2C_703/2017 - 2019-03-15 - Finances publiques et droit fiscal - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Aargau, Steuerperiode 2012

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 703/2017

Urteil vom 15. März 2019

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Donzallaz, Stadelmann,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
1. A.A.________,
2. B.A.________,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch Rechtsanwältin Rebecca Wyniger,

gegen

Kantonales Steueramt Aargau.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Aargau, Steuerperiode 2012,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 3. Juli 2017 (WBE.2016.446).

Sachverhalt:

A.

A.a. C.________ war bis zum 24. November 2010 Verwaltungsratspräsident und einziger Aktionär der heute gelöschten D.________ AG mit Sitz in U.________/ZG, sowie bis 2. Dezember 2010 Verwaltungsrat mit Einzelunterschrift der E.________ AG mit Sitz in V.________/AG, deren Aktien sich zu 100 Prozent im Eigentum der D.________ AG befanden. Ende 2010 veräusserte C.________ die Aktien der D.________ AG an die F.________ AG.

A.b. Die Eheleute A.A.________ (geb. 1944) und B.A.________ (geb. 1947) waren seit geraumer Zeit Arbeitnehmer der E.________ AG und gleichzeitig privat die Nachbarn von C.________. Am 22. Oktober 2010 schloss die E.________ AG mit den Eheleuten im Hinblick auf die Handänderung je einen (neuen) Arbeitsvertrag ab. Mit dem Ehemann, der das ordentliche Rentenalter bereits erreicht hatte, wurde vereinbart, dass er - sofern die Gesundheit und die wirtschaftliche Lage es zuliessen - bis zur Pensionierung seiner Gattin beschäftigt werde. Am 27. September 2011 wurde ihm auf Ende 2011 gekündigt. Die Ehefrau war bis zum 30. Juni 2012 bei der E.________ AG angestellt.

A.c. C.________ liess auf freiwilliger Basis ausgewählten Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmern der E.________ AG ab 2010 substanzielle Geldbeträge zukommen, die er seinem Privatvermögen entnahm. Er bezeichnete die Leistungen als "Dienstjahresgeschenk". Die Beträge setzten sich aus einer Pauschale (abhängig vom Beschäftigungsgrad) und einem variablen Betrag zusammen, der anhand der bis dahin geleisteten Dienstjahre bemessen wurde. A.A.________ und B.A.________ flossen unter diesem Titel, soweit hier interessierend, Ende Januar 2012 Beträge von Fr. 18'500.-- bzw. Fr. 13'750.-- zu, insgesamt Fr. 32'250.--.

B.
In der Steuererklärung für das Jahr 2012 deklarierten die Eheleute diese Zahlungen als Schenkung. Die Steuerkommission von V.________/AG, wo die Eheleute zu dieser Zeit steuerrechtlichen Wohnsitz hatten, qualifizierte die Zahlungen demgegenüber als Einkommen und veranlagte A.A.________ und B.A.________ mit Veranlagungsverfügung vom 21. Juli 2015 für die Kantons- und Gemeindesteuern, Steuerperiode 2012, zu einem steuerbaren Einkommen von Fr. 96'100.-- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 577'000.--. Die dagegen gerichteten Rechtsmittel der Eheleute blieben erfolglos (Einspracheentscheid der örtlichen Steuerkommission vom 18. August 2015, Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts des Kantons Aargau vom 25. August 2016, Urteil WBE.2016.446 des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 3. Juli 2017).

C.
Mit Eingabe beim Bundesgericht vom 21. August 2017 erheben A.A.________ und B.A.________ beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie beantragen, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben und das steuerbare Einkommen bei den Kantons- und Gemeindesteuern 2012 sei um Fr. 32'250.-- auf Fr. 63'891.-- zu reduzieren.
Das Verwaltungsgericht und das kantonale Steueramt beantragen Abweisung der Beschwerde. Die ESTV verzichtet auf Vernehmlassung. Die Beschwerdeführer halten replikweise an ihrer Auffassung fest. Mit Eingabe vom 30. November 2017 weisen sie darauf hin, dass das Steueramt die Verjährung für die Schenkungssteuer unterbreche.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist zulässig (Art. 82 lit. a , Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1 , Art. 90 , Art. 100 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art. 73 Abs. 2 StHG [SR 642.14]). Auf die Beschwerde ist einzutreten.

1.2. Das Bundesgericht prüft das Bundesrecht von Amtes wegen (Art. 106 Abs. 1 BGG; BGE 144 III 462 E. 3.2.3 S. 465) und mit uneingeschränkter (voller) Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 144 II 313 E. 5.1 S. 319). Im Bereich der direkten Steuern prüft das Bundesgericht harmonisiertes kantonales Recht gleich wie Bundesrecht mit freier Kognition. In Bereichen, in denen das Steuerharmonisierungsgesetz den Kantonen einen gewissen Gestaltungsspielraum belässt oder keine Anwendung findet, ist die Kognition des Bundesgerichts hingegen auf die in Art. 95 BGG genannten Bestimmungen beschränkt (BGE 144 II 313 E. 5.3 S. 319; Urteil 2C 435/2017 vom 18. Februar 2019 E. 1.3).

1.3. Die Verletzung von verfassungsmässigen Rechten (einschliesslich der Grundrechte) prüft das Bundesgericht nur, soweit eine solche Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet worden ist (qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit gemäss Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 144 II 313 E. 5.1 S. 319).

1.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 144 V 173 E. 1.2 S. 175). Die Sachverhaltsfeststellungen der Vorinstanz können von Amtes wegen oder auf Rüge hin berichtigt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig, d.h. willkürlich, sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen und wenn die Behebung des Mangels für den Verfahrensausgang entscheidend sein kann (Art. 105 Abs. 2 und Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 144 IV 35 E. 2.3.3 S. 42 f.).

2.
Streitig und zu prüfen ist, ob es sich bei den Zuwendungen von insgesamt Fr. 32'250.-- um steuerbares Einkommen (Art. 7 Abs. 1 StHG) oder um Schenkungen handelt, die von der Einkommenssteuer befreit sind (Art. 7 Abs. 4 lit. c StHG).

2.1. Das Verwaltungsgericht hat erwogen, Einkünfte aus einem Arbeitsverhältnis, wozu auch freiwillige Nebenleistungen von Dritten gehörten, seien steuerbares Arbeitseinkommen, soweit ein genügend enger Zusammenhang zum Arbeitsverhältnis bestehe. Zwar sei C.________ nicht Arbeitgeber der Beschwerdeführer gewesen, wohl aber Verwaltungsrat der arbeitgebenden E.________ AG und Alleinaktionär der D.________ AG, welche alle Aktien der E.________ AG gehalten habe. Auch bei freiwilligen Leistungen Dritter reiche ein genügend enger Konnex zur Arbeitstätigkeit für sich alleine aus, damit steuerpflichtiges Einkommen zu bejahen sei. Die Motive des Dritten spielten ausschliesslich insoweit eine Rolle, als daraus auf den bestehenden oder fehlenden Konnex zur Arbeitstätigkeit geschlossen werden könne.
Bei der Ausrichtung der Beträge habe nicht die persönliche Beziehung im Vordergrund gestanden, sondern das Arbeitsverhältnis: Die Zuwendungen seien nur an Personen ausgerichtet worden, die in einem Arbeitsverhältnis mit der E.________ AG gestanden hätten; für die Auszahlung sei entscheidend gewesen, dass ein ungekündigtes Arbeitsverhältnis bestehe und ordentlich und korrekt gearbeitet worden sei. Die Höhe der Zahlungen habe sich nach der Zahl der Dienstjahre und nach dem Beschäftigungsgrad gerichtet. Die Tatsache, dass die Beschwerdeführer im Zeitpunkt der letzten Auszahlung im Jahre 2012 nicht mehr in einem ungekündigten Angestelltenverhältnis gestanden hätten, unterbreche die enge Verbindung der Zuwendung zum Arbeitsverhältnis nicht. Den Entscheid zur Ausrichtung der Zuwendungen habe C.________ bereits im Jahre 2010 getroffen, als die Beschwerdeführer noch Angestellte der E.________ AG gewesen seien.
Ob die Zuwendungen freiwillig erfolgten, sei für die Qualifikation als Einkommen oder Schenkung von untergeordneter Bedeutung. Persönliche Beziehungen zwischen den Beschwerdeführern und C.________ könnten bei der Ausrichtung der Beiträge nicht im Vordergrund gestanden haben, da nur ein nachbarschaftliches, nicht aber ein freundschaftliches Verhältnis bestanden habe. Die Motivation von C.________ lasse auf einen engen Konnex zum Arbeitsverhältnis schliessen: Er habe dem neuen Delegierten des Verwaltungsrats erklärt, sie hätten gute Mitarbeiter und diese könnten mit einer Zahlung eventuell motiviert werden, die beim Verkauf der Aktien versprochenen Ziele zu erreichen. Die Zahlungen seien nicht gegenleistungslos erfolgt, habe doch C.________ bereits in den Jahren zuvor die Gegenleistung in Form von guter Arbeit und motivierten, loyalen Mitarbeitenden erhalten, was sich auch im Verkaufspreis für das Unternehmen niedergeschlagen haben dürfte.
Es sei C.________ in erster Linie um eine Honorierung der langjährigen Treue der Mitarbeitenden gegangen. Die Zuwendungen würden unter die Kategorie der Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke fallen. Solche lägen auch vor, wenn der Hauptaktionär einer Gesellschaft aus seinem Privatvermögen Bargeschenke an die Mitarbeiter der Gesellschaft ausrichte. Dass C.________ im Zeitpunkt der Auszahlung nicht mehr Aktionär gewesen sei, ändere nichts am engen Zusammenhang der Zahlungen mit dem ehemaligen Arbeitsverhältnis. Der Umstand, dass keine Sozialversicherungsbeiträge abgerechnet worden seien, spreche nicht für die Qualifikation als Schenkung im steuerrechtlichen Sinne.

2.2. Die Beschwerdeführer bringen vor, C.________ sei zu keinem Zeitpunkt ihr Arbeitgeber gewesen. Auch soweit er wirtschaftlich eine arbeitgeberähnliche Stellung innegehabt haben sollte, wäre diese spätestens Ende 2010 beendet gewesen, als er aus dem Unternehmen ausschied. Die streitigen Zahlungen seien freiwillig und ohne Rechtsanspruch aus dem Privatvermögen von C.________ erfolgt. Ende 2011 seien die Arbeitsverhältnisse beendet bzw. gekündigt gewesen.
Es sei in sich widersprüchlich und damit willkürlich, wenn die Vorinstanz einerseits festhalte, die Auszahlung sei von einem ungekündigten Arbeitsverhältnis abhängig gewesen, anderseits aber die Zuwendungen als Einkommen qualifiziere, obwohl im Zeitpunkt der Auszahlung die Arbeitsverhältnisse gekündigt gewesen seien. Die Zuwendung sei aufgrund der persönlichen Beziehung erfolgt und nicht in Zusammenhang mit dem Arbeitsverhältnis. Das Motiv der Zuwendung habe seitens von C.________ darin bestanden, aus persönlicher Beziehung "Freude zu schenken" und nicht die Mitarbeiter zu motivieren, wozu er nach dem Verkauf der Gesellschaft keinen Anlass gehabt habe. Das ergebe sich auch daraus, dass von rund 30 Mitarbeitern nur zwölf eine Schenkung erhalten hätten.
Diese hätten für den erhaltenen Betrag weder eine direkte noch eine indirekte Gegenleistung erbracht, zumal der Kaufpreis der Aktien unabhängig vom künftigen Geschäftsgang der AG bestimmt worden sei. Die Restzahlung sei einzig vom Vorhandensein der zugesicherten flüssigen Mittel abhängig gewesen. Im Zeitpunkt der Schenkung habe keine Beziehung zur ehemaligen Arbeitgebergesellschaft bestanden. Ein Zusammenhang mit dem Arbeitsverhältnis sei zu verneinen. Es handle sich bei den Zuwendungen um kein Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit, sondern um Schenkungen. Die Vorinstanz habe Art. 7 StHG bzw. § 26 StG/AG verletzt.

3.

3.1. Der direktsteuerliche Begriff des Einkommens ist harmonisiert (Art. 7 Abs. 1 StHG) und im kantonalen Steuerrecht gleich auszulegen wie im Recht der direkten Bundessteuer (Art. 16 ff . DBG; vgl. BGE 143 II 402 E. 7.1 S. 407; 140 II 353 E. 6 S. 362). Nach der Generalklausel (Art. 7 Abs. 1 StHG; BGE 140 II 353 E. 6 S. 362; vgl. für die direkte Bundessteuer Art. 16 Abs. 1 DBG; BGE 143 II 402 E. 5.1 S. 404) unterliegen der Einkommenssteuer alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte, die nicht steuerbefreit sind (Art. 7 Abs. 4 StHG; Art. 24 DBG). Die Generalklausel wird zwar durch die beispielhafte Aufzählung verschiedener Einkommensbestandteile ergänzt und durch die Befreiung bestimmter Einkünfte präzisiert, schliesst aber nicht aus, dass eine bestimmte Einkunft steuerbar ist, auch wenn sie nicht unter eine der Präzisierungen fällt (BGE 143 II 402 E. 5.2 S. 404). Die Generalklausel umfasst grundsätzlich auch die hier streitigen Zuwendungen, unabhängig davon, ob sie als Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit zu qualifizieren sind. Der steuerrechtliche Einkommensbegriff unterscheidet sich insofern vom AHV-rechtlichen, der ausschliesslich Einkommen aus Erwerbstätigkeit erfasst (Art. 4 AHVG). Steuerrechtliche Einkünfte aus
unselbständiger Erwerbstätigkeit können deshalb auch dann vorliegen, wenn AHV-rechtlich keine Beiträge zu erheben sind. Steuerrechtlich entscheidend ist einzig, ob die Zuwendungen unter einen der Ausnahmetatbestände von Art. 7 Abs. 4 StHG fallen, wobei vorliegend einzig eine Schenkung in Betracht fällt (Art. 7 Abs. 4 lit. c StHG; analog Art. 24 lit. a DBG).

3.2. Es ist unbestritten, dass C.________ zu keinem Zeitpunkt Arbeitgeber der Beschwerdeführer war. Nach Auffassung der Vorinstanz stellt aber auch eine von Dritten erbrachte Leistung steuerbares Einkommen dar, wenn ein genügend enger Konnex zum Arbeitsverhältnis besteht.

3.2.1. Ein solcher Konnex zwischen der Zuwendung und dem Arbeitsverhältnis kann vorliegend nicht ernsthaft in Frage gestellt werden: C.________ hat die Zuwendungen ausschliesslich an ausgewählte Mitarbeiter der E.________ AG ausgerichtet und zwar in Abhängigkeit von Dienstalter und Beschäftigungsgrad. Dass die Auszahlung erst nach Kündigung bzw. Beendigung der Arbeitsverhältnisse erfolgte, hebt diesen Zusammenhang nicht auf. Anlass der Zahlungen war die Veräusserung der D.________-Aktien an einen unabhängigen Dritten. Nach den Feststellungen der Vorinstanz ging es C.________ in erster Linie um eine Honorierung der langjährigen Treue der Mitarbeiter und war zudem vorausgesetzt, dass die berechtigten Arbeitnehmer im Geschäftsjahr "ordentlich und korrekt" gearbeitet hatten.

3.2.2. Die Beschwerdeführer betrachten es als widersprüchlich, dass C.________ einerseits die Zahlung von einem ungekündigten Arbeitsverhältnis abhängig machte, aber den Beschwerdeführern trotz bereits erfolgter Kündigung den Betrag noch ausbezahlte. Liegt aber das Motiv primär in der Belohnung der langjährigen Treue, ist es einsichtig, dass C.________ die Zahlung auch denjenigen noch zukommen liess, die nach langjährigem Arbeitsverhältnis altershalber aus dem Betrieb ausschieden. So oder so überwog die vergangenheitsbezogene Belohnung. Die beiden langjährig für die E.________ AG tätigen Beschwerdeführer wurden von C.________ in den Kreis der Berechtigten aufgenommen im Wissen darum, dass die Arbeitsverhältnisse in absehbarer Zeit aus Altersgründen enden würden. Auch wenn ein Teil der Zahlung erst im Jahre 2012 ausgerichtet wurde, steht diese dennoch in einem offenkundigen Zusammenhang zum vorherigen Arbeitsverhältnis.

3.2.3. Allerdings ist die Auffassung der Vorinstanz, wonach Zuwendungen Dritter im Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnis immer steuerbares Einkommen seien, falls der Konnex zum Arbeitsverhältnis genügend eng sei, in dieser absoluten Form nicht richtig. Dies trifft nur zu, wenn zwischen der Leistung, die der Steuerpflichtige von Dritten erhält, und seiner Tätigkeit ein wirtschaftlicher Zusammenhang besteht, derart, dass die Leistung die Folge der Tätigkeit ist und der Steuerpflichtige die Leistung im Hinblick auf seine Tätigkeit erhält (Urteil 2A.55/1988 vom 3. März 1989 E. 2a, in: ASA 60 S. 247; PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2001, N. 20 zu Art. 17 DBG).
Dies kann beispielsweise bei Trinkgeldern der Fall sein (Urteil A.369/1976 vom 22. März 1978 E. 3b, in: ASA 48 S. 139; BRUNO KNÜSEL/CLAUDIA SUTER, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Basler Kommentar, DBG, 3. Aufl. 2017, N. 36 zu Art. 17 DBG; JEAN-BLAISE ECKERT, in: Yves Noël/Florence Aubry Girardin [Hrsg.], Commentaire romand, LIFD, 2. Aufl. 2017, N. 18 zu Art. 17 DBG; FELIX RICHNER/WALTER FREI/STEFAN KAUFMANN/HANS ULRICH MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, N. 21 zu Art. 24 DBG). Nach der ursprünglich im Gastgewerbe geltenden Regelung waren diese nicht eine freiwillige Leistung des Gastes, sondern zusätzlich zu dem auf der Karte ausgewiesenen Preis zu bezahlen; sie galten damit als (umsatzabhängiger) Lohnbestandteil und nicht als Schenkung (Urteil 2C 251/2012 vom 17. August 2012 E. 3.1.2; LOCHER, a.a.O., N. 47 zu Art. 17 DBG).
Seit "Service inbegriffen" gilt, bildet das Trinkgeld eine freiwillige Leistung des Gastes und hat somit eher Schenkungscharakter. Sein Einbezug ins Lohnsystem ist arbeitsrechtlich unzulässig (vgl. Urteil B 83/06 vom 26. Januar 2007 E. 7.2). Nach Art. 5 Abs. 2 AHVG gelten Trinkgelder nur als massgeblicher Lohn, wenn sie einen wesentlichen Bestandteil des Arbeitsentgelts darstellen (vgl. Art. 7 lit. e AHVV; Bundesamt für Sozialversicherung [Hrsg.], Wegleitung über den massgebenden Lohn in der AHV, IV und EO, Fassung vom 1. Januar 2019, Ziff. 2044 ff.). Für die direkte Bundessteuer übernimmt die Wegleitung zum Ausfüllen des Lohnausweises bzw. der Rentenbescheinigung (Formular 11), hrsg. von der SSK und der ESTV, in Ziff. 32, diese Regelung ausdrücklich. Danach sind Trinkgelder nur zu deklarieren, wenn sie "einen wesentlichen Teil des Lohnes ausmachen".
Im Übrigen führt das Trinkgeld somit zu keiner Einkunft aus unselbständiger Erwerbstätigkeit, obwohl der Konnex zum Arbeitsverhältnis offensichtlich ist. Ebenso dürfte eine Schenkung anzunehmen sein, wenn beispielsweise Arbeitskollegen für einen internen Anlass oder den Abschied eines Kollegen unter sich eine Geldsammlung durchführen und dem Kollegen den gesammelten Betrag überreichen, obwohl die Zuwendung im Zusammenhang mit dem Arbeitsverhältnis steht und neben der beruflichen kaum eine persönliche Beziehung zwischen den Zuwendenden und dem Bedachten besteht. Zumindest wenn die Leistung von Dritten ausgeht, kann somit nicht ohne Weiteres bereits aus dem Konnex zum Arbeitsverhältnis auf Erwerbseinkommen geschlossen werden.

3.2.4. Vorliegend war C.________ allerdings kein "beliebiger Dritter", sondern wirtschaftlich der ehemalige Arbeitgeber der Beschwerdeführer. Auch unter solchen Umständen ist eine Schenkung nicht völlig ausgeschlossen, aber doch eher ausnahmsweise anzunehmen, wenn der Entgeltscharakter völlig in den Hintergrund tritt (MARKUS REICH, Steuerrecht, 2. Aufl. 2012, § 13 N. 8).

3.3. Zu prüfen bleibt, ob die vorliegend streitigen Zuwendungen als Schenkung zu qualifizieren sind.

3.3.1. Eine Schenkung im steuerrechtlichen Sinne (vorbehältlich einer anderslautenden kantonalrechtlichen Definition im nicht-harmonisierten Bereich; vgl. Urteil 2P.114/1995 vom 20. Oktober 1997 E. 1c) liegt vor, wenn eine unentgeltliche Zuwendung unter Lebenden mit Schenkungsabsicht (animus donandi) vorgenommen wird. Die Schenkungsabsicht ist gegeben, wenn die Vermögenszuwendung nicht mit dem Willen, eine Gegenleistung zu empfangen, ausgerichtet wird. Dem zivilrechtlichen und dem steuerrechtlichen Schenkungsbegriff sind die Merkmale der Vermögenszuwendung, der Unentgeltlichkeit und des Zuwendungswillens gemeinsam. Das objektive Merkmal der Unentgeltlichkeit der Vermögenszuwendung liegt vor, wenn der Zuwendungsempfänger für seinen Vermögenserwerb keine Gegenleistung erbracht hat. Die subjektive Voraussetzung des Zuwendungswillens bedeutet, dass der Zuwendende Wissen und Willen bezüglich der Vermögenszuwendung und der Unentgeltlichkeit (ohne Gegenleistung) haben muss (BGE 118 Ia 497 E. 2b/aa S. 500; Urteile 2C 597/2017 vom 27. März 2018 E. 3.1.2; 2P.296/2005 vom 29. August 2006 E. 3.2.2; 2A.668/2004 vom 22. April 2005 E. 3.3; 2A.303/1994 vom 23. Dezember 1996 E. 3c, je mit Hinweisen; zum zivilrechtlichen Schenkungsbegriff: Urteil
5A 404/2018 vom 6. November 2018 E. 3.2 mit Hinweisen).

3.3.2. Ein Schenkungswille kann bei nahestehenden Personen vermutet werden, wenn die übrigen Voraussetzungen einer Schenkung gegeben sind (vgl. Urteile 2C 294/2018 vom 26. Juni 2018 E. 4.3; 2C 597/2017 vom 27. März 2018 E. 3.1.2; 2C 91/2011 vom 5. Juli 2011 E. 2.1; 2C 224/2008 vom 1. April 2009 E. 2.2). Kein Schenkungswille kann vorliegen, wenn die Leistung nicht freiwillig, sondern in Erfüllung einer Rechtspflicht erfolgt (Urteil 2A.668/2004 vom 22. April 2005 E. 3.4.3).

3.3.3. Die Vorinstanz hat nicht ausdrücklich festgestellt, ob C.________ mit Schenkungswillen gehandelt hat, da sie davon ausgeht, das Motiv beim leistenden Dritten spiele ausschliesslich insoweit eine Rolle, als daraus auf den bestehenden oder fehlenden Konnex zum Arbeitsverhältnis geschlossen werden könne. Ein Schenkungswille kann auch nicht schon deshalb verneint werden, weil - wie die Vorinstanz ausführt - die Beziehung zwischen C.________ und den Beschwerdeführern bloss nachbarlich, nicht freundschaftlich sei. Denn eine Schenkung kann auch ausgerichtet werden, ohne dass eine freundschaftliche Beziehung besteht. Umgekehrt war C.________ auch keine den Beschwerdeführern nahestehende Person, bei der eine Schenkung zu vermuten wäre.

3.3.4. Es ist unbestritten, dass C.________ keine Rechtspflicht zur Bezahlung der streitigen Zuwendungen traf. Dies lässt aber noch nicht auf eine Schenkung schliessen, zumal das Gesetz als Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit ausdrücklich auch Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke bezeichnet (für die Bundessteuer: Art. 17 Abs. 1 DBG; im hier interessierenden Steuerrecht des Kantons Aargau § 26 Abs. 1 StG/AG), also auch Leistungen, auf die kein arbeitsvertraglicher Anspruch besteht (RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., N. 35 zu Art. 17 DBG; REICH, a.a.O., § 13 N. 8). Das Dienstaltersgeschenk entschädigt nicht für Arbeitsleistung, wohl aber für Treue, und ist daher keine Schenkung (RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., N. 35 zu Art. 17 DBG und N. 22 zu Art. 24 DBG).

3.3.5. Die Vorinstanz geht davon aus, dass die Zuwendungen eine Gegenleistung für die in der Vergangenheit erbrachte gute und loyale Mitarbeit darstellten, welche sich auch im erzielten Verkaufspreis für das Unternehmen niedergeschlagen haben dürfte. Dies ist eine Sachverhaltswürdigung und mithin eine Tatfrage (BGE 144 V 50 E. 4.2 S. 53), die im Rahmen von Art. 105 BGG für das Bundesgericht verbindlich ist (vorne E. 1.4). Die Vorbringen der Beschwerdeführer lassen die vorinstanzliche Beweiswürdigung nicht als willkürlich erscheinen: Dass die Auszahlung der Zuwendung nicht bedingungslos und erst nach Kündigung bzw. Beendigung des Arbeitsverhältnisses erfolgte, ändert nichts daran, dass C.________ sie im Zusammenhang mit dem Verkauf des Unternehmens beschlossen hat. Durch diesen Verkauf realisierte C.________ den wirtschaftlichen Wert des Unternehmens. Es kann willkürfrei angenommen werden, dass langjährige treue Mitarbeit sich im Wert des Unternehmens niedergeschlagen hat und die Zuwendung eine Gegenleistung dafür bildet. Die Annahme, der wirtschaftliche Eigentümer des Unternehmens, dem dieser Wert schliesslich zugeflossen ist, habe die ehemaligen Mitarbeiter mit der Zuwendung an diesem Wert partizipieren lassen wollen, liegt in
der Tat nahe. Dies allein genügt für die Annahme eines Dienstaltersgeschenks, unabhängig davon, ob damit auch eine Motivation oder gar eine Verpflichtung für künftige Arbeit verbunden ist.

4.
Die Beschwerdeführer berufen sich eventualiter auf die Gleichbehandlung im Unrecht, da, wie auch die Vorinstanz festgestellt hat, zehn von 43 Zuwendungen nicht mit der Einkommenssteuer erfasst worden sind.

4.1. Der auf Art. 8 Abs. 1 BV gestützte Anspruch auf Gleichbehandlung im Unrecht setzt voraus, dass die zu beurteilenden Fälle in den rechtserheblichen Sachverhaltselementen übereinstimmen, dass dieselbe Behörde in ständiger Praxis und nicht bloss in Einzelfällen vom Gesetz abweicht und sie zudem zu erkennen gibt, auch inskünftig nicht gesetzeskonform entscheiden zu wollen. Schliesslich dürfen keine überwiegenden Legalitätsinteressen entgegenstehen (BGE 139 II 49 E. 7.1 S. 61 f.; 136 I 65 E. 5.6 S. 78; 126 V 390 E. 6 S. 392).

4.2. Die Vorinstanz hat eingeräumt, dass die Veranlagungsbehörden bei der steuerlichen Erfassung der Zuwendungen von C.________ nicht genügend koordiniert vorgegangen sind. Es seien aber (nur) zehn von 43 Zuwendungen nicht mit der Einkommenssteuer erfasst worden. Von einer rechtswidrigen Praxis des Steueramts des Kantons Aargau könne nicht gesprochen werden und jedenfalls wolle das Steueramt daran nicht festhalten.

4.3. Wie es sich mit den zehn Ausnahmefällen genau verhält, hat die Vorinstanz nicht dargelegt. Das Steueramt des Kantons Aargau legt in der Beschwerdevernehmlassung dar, die örtlichen Steuerämter hätten erste Einkommenssteuerveranlagungen vorgenommen ohne zu bemerken, dass es sich bei den Zuwendungen um Einkommen handle. Es - das Steueramt des Kantons Aargau - setze, seit es vom Sachverhalt Kenntnis habe, alles daran, die Zuwendungen mit der Einkommenssteuer zu erfassen; es habe die Zuwendungen in einem Pilotfall im Nachsteuerverfahren erfassen wollen, doch habe das Spezialverwaltungsgericht entschieden, dass kein Nachsteuergrund vorliege, was das Steueramt akzeptiert habe. Indessen seien im Zusammenhang mit den Zuwendungen von C.________ bisher keine Schenkungssteuern veranlagt worden. Das Steueramt des Kantons Aargau will somit jedenfalls für die Zukunft an einer Erfassung als Einkommen festhalten, wie dies ja auch in der grossen Mehrheit der Fälle in der Vergangenheit erfolgt ist. Dass sich das Steueramt eine Erfassung mit der Schenkungssteuer vorbehalten will für den Fall, dass das Bundesgericht die Beschwerde der Steuerpflichtigen gutheissen sollte (und im Hinblick darauf auch die Verjährung für die Schenkungssteuer
unterbricht), ändert daran nichts. Die Voraussetzungen für eine Gleichbehandlung im Unrecht sind damit nicht erfüllt.

5.
Die Beschwerde erweist sich mithin als unbegründet. Nach dem Unterliegerprinzip (Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG) sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens den Steuerpflichtigen aufzuerlegen. Diese tragen ihren Anteil zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftbarkeit (Art. 66 Abs. 5 BGG). Dem Kanton Aargau, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, steht keine Entschädigung zu (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 2'500.-- werden den Beschwerdeführern auferlegt. Diese tragen ihren Anteil zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftbarkeit.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, 2. Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 15. März 2019

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Kocher

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 7 Principe - 1 L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques, en particulier le produit d'une activité lucrative dépendante ou indépendante, le rendement de la fortune y compris la valeur locative de l'habitation du contribuable dans son propre immeuble, les prestations d'institutions de prévoyance professionnelle ainsi que les rentes viagères. Quel que soit leur montant, les frais de formation et de formation continue15 à des fins professionnelles assumés par l'employeur, frais de reconversion compris, ne constituent pas des revenus imposables. Les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et les avantages appréciables en argent provenant d'actions, de parts à des sociétés à responsabilité limitée, de parts à des sociétés coopératives et de bons de participation (y compris les actions gratuites, les augmentations gratuites de la valeur nominale, etc.) sont imposables à hauteur de 50 % lorsque ces droits de participation équivalent à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative.16 Les cantons peuvent prévoir une imposition plus élevée.17 18
¹	L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques, en particulier le produit d'une activité lucrative dépendante ou indépendante, le rendement de la fortune y compris la valeur locative de l'habitation du contribuable dans son propre immeuble, les prestations d'institutions de prévoyance professionnelle ainsi que les rentes viagères. Quel que soit leur montant, les frais de formation et de formation continue15 à des fins professionnelles assumés par l'employeur, frais de reconversion compris, ne constituent pas des revenus imposables. Les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et les avantages appréciables en argent provenant d'actions, de parts à des sociétés à responsabilité limitée, de parts à des sociétés coopératives et de bons de participation (y compris les actions gratuites, les augmentations gratuites de la valeur nominale, etc.) sont imposables à hauteur de 50 % lorsque ces droits de participatio
^1bis	En cas de vente de droits de participation, au sens de l'art. 4a de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé19, à la société de capitaux ou à la société coopérative qui les a émis, le revenu de la fortune est considéré comme étant réalisé dans l'année pendant laquelle la créance d'impôt prend naissance (art. 12, al. 1 et 1bis, de la LF du 13 oct. 1965 sur l'impôt anticipé).20
^1ter	Les rendements versés, en cas de vie ou de rachat, d'assurances de capitaux susceptibles de rachat et acquittées au moyen d'une prime unique sont imposables, sauf si ces assurances servent à la prévoyance. La prestation d'assurance est réputée servir à la prévoyance lorsqu'elle est versée à un assuré de 60 ans révolus, en vertu d'un contrat qui a duré au moins cinq ans et qui a été conclu avant le 66e anniversaire de ce dernier. Dans ce cas, la prestation est exonérée.21
²	Les rentes viagères et les revenus provenant de contrats d'entretien viager sont imposables à raison de 40 %.22
³	Chacun des investisseurs ajoute à ses propres éléments imposables sa part du revenu de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)23; le revenu des parts de placements collectifs qui possèdent des immeubles en propriété directe est uniquement imposable lorsque l'ensemble des revenus du placement excède le rendement de ces immeubles.24
⁴	Sont seuls exonérés de l'impôt:
^a	le produit de l'aliénation des droits de souscription, lorsque les droits patrimoniaux font partie de la fortune privée du contribuable;
^b	les gains en capital réalisés sur des éléments de la fortune privée du contribuable. L'art. 12, al. 2, let. a et d, est réservé;
^c	les dévolutions de fortune ensuite d'une succession, d'un legs, d'une donation ou de la liquidation du régime matrimonial;
^d	les versements provenant d'assurances de capitaux privées susceptibles de rachat, à l'exception des polices de libre-passage. L'al. 1ter est réservé;
^e	les prestations en capital versées par l'employeur ou par une institution de prévoyance professionnelle lors d'un changement d'emploi, lorsque le bénéficiaire les réinvesti dans le délai d'un an dans une institution de prévoyance professionnelle ou les utilise pour acquérir une police de libre-passage;
^f	les subsides provenant de fonds publics ou privés;
^g	les prestations versées en exécution d'une obligation fondée sur le droit de la famille, à l'exception de la pension alimentaire que le conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait obtient pour lui-même et des contributions d'entretien que l'un des parents reçoit pour les enfants sur lesquels il a l'autorité parentale;
^h	la solde du service militaire et l'indemnité de fonction pour service de protection civile, ainsi que l'argent de poche des personnes astreintes au service civil;
^hbis	la solde des sapeurs-pompiers de milice, jusqu'à concurrence d'un montant annuel déterminé par le droit cantonal, pour les activités liées à l'accomplissement de leurs tâches essentielles (exercices, services de piquet, cours, inspections et interventions, notamment pour le sauvetage, la lutte contre le feu, la lutte contre les sinistres en général et la lutte contre les sinistres causés par les éléments naturels); les indemnités supplémentaires forfaitaires pour les cadres, les indemnités supplémentaires de fonction, les indemnités pour les travaux administratifs et les indemnités pour les prestations fournies volontairement ne sont pas exonérées;
ⁱ	les versements à titre de réparation du tort moral;
^k	les revenus perçus en vertu de la législation fédérale sur les prestations complémentaires à l'assurance-vieillesse, survivants et invalidité;
^l	les gains provenant des jeux de casino exploités dans les maisons de jeu et autorisés par la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)29, pour autant que ces gains ne soient pas issus d'une activité lucrative indépendante;
^lbis	les gains unitaires jusqu'à concurrence d'un montant d'un million de francs ou du montant supérieur fixé dans le droit cantonal provenant de la participation à un jeu de grande envergure autorisé par la LJAr et de la participation en ligne à des jeux de casino autorisés par la LJAr;
^lter	les gains provenant d'un jeu de petite envergure autorisé par la LJAr;
^m	les gains unitaires jusqu'au seuil fixé dans le droit cantonal provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi.
ⁿ	les revenus perçus en vertu de la loi fédérale du 19 juin 2020 sur les prestations transitoires pour les chômeurs âgés34.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 16 - 1 L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques.
¹	L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques.
²	Sont aussi considérés comme revenu les prestations en nature de tout genre dont bénéficie le contribuable, notamment la pension et le logement, ainsi que les produits et marchandises qu'il prélève dans son exploitation et qui sont destinés à sa consommation personnelle; ces prestations sont estimées à leur valeur marchande.
³	Les gains en capital réalisés lors de l'aliénation d'éléments de la fortune privée ne sont pas imposables.

SR 831.10 Loi fédérale du 20 décembre 1946 sur l'assurance-vieillesse et survivants (LAVS) LAVS Art. 4 Calcul des cotisations - 1 Les cotisations des assurés qui exercent une activité lucrative sont calculées en pour-cent du revenu provenant de l'exercice de l'activité dépendante et indépendante.
¹	Les cotisations des assurés qui exercent une activité lucrative sont calculées en pour-cent du revenu provenant de l'exercice de l'activité dépendante et indépendante.
²	Le Conseil fédéral peut excepter du calcul des cotisations:
^a	les revenus provenant d'une activité lucrative exercée à l'étranger;
^b	le revenu de l'activité lucrative obtenu après l'âge de référence au sens de l'art. 21, al. 1, jusqu'à concurrence d'une fois et demie le montant minimal de la rente de vieillesse prévu à l'art. 34, al. 5; le Conseil fédéral donne aux assurés la possibilité de renoncer à l'exception du calcul des cotisations.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 17 - 1 Sont imposables tous les revenus provenant d'une activité exercée dans le cadre de rapports de travail, qu'elle soit régie par le droit privé ou par le droit public, y compris les revenus accessoires, tels que les indemnités pour prestations spéciales, les commissions, les allocations, les primes pour ancienneté de service, les gratifications, les pourboires, les tantièmes, les avantages appréciables en argent dérivant de participations de collaborateur et les autres avantages appréciables en argent.23
¹	Sont imposables tous les revenus provenant d'une activité exercée dans le cadre de rapports de travail, qu'elle soit régie par le droit privé ou par le droit public, y compris les revenus accessoires, tels que les indemnités pour prestations spéciales, les commissions, les allocations, les primes pour ancienneté de service, les gratifications, les pourboires, les tantièmes, les avantages appréciables en argent dérivant de participations de collaborateur et les autres avantages appréciables en argent.23
^1bis	Quel que soit leur montant, les frais de formation et de formation continue24 à des fins professionnelles assumés par l'employeur, frais de reconversion compris, ne constituent pas des avantages appréciables en argent au sens de l'al. 1.25
²	Les versements de capitaux provenant d'une institution de prévoyance en relation avec une activité dépendante et les versements de capitaux analogues versés par l'employeur sont imposables d'après les dispositions de l'art. 38.

SR 831.10 Loi fédérale du 20 décembre 1946 sur l'assurance-vieillesse et survivants (LAVS) LAVS Art. 5 - 1 Une cotisation de 4.35 % est perçue sur le revenu provenant d'une activité dépendante, appelé ci-après salaire déterminant.37
¹	Une cotisation de 4.35 % est perçue sur le revenu provenant d'une activité dépendante, appelé ci-après salaire déterminant.37
²	Le salaire déterminant comprend toute rémunération pour un travail dépendant, fourni pour un temps déterminé ou indéterminé. Il englobe les allocations de renchérissement et autres suppléments de salaire, les commissions, les gratifications, les prestations en nature, les indemnités de vacances ou pour jours fériés et autres prestations analogues, ainsi que les pourboires, s'ils représentent un élément important de la rémunération du travail.
³	Pour les membres de la famille travaillant dans l'entreprise familiale, seul le salaire en espèces est considéré comme salaire déterminant:
^a	jusqu'au 31 décembre de l'année où ils ont 20 ans révolus;
^b	après le dernier jour du mois au cours duquel ils atteignent l'âge de référence fixé à l'art. 21, al. 1.39
⁴	Le Conseil fédéral peut excepter du salaire déterminant les prestations sociales, ainsi que les prestations d'un employeur à ses employés ou ouvriers lors d'événements particuliers.
⁵	...40

SR 831.101 Règlement du 31 octobre 1947 sur l'assurance-vieillesse et survivants (RAVS) RAVS Art. 7 Éléments du salaire déterminant - Le salaire déterminant pour le calcul des cotisations comprend notamment:56
^a	le salaire au temps, aux pièces (à la tâche) et à la prime, y compris les indemnités pour les heures supplémentaires, le travail de nuit et en remplacement;
^b	les allocations de résidence et de renchérissement;
^c	les gratifications, les primes de fidélité et au rendement;
^cbis	les avantages appréciables en argent provenant de participations de collaborateur; la valeur et le moment de la perception des cotisations sur ces avantages sont déterminés d'après les dispositions relatives à l'impôt fédéral direct;
^d	les revenus des commanditaires résultant d'un rapport de service qui les lie à la société en commandite, ainsi que les parts des salariés61 aux bénéfices dans la mesure où elles dépassent l'intérêt du capital engagé;
^e	les pourboires, s'ils représentent une part importante du salaire;
^f	les prestations en nature ayant un caractère régulier;
^g	les provisions et les commissions;
^h	les tantièmes, les indemnités fixes et les jetons de présence des membres de l'administration et des organes dirigeants des personnes morales;
ⁱ	le revenu des membres d'autorités de la Confédération, des cantons et des communes;
^k	les émoluments et les indemnités fixes touchés par des assurés dont l'activité est régie par le droit public, sous réserve de dispositions cantonales contraires;
^l	les honoraires des privat-docents et des autres personnes qui, dans l'enseignement, sont rétribués d'une manière analogue;
^m	les prestations accordées par les employeurs pour compenser les pertes de salaire par suite d'accident ou de maladie;
ⁿ	les prestations accordées par les employeurs pour compenser les pertes de salaire par suite de service militaire;
^o	les indemnités de vacances ou pour jours fériés;
^p	les prestations de l'employeur consistant à prendre en charge la cotisation due par le salarié à l'assurance-vieillesse, survivants et invalidité, au régime des allocations pour perte de gain et à l'assurance-chômage et les impôts; est exceptée la prise en charge des cotisations dues par le salarié sur les revenus en nature et les salaires globaux;
^q	les prestations versées par l'employeur lors de la cessation des rapports de travail, si elles ne sont pas exceptées du salaire déterminant en vertu des art. 8bis ou 8ter; les rentes sont converties en capital; l'OFAS établit à cet effet des tables de conversion dont l'usage est obligatoire.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 8 Égalité - 1 Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
¹	Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
²	Nul ne doit subir de discrimination du fait notamment de son origine, de sa race, de son sexe, de son âge, de sa langue, de sa situation sociale, de son mode de vie, de ses convictions religieuses, philosophiques ou politiques ni du fait d'une déficience corporelle, mentale ou psychique.
³	L'homme et la femme sont égaux en droit. La loi pourvoit à l'égalité de droit et de fait, en particulier dans les domaines de la famille, de la formation et du travail. L'homme et la femme ont droit à un salaire égal pour un travail de valeur égale.
⁴	La loi prévoit des mesures en vue d'éliminer les inégalités qui frappent les personnes handicapées.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.