2C_761/2021 - 2022-07-14 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Impôts cantonaux et communaux et l'impôt fédéral direct pour les périodes fiscales 2010 à 2015

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 761/2021

Arrêt du 14 juillet 2022

IIe Cour de droit public

Composition
Mme et MM. les Juges fédéraux
Aubry Girardin, Présidente, Donzallaz et Beusch.
Greffier : M. de Chambrier.

Participants à la procédure
A.A.________ et B.A.________,
tous les deux représentés par Me Cyrielle Kern, avocate,
recourants,

contre

Service cantonal des contributions du canton du Valais,
avenue de la Gare 35, 1950 Sion.

Objet
Impôts cantonaux et communaux et l'impôt fédéral
direct pour les périodes fiscales 2010 à 2015,

recours contre la décision de la Commission cantonale de recours en matière fiscale du canton du Valais du 22 avril 2021.

Faits :

A.
A.A.________ et B.A.________, nés en 1968, étaient domiciliés à U.________ (VS) au cours des périodes fiscales 2010 à 2015.
En 2010, suite à un désaccord avec son co-actionnaire, A.A.________ a vendu ses actions dans les sociétés C.________ et D.________ SA, tout en conservant une activité au sein de ces entreprises. Cette activité fut néanmoins dégressive dans la mesure où elle souhaitait se consacrer à d'autres projets. Au cours de l'année 2010, elle acquit de C.________ l'immeuble à construire " E.________ " à Sierre, constitué de dix appartements. Les travaux furent achevés en 2011 et les parts de copropriété furent vendues dès le début de l'année 2012.
En outre, les époux A.________ décidèrent d'exploiter le domaine de V.________, en France, qui se compose d'un domaine viticole et de gîtes touristiques, et ce au travers des sociétés F.________ Sàrl et GFA G.________, de sièges à W.________ (France), dont ils détenaient l'intégralité des participations.

B.

B.a. Le 25 janvier 2012, H.________, administrateur de C.________, écrivit à l'administration fiscale valaisanne et exposa que A.A.________ avait décidé d'acquérir l'immeuble " E.________ " à Sierre (en 2010) en vue de s'assurer un revenu régulier par le biais des produits de location. Seuls quatre des dix appartements ayant pu être mis en location, celle-ci souhaitait vendre les appartements non loués. H.________ demandait notamment au fisc de confirmer que les ventes de PPE seraient imposées sur la base de l'impôt sur les gains immobiliers.
Par courrier du 9 février 2012, le Service cantonal des contributions du canton du Valais (ci-après: le Service des contributions), Section des gains immobiliers, indiqua, s'agissant de la promotion " E.________ " à Sierre, qu'il traiterait " les futures ventes des lots PPE en gains immobiliers, sous réserve de fait nouveau ou changement de pratique ".
Le 11 juin 2012, le Service des contributions informa H.________ que la situation était en réalité bien différente de celle que celui-ci avait décrite. Ledit service constatait que la totalité des PPE inoccupées étaient en vente; qu'aucune recherche de locataires n'avait été effectuée; que A.A.________ était active professionnellement dans la promotion immobilière au sein de l'entreprise C.________, dont elle était également administratrice; que les unités de PPE avaient été vendues par C.________ à A.A.________; et que le financement des appartements avait été effectué par emprunt. Partant, le Service des contributions indiquait que le dossier était désormais analysé sous l'angle de la promotion immobilière et imposé par le Service des indépendants.

B.b. Le 20 avril 2012, le Service des contributions a procédé à la taxation des contribuables pour l'année fiscale 2010 en matière d'impôt fédéral direct (IFD) et d'impôts cantonal et communal (ICC).
Les 11 avril 2013, 8 mai 2014, 19 février 2015 et 24 mars 2016, le Service des contributions, Section de la taxation des personnes physiques, a provisoirement taxé les contribuables pour l'IFD et l'ICC 2011 à 2014.
Le 7 avril 2015 et les jours suivants, l'Inspectorat fiscal du Service des contributions a réalisé une expertise des comptes de l'entreprise individuelle de la contribuable pour les exercices 2011 à 2013. Dans son rapport du 9 février 2017, l'expert fiscal retenait entre autres que les revenus locatifs de la promotion " E.________ " devaient être requalifiés en revenus indépendants et que les participations aux sociétés F.________ Sàrl et GFA G.________ appartenaient à la fortune privée des contribuables.
Le 3 octobre 2017, le Service des contributions, constatant que les contribuables avaient omis de déclarer des revenus et de la fortune pour la période fiscale 2010, a annoncé l'ouverture d'une procédure en rappel d'impôt.
Le 6 octobre 2017, le Service des contributions a procédé à la taxation provisoire des contribuables pour la période fiscale 2015.

B.c.
Le 13 octobre 2017, le Service des contributions a taxé définitivement les contribuables pour l'IFD et l'ICC 2011 à 2013 et leur a notifié le bordereau d'impôt rectifié pour l'année 2010. Le 19 octobre 2017, il a procédé à la taxation définitive des contribuables pour les années fiscales 2014 et 2015, en matière d'IFD et d'ICC.

Le 27 novembre 2017, les contribuables ont déposé une réclamation contre les prononcés susmentionnés concernant les périodes fiscales 2010 à 2015 (art. 105 al. 2 LTF). Le 20 décembre 2018, l'autorité de taxation a notifié aux intéressés de nouvelles décisions de taxation pour les années 2012 à 2015.
Le 3 février 2020, après divers aléas de procédure, la Commission cantonale d'impôts des personnes physiques du canton du Valais a admis partiellement la réclamation des contribuables, tout en confirmant l'inopérance du ruling en cause, la qualification des revenus résultant de la vente des PPE de l'immeuble " E.________ " de revenu de l'activité lucrative indépendante, ainsi que l'appartenance à la fortune privée des participations F.________ Sàrl et GFA G.________.
Par décision du 22 avril 2021, la Commission de recours en matière fiscale du canton du Valais (ci-après: Commission de recours) a rejeté le recours formé par les contribuables contre la décision susmentionnée du 3 février 2020 aussi bien pour ce qui concerne l'IFD que l'ICC pour les périodes fiscales 2010 à 2015.

C.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, A.A.________ et B.A.________ concluent devant le Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, à l'annulation des décisions de taxation émises par le Service cantonal des contributions concernant les périodes fiscales 2010 à 2015 et aux prononcé de nouvelles décisions de taxation prenant en compte leurs griefs. Subsidiairement, ils requièrent l'annulation des décisions de taxation et le renvoi de la cause à l'autorité compétente pour nouvelle décision dans le sens des considérants.
La Commission de recours conclut au rejet du recours. Les recourants répliquent. Le Service des contributions ne s'est pas prononcé.

Considérant en droit :

1.

1.1. La Commission de recours a rendu un seul arrêt valant tant pour l'ICC que pour l'IFD des recourants, ce qui est en principe admissible, dès lors qu'il ressort clairement dudit arrêt que le litige porte sur les deux catégories d'impôts (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.1; arrêt 2C 576/2016 du 6 mars 2017 consid. 1.1, non publié in ATF 143 IV 130). Dans ces circonstances, le dépôt d'un seul recours pour l'ICC et l'IFD est également admis (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.2; arrêt 2C 576/2016 du 6 mars 2017 consid. 1.1, non publié in ATF 143 IV 130).

1.2. L'arrêt attaqué, qui confirme la décision sur réclamation du 3 février 2020 relative aux bordereaux ICC et IFD 2010 à 2015, est une décision finale (art. 90 LTF), rendue par une autorité judiciaire supérieure de dernière instance cantonale (art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF; art. 150 al. 2 et art. 219a al. 1 de la loi fiscale valaisanne du 10 mars 1976 [LF/VS; RS/VS 642.1]), dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF) qui ne tombe pas sous le coup des exceptions de l'art. 83 LTF. La voie du recours en matière de droit public est donc en principe ouverte (cf. également les art. 146 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et 73 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]).

1.3. Au surplus, le recours, qui a été déposé en temps utile (art. 100 al. 1 LTF), par les contribuables destinataires de l'acte attaqué qui ont un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification, de sorte qu'il faut leur reconnaître la qualité pour recourir (art. 89 al. 1 LTF), est recevable, sous réserve de ce qui suit.

1.4. La conclusion tendant à l'annulation des décisions de taxation rendues par le Service des contributions est irrecevable en raison de l'effet dévolutif du recours à la Commission de recours (ATF 136 II 539 consid. 1.2).

2.
Dans un grief de nature formelle, qu'il y a lieu d'examiner en premier lieu (ATF 141 V 557 consid. 3), les recourants reprochent à la juridiction cantonale d'avoir violé leur droit d'être entendus (art. 29 al. 2 Cst.) en ne leur communiquant pas la détermination de la Commission d'impôt des personnes physiques du 19 juin 2020.

2.1. Compris comme l'un des aspects de la notion générale de procès équitable au sens des art. 29 Cst. et 6 CEDH, le droit d'être entendu garantit notamment le droit pour une partie à un procès de prendre connaissance de toute argumentation présentée au tribunal et de se déterminer à son propos, que celle-ci contienne ou non de nouveaux éléments de fait ou de droit, et qu'elle soit ou non concrètement susceptible d'influer sur le jugement à rendre. Il appartient en effet aux parties, et non au juge, de décider si une prise de position ou une pièce nouvellement versée au dossier contient des éléments déterminants qui appellent des observations de leur part. Pour garantir à la partie un droit effectif à la réplique, il peut suffire à l'autorité judiciaire de communiquer une prise de position (sans imposer de délai pour d'éventuelles observations), si l'on peut attendre de la partie - notamment lorsqu'elle est représentée par un avocat ou par une personne qui a de bonnes connaissances en droit - qu'elle dépose des observations immédiatement sans y avoir été invitée ou qu'elle requière la possibilité de le faire (ATF 144 III 117 consid. 2.1; 138 I 154 consid. 2.3.3; 484 consid. 2.4).

2.2. De jurisprudence constante, le fardeau de la preuve de la notification d'un acte et de la date de celle-ci incombe en principe à l'autorité qui entend en tirer une conséquence juridique. L'autorité supporte donc les conséquences de l'absence de preuve de la notification en ce sens que si celle-ci ou sa date sont contestées et qu'il existe effectivement un doute à ce sujet, il y a lieu de se fonder sur les déclarations du destinataire de l'envoi. La preuve de la notification peut néanmoins résulter d'autres indices ou de l'ensemble des circonstances, par exemple d'un échange de correspondances ultérieur ou du comportement du destinataire (ATF 142 IV 125 consid. 4.3; voir aussi, ATF 145 IV 252 consid. 1.3.2; arrêt 2C 613/2021 du 2 février 2022 consid. 1.1). L'autorité qui entend se prémunir contre le risque d'échec de la preuve de la notification doit ainsi communiquer ses actes judiciaires sous pli recommandé avec accusé de réception (ATF 129 I 8 consid. 2.2; arrêt 2C 613/2021 du 2 février 2022 consid. 1.1).

2.3. Dans sa prise de position, la Commission de recours indique que la détermination du 19 juin 2020 a été transmise aux recourants en date du 25 juin 2020, en se référant à une " pièce au dossier CCR 2020/19 ".
L'autorité précédente ne démontre toutefois pas la notification de cette détermination aux recourants. Il figure bien au dossier cantonal un écrit de la Commission de recours du 25 juin 2020, adressé en courrier " A " à la fiduciaire des recourants, comportant la mention " Copie " et portant sur la transmission d'une écriture du Service cantonal des contributions du 19 juin 2020 (art. 105 al. 2 LTF), mais aucun élément ne permet d'établir la notification de la détermination de la Commission d'impôt des personnes physiques du 19 juin 2020 aux recourants ou à leur représentant. La communication de la prise de position en cause n'ayant pu être établie, le grief de violation du droit d'être entendu des recourants doit être admis. Le Tribunal fédéral ne disposant pas d'un plein pouvoir d'examen, une réparation de cette violation n'est pas possible devant la cour de céans (cf. ATF 142 II 218 consid. 2.8.1).
Ce qui précède permet déjà de conclure à l'admission du recours et à l'annulation de l'arrêt entrepris.

3.
A toutes fins utiles, on relèvera également que les recourants estiment que l'autorité précédente a également violé leur droit d'être entendus en ne se prononçant pas sur leurs arguments concernant la convention de double imposition avec la France.

3.1. Le droit d'être entendu consacré à l'art. 29 al. 2 Cst. implique pour l'autorité l'obligation de motiver sa décision, afin que le destinataire puisse la comprendre, l'attaquer utilement s'il y a lieu et afin que l'autorité de recours puisse exercer son contrôle. Le juge doit ainsi mentionner, au moins brièvement, les motifs qui l'ont guidé et sur lesquels il a fondé sa décision, de manière à ce que l'intéressé puisse se rendre compte de la portée de celle-ci et l'attaquer en connaissance de cause (ATF 143 IV 40 consid. 3.4.3; 143 III 65 consid. 5.2; 142 I 135 consid. 2.1). Il n'est pas tenu de discuter tous les arguments soulevés par les parties, mais peut se limiter à l'examen des questions décisives pour l'issue du litige (ATF 142 II 154 consid. 4.2; 139 IV 179 consid. 2.2). Dès lors que l'on peut discerner les motifs qui ont guidé la décision de l'autorité, le droit à une décision motivée est respecté, même si la motivation présentée est erronée (ATF 141 V 557 consid. 3.2.1).

3.2. Dans sa prise de position du 28 octobre 2021, la Commission de recours relève que les arguments liés à la convention de double imposition en cause n'avaient pas été invoqués par les recourants dans leur recours du 5 mars 2021 [recte: 2020], interjeté contre la décision sur réclamation, mais dans leur écriture du 23 janvier 2019.

3.3. En l'occurrence, il ressort de l'arrêt attaqué que les recourants avaient fait valoir devant la Commission de recours que " GFA (groupement foncier agricole) devait être considéré comme un immeuble, le GFA étant une société immobilière transparente au sens du droit fiscal français détenant un bien immobilier en France. Il conviendrait donc que cette " participation " soit imposée comme un immeuble dont le lieu de situation est en France ". Cette argumentation est directement liée à la convention de double imposition en cause (cf. écriture du 23 janvier 2019 et recours du 5 mars 2020). L'arrêt attaqué, qui ne se prononce pas sur l'argumentation précitée des recourants, comporte ainsi une motivation lacunaire. Au demeurant, l'autorité judiciaire est chargée d'appliquer le droit d'office, de sorte qu'il suffit que la question évoquée soulève un point de droit pertinent pour que celui-ci doive être examiné.

4.
Le litige porte notamment sur la demande de ruling (sur cette notion: ATF 141 I 161 consid. 3.1; arrêt 2C 123/2014 du 30 septembre 2015 consid. 7.2, in RF 70/2015 p. 971, RDAF 2015 II 563) du 25 janvier 2012. L'autorité précédente a écarté le caractère contraignant de celui-ci en retenant, sans plus de précisions, que " l'état de fait soumis à taxation ne correspond pas à celui décrit par les recourants afin d'obtenir le ruling ". Dans le présent recours, les intéressés, sans se plaindre sur ce point d'une violation de leur droit d'être entendus, mais d'arbitraire, allèguent avoir expliqué que leur demande de ruling correspondait aux faits soumis à taxation et reprochent à l'autorité précédente de ne pas s'être prononcée sur leur argumentation.
En l'occurrence, l'autorité précédente n'établit pas - ne serait-ce que dans les grandes lignes - en quoi consisterait les différences entre la situation présentée dans la demande de ruling et la situation réelle. Dans ces conditions, le Tribunal fédéral ne peut pas examiner si l'autorité précédente a violé le droit en estimant que la demande de ruling du 25 janvier 2012 ne pouvait pas produire d'effet (art. 112 al. 1 let. b LTF). Pour ce motif également, il se justifie d'annuler l'arrêt attaqué et de renvoyer la cause à la Commission de recours pour qu'elle complète sa motivation (cf. art. 112 al. 3 LTF).

5.

5.1. Les considérants qui précèdent conduisent à l'admission du recours, dans la mesure de sa recevabilité, tant en matière d'IFD que d'ICC. L'arrêt attaqué est annulé et la cause est renvoyée à la Commission de recours pour qu'elle soumette aux recourants la prise de position de la Commission d'impôt des personnes physiques du 19 juin 2020, complète la motivation de sa décision au sens des considérants et rende une nouvelle décision.

5.2. Succombant, le canton du Valais, qui agit dans l'exercice de ses attributions officielles et dont l'intérêt patrimonial est en jeu (art. 66 al. 1 et 4 LTF), doit supporter les frais judiciaires. Il sera en outre condamné à verser aux recourants des dépens (art. 68 al. 1 LTF), aucun dépens ne lui étant alloué (art. 68 al. 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Le recours est admis, dans la mesure où il est recevable, en tant qu'il concerne l'IFD 2010 à 2015. L'arrêt rendu le 22 avril 2021 par la Commission cantonale de recours en matière fiscale est annulé. La cause est renvoyée à l'autorité précédente pour nouvelle décision dans le sens des considérants.

2.
Le recours est admis, dans la mesure où il est recevable, en tant qu'il concerne l'ICC 2010 à 2015. L'arrêt rendu le 22 avril 2021 par la Commission cantonale de recours en matière fiscale est annulé. La cause est renvoyée à l'autorité précédente po ur nouvelle décision dans le sens des considérants.

3.
Les frais judiciaires, arrêtés à 2'000 fr., sont mis à la charge du canton du Valais.

4.
Le canton du Valais versera aux recourants une indemnité de 2'500 fr. à titre de dépens.

5.
Le présent arrêt est communiqué à la mandataire des recourants, au Service cantonal des contributions du canton du Valais, à la Commission cantonale de recours en matière fiscale du canton du Valais et à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 14 juillet 2022

Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

La Présidente : F. Aubry Girardin

Le Greffier : A. de Chambrier

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 83 Ausnahmen - Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
^a	Entscheide auf dem Gebiet der inneren oder äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
^b	Entscheide über die ordentliche Einbürgerung;
^c	Entscheide auf dem Gebiet des Ausländerrechts betreffend:
^c1	die Einreise,
^c2	Bewilligungen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt,
^c3	die vorläufige Aufnahme,
^c4	die Ausweisung gestützt auf Artikel 121 Absatz 2 der Bundesverfassung und die Wegweisung,
^c5	Abweichungen von den Zulassungsvoraussetzungen,
^c6	die Verlängerung der Grenzgängerbewilligung, den Kantonswechsel, den Stellenwechsel von Personen mit Grenzgängerbewilligung sowie die Erteilung von Reisepapieren an schriftenlose Ausländerinnen und Ausländer;
^d	Entscheide auf dem Gebiet des Asyls, die:
^d1	vom Bundesverwaltungsgericht getroffen worden sind, ausser sie betreffen Personen, gegen die ein Auslieferungsersuchen des Staates vorliegt, vor welchem sie Schutz suchen,
^d2	von einer kantonalen Vorinstanz getroffen worden sind und eine Bewilligung betreffen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt;
^e	Entscheide über die Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung von Behördenmitgliedern oder von Bundespersonal;
^f	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Beschaffungen, wenn:
^fbis	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Verfügungen nach Artikel 32i des Personenbeförderungsgesetzes vom 20. März 200963;
^f1	sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt; vorbehalten bleiben Beschwerden gegen Beschaffungen des Bundesverwaltungsgerichts, des Bundesstrafgerichts, des Bundespatentgerichts, der Bundesanwaltschaft sowie der oberen kantonalen Gerichtsinstanzen, oder
^f2	der geschätzte Wert des zu vergebenden Auftrags den massgebenden Schwellenwert nach Artikel 52 Absatz 1 in Verbindung mit Anhang 4 Ziffer 2 des Bundesgesetzes vom 21. Juni 201961 über das öffentliche Beschaffungswesen nicht erreicht;
^g	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlich-rechtlichen Arbeitsverhältnisse, wenn sie eine nicht vermögensrechtliche Angelegenheit, nicht aber die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
^h	Entscheide auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe, mit Ausnahme der Amtshilfe in Steuersachen;
ⁱ	Entscheide auf dem Gebiet des Militär-, Zivil- und Zivilschutzdienstes;
^j	Entscheide auf dem Gebiet der wirtschaftlichen Landesversorgung, die bei schweren Mangellagen getroffen worden sind;
^k	Entscheide betreffend Subventionen, auf die kein Anspruch besteht;
^l	Entscheide über die Zollveranlagung, wenn diese auf Grund der Tarifierung oder des Gewichts der Ware erfolgt;
^m	Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben; in Abweichung davon ist die Beschwerde zulässig gegen Entscheide über den Erlass der direkten Bundessteuer oder der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall handelt;
ⁿ	Entscheide auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:
ⁿ¹	das Erfordernis einer Freigabe oder der Änderung einer Bewilligung oder Verfügung,
ⁿ²	die Genehmigung eines Plans für Rückstellungen für die vor Ausserbetriebnahme einer Kernanlage anfallenden Entsorgungskosten,
ⁿ³	Freigaben;
^o	Entscheide über die Typengenehmigung von Fahrzeugen auf dem Gebiet des Strassenverkehrs;
^p	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts auf dem Gebiet des Fernmeldeverkehrs, des Radios und des Fernsehens sowie der Post betreffend:68
^p1	Konzessionen, die Gegenstand einer öffentlichen Ausschreibung waren,
^p2	Streitigkeiten nach Artikel 11a des Fernmeldegesetzes vom 30. April 199769,
^p3	Streitigkeiten nach Artikel 8 des Postgesetzes vom 17. Dezember 201071;
^q	Entscheide auf dem Gebiet der Transplantationsmedizin betreffend:
^q1	die Aufnahme in die Warteliste,
^q2	die Zuteilung von Organen;
^r	Entscheide auf dem Gebiet der Krankenversicherung, die das Bundesverwaltungsgericht gestützt auf Artikel 3472 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 200573 (VGG) getroffen hat;
^s	Entscheide auf dem Gebiet der Landwirtschaft betreffend:
^s1	...
^s2	die Abgrenzung der Zonen im Rahmen des Produktionskatasters;
^t	Entscheide über das Ergebnis von Prüfungen und anderen Fähigkeitsbewertungen, namentlich auf den Gebieten der Schule, der Weiterbildung und der Berufsausübung;
^u	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Kaufangebote (Art. 125-141 des Finanzmarktinfrastrukturgesetzes vom 19. Juni 201576);
^v	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Meinungsverschiedenheiten zwischen Behörden in der innerstaatlichen Amts- und Rechtshilfe;
^w	Entscheide auf dem Gebiet des Elektrizitätsrechts betreffend die Plangenehmigung von Starkstromanlagen und Schwachstromanlagen und die Entscheide auf diesem Gebiet betreffend Enteignung der für den Bau oder Betrieb solcher Anlagen notwendigen Rechte, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt;
^x	Entscheide betreffend die Gewährung von Solidaritätsbeiträgen nach dem Bundesgesetz vom 30. September 201680 über die Aufarbeitung der fürsorgerischen Zwangsmassnahmen und Fremdplatzierungen vor 1981, ausser wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt;
^y	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts in Verständigungsverfahren zur Vermeidung einer den anwendbaren internationalen Abkommen im Steuerbereich nicht entsprechenden Besteuerung;
^z	Entscheide betreffend die in Artikel 71c Absatz 1 Buchstabe b des Energiegesetzes vom 30. September 201683 genannten Baubewilligungen und notwendigerweise damit zusammenhängenden in der Kompetenz der Kantone liegenden Bewilligungen für Windenergieanlagen von nationalem Interesse, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 29 Allgemeine Verfahrensgarantien - 1 Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
¹	Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
²	Die Parteien haben Anspruch auf rechtliches Gehör.
³	Jede Person, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, hat Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege, wenn ihr Rechtsbegehren nicht aussichtslos erscheint. Soweit es zur Wahrung ihrer Rechte notwendig ist, hat sie ausserdem Anspruch auf unentgeltlichen Rechtsbeistand.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 112 Eröffnung der Entscheide - 1 Entscheide, die der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen, sind den Parteien schriftlich zu eröffnen. Sie müssen enthalten:
¹	Entscheide, die der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen, sind den Parteien schriftlich zu eröffnen. Sie müssen enthalten:
^a	die Begehren, die Begründung, die Beweisvorbringen und Prozesserklärungen der Parteien, soweit sie nicht aus den Akten hervorgehen;
^b	die massgebenden Gründe tatsächlicher und rechtlicher Art, insbesondere die Angabe der angewendeten Gesetzesbestimmungen;
^c	das Dispositiv;
^d	eine Rechtsmittelbelehrung einschliesslich Angabe des Streitwerts, soweit dieses Gesetz eine Streitwertgrenze vorsieht.
²	Wenn es das kantonale Recht vorsieht, kann die Behörde ihren Entscheid ohne Begründung eröffnen. Die Parteien können in diesem Fall innert 30 Tagen eine vollständige Ausfertigung verlangen. Der Entscheid ist nicht vollstreckbar, solange nicht entweder diese Frist unbenützt abgelaufen oder die vollständige Ausfertigung eröffnet worden ist.
³	Das Bundesgericht kann einen Entscheid, der den Anforderungen von Absatz 1 nicht genügt, an die kantonale Behörde zur Verbesserung zurückweisen oder aufheben.
⁴	Für die Gebiete, in denen Bundesbehörden zur Beschwerde berechtigt sind, bestimmt der Bundesrat, welche Entscheide ihnen die kantonalen Behörden zu eröffnen haben.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.

BGG:	66 68 82 83 86 89 90 100 105 112
BV:	29
DBG:	146