2C_1014/2011 - 2012-03-13 - Finanze pubbliche e diritto tributario

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C_1014/2011

Urteil vom 13. März 2012
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Seiler, Stadelmann,
Gerichtsschreiber Errass.

Verfahrensbeteiligte
X.________,
Beschwerdeführer,

gegen

Kantonales Steueramt Zürich.

Gegenstand
Direkte Bundessteuer 2005, Nachsteuer,

Beschwerde gegen die Verfügung des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, 2. Abteilung, Einzelrichter, vom 28. September 2011.

Sachverhalt:

A.
X.________ wurde für die direkte Bundessteuer 2005 rechtskräftig eingeschätzt. Am 10. November 2007 erklärte er, dass er in den Steuererklärungen der Jahre 2004 und 2005 irrtümlicherweise seinen Anteil an der Erbschaft seiner am 2. November 2004 verstorbenen Mutter nicht deklariert habe. Dazu legte er einen Bericht vor, wonach die Erbschaftsaktiven Aktien der nicht kotierten "A.________ AG" enthielten. In der Folge eröffnete das Steueramt des Kantons Zürich ein Nachsteuerverfahren für die direkte Bundessteuer 2005. Mit Verfügung vom 24. Juni 2010 auferlegte es ihm eine Nachsteuer (samt Zins) von Fr. 342.15.
Die Einsprache mit diversen prozessualen Anträgen und dem Begehren, auf die Verzinsung der Nachsteuer zu verzichten, wies das Steueramt ab. Auf die Beschwerde mit wiederum verschiedenen prozessualen Anträgen (Ausstand der Zürcher Gerichte und der Vertreter der kantonalen Steuerverwaltung, mündliche Anhörung, Verfahrensvereinigung, Akteneinsicht in die Unterlagen der "A.________ AG", unentgeltliche Rechtspflege), mit einem Antrag auf Wiedergutmachung materieller und immaterieller Schäden, mit einer Verpflichtung des Gerichts, verschiedene Strafanzeigen einzureichen, und mit dem Begehren, die Nachsteuer zu senken (weder Besteuerung der Erträge aus den Aktien der "A.________ AG" noch der Wert der Aktien selbst sowie Verzicht auf Zinsnachforderungen), trat das Verwaltungsgericht nicht ein, da der Rekurs nicht rechtzeitig erfolgt sei.

B.
X.________ beantragt vor Bundesgericht, das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich vom 28. September 2011 aufzuheben, die bei der Vorinstanz eingereichten Anträge zu prüfen, festzustellen, dass ihm das rechtliche Gehör verweigert worden sei, eine Unbills- und Aufwandsentschädigung und für das Verfahren vor Bundesgericht eine mündliche Vorsprache.
Das Bundesgericht hat die vorinstanzlichen Akten beigezogen.

Erwägungen:

1.
1.1 Die Sachurteilsvoraussetzungen (Art. 82 lit. a , Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1 , Art. 90 , 95 lit. a und Art. 100 Abs. 1 BGG; Art. 146 DBG) sind erfüllt; auf die Beschwerde ist grundsätzlich einzutreten.
Nicht einzutreten ist indes auf die materielle Behandlung der Nachsteuer. Streitgegenstand bildet nur die Frage, ob die Vorinstanz zu Recht bzw. zu Unrecht auf die Beschwerde nicht eingetreten ist.

1.2 Der Antrag, vor Bundesgericht sich mündlich zu äussern, ist abzuweisen. Mündlich bzw. öffentlich verhandelt oder berät das Bundesgericht nur in den vom Gesetz vorgesehenen Fällen (vgl. Art. 57 ff . BGG); dazu gehört ein mündlicher Parteivortrag auf Parteiantrag hin nicht.

2.
2.1 Die Erhebung der Nachsteuern der direkten Bundessteuer unterliegt den Art. 151 ff . DBG. Das Verfahren richtet sich nach Art. 153 DBG. Hier ist Abs. 3 relevant, wonach für die Nachsteuern im Übrigen die Vorschriften über die Verfahrensgrundsätze, das Veranlagungs- und das Beschwerdeverfahren sinngemäss anwendbar sind. Für das Beschwerdeverfahren vor der kantonalen Beschwerdeinstanz sind somit die Vorschriften nach Art. 140 - 144 DBG einschlägig.

2.2 Nach Art. 140 Abs. 1 DBG kann der Steuerpflichtige gegen den Einspracheentscheid der Veranlagungsbehörde innert 30 Tagen nach Zustellung bei einer von der Steuerbehörde unabhängigen Rekurskommission Beschwerde erheben. In Abs. 2 werden die Anforderungen an die Beschwerde umschrieben und in Abs. 4 wird auf die sinngemässe Geltung von Art. 133 DBG verwiesen. Nach Art. 133 Abs. 1 DBG beginnt die Frist mit dem auf die Eröffnung folgenden Tage. Sie gilt als eingehalten, wenn die Einsprache am letzten Tag der Frist bei der Veranlagungsbehörde eingelangt ist, den schweizerischen PTT-Betrieben oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung im Ausland übergeben wurde. Fällt der letzte Tag auf einen Samstag, Sonntag oder staatlich anerkannten Feiertag, so läuft die Frist am nächstfolgenden Werktag ab. Auch wenn der Vollzug des DBG den kantonalen Organen obliegt, hat der Bundesgesetzgeber detailliert das kantonale Verfahren, insbesondere den Fristenstillstand an speziellen Tagen (Samstag, Sonntag und Feiertag), geregelt. Das Bundesgericht hat dazu in mehreren Entscheiden festgehalten, dass deshalb kein Raum für kantonale Bestimmungen über den Fristenstillstand besteht (vgl. etwa 2C_503/2010 vom 11. November 2010
E. 2.1 mit weiteren Hinweisen).
Der Beschwerdeführer hat sich nicht an die Fristregelung nach Art. 153 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 133 Abs. 1 DBG gehalten und seine Beschwerde offensichtlich zu spät eingereicht.

2.3 Er vertritt allerdings die Auffassung, dass mit der Zusammenlegung des Nachsteuerverfahrens für die direkte Bundessteuer mit demjenigen für die kantonalen und kommunalen Steuern das kantonale Steueramt die Federführung übernommen habe, weshalb er in guten Treuen habe davon ausgehen dürfen, dass die Eingabefrist sich nach dem kantonalen Recht richte. Er bezieht sich dabei auf den mittlerweile aufgehobenen § 13 der kantonalen Verordnung zum Steuergesetz vom 1. April 1998 (LS 631.11).
Die Rechtsmittelbelehrung sowohl für die kantonale und kommunale Steuer als auch für die direkte Bundessteuer nimmt keinen Bezug auf einen Fristenstillstand. Hätte der Beschwerdeführer sich danach gerichtet, wäre seine Beschwerde rechtzeitig eingegangen. Der Beschwerdeführer hat sich indes selber kundig gemacht und trägt insofern das Risiko, nicht alle relevanten Gesetzesbestimmungen ausfindig gemacht zu haben. § 13 der kantonalen Verordnung zum Steuergesetz vom 1. April 1998 betrifft nur die im kantonalen Steuergesetz geregelten Staats- und Gemeindesteuern. Die direkte Bundessteuer ist nicht Gegenstand dieser Verordnung. Diesbezügliche notwendige kantonale Konkretisierungen wären in der Verordnung über die Durchführung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 4. November 1998 (LS 634.1) enthalten, wo u.a. auch die Beschwerdeinstanz für die Nachsteuer der direkten Bundessteuer aufgeführt ist (§ 14). Ein Fristenstillstand findet sich darin nicht.
In jedem Fall hätte dem Beschwerdeführer aufgrund des letzten Satzes der Rechtsmittelbelehrung für die direkte Bundessteuer aber auffallen müssen, dass das DBG die massgebenden Regelungen enthalten muss. In diesem Satz wird für die Aufsichtsbehörden auf Art. 141 DBG verwiesen. Ein Blick in das Kapitel, worin die erwähnte Bestimmung enthalten ist, hätte dem Beschwerdeführer die "Voraussetzungen für die Beschwerde des Steuerpflichtigen" (Sachüberschrift von Art. 140 DBG) gezeigt.
Die Vorinstanz hat insofern kein Bundesrecht verletzt, wenn sie auf die verspätete Beschwerde nicht eintrat.

2.4 Keine Gründe führt der Beschwerdeführer für eine Wiederherstellung der Frist an, weshalb darauf nicht näher einzugehen ist.

3.
Die Beschwerde ist somit abzuweisen, soweit darauf eingetreten werden kann. Dem Verfahrensausgang entsprechend trägt der Beschwerdeführer die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens (Art. 66 Abs. 1 BGG). Entschädigungen für Aufwendungen vor Vorinstanz und für sonstige Unbill sind nicht geschuldet; dies gilt auch für Parteientschädigungen (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 800.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, Einzelrichter, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 13. März 2012
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Errass

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...94
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 151 - 1 L'autorità fiscale procede al ricupero dell'imposta non incassata, compresi gli interessi, quando fatti o mezzi di prova sconosciuti in precedenza permettono di stabilire che la tassazione è stata indebitamente omessa o che la tassazione cresciuta in giudicato è incompleta, ovvero che una tassazione omessa o incompleta è dovuta a un crimine o a un delitto contro l'autorità fiscale.
¹	L'autorità fiscale procede al ricupero dell'imposta non incassata, compresi gli interessi, quando fatti o mezzi di prova sconosciuti in precedenza permettono di stabilire che la tassazione è stata indebitamente omessa o che la tassazione cresciuta in giudicato è incompleta, ovvero che una tassazione omessa o incompleta è dovuta a un crimine o a un delitto contro l'autorità fiscale.
²	Il ricupero di imposta non può essere operato, nemmeno nel caso di valutazione insufficiente, se il contribuente ha presentato una dichiarazione completa e precisa del reddito, della sostanza e dell'utile netto e ha giustificato in modo adeguato il capitale proprio, e se l'autorità fiscale ha accettato la valutazione.245

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 153 Procedura - 1 L'avvio della procedura di ricupero è comunicato per scritto al contribuente.
¹	L'avvio della procedura di ricupero è comunicato per scritto al contribuente.
^1bis	Se nessun procedimento penale per sottrazione d'imposta è avviato o pendente o escluso a priori al momento dell'avvio della procedura, il contribuente è informato che un siffatto procedimento nei suoi confronti può essere avviato ulteriormente.246
²	La procedura non ancora avviata o non ancora conclusa alla morte del contribuente è avviata o proseguita contro gli eredi.
³	Per il resto, sono applicabili per analogia le disposizioni su i principi procedurali, la procedura di tassazione e quella di ricorso.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 140 Ricorso del contribuente: condizioni - 1 Il contribuente può impugnare con ricorso scritto la decisione su reclamo dell'autorità di tassazione, entro 30 giorni dalla notificazione, davanti a una commissione di ricorso indipendente dall'autorità fiscale. È salvo l'articolo 132 capoverso 2.
¹	Il contribuente può impugnare con ricorso scritto la decisione su reclamo dell'autorità di tassazione, entro 30 giorni dalla notificazione, davanti a una commissione di ricorso indipendente dall'autorità fiscale. È salvo l'articolo 132 capoverso 2.
²	Il ricorrente deve indicare, nell'atto di ricorso, le conclusioni, i fatti sui quali esse sono fondate e i mezzi di prova; i documenti probatori devono essere allegati o designati esattamente. Se il ricorso non soddisfa questi requisiti, al ricorrente è assegnato un congruo termine per rimediarvi, con la comminatoria che non si entrerà nel merito.
³	Con il ricorso possono essere fatti valere tutti i vizi della decisione impugnata e della procedura anteriore.
⁴	L'articolo 133 è applicabile per analogia.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 144 Spese - 1 Le spese procedurali davanti alla commissione cantonale di ricorso sono poste a carico della parte soccombente; se il ricorso è ammesso parzialmente, le spese sono ripartite proporzionalmente.
¹	Le spese procedurali davanti alla commissione cantonale di ricorso sono poste a carico della parte soccombente; se il ricorso è ammesso parzialmente, le spese sono ripartite proporzionalmente.
²	Le spese sono poste totalmente o parzialmente a carico del ricorrente vincente se questi, conformandosi agli obblighi che gli incombevano, avrebbe potuto ottenere soddisfazione già nella procedura di tassazione o di reclamo oppure ha ostacolato con raggiri l'inchiesta della commissione cantonale di ricorso.
³	La commissione cantonale di ricorso può rinunciare all'addossamento delle spese se circostanze particolari lo giustificano.
⁴	L'articolo 64 capoversi 1 a 3 della legge federale del 20 dicembre 1968239 sulla procedura amministrativa si applica per analogia all'assegnazione di ripetibili.
⁵	L'importo delle spese procedurali davanti alla commissione cantonale di ricorso è stabilito dal diritto cantonale.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 133 Termini - 1 Il termine decorre dal giorno successivo alla notificazione. È reputato osservato se l'opposizione perviene all'autorità di tassazione o è consegnata a un ufficio postale svizzero ovvero a una rappresentanza diplomatica o consolare svizzera all'estero il giorno della scadenza. Se questo giorno è un sabato, una domenica o un giorno riconosciuto festivo dallo Stato, il termine scade il primo giorno feriale seguente.
¹	Il termine decorre dal giorno successivo alla notificazione. È reputato osservato se l'opposizione perviene all'autorità di tassazione o è consegnata a un ufficio postale svizzero ovvero a una rappresentanza diplomatica o consolare svizzera all'estero il giorno della scadenza. Se questo giorno è un sabato, una domenica o un giorno riconosciuto festivo dallo Stato, il termine scade il primo giorno feriale seguente.
²	Il reclamo presentato a un ufficio incompetente dev'essere trasmesso senza indugio all'autorità di tassazione competente. Il termine di presentazione del reclamo è reputato osservato se quest'ultimo è giunto all'ufficio incompetente o è consegnato a un ufficio postale svizzero il giorno della scadenza.
³	L'autorità entra nel merito di opposizioni tardive soltanto se il contribuente prova che, per servizio militare o servizio civile, malattia, assenza dal Paese o altri motivi rilevanti, è stato impedito di presentarle in tempo o di averle inoltrate entro 30 giorni dal momento in cui gli impedimenti sono cessati.235

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 141 Ricorso dell'autorità di vigilanza: condizioni - 1 L'amministrazione cantonale dell'imposta federale diretta e l'AFC possono ricorrere alla commissione cantonale di ricorso in materia d'imposta contro ogni decisione di tassazione e ogni decisione su reclamo dell'autorità di tassazione.
¹	L'amministrazione cantonale dell'imposta federale diretta e l'AFC possono ricorrere alla commissione cantonale di ricorso in materia d'imposta contro ogni decisione di tassazione e ogni decisione su reclamo dell'autorità di tassazione.
²	Il termine di ricorso è di:
^a	30 giorni dalla notificazione, per le decisioni di tassazione e quelle su reclamo, notificate all'amministrazione ricorrente;
^b	60 giorni dalla notificazione al contribuente, negli altri casi.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.