9C_444/2017 - 2018-05-14 - Assurance vieillesse et survivants - Alters- und Hinterlassenenversicherung

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

9C 444/2017

Urteil vom 14. Mai 2018

II. sozialrechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichterin Pfiffner, Präsidentin,
Bundesrichterinnen Glanzmann, Moser-Szeless.
Gerichtsschreiberin Dormann.

Verfahrensbeteiligte
A.________,
vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Jürg Dubs,
Beschwerdeführer,

gegen

Ausgleichskasse des Kantons Zürich, Röntgenstrasse 17, 8005 Zürich,
Beschwerdegegnerin.

Gegenstand
Alters- und Hinterlassenenversicherung,

Beschwerde gegen den Entscheid des Sozialversicherungsgerichts des Kantons Zürich vom 3. Mai 2017 (AB.2016.00009).

Sachverhalt:

A.
Die Aktien der Architekturbüro A.________ AG stehen seit deren Gründung 1971 zu 50 % resp. seit 1975 zu 100 %, jene der B.________ AG seit deren Gründung 1973 zu 50 % resp. seit 2003 zu 100 % im Eigentum des A.________. Er führt das Einzelunternehmen A.________ Generalunternehmung, in dessen Büchern die Aktien seit jeher aufgeführt wurden.

Mit Verfügungen vom 28. November 2014, 19. Dezember 2014 und 13. Januar 2015 setzte die Ausgleichskasse des Kantons Zürich die Beitragspflicht (Beiträge an die Alters- und Hinterlassenen- sowie Invalidenversicherung, für Erwerbsersatz für Dienstleistende und bei Mutterschaft; samt Verwaltungskosten) des A.________ für die Jahre 2009 bis 2012 neu fest. Sie verpflichtete ihn zur Zahlung von Fr. 776'305.80 (2009), Fr. 720'349.80 (2010), Fr. 1'130'361.60 (2011) und Fr. 1'839'805.80 (2012). Dabei berücksichtigte sie u.a. die von den genannten Gesellschaften ausgeschütteten Dividenden als beitragspflichtiges Einkommen aus selbstständiger Tätigkeit. Daran hielt sie mit Einspracheentscheid vom 4. Januar 2016 fest.

B.
Die dagegen erhobene Beschwerde wies das Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich mit Entscheid vom 3. Mai 2017 ab.

C.
A.________ lässt mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beantragen, das jeweilige reine Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit sei um die Dividenden von Fr. 2'500'000.- (2009), Fr. 800'000.- (2010), Fr. 1'850'000.- (2011) und Fr. 650'000.- (2012) herabzusetzen. Damit verlangt er sinngemäss die entsprechende Reduktion der Beitragsforderungen.

Die Ausgleichskasse und das Bundesamt für Sozialversicherungen (BSV) verzichten auf eine Vernehmlassung.

Erwägungen:

1.

1.1. Vom Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit werden Beiträge an die Alters- und Hinterlassenen- sowie Invalidenversicherung und für Erwerbsersatz für Dienstleistende und bei Mutterschaft erhoben. Für deren Bemessung sind die Bestimmungen des AHVG direkt oder sinngemäss anwendbar (Art. 3 und 8 f. AHVG; Art. 2 f . IVG; Art. 26 f . EOG [SR 834.1]).

1.2. Die Beiträge der erwerbstätigen Versicherten werden in Prozenten des Einkommens aus unselbstständiger und selbstständiger Erwerbstätigkeit festgesetzt (Art. 4 Abs. 1 AHVG). Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit ist jedes Erwerbseinkommen, das nicht Entgelt für in unselbstständiger Stellung geleistete Arbeit darstellt (Art. 9 Abs. 1 AHVG). Art. 17 AHVV (SR 831.101) enthält folgende Begriffsdefinition: Als Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit im Sinne dieser Bestimmung gelten alle in selbstständiger Stellung erzielten Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf, sowie aus jeder anderen selbstständigen Erwerbstätigkeit, einschliesslich der Kapital- und Überführungsgewinne nach Art. 18 Abs. 2 DBG (SR 642.11) und der Gewinne aus der Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken nach Art. 18 Abs. 4 DBG, mit Ausnahme der Einkünfte aus zu Geschäftsvermögen erklärten Beteiligungen nach Art. 18 Abs. 2 DBG.

Einschlägig im Zusammenhang mit der Ausnahme ist Satz 3 von Art. 18 Abs. 2 DBG. Danach gelten als Geschäftsvermögen alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbstständigen Erwerbstätigkeit dienen; Gleiches gilt für Beteiligungen von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, sofern der Eigentümer sie im Zeitpunkt des Erwerbs zum Geschäftsvermögen erklärt.

1.3. Nicht unter den Begriff der selbstständigen Erwerbstätigkeit im Sinne von Art. 9 Abs. 1 AHVG und Art. 17 AHVV fällt die blosse Verwaltung des eigenen Vermögens; der daraus resultierende reine Kapitalertrag unterliegt daher nicht der Beitragspflicht (BGE 134 V 250 E. 3.1 S. 253; 125 V 383 E. 2a S. 385).

2.
Streitig war und ist einzig die Qualifikation der Beteiligungen (Aktien) des Beschwerdeführers an der Architekturbüro A.________ AG und der B.________ AG. Sind sie Teil des Privatvermögens oder "gewillkürtes" resp. "optiertes" Geschäftsvermögen (im Sinne der Ausnahme gemäss Art. 17 AHVV in fine), sind auf den entsprechenden Erträgen keine Beiträge geschuldet. Stellen sie hingegen (sonstiges) Geschäftsvermögen dar, unterliegen die Dividenden der Beitragspflicht. Die Vorinstanz hat Letzteres angenommen und den Einspracheentscheid vom 4. Januar 2016 bestätigt.

3.

3.1. Zu Geschäftsvermögen erklärte qualifizierte Beteiligungen im Sinne von Art. 18 Abs. 2 Satz 3 zweiter Teilsatz DBG ("gewillkürtes" resp. "optiertes" Geschäftsvermögen) gehören vom Charakter her zum Privatvermögen. Die seit dem 1. Januar 2001 bestehende Möglichkeit, sie willkürlich zu Geschäftsvermögen zu mutieren, ist einzig steuerpolitisch begründet; sie erlaubt auch Privaten den Abzug der Schuldzinsen im Zusammenhang mit dem Erwerb von qualifizierten Beteiligungen, und zwar über die für sie seit dem 1. Januar 2001 geltende Limite hinaus (vgl. dazu REICH/VON AH, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Zweifel/Beusch [Hrsg.], 3. Aufl. 2017, N 57 ff. zu Art. 18 DBG; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, N 115 ff. zu Art. 18 DBG; PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2001, N 158 ff. zu Art. 18 DBG). Weil es sich sachlich betrachtet um Privatvermögen handelt, sind die Erträge des "gewillkürten" Geschäftsvermögens von der Beitragspflicht ausgenommen (Erläuterungen des BSV zu den Änderungen der AHVV auf den 1. Januar 2001, insbesondere zu Art. 17, in: AHI-Praxis 3/2000 S. 109).

Der Beschwerdeführer geht selber explizit davon aus, dass die interessierenden Beteiligungen kein "gewillkürtes" Geschäftsvermögen darstellen, weshalb sich diesbezügliche Weiterungen erübrigen. Zu prüfen bleibt, ob sie dem Privatvermögen oder aber dem (sonstigen) Geschäftsvermögen zuzuordnen sind.

3.2.

3.2.1. Wie Liegenschaften bilden die hier interessierenden Beteiligungen Alternativgüter, das heisst sie können sowohl zum Geschäfts- wie zum Privatvermögen gehören (vgl. BGE 140 V 241 E. 4.2 S. 245). Fragen der beitragsrechtlichen Qualifikation entscheiden sich nach den konkreten wirtschaftlichen Gegebenheiten (BGE 140 V 241 E. 4.2 S. 245; 123 V 161 E. 1 S. 162). Für die Abgrenzung zwischen selbstständiger Erwerbstätigkeit und Vermögensverwaltung ist grundsätzlich von der steuerrechtlichen Praxis zur Unterscheidung zwischen Privat- und Geschäftsvermögen auszugehen (SVR 2017 AHV Nr. 10 S. 27, 9C 591/2016 E. 3.3).

3.2.2. Ausschlaggebendes Zuteilungskriterium ist die aktuelle technisch-wirtschaftliche Funktion des fraglichen Vermögensgegenstandes. Massgeblich ist also in erster Linie, ob der Gegenstand in seiner tatsächlichen Nutzung dem Geschäft dient. Ob ein Vermögensgegenstand aufgrund seiner technisch-wirtschaftlichen Funktion der selbstständigen Erwerbstätigkeit dient, bestimmt sich letztlich allein nach dem Willen der steuerpflichtigen Person. Sie selber widmet Vermögensgegenstände - etwa durch Sacheinlage, Investition oder Eigenproduktion - geschäftlichen Zwecken, indem sie sie zu Produktionsfaktoren in der geschäftlichen Leistungserstellung macht; in diesem Sinne ist jedes Geschäftsvermögen gewillkürt. Diese Widmung ist ein subjektiver Vorgang. Für die Beantwortung der Zuteilungsfrage kann aber nicht auf einzelne, beliebige Willenserklärungen der steuerpflichtigen Person abgestellt werden. Massgebend sind nicht deren bloss formelle Äusserungen über die Zuteilung eines Vermögensgegenstandes zum Geschäfts- oder zum Privatvermögen, sondern deren (effektiver) Wille hinsichtlich des tatsächlichen Dienens dieser Vermögensgegenstände zu geschäftlichen Zwecken. Das blosse Wollen bzw. dazu den Steuerbehörden abgegebene Erklärungen genügen
nicht. Vielmehr muss der Widmungswille in den tatsächlichen Verhältnissen zum Ausdruck gebracht, d.h. effektiv verwirklicht worden sein. Massgebend ist somit eine objektivierte Willenserklärung (StE 2017 B 23.2 Nr. 54, 2C 41/2016 E. 5.2 mit Hinweisen).

3.2.3. Der Wille des Steuerpflichtigen äussert sich vor allem in der buchmässigen Behandlung der Vermögenswerte. Die Aufnahme eines Vermögenswertes in die Bilanz stellt nach der bundesgerichtlichen Praxis ein gewichtiges Indiz dafür dar, dass dieser zum Geschäftsvermögen gehört, sofern er nicht ausdrücklich als Privatvermögen gekennzeichnet und der damit zusammenhängende Aufwand und Ertrag nicht konsequent über das Privatkonto gebucht wird. Die buchmässige Behandlung stellt ein Indiz für die Zuteilung dar, welches nur schwer zu widerlegen ist (StE 2017 B 23.2 Nr. 53, 2C 308/2016 E. 3.4 mit Hinweisen).

Bei Beteiligungsrechten liegt dann Geschäftsvermögen im Sinne von Art. 18 Abs. 2 DBG vor, wenn eine enge wirtschaftliche Beziehung zwischen der Beteiligung an der Kapitalgesellschaft und dem Geschäft des Steuerpflichtigen besteht. Eine solche ist insbesondere anzunehmen, wenn die Beteiligung für Geschäftszwecke erworben wurde oder sie dem Inhaber einen massgeblichen Einfluss auf eine Gesellschaft verschafft, deren geschäftliche Tätigkeit seiner eigenen entspricht oder diese sinnvoll ergänzt, was ihm erlaubt, seine ursprüngliche Geschäftstätigkeit auszudehnen. Diese Voraussetzung ist gegeben, wenn der Steuerpflichtige die Beteiligungsrechte konkret dazu einsetzt, um das Geschäftsergebnis seines eigenen Unternehmens bzw. dessen Gewinnchancen zu verbessern (StE 2013 B 23.2 Nr. 42, 2C 802/2012 E. 2.2; StE 2006 B 23.2 Nr. 31, 2A.547/2004 E. 2.3; vgl. auch REICH/VON AH, a.a.O., N 51a-c zu Art. 18 DBG; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., N 101a zu Art. 18 DBG; PETER LOCHER, a.a.O., N 139 zu Art. 18 DBG).

3.3.

3.3.1. Die Vorinstanz hat festgestellt, dass die interessierenden Beteiligungen nicht ausdrücklich als Privatvermögen gekennzeichnet und der damit zusammenhängende Aufwand und Ertrag nicht konsequent über das Privatkonto gebucht worden seien. Aus diesem Grund ist sie von Geschäftsvermögen ausgegangen.

Dass die vorinstanzliche Feststellung offensichtlich unrichtig (unhaltbar, willkürlich: BGE 135 II 145 E. 8.1 S. 153; Urteil 9C 607/2012 vom 17. April 2013 E. 5.2) sein oder auf einer Rechtsverletzung beruhen soll, ist nicht ersichtlich und wird auch nicht geltend gemacht (vgl. Art. 42 Abs. 1 und 2 sowie Art. 106 Abs. 2 BGG). Sie bleibt für das Bundesgericht verbindlich (Art. 105 Abs. 1 und 2 BGG).

3.3.2. Hinzu kommt Folgendes: Der Beschwerdeführer anerkennt für die Jahre 2009 bis 2012 jeweils ein reines Einkommen aus selbstständiger Tätigkeit (d.h. ohne Anrechnung der Dividenden) zwischen Fr. 4'868'087.- und Fr. 18'266'002.-.

Dem Handelsregister lässt sich u.a. entnehmen, dass die A.________ Generalunternehmung den Erwerb, die Erstellung, Finanzierung, Belastung, Vermietung/Verpachtung, Verwaltung und den Verkauf von Immobilien (Grundstücke und Liegenschaften) bezweckt. Sie kann sämtliche Geschäfte tätigen, welche mit dem Zweck direkt oder indirekt in Zusammenhang stehen und sich an anderen gleichartigen oder ähnlichen Unternehmen beteiligen. Die Architekturbüro A.________ AG und die B.________ AG verfolgen einen identischen Zweck: Die Führung eines Büros für Planung, Projektierung und Bauen und Tätigkeit als Generalunternehmer, kann alle Massnahmen ergreifen und alle Geschäfte tätigen, welche ihren Zweck fördern. Die Gesellschaft ist insbesondere ermächtigt, Immobilien zu erwerben und zu veräussern.

3.3.3. Nach dem Gesagten waren die Geschäftstätigkeiten der Gesellschaften mit jenen der Einzelunternehmung offensichtlich eng verknüpft. Die Beteiligungsrechte waren nicht nur Aktivposten in der Buchhaltung des Einzelunternehmens; sie wurden auch konkret dazu eingesetzt, um dessen Geschäftsergebnisse (und allenfalls auch umgekehrt jene der involvierten Gesellschaften) zu verbessern (vgl. E. 3.2.3).

3.4. Nicht von entscheidender Bedeutung ist, dass der Erwerb der Beteiligungen gemäss Darlegung des Beschwerdeführers aus privaten Mitteln, d.h. durch eine Privateinlage finanziert wurde (vgl. E. 3.2.2), oder dass die Dividenden in einem ersten Schritt direkt auf ein privates Konto des Beschwerdeführers ausbezahlt und erst anschliessend - auf Verlangen des Steuerrevisors - in der Buchhaltung des Einzelunternehmens erfasst wurden. Auch aus dem Vorbringen, die Beteiligungen stets zum Nennwert statt zum Buchwert als Aktiven des Einzelunternehmens geführt zu haben, ergibt sich nichts zu Gunsten des Beschwerdeführers: Selbst wenn er sie damit (implizit; vgl. E. 3.3.1) zu Privatvermögen deklariert haben sollte, ist für die Qualifikation der objektivierte - in den tatsächlichen Verhältnissen zum Ausdruck gebrachte und verwirklichte - Wille entscheidend (vgl. E. 3.2.2). Für die umstrittene Beitragspflicht ist auch nicht ausschlaggebend, wie die Beteiligungen bewertet wurden (vgl. dazu insbesondere Art. 960 ff . OR), betrifft sie doch lediglich den daraus geflossenen (und in der Höhe unbestrittenen) Ertrag.

Unter den konkret gegebenen Umständen können die interessierenden Beteiligungen nicht als private Kapitalanlage im Sinne der blossen Gründung oder Kapitalerhöhung einer nahe stehenden Kapitalgesellschaft (vgl. LOCHER, a.a.O., N 141 zu Art. 18 DBG) betrachtet werden. Vielmehr handelt es sich um beitragspflichtiges Geschäftsvermögen. Die Beschwerde ist unbegründet.

4.
Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend hat der Beschwerdeführer die Kosten zu tragen (Art. 66 Abs. 1 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 11000.- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Parteien, dem Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich und dem Bundesamt für Sozialversicherungen schriftlich mitgeteilt.

Luzern, 14. Mai 2018

Im Namen der II. sozialrechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Die Präsidentin: Pfiffner

Die Gerichtsschreiberin: Dormann

SR 831.10 Loi fédérale du 20 décembre 1946 sur l'assurance-vieillesse et survivants (LAVS) LAVS Art. 3 Personnes tenues de payer des cotisations - 1 Les assurés sont tenus de payer des cotisations tant qu'ils exercent une activité lucrative.27
^a	le mariage est conclu ou dissous;
^b	le conjoint exerçant une activité lucrative perçoit une rente de vieillesse ou l'ajourne.34

SR 834.1 Loi fédérale du 25 septembre 1952 sur les allocations pour perte de gain (Loi sur les allocations pour perte de gain, LAPG) - Loi sur les allocations pour perte de gain LAPG Art. 26 Principe - Les prestations prévues par la présente loi sont couvertes par:
^a	les suppléments aux cotisations dues au titre de la LAVS159;
^b	les ressources tirées du fonds de compensation du régime des allocations pour perte de gain.

SR 831.10 Loi fédérale du 20 décembre 1946 sur l'assurance-vieillesse et survivants (LAVS) LAVS Art. 4 Calcul des cotisations - 1 Les cotisations des assurés qui exercent une activité lucrative sont calculées en pour-cent du revenu provenant de l'exercice de l'activité dépendante et indépendante.
^a	les revenus provenant d'une activité lucrative exercée à l'étranger;
^b	le revenu de l'activité lucrative obtenu après l'âge de référence au sens de l'art. 21, al. 1, jusqu'à concurrence d'une fois et demie le montant minimal de la rente de vieillesse prévu à l'art. 34, al. 5; le Conseil fédéral donne aux assurés la possibilité de renoncer à l'exception du calcul des cotisations.

SR 831.10 Loi fédérale du 20 décembre 1946 sur l'assurance-vieillesse et survivants (LAVS) LAVS Art. 9 2. Notion et détermination - 1 Le revenu provenant d'une activité indépendante comprend tout revenu du travail autre que la rémunération pour un travail accompli dans une situation dépendante.
^a	les frais généraux nécessaires à l'acquisition du revenu brut;
^b	les amortissements et les réserves d'amortissement autorisés par l'usage commercial et correspondant à la perte de valeur subie;
^c	les pertes commerciales effectives qui ont été comptabilisées;
^d	les sommes que l'exploitant verse, durant la période de calcul, à des institutions de prévoyance en faveur du personnel de l'entreprise, pour autant que toute autre utilisation soit exclue, ou pour des buts de pure utilité publique;
^e	les versements personnels à des institutions de prévoyance professionnelle dans la mesure où ils correspondent à la part habituellement prise en charge par l'employeur;
^f	l'intérêt du capital propre engagé dans l'entreprise; le taux d'intérêt correspond au rendement annuel moyen des emprunts en francs suisses des débiteurs suisses autres que les collectivités publiques.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 18 Principe - 1 Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante.
¹	Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante.
²	Tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d'éléments de la fortune commerciale font partie du produit de l'activité lucrative indépendante. Le transfert d'éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger est assimilé à une aliénation. La fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l'exercice de l'activité lucrative indépendante; il en va de même pour les participations d'au moins 20 % au capital-actions ou au capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative, dans la mesure où le détenteur les déclare comme fortune commerciale au moment de leur acquisition. L'art. 18b est réservé.33
³	L'art. 58 s'applique par analogie aux contribuables qui tiennent une comptabilité en bonne et due forme.
⁴	Les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles ne sont ajoutés au revenu imposable que jusqu'à concurrence des dépenses d'investissement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
^1bis	Lorsqu'une procédure en matière civile a été menée en anglais devant l'autorité précédente, les mémoires peuvent être rédigés en anglais.15
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.16 17
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique18. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.19
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.100

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 960 - 1 En règle générale, les éléments de l'actif et les dettes sont évalués individuellement s'ils sont importants et qu'en raison de leur similitude, ils ne sont habituellement pas regroupés.
¹	En règle générale, les éléments de l'actif et les dettes sont évalués individuellement s'ils sont importants et qu'en raison de leur similitude, ils ne sont habituellement pas regroupés.
²	L'évaluation doit être prudente, mais ne doit pas empêcher une appréciation fiable de la situation économique de l'entreprise.
³	Lorsque des indices concrets laissent supposer que des actifs sont surévalués ou que des provisions sont insuffisantes, les valeurs doivent être vérifiées et, le cas échéant, adaptées.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.