2C_834/2015 - 2016-02-15 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 834/2015

Urteil vom 15. Februar 2016

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Seiler,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Gerichtsschreiber Winiger.

Verfahrensbeteiligte
A.A.________ und B.A.________,
Beschwerdeführer,
vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Christof Steger,

gegen

Schatzungsamt des Kantons Appenzell Innerrhoden,
Standeskommission des Kantons Appenzell Innerrhoden,

Kantonale Steuerverwaltung Appenzell Innerrhoden.

Gegenstand
Grundstückschätzung,

Beschwerde gegen den Entscheid des Kantonsgerichts Appenzell Innerrhoden, Abteilung Verwaltungsgericht, vom 21. Mai 2015.

Sachverhalt:

A.
Die Steuerpflichtige A.A.________ ist Eigentümerin eines Einfamilienhauses auf Parzelle Nr. xxx im Bezirk Oberegg/AI. Am 5. Juni 2014 eröffnete das Schatzungsamt des Kantons Appenzell Innerrhoden A.A.________ folgende Mitteilung über die Grundstückschätzung (datiert vom 21. Mai 2014) :
Amtlicher Verkehrswert: Fr. 546'000.--
Steuerwert: Fr. 546'000.--
Neuwert: Fr. 660'000.--
Zeitwert: Fr. 581'000.--
Realwert: Fr. 720'000.--
Den Mietwert setzte das Schatzungsamt bei 12.6 Raumeinheiten zu je Fr. 2'550.-- auf Fr. 32'130.-- fest, was zu einem Ertragswert (der mit doppelter Gewichtung neben dem Realwert zum Verkehrswert führt) von Fr. 459'000.-- führte. Bei der Berechnung des Zeitwertes ging das Schatzungsamt zudem von einem vom Neuwert in Abzug zu bringenden Minderwert von 12% aus.

B.
Gegen diese Grundstückschätzung erhoben A.A.________ und B.A.________ Rekurs bei der Standeskommission des Kantons Appenzell Innerrhoden. Sie beantragten im Wesentlichen, die Grundstückschätzung sei in Bezug auf den Mietwert, den Ertragswert und den vom Neuwert in Abzug zu bringenden Minderwert zu korrigieren bzw. neu zu berechnen. Mit Entscheid vom 30. September 2014 wies die Standeskommission den Rekurs ab und führte aus, die Schätzung sei nach den tatsächlichen Gegebenheiten und in richtiger Anwendung der einschlägigen Vorschriften vorgenommen worden. Das Schatzungsamt habe den ihm zur Verfügung stehenden Ermessensspielraum korrekt ausgeübt. Eine dagegen von A.A.________ und B.A.________ erhobene Beschwerde an das Kantonsgericht Appenzell Innerrhoden, Abteilung Verwaltungsgericht, wies dieses mit Urteil vom 21. Mai 2015 ab.

C.
Mit Eingabe vom 17. September 2015 erheben A.A.________ und B.A.________ Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht. Sie beantragen, der angefochtene Entscheid des Kantonsgerichts Appenzell Innerrhoden sei aufzuheben. Die Grundstückschätzung vom 21. Mai 2014 sei insoweit anzupassen, als der Mietwert auf maximal Fr. 24'000.-- und der Ertragswert auf maximal Fr. 343'000.-- festgelegt werde und der vom Neuwert in Abzug zu bringende Minderwert mindestens 22% betrage. Gestützt auf diese Anpassungen seien der amtliche Verkehrswert, der Steuerwert, der Zeitwert und der Realwert neu zu berechnen. Eventualiter sei die Sache zur Neubeurteilung an das Schatzungsamt oder die Vorinstanz zurückzuweisen.
Das Kantonsgericht Appenzell Innerrhoden beantragt die Abweisung der Beschwerde. Die Standeskommission des Kantons Appenzell Innerrhoden schliesst auf Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei.

Erwägungen:

1.

1.1. Das Verfahren über die Grundstückschätzung im Kanton Appenzell Innerrhoden ist ein vom ordentlichen Veranlagungsverfahren gesondertes Verfahren. Das kantonale Schatzungsamt hat das Ergebnis der Schätzung dem Grundeigentümer schriftlich und mit Rechtsmittelbelehrung versehen mitzuteilen (Art. 10 der Verordnung [des Kantons Appenzell Innerrhoden] vom 26. Februar 2007 über die Schätzung von Grundstücken [GS 211.450] in Verbindung mit Art. 185 des Steuergesetzes [des Kantons Appenzell Innerrhoden] vom 25. April 1999 [StG/AI; GS 640.000]). Der Entscheid über die Schätzung schliesst daher ein selbständiges Verfahren ab und ist, wenn kantonal letztinstanzlich, als Endentscheid im Sinne von Art. 90 BGG mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten anfechtbar (vgl. Urteile 2C 873/2011 vom 22. Oktober 2012 E. 1.1; 2C 1000/2011 vom 19. Juni 2012 E. 1.1; 2C 101/2010 vom 24. Juni 2010 E. 1.4).
Die gegen den Entscheid des Kantonsgerichts Appenzell Innerrhoden betreffend Grundstückschätzung der genannten Landparzelle erhobene Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist damit zulässig (Art. 82 ff ., 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2 BGG; Art. 73 [in Verbindung mit Art. 7 Abs. 1 und Art. 14 ] des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (StHG; SR 642.14]). Die Beschwerdeführer sind durch den angefochtenen Entscheid im Sinne von Art. 89 Abs. 1 BGG betroffen und zur Beschwerde legitimiert.

1.2. Mit der Beschwerde kann nach Art. 95 lit. a BGG die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), doch prüft es unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 2 BGG) grundsätzlich nur die geltend gemachten Rechtswidrigkeiten (BGE 133 II 249 E. 1.4.1 S. 254). Die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem Recht ist ausdrücklich zu rügen (Art. 106 Abs. 2 BGG).
Das Bundesgericht prüft demnach frei, ob Auslegung und Anwendung des kantonalen Steuerrechts im harmonisierten Bereich mit den bundesrechtlichen Vorschriften übereinstimmen. Wo das Bundesrecht den Kantonen einen Gestaltungsspielraum einräumt, ist die Kognition des Bundesgerichts auf Willkür beschränkt (BGE 134 II 207 E. 2 S. 210; Urteil 2C 705/2011 vom 26. April 2012 E. 1.5.2 mit Hinweisen). Das ist hier insoweit der Fall, als das Steuerharmonisierungsgesetz über die Bewertung des Vermögens für die Vermögenssteuer und über die Festsetzung der Eigenmietwerte für die Einkommenssteuer nur sehr allgemeine Grundsätze enthält (Art. 7 Abs. 1 und Art. 14 StHG). Dem kantonalen Gesetzgeber verbleibt damit ein nicht unerheblicher Gestaltungsspielraum, den das Bundesgericht nur unter dem Gesichtswinkel der Grundrechte, namentlich des Rechtsgleichheitsgebots und Willkürverbots, überprüft (BGE 132 I 157 E. 3.3 S. 162; Urteile 2C 994/2014 vom 19. Juni 2015 E. 1.3; 2C 1000/2011 vom 19. Juni 2012 E. 1.3).

1.3. Der von der Vorinstanz festgestellte Sachverhalt ist für das Bundesgericht grundsätzlich verbindlich (vgl. Art. 105 Abs. 1 und 2 BGG). Die Sachverhaltsfeststellung kann, sofern rechtserheblich, nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht (Art. 97 Abs. 1 BGG).

2.

2.1. Gemäss Art. 14 der Verordnung über die Schätzung von Grundstücken erlässt die Standeskommission die erforderlichen Ausführungsbestimmungen und ist insbesondere befugt, Schätzungsmethoden und Schätzungshandbücher als anwendbar zu erklären. Gestützt auf diese Bestimmung hält Art. 2 des Standeskommissionsbeschlusses vom 4. Dezember 2007 über die Schätzung von Grundstücken (GS 211.451) Folgendes fest: "Für die Schätzung wird grundsätzlich "Das Schweizerische Schätzungshandbuch, Bewertung von Immobilien", herausgegeben von der Schweizerischen Vereinigung kantonaler Grundstückbewertungsexperten (SVKG) und der Schweizerischen Schätzungskammer/schweizerischer Verband der Immobilienwirtschaft (SEK/SVIT) in der aktuellen Fassung als anwendbar erklärt. In begründeten Fällen kann davon abgewichen werden."
Art. 42 Abs. 6 StG/AI hält sodann unter der Marginalie "Bewertung" fest, dass für Grundstücke die amtliche Verkehrswertschätzung massgeblich ist. Nach Art. 24 Abs. 2 StG/AI gilt als Mietwert gemäss Art. 24 Abs. 1 lit. b StG/AI der Betrag, den der Steuerpflichtige bei der Vermietung seiner Liegenschaft als Miete erzielen könnte. Er ist auch dann voll steuerbar, wenn die Liegenschaft zu einem tieferen Mietzins an eine nahe stehende Person vermietet oder verpachtet wird.

2.2. Die Beschwerdeführer sind der Auffassung, die Vorinstanzen hätten mit der Schätzungsmitteilung vom 21. Mai 2014 die für den Kanton Appenzell Innerrhoden geltenden gesetzlichen Grundlagen, namentlich das Schätzerhandbuch, in qualifizierter Weise mehrfach unrichtig angewendet und ihre verfassungsmässigen Rechte verletzt. Im Einzelnen rügen sie eine Verletzung des Gebots der rechtsgleichen Behandlung (Art. 8 Abs. 1 BV), des Willkürverbots (Art. 9 BV) sowie des Grundsatzes der Gleichmässigkeit der Besteuerung sowie der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 BV).

2.3. Nach der ständigen Praxis des Bundesgerichts liegt Willkür nicht bereits dann vor, wenn ein anderes Normverständnis ebenfalls möglich oder gegenüber demjenigen der kantonalen Behörde gar vorzuziehen wäre. Willkür in der Rechtsanwendung ist nur dann zu bejahen, wenn der angefochtene Entscheid offensichtlich unhaltbar ist, mit der tatsächlichen Situation in klarem Widerspruch steht, eine Norm oder einen unumstrittenen Rechtsgrundsatz krass verletzt oder in stossender Weise dem Gerechtigkeitsgedanken zuwiderläuft. Das Bundesgericht hebt einen Entscheid jedoch nur auf, wenn nicht bloss die Begründung, sondern auch das Ergebnis unhaltbar ist. Dass eine andere Lösung ebenfalls als vertretbar oder gar zutreffender erscheint, genügt nicht (BGE 140 III 16 E. 2.1 S. 18 f.; 139 III 334 E. 3.2.5 S. 339; 138 I 49 E. 7.1 S. 51).

2.4. Der Grundsatz der Rechtsgleichheit (Art. 8 Abs. 1 BV) wird im Steuerrecht konkretisiert durch die Grundsätze der Allgemeinheit und Gleichmässigkeit der Besteuerung sowie durch das Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 BV). Das Bundesgericht hat die Tragweite dieser Grundsätze im Allgemeinen in seiner Rechtsprechung wiederholt umschrieben (BGE 131 I 291 E. 3.2.1 S. 306 mit Hinweis auf BGE 122 I 101 E. 2b/aa S. 103). Eine mathematisch exakte Gleichbehandlung jedes einzelnen Steuerpflichtigen ist aus praktischen Gründen nicht erreichbar. Deshalb ist eine gewisse Schematisierung und Pauschalisierung des Abgaberechts unausweichlich und zulässig (BGE 128 I 240 E. 2.3 S. 243; 125 I 65 E. 3c S. 68; je mit Hinweisen). Dementsprechend auferlegt sich das Bundesgericht in konstanter Praxis eine gewisse Zurückhaltung, wenn es als Verfassungsgericht eine unvermeidlich nicht vollkommene gesetzliche Regelung zu prüfen hat. Soweit keine absolute Gleichbehandlung erzielt werden kann, genügt es, wenn die gesetzliche Regelung nicht in genereller Weise zu einer wesentlich stärkeren Belastung oder systematischen Benachteiligung bestimmter Gruppen von Steuerpflichtigen führt (BGE 131 I 291 E. 3.2.1 S.
306 f; 128 I 240 E. 2.3 S. 243; 126 I 76 E. 2a S. 78; je mit Hinweisen).

2.5. Auch der Verkehrswert im steuerrechtlichen Sinn ist nicht eine mathematisch exakt bestimmbare Grösse, sondern in der Regel ein Schätz- oder Vergleichswert (BGE 128 I 240 E. 3.2.1 S. 249). Das Steuerharmonisierungsgesetz schreibt den Kantonen keine bestimmte Bewertungsmethode vor. Mit jeder Schätzung ist, unabhängig von der angewendeten Methode, ein Streubereich der Ungenauigkeit verbunden. Daher erachtet es das Bundesgericht als zulässig, den Vermögenssteuerwert von Grundstücken aufgrund vorsichtiger, schematischer Schätzungen festzulegen, auch wenn das dazu führt, dass die so ermittelten Werte in einem gewissen Mass von den effektiven Marktwerten abweichen (BGE 128 I 240 E. 3.2.2 S. 249; 124 I 193 E. 4a S. 199). Im Übrigen ist notorisch, dass die auf dem Markt tatsächlich erzielten Preise nicht nur erheblichen Schwankungen unterliegen, sondern vielfach auch ausgesprochen spekulative (z.B. bei Renditeobjekten) oder subjektive (so bei Eigentumswohnungen und Einfamilienhäusern) Preiskomponenten enthalten (BGE 131 I 291 E. 3.2.2 S. 307).
Mithin kann das Bundesgericht die geregelten bzw. angewendeten Bewertungsmethoden nicht im Einzelnen auf ihre Angemessenheit überprüfen. Jede Schätzmethode führt zwangsläufig zu einer gewissen Pauschalierung und Schematisierung und vermag nicht allen Einzelaspekten völlig gerecht zu werden. Dies ist jedoch aus praktischen und veranlagungsökonomischen Gründen unvermeidlich und in einem gewissen Ausmass zulässig, auch wenn dabei die rechtsgleiche Behandlung nicht restlos gewährleistet wird (vgl. BGE 131 I 291 E. 3.2.2 S. 307; 125 I 65 E. 3c S. 68; 124 I 193 E. 3e S. 197; 123 II 9 E. 4b S. 15 f.; Urteil 2P.279/1999 vom 3. November 2000 E. 2f, in: StR 56/2001 S. 414).

2.6. Unter diesen Voraussetzungen vermögen die vorinstanzlichen Erwägungen in Bezug auf die Anwendung kantonalen Rechts einer hier vorzunehmenden Willkürprüfung (vgl. E. 1.2 und 2.3 hiervor) ohne Weiteres standzuhalten:

2.6.1. Die Beschwerdeführer rügen in Bezug auf die Ermittlung des Mietwerts, die Vorinstanz habe auf einen einheitlichen Erfahrungswert von Fr. 2'550.-- pro Raumeinheit abgestellt; sodann habe die Vorinstanz ausgehend vom Erfahrungswert bezogen auf das gesamte Kantonsgebiet die Korrekturfaktoren für die Mietwertberechnung angewandt, was den Vorgaben des Schätzerhandbuches offensichtlich widersprechen würde. Der Kanton Appenzell Innerrhoden weise ein ausgesprochen inhomogenes Mietpreisniveau auf. Die Liegenschaft der Beschwerdeführer liege in einem Gebiet mit unterdurchschnittlichen Liegenschaftswerten, was im vorliegenden Fall zu stark überhöhten (Eigen-) Mietwerten führe.

2.6.2. Die Vorinstanz ist hier indes gemäss den Ermittlungskriterien im Schätzerhandbuch (Das Schweizerische Schätzerhandbuch, 4. Aufl. 2012) vorgegangen: Sie hat zunächst die Nutzungsfläche des Einfamilienhauses in Raumeinheiten umgewandelt, diese mit einem Grundansatz multipliziert und auf dem erhaltenen Wert Zu- bzw. Abschläge vorgenommen (Schätzerhandbuch S. 83). Dabei hat sie sich für die Zu- und Abschläge an die Tabelle "Korrekturfaktoren für Mietwertberechnung" (Schätzerhandbuch S. 321) gehalten, die insgesamt zehn Kriterien (wie Wohnlage, Verkehrslage, Immissionen, etc.) mit Korrekturen von +9% bis -9% enthält. Die Vorgehensweise der Vorinstanz, als Grundansatz einen Erfahrungswert anzunehmen, der im ganzen Kantonsgebiet Anwendung findet, mag allenfalls diskutabel, aber sicherlich nicht willkürlich sein: Aufgrund der Kleinräumigkeit des Kantons Appenzell Innerrhoden (Einwohnerzahl per Ende 2014: 15'900; Fläche: 173 km²) und damit verbunden mit der bescheidenen Anzahl an Vergleichsobjekten im gesamten Kantonsgebiet ist es nicht offensichtlich unhaltbar, für die Ermittlung des Mietpreisniveaus das ganze Kantonsgebiet als Referenzraum beizuziehen. Auch aus der Formulierung "lokale Verhältnisse" im Schätzerhandbuch kann nicht
zwingend abgeleitet werden, dass die Anwendung eines einheitlichen Erfahrungswertes für das ganze Kantonsgebiet unzulässig wäre. Die von der Vorinstanz angewandten Korrekturfaktoren scheinen geeignet, in vertretbarer Weise allfällige regionale Unterschiede genügend auszugleichen. Schliesslich kann der Beschwerdeschrift nicht entnommen werden, weshalb der Mietwert konkret auf maximal Fr. 24'000.-- festgelegt werden soll. Offenbar beziehen sich die Beschwerdeführer auf bereits im vorinstanzlichen Verfahren beizogene Expertenberichte der C.________ AG; diese Berichte wurden indes nicht nach Massgabe des Schätzerhandbuchs erstellt, weshalb ihnen keine entscheidende Bedeutung zukommen kann. Eine im Ergebnis unhaltbare systematische und erhebliche Überbewertung der Liegenschaft der Beschwerdeführer ist hier auf jeden Fall nicht erkennbar.

2.6.3. In Bezug auf die Ermittlung des vom Neuwert in Abzug zu bringenden Minderwertes rügen die Beschwerdeführer, die vom Schatzungsamt ermittelte Wertminderung von 12% liege deutlich unter der von der C.________ AG als Fachexpertin ermittelten Wertverminderung von mindestens 29% und maximal 46%. Die vorgenommene pauschale Berechnung des Minderwerts erfülle die im Schätzerhandbuch enthaltene Voraussetzung, wonach die fälligen Instandstellungskosten am Bewertungsstichtag die Wertminderung decken können müsse, in keiner Weise.

2.6.4. Die Vorinstanz ist auch in Bezug auf die Ermittlung des Minderwerts grundsätzlich gemäss den Vorgaben des Schätzerhandbuchs vorgegangen und hat die Wertminderungstabelle (Schätzerhandbuch S. 344) herangezogen. Mit dieser Tabelle kann eine einfache approximative Ermittlung der Entwertung erfolgen (Schätzerhandbuch S. 147). Die Vorinstanz hat verbindlich (vgl. E. 1.3 hiervor) festgestellt, dass anlässlich der Besichtigung des Objekts durch das Schatzungsamt keine ausserordentlichen Schäden oder Abnutzungen festgestellt worden seien. Die Beschwerdeführer stützen sich dagegen im Wesentlichen auf die von der C.________ AG als Fachexpertin erstellten Berichte; wie bereits erwähnt, wurden diese Berichte indes nicht nach Massgabe des Schätzerhandbuchs erstellt, weshalb diese nicht aufzuzeigen vermögen, inwiefern die von der Vorinstanz berechneten Werte willkürlich sein sollen. Sodann begnügen sich die Beschwerdeführer mit Verweisen auf die erwähnten Berichte in den Akten. Praxisgemäss müssen indessen die erhobenen Rügen in der Beschwerdeschrift selber enthalten sein; der blosse Verweis auf Ausführungen in anderen Rechtsschriften oder auf die Akten reicht nicht aus (BGE 133 II 396 E. 3.1 S. 399 f. mit Hinweisen). Aus diesem Grunde
können die Beschwerdeführer auch nichts zu ihren Gunsten ableiten, wenn sie ausführen, die berechnete Wertminderung könne die fälligen Instandstellungskosten am Bewertungsstichtag nicht decken; in der Beschwerdeschrift werden diese Instandstellungskosten nicht substantiiert aufgeführt, sondern es wird bloss auf die erwähnten Berichte verwiesen. Insgesamt ist das Vorgehen der Vorinstanz unter dem eingeschränkten Blickwinkel der Willkürprüfung auf jeden Fall nicht zu beanstanden.

3.
Daraus ergibt sich, dass die Beschwerde abzuweisen ist. Die Beschwerdeführer haben die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens unter solidarischer Haftung zu tragen (Art. 65 f . BGG). Es sind keine Parteientschädigungen geschuldet (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'000.-- werden den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftung auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Kantonsgericht Appenzell Innerrhoden, Abteilung Verwaltungsgericht, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 15. Februar 2016

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Winiger

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 7 Grundsatz - 1 Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte, insbesondere solche aus unselbständiger und selbständiger Erwerbstätigkeit, aus Vermögensertrag, eingeschlossen die Eigennutzung von Grundstücken, aus Vorsorgeeinrichtungen sowie aus Leibrenten. Die vom Arbeitgeber getragenen Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung16, einschliesslich Umschulungskosten, stellen unabhängig von deren Höhe keine steuerbaren Einkünfte dar. Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.) sind im Umfang von 50 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen.17 Die Kantone können eine höhere Besteuerung vorsehen.18 19
¹	Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte, insbesondere solche aus unselbständiger und selbständiger Erwerbstätigkeit, aus Vermögensertrag, eingeschlossen die Eigennutzung von Grundstücken, aus Vorsorgeeinrichtungen sowie aus Leibrenten. Die vom Arbeitgeber getragenen Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung16, einschliesslich Umschulungskosten, stellen unabhängig von deren Höhe keine steuerbaren Einkünfte dar. Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.) sind im Umfang von 50 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen.17 Die Kantone können eine höhere Besteuerung vorsehen.18 19
^1bis	Ein bei der Rückgabe von Beteiligungsrechten im Sinne von Artikel 4a des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 196520 über die Verrechnungssteuer an die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft erzielter Vermögensertrag gilt in dem Jahr als realisiert, in welchem die Verrechnungssteuerforderung entsteht (Art. 12 Abs. 1 und 1bis des BG vom 13. Okt. 1965 über die Verrechnungssteuer).21
^1ter	Erträge aus rückkaufsfähigen Kapitalversicherungen mit Einmalprämie sind im Erlebensfall oder bei Rückkauf steuerbar, ausser wenn diese Kapitalversicherungen der Vorsorge dienen. Als der Vorsorge dienend gilt die Auszahlung der Versicherungsleistung ab dem vollendeten 60. Altersjahr des Versicherten auf Grund eines mindestens fünfjährigen Vertragsverhältnisses, das vor Vollendung des 66. Altersjahres begründet wurde. In diesem Fall ist die Leistung steuerfrei.22
²	Leibrenten sowie Einkünfte aus Verpfründung sind zu 40 Prozent steuerbar.23
³	Einkünfte aus Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen gemäss Kollektivanlagengesetz vom 23. Juni 200624 (KAG) werden den Anlegern anteilsmässig zugerechnet; Einkünfte aus Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen mit direktem Grundbesitz sind nur steuerbar, soweit die Gesamterträge die Erträge aus direktem Grundbesitz übersteigen.25
⁴	Steuerfrei sind nur:
^a	der Erlös aus Bezugsrechten, sofern die Vermögensrechte zum Privatvermögen gehören;
^b	Kapitalgewinne auf beweglichem Privatvermögen; vorbehalten bleibt Artikel 12 Absatz 2 Buchstaben a und d;
^c	Vermögensanfall infolge Erbschaft, Vermächtnis, Schenkung oder güterrechtlicher Auseinandersetzung;
^d	der Vermögensanfall aus rückkaufsfähiger privater Kapitalversicherung, ausgenommen aus Freizügigkeitspolicen. Absatz 1ter bleibt vorbehalten;
^e	Kapitalzahlungen, die bei Stellenwechsel vom Arbeitgeber oder von Einrichtungen der beruflichen Vorsorge ausgerichtet werden, wenn sie der Empfänger innert Jahresfrist zum Einkauf in eine Einrichtung der beruflichen Vorsorge oder zum Erwerb einer Freizügigkeitspolice verwendet;
^f	Unterstützungen aus öffentlichen oder privaten Mitteln;
^g	Leistungen in Erfüllung familienrechtlicher Verpflichtungen, ausgenommen die vom geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten erhaltenen Unterhaltsbeiträge sowie die Unterhaltsbeiträge, die ein Elternteil für die unter seiner elterlichen Sorge stehenden Kinder erhält;
^h	der Sold für Militär- und Schutzdienst sowie das Taschengeld für Zivildienst;
^hbis	der Sold der Milizfeuerwehrleute bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten jährlichen Betrag für Dienstleistungen im Zusammenhang mit der Erfüllung der Kernaufgaben der Feuerwehr (Übungen, Pikettdienste, Kurse, Inspektionen und Ernstfalleinsätze zur Rettung, Brandbekämpfung, allgemeinen Schadenwehr, Elementarschadenbewältigung und dergleichen); ausgenommen sind Pauschalzulagen für Kader, Funktionszulagen sowie Entschädigungen für administrative Arbeiten und für Dienstleistungen, welche die Feuerwehr freiwillig erbringt;
ⁱ	Zahlungen von Genugtuungssummen;
^k	Einkünfte aufgrund der Bundesgesetzgebung über Ergänzungsleistungen zur Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung;
^l	die Gewinne, die in Spielbanken mit Spielbankenspielen erzielt werden, die nach dem Geldspielgesetz vom 29. September 201730 (BGS) zugelassen sind, sofern diese Gewinne nicht aus selbstständiger Erwerbstätigkeit stammen;
^lbis	die einzelnen Gewinne bis zu einem Betrag von 1 Million Franken oder zu einem nach kantonalem Recht bestimmten höheren Betrag aus der Teilnahme an Grossspielen, die nach dem BGS zugelassen sind, und aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
^lter	die Gewinne aus Kleinspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
^m	die einzelnen Gewinne aus Lotterien und Geschicklichkeitsspielen zur Verkaufsförderung, die nach Artikel 1 Absatz 2 Buchstaben d und e BGS diesem nicht unterstehen, sofern die nach kantonalem Recht bestimmte Grenze nicht überschritten wird;
ⁿ	Einkünfte aufgrund des Bundesgesetzes vom 19. Juni 202035 über Überbrückungsleistungen für ältere Arbeitslose.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 14 Bewertung - 1 Das Vermögen wird zum Verkehrswert bewertet. Dabei kann der Ertragswert angemessen berücksichtigt werden.
¹	Das Vermögen wird zum Verkehrswert bewertet. Dabei kann der Ertragswert angemessen berücksichtigt werden.
²	Die land- und forstwirtschaftlich genutzten Grundstücke werden zum Ertragswert bewertet. Das kantonale Recht kann bestimmen, dass bei der Bewertung der Verkehrswert mitberücksichtigt wird oder im Falle der Veräusserung oder Aufgabe der land- oder forstwirtschaftlichen Nutzung des Grundstückes eine Nachbesteuerung für die Differenz zwischen Ertrags- und Verkehrswert erfolgt. Die Nachbesteuerung darf für höchstens 20 Jahre erfolgen.
³	Immaterielle Güter und bewegliches Vermögen, die zum Geschäftsvermögen der steuerpflichtigen Person gehören, werden zu dem für die Einkommenssteuer massgeblichen Wert bewertet. Die Kantone können für Vermögen, das auf Rechte nach Artikel 8a entfällt, eine Steuerermässigung vorsehen.89 90

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 97 Unrichtige Feststellung des Sachverhalts - 1 Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
¹	Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
²	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so kann jede unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden.86

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 8 Rechtsgleichheit - 1 Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich.
¹	Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich.
²	Niemand darf diskriminiert werden, namentlich nicht wegen der Herkunft, der Rasse, des Geschlechts, des Alters, der Sprache, der sozialen Stellung, der Lebensform, der religiösen, weltanschaulichen oder politischen Überzeugung oder wegen einer körperlichen, geistigen oder psychischen Behinderung.
³	Mann und Frau sind gleichberechtigt. Das Gesetz sorgt für ihre rechtliche und tatsächliche Gleichstellung, vor allem in Familie, Ausbildung und Arbeit. Mann und Frau haben Anspruch auf gleichen Lohn für gleichwertige Arbeit.
⁴	Das Gesetz sieht Massnahmen zur Beseitigung von Benachteiligungen der Behinderten vor.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 127 Grundsätze der Besteuerung - 1 Die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung, ist in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln.
¹	Die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung, ist in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln.
²	Soweit es die Art der Steuer zulässt, sind dabei insbesondere die Grundsätze der Allgemeinheit und der Gleichmässigkeit der Besteuerung sowie der Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit zu beachten.
³	Die interkantonale Doppelbesteuerung ist untersagt. Der Bund trifft die erforderlichen Massnahmen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 65 Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
¹	Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
²	Die Gerichtsgebühr richtet sich nach Streitwert, Umfang und Schwierigkeit der Sache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien.
³	Sie beträgt in der Regel:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 200-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 200-100 000 Franken.
⁴	Sie beträgt 200-1000 Franken und wird nicht nach dem Streitwert bemessen in Streitigkeiten:
^a	über Sozialversicherungsleistungen;
^b	über Diskriminierungen auf Grund des Geschlechts;
^c	aus einem Arbeitsverhältnis mit einem Streitwert bis zu 30 000 Franken;
^d	nach den Artikeln 7 und 8 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200223.
⁵	Wenn besondere Gründe es rechtfertigen, kann das Bundesgericht bei der Bestimmung der Gerichtsgebühr über die Höchstbeträge hinausgehen, jedoch höchstens bis zum doppelten Betrag in den Fällen von Absatz 3 und bis zu 10 000 Franken in den Fällen von Absatz 4.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.