrêtés à 2'500 fr., sont mis à la charge de l'intimé (art. 65 et 66 al. 1 LTF). L'Administration cantonale n'a pas droit à des dépens (art. 68 al. 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Les causes 2C 216/2016 et 2C 217/2016 sont jointes.

2.
Le recours est admis en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct des périodes fiscales 2012 et 2013. L'arrêt du 5 février 2016 du Tribunal cantonal est annulé en tant qu'il concerne cet impôt et la décision sur réclamation du 11 mars 2015 est rétablie.

3.
Le recours est admis en tant qu'il concerne les impôts cantonal et communal des périodes fiscales 2012 et 2013. L'arrêt du 5 février 2016 du Tribunal cantonal est annulé en tant qu'il concerne ces impôts et la décision sur réclamation du 11 mars 2015 est rétablie.

4.
Les frais judiciaires, arrêtés à 2'500 fr., sont mis à la charge de l'intimé.

5.
Il n'est pas alloué de dépens.

6.
Le présent arrêt est communiqué à l'Administration fiscale du canton de Vaud, à l'intimé, au Tribunal cantonal du canton de Vaud, Cour de droit administratif et public, ainsi qu'à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 15 novembre 2016
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Seiler

La Greffière : Jolidon

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 93 Andere Vor- und Zwischenentscheide - 1 Gegen andere selbständig eröffnete Vor- und Zwischenentscheide ist die Beschwerde zulässig:
¹	Gegen andere selbständig eröffnete Vor- und Zwischenentscheide ist die Beschwerde zulässig:
^a	wenn sie einen nicht wieder gutzumachenden Nachteil bewirken können; oder
^b	wenn die Gutheissung der Beschwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde.
²	Auf dem Gebiet der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und dem Gebiet des Asyls sind Vor- und Zwischenentscheide nicht anfechtbar.85 Vorbehalten bleiben Beschwerden gegen Entscheide über die Auslieferungshaft sowie über die Beschlagnahme von Vermögenswerten und Wertgegenständen, sofern die Voraussetzungen von Absatz 1 erfüllt sind.
³	Ist die Beschwerde nach den Absätzen 1 und 2 nicht zulässig oder wurde von ihr kein Gebrauch gemacht, so sind die betreffenden Vor- und Zwischenentscheide durch Beschwerde gegen den Endentscheid anfechtbar, soweit sie sich auf dessen Inhalt auswirken.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 10 Selbständige Erwerbstätigkeit - 1 Als geschäfts- oder berufsmässig begründete Kosten werden namentlich abgezogen:
¹	Als geschäfts- oder berufsmässig begründete Kosten werden namentlich abgezogen:
^a	die ausgewiesenen Abschreibungen des Geschäftsvermögens;
^b	die Rückstellungen für Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt ist, oder für unmittelbar drohende Verlustrisiken;
^c	die eingetretenen und verbuchten Verluste auf dem Geschäftsvermögen;
^d	die Zuwendungen an Vorsorgeeinrichtungen zugunsten des eigenen Personals, sofern jede zweckwidrige Verwendung ausgeschlossen ist;
^e	Zinsen auf Geschäftsschulden sowie Zinsen, die auf Beteiligungen nach Artikel 8 Absatz 2 entfallen;
^f	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich Umschulungskosten, des eigenen Personals;
^g	gewinnabschöpfende Sanktionen, soweit sie keinen Strafzweck haben.
^1bis	Nicht abziehbar sind insbesondere:
^a	Zahlungen von Bestechungsgeldern im Sinne des schweizerischen Strafrechts;
^b	Aufwendungen zur Ermöglichung von Straftaten oder als Gegenleistung für die Begehung von Straftaten;
^c	Bussen und Geldstrafen;
^d	finanzielle Verwaltungssanktionen, soweit sie einen Strafzweck haben.74
^1ter	Sind Sanktionen nach Absatz 1bis Buchstaben c und d von einer ausländischen Straf- oder Verwaltungsbehörde verhängt worden, so sind sie abziehbar, wenn:
^a	die Sanktion gegen den schweizerischen Ordre public verstösst; oder
^b	die steuerpflichtige Person glaubhaft darlegt, dass sie alles Zumutbare unternommen hat, um sich rechtskonform zu verhalten.75
²	Verluste aus den sieben der Steuerperiode (Art. 15) vorangegangenen Geschäftsjahren können abgezogen werden, soweit sie bei der Berechnung des steuerbaren Einkommens dieser Jahre nicht berücksichtigt werden konnten.76
³	Mit Leistungen Dritter, die zum Ausgleich einer Unterbilanz im Rahmen einer Sanierung erbracht werden, können auch Verluste verrechnet werden, die in früheren Geschäftsjahren entstanden und noch nicht mit Einkommen verrechnet werden konnten.
⁴	Die Absätze 2 und 3 gelten auch bei Verlegung des steuerrechtlichen Wohnsitzes oder des Geschäftsortes innerhalb der Schweiz.77

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 8 Selbständige Erwerbstätigkeit - 1 Zu den steuerbaren Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne auf Geschäftsvermögen aus Veräusserung, Verwertung, buchmässiger Aufwertung, Privatentnahme oder aus Verlegung in ausländische Betriebe oder Betriebsstätten; ausgenommen sind Gewinne aus Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken, soweit der Veräusserungserlös die Anlagekosten übersteigt. Artikel 12 Absatz 4 bleibt vorbehalten.
¹	Zu den steuerbaren Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne auf Geschäftsvermögen aus Veräusserung, Verwertung, buchmässiger Aufwertung, Privatentnahme oder aus Verlegung in ausländische Betriebe oder Betriebsstätten; ausgenommen sind Gewinne aus Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken, soweit der Veräusserungserlös die Anlagekosten übersteigt. Artikel 12 Absatz 4 bleibt vorbehalten.
²	Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbstständigen Erwerbstätigkeit dienen; Gleiches gilt für Beteiligungen von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, sofern der Eigentümer sie im Zeitpunkt des Erwerbs zum Geschäftsvermögen erklärt.45
^2bis	Wird eine Liegenschaft des Anlagevermögens aus dem Geschäftsvermögen in das Privatvermögen überführt, so kann die steuerpflichtige Person verlangen, dass im Zeitpunkt der Überführung nur die Differenz zwischen den Anlagekosten und dem massgebenden Einkommenssteuerwert besteuert wird. In diesem Fall gelten die Anlagekosten als neuer massgebender Einkommenssteuerwert, und die Besteuerung der übrigen stillen Reserven als Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit wird bis zur Veräusserung der Liegenschaft aufgeschoben.46
^2ter	Die Verpachtung eines Geschäftsbetriebs gilt nur auf Antrag der steuerpflichtigen Person als Überführung in das Privatvermögen.47
^2quater	Wird bei einer Erbteilung der Geschäftsbetrieb nicht von allen Erben fortgeführt, so wird die Besteuerung der stillen Reserven auf Gesuch der den Betrieb übernehmenden Erben bis zur späteren Realisierung aufgeschoben, soweit diese Erben die bisherigen für die Einkommenssteuer massgebenden Werte übernehmen.48
^2quinquies	Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen sowie Gewinne aus der Veräusserung solcher Beteiligungsrechte sind nach Abzug des zurechenbaren Aufwandes im Umfang von 50 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen. Die Kantone können eine höhere Besteuerung vorsehen. Die Teilbesteuerung auf Veräusserungsgewinnen wird nur gewährt, wenn die veräusserten Beteiligungsrechte mindestens ein Jahr im Eigentum der steuerpflichtigen Person oder Personenunternehmung waren.49
³	Stille Reserven einer Personenunternehmung (Einzelunternehmen, Personengesellschaft) werden bei Umstrukturierungen, insbesondere im Fall der Fusion, Spaltung oder Umwandlung, nicht besteuert, soweit die Steuerpflicht in der Schweiz fortbesteht und die bisher für die Einkommenssteuer massgeblichen Werte übernommen werden:50
^a	bei der Übertragung von Vermögenswerten auf eine andere Personenunternehmung;
^b	bei der Übertragung eines Betriebs oder eines Teilbetriebs auf eine juristische Person;
^c	beim Austausch von Beteiligungs- oder Mitgliedschaftsrechten anlässlich von Umstrukturierungen im Sinne von Artikel 24 Absatz 3 oder von fusionsähnlichen Zusammenschlüssen.51
^3bis	Bei einer Umstrukturierung nach Absatz 3 Buchstabe b werden die übertragenen stillen Reserven im Verfahren nach Artikel 53 nachträglich besteuert, soweit während der der Umstrukturierung nachfolgenden fünf Jahre Beteiligungs- oder Mitgliedschaftsrechte zu einem über dem übertragenen steuerlichen Eigenkapital liegenden Preis veräussert werden; die juristische Person kann in diesem Fall entsprechende, als Gewinn versteuerte stille Reserven geltend machen.52
⁴	Werden Gegenstände des betriebsnotwendigen Anlagevermögens ersetzt, so können die stillen Reserven auf die als Ersatz erworbenen Anlagegüter übertragen werden, wenn diese ebenfalls betriebsnotwendig sind und sich in der Schweiz befinden. Vorbehalten bleibt die Besteuerung beim Ersatz von Liegenschaften durch Gegenstände des beweglichen Vermögens.53

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 97 Unrichtige Feststellung des Sachverhalts - 1 Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
¹	Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
²	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so kann jede unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden.86

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 18 Grundsatz - 1 Steuerbar sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit.
¹	Steuerbar sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit.
²	Zu den Einkünften aus selbstständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen. Der Veräusserung gleichgestellt ist die Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen oder in ausländische Betriebe oder Betriebsstätten. Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbstständigen Erwerbstätigkeit dienen; Gleiches gilt für Beteiligungen von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, sofern der Eigentümer sie im Zeitpunkt des Erwerbs zum Geschäftsvermögen erklärt. Artikel 18b bleibt vorbehalten.30
³	Für Steuerpflichtige, die eine ordnungsgemässe Buchhaltung führen, gilt Artikel 58 sinngemäss.
⁴	Die Gewinne aus der Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken werden den steuerbaren Einkünften nur bis zur Höhe der Anlagekosten zugerechnet.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 65 Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
¹	Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
²	Die Gerichtsgebühr richtet sich nach Streitwert, Umfang und Schwierigkeit der Sache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien.
³	Sie beträgt in der Regel:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 200-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 200-100 000 Franken.
⁴	Sie beträgt 200-1000 Franken und wird nicht nach dem Streitwert bemessen in Streitigkeiten:
^a	über Sozialversicherungsleistungen;
^b	über Diskriminierungen auf Grund des Geschlechts;
^c	aus einem Arbeitsverhältnis mit einem Streitwert bis zu 30 000 Franken;
^d	nach den Artikeln 7 und 8 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200223.
⁵	Wenn besondere Gründe es rechtfertigen, kann das Bundesgericht bei der Bestimmung der Gerichtsgebühr über die Höchstbeträge hinausgehen, jedoch höchstens bis zum doppelten Betrag in den Fällen von Absatz 3 und bis zu 10 000 Franken in den Fällen von Absatz 4.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.