2C_889/2019 - 2019-11-14 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Freiburg und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2014

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 889/2019

Urteil vom 14. November 2019

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Donzallaz,
Bundesrichterin Hänni,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
A.________,
Beschwerdeführer,
vertreten durch Herr lic.iur. Peter Hirschvogel,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Freiburg,
Rue Joseph-Piller 13, 1700 Freiburg,
Beschwerdegegnerin.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Freiburg und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2014,

Beschwerde gegen das Urteil des Kantonsgerichts des Kantons Freiburg, Steuergerichtshof,
vom 26. August 2019 (604 2019 3, 604 2019 4).

Erwägungen:

1.

1.1. A.________ und seine in der Zwischenzeit verstorbene Ehefrau B.________ sel. hatten in den Steuerperioden 2014 und 2015 Wohnsitz im Kanton Freiburg. Der Ehemann stand zu dieser Zeit als Arbeitnehmer in den Diensten einer inländischen Gesellschaft. Auf seinen Lohnausweisen 2014 und 2015 waren u.a. Einkommensbestandteile aus einem Mitarbeiterbeteiligungsprogramm vermerkt.

1.2. Mit Veranlagungsverfügungen zur Steuerperiode 2014 vom 9. November 2015 veranlagte die Steuerverwaltung des Kantons Freiburg (KSTV/FR bzw. Veranlagungsbehörde) die Eheleute nach pflichtgemässem Ermessen. Wie von den Steuerpflichtigen insofern selbst deklariert, erfasste die Veranlagungsbehörde das gesamte Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit des Ehemannes, mithin auch die Einkünfte aus dem Mitarbeiterbeteiligungsprogramm. Die Eheleute erhoben am 30. März 2016 Einsprachen, welche die Veranlagungsbehörde am 24. Oktober 2016 teilweise guthiess.

1.3. Die Eheleute gelangten mit Beschwerde vom 28. November 2016 an das Kantonsgericht des Kantons Freiburg, Steuergerichtshof, und machten geltend, die auf dem Lohnausweis vermerkten Einkünfte aus dem Mitarbeiterbeteiligungsprogramm seien bereits in Belgien besteuert worden. In der Schweiz und im Kanton Freiburg dürften sie daher weder im steuerbaren noch im satzbestimmenden Einkommen berücksichtigt werden. Mit Entscheid 604 2016 155 / 604 2016 156 vom 9. Oktober 2017 wies das Kantonsgericht die Beschwerde ab. Es erwog, was die streitbetroffenen Einkünfte aus dem Mitarbeiterbeteiligungsprogramm betreffe, habe die Veranlagungsbehörde die von den Steuerpflichtigen nachgereichten Unterlagen (Steuererklärung und Lohnausweis) in den Einspracheentscheiden vom 24. Oktober 2016 berücksichtigt und die Einsprache gutgeheissen. Ob ein Rechtsschutzinteresse gegeben sei, dürfe offenbleiben, nachdem die Beschwerde ohnehin abzuweisen sei. Dieser Entscheid vom 9. Oktober 2017 erwuchs unangefochten in Rechtskraft.

1.4. Die Veranlagung der Steuerperiode 2015 gestaltete sich weitgehend ähnlich (Veranlagungsverfügungen vom 3. Januar 2018, Einsprachen vom 5. Februar 2018, abweisende Einspracheentscheide vom 22. März 2018, Beschwerde vom 25. April 2018 mit der Begründung, die Einkünfte aus dem Mitarbeiterbeteiligungsprogramm seien zufolge Steuerbarkeit in Belgien in der Schweiz und im Kanton Freiburg weder im steuerbaren noch im satzbestimmenden Einkommen zu erfassen). Im Verlauf des kantonsgerichtlichen Verfahrens zog die Veranlagungsbehörde die Einspracheentscheide in Wiedererwägung. Das Kantonsgericht schrieb die Sache zufolge Gegenstandslosigkeit ab (Verfügung 604 2018 41 / 604 2018 42 vom 20. Juni 2018).

1.5. In der Folge unterbreiteten die Steuerpflichtigen der Veranlagungsbehörde am 19. September 2018 ein Gesuch um Revision der "Steuerveranlagung 2014". Nachdem Gesuch und Einsprache (Entscheide vom 9. Oktober 2018 bzw. 10. Dezember 2018) erfolglos geblieben waren, wandten sie sich mit Beschwerde an das Kantonsgericht. Dieses hielt fest, revisionsbetroffen könne einzig der Entscheid 604 2016 155 / 604 2016 156 vom 9. Oktober 2017 sein, habe das Kantonsgericht darin doch eine materielle Beurteilung der Steuerperiode 2014 vorgenommen. Die Entscheide der Veranlagungsbehörde vom 9. Oktober 2018 bzw. 10. Dezember 2018 seien mangels Zuständigkeit aufzuheben. Das Revisionsgesuch sei vom Kantonsgericht zu beurteilen und abzuweisen (Entscheid 604 2019 3 / 604 2019 4 vom 26. August 2019). Von den Steuerpflichtigen wäre, so das Kantonsgericht, zu erwarten gewesen, dass sie den Lohnausweis 2014 mit Blick auf die internationalen Bezüge umgehend geprüft und spätestens im Verfahren, das zu den Einspracheentscheiden vom 24. Oktober 2016 führte, bei der Arbeitgebergesellschaft interveniert hätten. Erst im September 2018 seien sie bei der Arbeitgebergesellschaft vorstellig geworden, um einen rektifizierten Lohnausweis zu erwirken. Darüberhinaus
sei, so das Kantonsgericht, festzustellen, dass sie im Revisionsverfahren ohnehin nur Sachumstände vorgebracht hätten, die sie bei der ihnen zumutbaren Sorgfalt schon im ordentlichen Verfahren hätten vorbringen können. Darauf seien sie zu behaften.

1.6. Mit Eingabe vom 21. Oktober 2019 erhebt der Steuerpflichtige beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Er beantragt, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben und die Steuerpflichtigen seien gemäss den berichtigten Lohnausweisen zu veranlagen.

1.7. Der Abteilungspräsident als Instruktionsrichter (Art. 32 Abs. 1 BGG) hat von Instruktionsmassnahmen - insbesondere einem Schriftenwechsel - abgesehen.

2.

2.1. Die Voraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten liegen vor (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1 und Art. 100 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art. 146 DBG [SR 642.11] und Art. 73 StHG [SR 642.14]).

2.2. Das Bundesgericht prüft das Bundesrecht von Amtes wegen (Art. 106 Abs. 1 BGG; BGE 145 V 215 E. 1.1 S. 217) und mit uneingeschränkter (voller) Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 145 I 239 E. 2 S. 241).

2.3. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 145 V 215 E. 1.2 S. 217).

3.

3.1. Die Voraussetzungen der direktsteuerlichen Revision sind im Recht der direkten Bundessteuer (Art. 147 ff . DBG) und der harmonisierten Steuern von Kantonen und Gemeinden übereinstimmend geregelt (Art. 51 StHG). Der Kanton Freiburg hat dies in Art. 188 ff. des Gesetzes vom 6. Juni 2000 über die direkten Kantonssteuern (DStG/FR; SGF 631.1) übernommen. Eine nach Steuerarten gesonderte Prüfung erübrigt sich.

3.2.

3.2.1. Gemäss Art. 147 Abs. 1 lit. a DBG bzw. Art. 51 Abs. 1 lit. a StHG kann eine rechtskräftige Verfügung auf Antrag oder von Amtes wegen zugunsten der steuerpflichtigen Person revidiert werden, wenn erhebliche Tatsachen oder entscheidende Beweismittel entdeckt werden. Die Revision kann aber nicht dazu dienen, um angebliche Fehler bei Anwendung und/oder Auslegung des massgebenden Rechts zu korrigieren (BGE 122 II 17 E. 3 S. 18 f.; 101 Ib 220 E. 1 S. 222; Urteil 2F 6/2018 vom 7. Mai 2018 E. 2.2). Entsprechend ist die Revision ausgeschlossen, wenn die steuerpflichtige Person als Revisionsgrund nur vorbringt, was sie bei der ihr zumutbaren Sorgfalt schon im ordentlichen Verfahren hätte geltend machen können (Art. 147 Abs. 2 DBG bzw. Art. 51 Abs. 2 StHG). Darin äussert sich die Subsidiarität der Revision gegenüber den ordentlichen Rechtsmitteln (Urteile 2C 245/2019 vom 27. September 2019 E. 5.3; 2C 212/2016 vom 6. September 2016 E. 5.2; 2C 941/2015 vom 9. August 2016 E. 6.3; HUGO CASANOVA/CLAUDE-EMMANUEL DUBEY, in: Yves Noël/Florence Aubry Girardin [Hrsg.], Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2017, N. 15 zu Art. 147 DBG).

3.2.2. Der Steuerpflichtige macht im Wesentlichen geltend, er habe sich baldmöglichst um die Berichtigung des Lohnausweises 2014 bemüht. Da die Arbeitgebergesellschaft kein Verständnis gezeigt habe, sei ihm dies wirksam erst möglich gewesen, als die Veranlagung für die Steuerperiode 2015 in Rechtskraft erwachsen sei (was am 16. August 2018 der Fall gewesen sei). Am 19. September 2018 sei er an die Arbeitgebergesellschaft gelangt und habe sich auf die gerichtliche Beurteilung der Steuerperiode 2015 berufen. Die rektifizierten Lohnausweise 2014 und 2015 hätten dann nochmals bis zum 24. Mai 2019 auf sich warten lassen.

3.2.3. Die Rechtslage zum Lohnausweis gestaltet sich folgendermassen: Natürliche Personen müssen ihrer Steuererklärung Lohnausweise über alle Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit beilegen. Auf Ebene Bund folgt dies unmittelbar aus Art. 125 Abs. 1 lit. a DBG. Auf Ebene der Kantone und Gemeinden wird dasselbe aus Art. 43 Abs. 2 StHG hergeleitet (MARTIN ZWEIFEL/SILVIA HUNZIKER, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Basler Kommentar, StHG, 3. Aufl. 2017, N. 46 zu Art. 42 StHG). Darüberhinaus gilt, dass die Arbeitgeber der Veranlagungsbehörde für jede Steuerperiode eine Bescheinigung über die geldwerten Vorteile aus echten Mitarbeiterbeteiligungen sowie über die Zuteilung und die Ausübung von Mitarbeiteroptionen einreichen müssen (Art. 129 Abs. 1 lit. d DBG bzw. Art. 45 lit. e StHG, je in der Fassung vom 17. Dezember 2010, in Kraft seit 1. Januar 2013 [AS 2011 3259]; ferner Art. 10 der Verordnung vom 27. Juni 2012 über die Bescheinigungspflichten bei Mitarbeiterbeteiligungen [MBV; SR 642.115.325.1]).

3.2.4. Dies ändert nichts daran, dass es sich beim Lohnausweis (und den ergänzenden Bescheinigungen) im abgaberechtlichen Sinne um eine blosse Wissenserklärung handelt, die als solche unter rechtlichen Aspekten zu würdigen ist (BGE 136 III 313 E. 1.1.2 S. 316 und E. 2.1 S. 318). Auch aus diesem Grund haben die Arbeitgeber die genannten Bescheinigungen über die Mitarbeiterbeteiligungen zu erstellen. Sie haben diese Einkünfte auf dem Lohnausweis gesondert, in Ziff. 5, auszuweisen und ein Beiblatt beizufügen (Schweizerische Steuerkonferenz/Eidgenössische Steuerverwaltung [Hrsg.], Wegleitung zum Ausfüllen des Lohnausweises bzw. der Rentenbescheinigung, Fassung vom 1. Januar 2019, Rz. 29). Ob die Einkünfte aus Mitarbeiterbeteiligungen (Art. 17a ff. DBG bzw. Art. 7c ff. StHG) in der Schweiz oder im Ausland steuerbar seien, ist alsdann eine reine Rechtsfrage, welche die Behörden von Amtes wegen zu entscheiden haben.

3.2.5. Nach den für das Bundesgericht verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz, die insoweit nicht bestritten und für das Bundesgericht daher verbindlich sind (Art. 105 Abs. 1 BGG; vorne E. 2.3), stellte sich die Frage, ob die streitbetroffenen Einkünfte aus Mitarbeiterbeteiligung, die im Jahr 2014 zur Besteuerung gelangten, in der Schweiz oder aber in Belgien steuerbar seien, spätestens im ersten kantonsgerichtlichen Verfahren (vorne E. 1.3). Ebenso vorinstanzlich festgestellt ist, dass die Steuerpflichtigen nach pflichtgemässem Ermessen veranlagt worden waren und sie selber die streitbetroffenen Einkünfte aus Mitarbeiterbeteiligung als steuerbares Einkommen deklariert hatten (vorne E. 1.2). Trotz Zweifeln am Rechtsschutzinteresse - die Veranlagungsbehörde hatte den Anträgen der Steuerpflichtigen im Einspracheverfahren an sich entsprochen, wie die Vorinstanz feststellte - trat das Kantonsgericht auf die Sache ein und wies es die Beschwerde ab (vorne E. 1.3).

3.2.6. Dass der rektifizierte Lohnausweis 2014 zu diesem Zeitpunkt noch nicht vorlag, ändert an sich nichts. Mit dem neuen Lohnausweis wurde eine bisherige Wissenserklärung durch eine neue ersetzt, ohne dass dies zwangsläufig zu einer anderen rechtlichen Beurteilung zu führen hätte. Ob die Steuerhoheit ihrer Auffassung nach bei der Schweiz oder Belgien liegt, haben die Arbeitgeber zwar zu vermerken, was aber nur eine unverbindliche erste Einschätzung wiedergibt, nichts präjudiziert und von der Veranlagungsbehörde so oder anders zu überprüfen ist. Auch aus diesem Grund sind die im Ausland steuerbare Einkünfte aus Mitarbeiterbeteiligungsprogrammen zu vermerken, zumal sich die Frage des Progressionsvorbehalts stellt.

3.2.7. Wenn die Steuerpflichtigen mit der Auslegung und Anwendung des Bundesrechts nicht einverstanden gewesen sein sollten, hätten sie das Bundesgericht anrufen können - und mit Blick auf die Subsidiarität der Revision (vorne E. 3.2.2) - auch müssen. Statt dessen liessen sie den kantonsgerichtlichen Entscheid vom 9. Oktober 2017 unangefochten in Rechtskraft erwachsen. Angebliche Fehler bei der Anwendung und/oder Auslegung des massgebenden Rechts lassen sich nicht revisionsweise rügen (auch dazu vorne E. 3.2.2). Die Vorinstanz hat mithin bundesrechtskonform erkannt, die vorgebrachten Rügen seien im Revisionsverfahren aufgrund von Art. 147 Abs. 2 DBG bzw. Art. 51 Abs. 2 StHG nicht zu hören. Dabei durfte sie offenlassen, ob die gesetzliche Frist von drei Monaten (Art. 148 DBG bzw. Art. 51 Abs. 3 StHG) überhaupt gewahrt gewesen wäre. Unter den gegebenen Umständen war dies nicht mehr von Belang.

3.3. Die Beschwerde erweist sich mithin als unbegründet. Sie ist abzuweisen.

4.
Nach dem Unterliegerprinzip (Art. 65 i . V. m. Art. 66 Abs. 1 BGG) sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens dem Steuerpflichtigen aufzuerlegen. Dem Kanton Freiburg, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, steht keine Parteientschädigung zu (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2014, wird abgewiesen.

2.
Die Beschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Freiburg, Steuerperiode 2014, wird abgewiesen.

3.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 2'000.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Kantonsgericht des Kantons Freiburg, Steuergerichtshof, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 14. November 2019

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Kocher

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 32 Instruktionsrichter oder Instruktionsrichterin - 1 Der Präsident oder die Präsidentin der Abteilung leitet als Instruktionsrichter beziehungsweise Instruktionsrichterin das Verfahren bis zum Entscheid; er oder sie kann einen anderen Richter oder eine andere Richterin mit dieser Aufgabe betrauen.
¹	Der Präsident oder die Präsidentin der Abteilung leitet als Instruktionsrichter beziehungsweise Instruktionsrichterin das Verfahren bis zum Entscheid; er oder sie kann einen anderen Richter oder eine andere Richterin mit dieser Aufgabe betrauen.
²	Der Instruktionsrichter oder die Instruktionsrichterin entscheidet als Einzelrichter beziehungsweise Einzelrichterin über die Abschreibung von Verfahren zufolge Gegenstandslosigkeit, Rückzugs oder Vergleichs.
³	Die Verfügungen des Instruktionsrichters oder der Instruktionsrichterin sind nicht anfechtbar.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 147 Gründe - 1 Eine rechtskräftige Verfügung oder ein rechtskräftiger Entscheid kann auf Antrag oder von Amtes wegen zugunsten des Steuerpflichtigen revidiert werden:
¹	Eine rechtskräftige Verfügung oder ein rechtskräftiger Entscheid kann auf Antrag oder von Amtes wegen zugunsten des Steuerpflichtigen revidiert werden:
^a	wenn erhebliche Tatsachen oder entscheidende Beweismittel entdeckt werden;
^b	wenn die erkennende Behörde erhebliche Tatsachen oder entscheidende Beweismittel, die ihr bekannt waren oder bekannt sein mussten, ausser acht gelassen oder in anderer Weise wesentliche Verfahrensgrundsätze verletzt hat;
^c	wenn ein Verbrechen oder ein Vergehen die Verfügung oder den Entscheid beeinflusst hat.
²	Die Revision ist ausgeschlossen, wenn der Antragsteller als Revisionsgrund vorbringt, was er bei der ihm zumutbaren Sorgfalt schon im ordentlichen Verfahren hätte geltend machen können.
³	Die Revision bundesgerichtlicher Urteile richtet sich nach dem Bundesgerichtsgesetz vom 17. Juni 2005242.243

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 125 Beilagen zur Steuererklärung - 1 Natürliche Personen müssen der Steuererklärung insbesondere beilegen:
¹	Natürliche Personen müssen der Steuererklärung insbesondere beilegen:
^a	Lohnausweise über alle Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit;
^b	Ausweise über Bezüge als Mitglied der Verwaltung oder eines anderen Organs einer juristischen Person;
^c	Verzeichnisse über sämtliche Wertschriften, Forderungen und Schulden.
²	Natürliche Personen mit Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit und juristische Personen müssen der Steuererklärung beilegen:
^a	die unterzeichneten Jahresrechnungen (Bilanzen, Erfolgsrechnungen) der Steuerperiode; oder
^b	bei vereinfachter Buchführung nach Artikel 957 Absatz 2 OR223: Aufstellungen über Einnahmen und Ausgaben, über die Vermögenslage sowie über Privatentnahmen und -einlagen der Steuerperiode.224
³	Zudem haben Kapitalgesellschaften und Genossenschaften das ihrer Veranlagung zur Gewinnsteuer dienende Eigenkapital am Ende der Steuerperiode oder der Steuerpflicht auszuweisen. Dieses besteht aus dem einbezahlten Grund- oder Stammkapital, den in der Handelsbilanz ausgewiesenen Reserven aus Kapitaleinlagen nach Artikel 20 Absätze 3-7, den offenen und den aus versteuertem Gewinn gebildeten stillen Reserven sowie aus jenem Teil des Fremdkapitals, dem wirtschaftlich die Bedeutung von Eigenkapital zukommt.225

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 43 Bescheinigungspflicht Dritter - 1 Dritte, die mit dem Steuerpflichtigen in einem Vertragsverhältnis stehen oder standen, müssen ihm das gemeinsame Vertragsverhältnis und die beiderseitigen Ansprüche und Leistungen bescheinigen.
¹	Dritte, die mit dem Steuerpflichtigen in einem Vertragsverhältnis stehen oder standen, müssen ihm das gemeinsame Vertragsverhältnis und die beiderseitigen Ansprüche und Leistungen bescheinigen.
²	Reicht der Steuerpflichtige die Bescheinigung trotz Mahnung nicht ein, so kann die Steuerbehörde diese vom Dritten einfordern. Das gesetzlich geschützte Berufsgeheimnis bleibt gewahrt.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 42 Verfahrenspflichten des Steuerpflichtigen - 1 Der Steuerpflichtige muss alles tun, um eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen.
¹	Der Steuerpflichtige muss alles tun, um eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen.
²	Er muss auf Verlangen der Veranlagungsbehörde insbesondere mündlich oder schriftlich Auskunft erteilen, Geschäftsbücher, Belege und weitere Bescheinigungen sowie Urkunden über den Geschäftsverkehr vorlegen.
³	Natürliche Personen mit Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit und juristische Personen müssen der Steuererklärung beilegen:
^a	die unterzeichneten Jahresrechnungen (Bilanzen, Erfolgsrechnungen) der Steuerperiode; oder
^b	bei vereinfachter Buchführung nach Artikel 957 Absatz 2 OR186: Aufstellungen über Einnahmen und Ausgaben, über die Vermögenslage sowie über Privatentnahmen und -einlagen der Steuerperiode.187
⁴	Die Art und Weise der Führung und der Aufbewahrung der Dokumente nach Absatz 3 richtet sich nach den Artikeln 957-958f OR.188

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 129 - 1 Den Veranlagungsbehörden müssen für jede Steuerperiode eine Bescheinigung einreichen:
¹	Den Veranlagungsbehörden müssen für jede Steuerperiode eine Bescheinigung einreichen:
^a	juristische Personen über die den Mitgliedern der Verwaltung und anderer Organe ausgerichteten Leistungen; Stiftungen reichen zusätzlich eine Bescheinigung über die ihren Begünstigten erbrachten Leistungen ein;
^b	Einrichtungen der beruflichen Vorsorge und der gebundenen Selbstvorsorge über die den Vorsorgenehmern oder Begünstigten erbrachten Leistungen (Art. 22 Abs. 2);
^c	einfache Gesellschaften und Personengesellschaften über alle Verhältnisse, die für die Veranlagung der Teilhaber von Bedeutung sind, insbesondere über ihren Anteil an Einkommen und Vermögen der Gesellschaft;
^d	Arbeitgeber, die ihren Angestellten Mitarbeiterbeteiligungen einräumen, über alle für deren Veranlagung notwendigen Angaben; die Einzelheiten regelt der Bundesrat in einer Verordnung.
²	Dem Steuerpflichtigen ist ein Doppel der Bescheinigung zuzustellen.
³	Die kollektiven Kapitalanlagen mit direktem Grundbesitz müssen den Veranlagungsbehörden für jede Steuerperiode eine Bescheinigung über alle Verhältnisse einreichen, die für die Besteuerung des direkten Grundbesitzes und dessen Erträge massgeblich sind.231

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 45 Meldepflicht Dritter - Den Veranlagungsbehörden müssen für jede Steuerperiode eine Bescheinigung einreichen:
^a	die juristischen Personen über die den Mitgliedern der Verwaltung und anderer Organe ausgerichteten Leistungen; Stiftungen reichen zusätzlich eine Bescheinigung über die ihren Begünstigten erbrachten Leistungen ein;
^b	die Einrichtungen der beruflichen Vorsorge und der gebundenen Selbstvorsorge über die den Vorsorgenehmern oder Begünstigten erbrachten Leistungen;
^c	die einfachen Gesellschaften und Personengesellschaften über alle Verhältnisse, die für die Veranlagung der Teilhaber von Bedeutung sind, insbesondere über ihren Anteil an Einkommen und Vermögen der Gesellschaft;
^d	die kollektiven Kapitalanlagen mit direktem Grundbesitz über die Verhältnisse, die für die Besteuerung des direkten Grundbesitzes und dessen Erträge massgeblich sind;
^e	die Arbeitgeber über die geldwerten Vorteile aus echten Mitarbeiterbeteiligungen sowie über die Zuteilung und die Ausübung von Mitarbeiteroptionen.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 17^a Mitarbeiterbeteiligungen - 1 Als echte Mitarbeiterbeteiligungen gelten:
¹	Als echte Mitarbeiterbeteiligungen gelten:
^a	Aktien, Genussscheine, Partizipationsscheine, Genossenschaftsanteile oder Beteiligungen anderer Art, die die Arbeitgeberin, deren Muttergesellschaft oder eine andere Konzerngesellschaft den Mitarbeiterinnen und Mitarbeitern abgibt;
^b	Optionen auf den Erwerb von Beteiligungen nach Buchstabe a.
²	Als unechte Mitarbeiterbeteiligung gelten Anwartschaften auf blosse Bargeldabfindungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.