Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2P.99/2005 /sza

Urteil vom 13. Januar 2006
II. Öffentlichrechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Merkli, Präsident,
Bundesrichter Betschart, Wurzburger, Müller,
Bundesrichterin Yersin,
Gerichtsschreiber Matter.

Parteien
X.________ Schweiz GmbH,
X.________ GmbH,
Beschwerdeführerinnen,
beide vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Men Rauch,

gegen

Regierungsrat des Kantons Glarus, 8750 Glarus,
Steuerverwaltung des Kantons Glarus, 8750 Glarus.

Gegenstand
Art. 5

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 5 Principes de l'activité de l'État régi par le droit - 1 Le droit est la base et la limite de l'activité de l'État.
1	Le droit est la base et la limite de l'activité de l'État.
2	L'activité de l'État doit répondre à un intérêt public et être proportionnée au but visé.
3	Les organes de l'État et les particuliers doivent agir de manière conforme aux règles de la bonne foi.
4	La Confédération et les cantons respectent le droit international.

, 8

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 8 Égalité - 1 Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
1	Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
2	Nul ne doit subir de discrimination du fait notamment de son origine, de sa race, de son sexe, de son âge, de sa langue, de sa situation sociale, de son mode de vie, de ses convictions religieuses, philosophiques ou politiques ni du fait d'une déficience corporelle, mentale ou psychique.
3	L'homme et la femme sont égaux en droit. La loi pourvoit à l'égalité de droit et de fait, en particulier dans les domaines de la famille, de la formation et du travail. L'homme et la femme ont droit à un salaire égal pour un travail de valeur égale.
4	La loi prévoit des mesures en vue d'éliminer les inégalités qui frappent les personnes handicapées.

, 9

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 9 Protection contre l'arbitraire et protection de la bonne foi - Toute personne a le droit d'être traitée par les organes de l'État sans arbitraire et conformément aux règles de la bonne foi.

, 26

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 26 Garantie de la propriété - 1 La propriété est garantie.
1	La propriété est garantie.
2	Une pleine indemnité est due en cas d'expropriation ou de restriction de la propriété qui équivaut à une expropriation.

, 27

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 27 Liberté économique - 1 La liberté économique est garantie.
1	La liberté économique est garantie.
2	Elle comprend notamment le libre choix de la profession, le libre accès à une activité économique lucrative privée et son libre exercice.

und 29 Abs. 2

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
1	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
2	Les parties ont le droit d'être entendues.
3	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

BV
(Widerruf der Steuerbefreiung),

Staatsrechtliche Beschwerde gegen den Beschluss des Regierungsrats des Kantons Glarus vom 22. Februar 2005.

Sachverhalt:
A.
Im Jahr 1996 gründete die X.________ GmbH, Y.________ D, in der Schweiz eine Tochtergesellschaft, ebenfalls in Form einer GmbH, mit Sitz in Z.________ GL (nachfolgend: die Gesellschaft). Dieser gewährte der Regierungsrat des Kantons Glarus am 9. Juli 1996 für die Staats- und Gemeindesteuern eine volle Steuerbefreiung für 10 Jahre.

Im Februar 2005 teilte die Gesellschaft ihren Mitarbeitern und danach auch den Behörden mit, dass auf Ende Mai 2005 der Schweizer Betrieb geschlossen, allen Angestellten gekündigt und die gesamte Produktion auf die deutsche Muttergesellschaft übertragen werde. Daraufhin widerrief der Regierungsrat mit Beschluss vom 22. Februar 2005 die Steuerbefreiung.
B.
Hiergegen haben die X.________ Schweiz GmbH und die X.________ GmbH am 6. April 2005 staatsrechtliche Beschwerde ans Bundesgericht und am 11. April 2005 kantonale Verwaltungsgerichtsbeschwerde erhoben. Auf letztere ist (mit Präsidialverfügung vom 25. April 2005) nicht eingetreten worden. Vor Bundesgericht beantragen die Gesellschaften, den Regierungsratsbeschluss wegen Verletzung mehrerer verfassungsmässiger Rechte aufzuheben. Auch sei der Beschwerde aufschiebende Wirkung zu erteilen und seien (super-)provisorische Massnahmen anzuordnen. Die Steuerverwaltung schliesst auf Abweisung der Beschwerde.

Mit Verfügung vom 14. Mai 2005 hat der Präsident der II. öffentlichrechtlichen Abteilung des Bundesgerichts das Begehren um vorsorgliche Massnahmen abgewiesen, soweit darauf einzutreten war.

Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Nach Art. 73 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz; StHG; SR 642.14) unterliegen Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 in Kapitel 1 geregelte Materie betreffen, der Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Bundesgericht. Vorliegend geht es um eine Steuerbefreiung (und deren Widerruf) gemäss Art. 23 Abs. 3

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 23 Exonérations - 1 Seuls sont exonérés de l'impôt:
1	Seuls sont exonérés de l'impôt:
a	la Confédération et ses établissements, dans les limites fixées par la législation fédérale;
b	le canton et ses établissements dans les limites fixées par le droit cantonal;
c	les communes, les paroisses, ainsi que les autres collectivités territoriales du canton, et leurs établissements, dans les limites fixées par le droit cantonal;
d	les institutions de prévoyance professionnelle d'entreprises qui ont leur domicile, leur siège ou un établissement stable en Suisse et d'entreprises qui les touchent de près, à condition que les ressources de ces institutions soient affectées durablement et exclusivement à la prévoyance en faveur du personnel;
e	les caisses indigènes d'assurances sociales et de compensation, notamment les caisses d'assurance chômage, d'assurance maladie, d'assurance vieillesse et d'assurance invalidité et survivants, à l'exception des sociétés d'assurances concessionnaires;
f	les personnes morales qui poursuivent des buts de service public ou d'utilité publique, sur le bénéfice et le capital exclusivement et irrévocablement affectés à ces buts.101 Des buts économiques ne peuvent être considérés en principe comme étant d'intérêt public. L'acquisition et l'administration de participations en capital importantes à des entreprises ont un caractère d'utilité publique lorsque l'intérêt au maintien de l'entreprise occupe une position subalterne par rapport au but d'utilité publique et que des activités dirigeantes ne sont pas exercées;
g	les personnes morales qui visent des buts cultuels dans le canton ou sur le plan suisse, sur le bénéfice et le capital exclusivement et irrévocablement affectés à ces buts;
h	les États étrangers, sur leurs immeubles suisses affectés exclusivement à l'usage direct de leurs représentations diplomatiques et consulaires, ainsi que les bénéficiaires institutionnels d'exemptions fiscales visés à l'art. 2, al. 1, de la loi du 22 juin 2007 sur l'État hôte103, pour les immeubles dont ils sont propriétaires et qui sont occupés par leurs services;
i	les placements collectifs qui possèdent des immeubles en propriété directe, dans la mesure où les investisseurs sont exclusivement des institutions de prévoyance professionnelle au sens de la let. d ou des caisses indigènes d'assurance sociale et de compensation au sens de la let. e, exonérées de l'impôt;
j	les entreprises de transport et d'infrastructure titulaires d'une concession de la Confédération qui reçoivent des indemnités pour cette activité ou qui doivent, du fait de leur concession, maintenir toute l'année un service d'importance nationale; les gains qui sont issus d'une activité soumise à concession et sont disponibles librement sont également exonérés de l'impôt; les exploitations annexes et les biens fonciers qui n'ont pas de relation nécessaire avec l'activité soumise à concession sont cependant exclus de cette exonération.
2	...106
3	Les cantons peuvent prévoir, par voie législative, des allégements fiscaux en faveur des entreprises nouvellement créées qui servent les intérêts économiques du canton, pour l'année de fondation de l'entreprise et pour les neuf années suivantes. Une modification importante de l'activité de l'entreprise peut être assimilée à une fondation.
4	Les personnes morales mentionnées à l'al. 1, let. d à g et i, sont toutefois soumises dans tous les cas à l'impôt sur les gains immobiliers. Les dispositions relatives aux biens acquis en remploi (art. 8, al. 4), aux amortissements (art. 10, al. 1, let. a), aux provisions (art. 10, al. 1, let. b) et à la déduction des pertes (art. 10, al. 1, let. c) s'appliquent par analogie.107

StHG, also um eine im dritten Titel des Gesetzes geregelte Materie. Der angefochtene Widerrufsbeschluss ist im Februar 2005 ergangen, d.h. nach Ablauf der den Kantonen gemäss Art. 72 Abs. 1

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 72 Adaptation des législations cantonales - 1 Les cantons adaptent leur législation aux dispositions de la présente loi pour la date de leur entrée en vigueur. Lorsqu'elle fixe la date d'entrée en vigueur, la Confédération tient compte des cantons; elle leur accorde en règle générale un délai d'au moins deux ans pour adapter leur législation.223
1	Les cantons adaptent leur législation aux dispositions de la présente loi pour la date de leur entrée en vigueur. Lorsqu'elle fixe la date d'entrée en vigueur, la Confédération tient compte des cantons; elle leur accorde en règle générale un délai d'au moins deux ans pour adapter leur législation.223
2	Une fois entrées en vigueur, les dispositions de la présente loi sont d'application directe si le droit fiscal cantonal s'en écarte.224
3	Le gouvernement cantonal édicte les dispositions provisoires nécessaires.

StHG zur Anpassung ihrer Gesetze eingeräumten Frist. Er unterliegt daher der Verwaltungsgerichtsbeschwerde, auch wenn er sich auf kantonales Recht stützt. Getrennte Rechtswege je nach Steuerperiode werden erst und nur für die gestützt auf den Widerruf ergehenden Nachveranlagungen gegeben sein, d.h. die staatsrechtliche Beschwerde für die Perioden vor 2001 und die Verwaltungsgerichtsbeschwerde ab 2001.
1.2 Ist - wie hier - die Verwaltungsgerichtsbeschwerde zulässig, scheidet die staatsrechtliche Beschwerde aus (Art. 84 Abs. 2

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 72 Adaptation des législations cantonales - 1 Les cantons adaptent leur législation aux dispositions de la présente loi pour la date de leur entrée en vigueur. Lorsqu'elle fixe la date d'entrée en vigueur, la Confédération tient compte des cantons; elle leur accorde en règle générale un délai d'au moins deux ans pour adapter leur législation.223
1	Les cantons adaptent leur législation aux dispositions de la présente loi pour la date de leur entrée en vigueur. Lorsqu'elle fixe la date d'entrée en vigueur, la Confédération tient compte des cantons; elle leur accorde en règle générale un délai d'au moins deux ans pour adapter leur législation.223
2	Une fois entrées en vigueur, les dispositions de la présente loi sont d'application directe si le droit fiscal cantonal s'en écarte.224
3	Le gouvernement cantonal édicte les dispositions provisoires nécessaires.

OG). Auf sie ist deshalb nicht einzutreten. Im Übrigen ist die Muttergesellschaft zur Beschwerdeführung ohnehin nicht legitimiert: Streitgegenstand ist ausschliesslich die Besteuerung der schweizerischen Gesellschaft, an die sich die (Nach-)Veranlagungsverfügungen alleine richten. Daran ändert nichts, dass die Muttergesellschaft im Jahr 1996 den noch zu gründenden Schweizer Betrieb bei den der Steuerbefreiung vorausgehenden Gesprächen mit den Behörden vertreten hat.
1.3 Der angefochtene Beschluss geht nicht von einer richterlichen Behörde und damit nicht von einer letzten kantonalen Instanz im Sinne von Art. 73 Abs. 1

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
1	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
2	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
3	...256

StHG aus. Ist aber die Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegeben, so hat der Kanton eine richterliche Behörde als letzte kantonale Instanz zu bestellen (Art. 98a Abs. 1

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
1	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
2	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
3	...256

OG). Das gilt, auch wenn das Verwaltungsgericht sich hier schon als nicht zuständig erklärt und den Regierungsratsbeschluss als kantonal letztinstanzlich bestimmt hat. Hat ein Kanton keine richterliche Behörde als Vorinstanz bezeichnet, überweist das Bundesgericht die bei ihm eingereichte Beschwerde an die der Sache am nächsten stehende Gerichtsinstanz, damit diese ihre Zuständigkeit angesichts von Art. 98a

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
1	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
2	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
3	...256

OG prüfe. Es steht ihr frei, mit den anderen in Frage kommenden Gerichten im Kanton einen Meinungsaustausch oder ein Kompetenzkonfliktsverfahren durchzuführen, muss die Sache aber behandeln, wenn keine andere richterliche Zuständigkeit im Kanton festgelegt werden kann (vgl. BGE 128 II 311 E. 6.3 S. 322 f.; 125 I 313 E. 5 S. 320; 123 II 231 E. 8c S. 240, mit Hinweisen).
2.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde dem Verwaltungsgericht des Kantons Glarus zur weiteren Behandlung im Sinne der Erwägungen zu überweisen.
Da der Widerrufsbeschluss mit keiner Rechtsmittelbelehrung versehen war und der Gesellschaft aus dieser Unterlassung kein Nachteil erwachsen darf (Art. 107 Abs. 3

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
1	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
2	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
3	...256

OG), ist für das bundesgerichtliche Verfahren keine Gebühr zu erheben (vgl. BGE 125 I E. 5 S. 320). Eine Parteientschädigung ist nicht geschuldet (Art. 159

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
1	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
2	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
3	...256

OG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Auf die staatsrechtliche Beschwerde wird nicht eingetreten.
2.
Die Beschwerde wird dem Verwaltungsgericht des Kantons Glarus zur weiteren Behandlung im Sinne der Erwägungen überwiesen.
3.
Es wird keine Gerichtsgebühr erhoben.
4.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.
5.
Dieses Urteil wird den Beschwerdeführerinnen sowie dem Regierungsrat und der Steuerverwaltung des Kantons Glarus schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 13. Januar 2006
Im Namen der II. öffentlichrechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber: