B-5642/2008 - 2009-01-12 - Lotterien, Münzwesen, Edelmetalle, Sprengstoffe

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung II
B-5642/2008

{T 1/2}

Urteil vom 12. Januar 2009

Besetzung
Richter Philippe Weissenberger (Vorsitz), Richter Francesco Brentani, Richter Ronald Flury, Richterin Eva Schneeberger, Richter Frank Seethaler; Gerichtsschreiberin Astrid Hirzel.

Parteien
Spielbank Baden AG, Haselstrasse 2, 5400 Baden,
vertreten durch Rechtsanwalt Dr. iur. Hannes Baumann, Probst & Baumann Rechtsanwälte, Haselstrasse 1, 5400 Baden,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Spielbankenkommission,
Eigerplatz 1, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
Spielbankenabgabe.

Sachverhalt:

A.
Die Spielbank Baden AG (nachfolgend: Beschwerdeführerin) machte für die Veranlagung der Spielbankenabgabe für das Jahr 2007 mit Schreiben vom 28. September 2007 sowie 11. Januar und 1. Februar 2008 folgende Abzüge auf den für die Spielbankenabgabe relevanten Bruttospielertrag (BSE) geltend:
(1) Betreffend die Monatsabrechnung September 2007 Fr. 1'302'375.- infolge Checkbetrugs (Pannenmemorandum Nr. 64 vom 11. September 2007 und Ergänzung vom 28. September 2008);
(2) Betreffend die Monatsabrechnung Dezember 2007 Fr. 15'749.-infolge Spielbetrugs durch Manipulation an Geldspielautomaten (Pannenmemorandum Nr. 70 vom 8. Januar 2008).

B.
Mit Veranlagungsverfügung vom 4. Juli 2008 wies die Eidgenössische Spielbankenkommission (ESBK; nachfolgend: Vorinstanz) die Gesuche um Reduktion der Spielbankenabgabe aufgrund der Vorfälle "Checkbetrug/Pannenmemorandum Nr. 64" und "Spielbetrug durch Manipulation an Geldspielautomaten/Pannenmemorandum Nr. 70" ab und setzte die Spielbankenabgabe für das Jahr 2007 auf Fr. 62'126'511.91.- fest. Gleichzeitig stellte sie fest, dass ihr die Beschwerdeführerin nach Abzug der geleisteten Akontozahlungen noch einen Betrag von Fr. 1'054'498.91.- schulde.

C.
Dagegen erhob die Beschwerdeführerin am 4. September 2008 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Sie beantragt festzustellen, dass die Spielbankenabgabe für das Jahr 2007 Fr. 61'072'013.- betrage und sie den strittigen Teil der Spielbankenabgabe in der Höhe von Fr. 1'054'498.91.- unpräjudiziell bezahlt habe. Im Falle der Gutheissung der Beschwerde sei die Vorinstanz zur Rückerstattung nebst Zins zu verpflichten. Bei einer Abweisung der Beschwerde sei die Feststellung der noch offenen Abgabeschuld gemäss Ziffer 2 des Dispositivs der angefochtenen Verfügung ersatzlos zu streichen.

Zur Begründung führt die Beschwerdeführerin im Wesentlichen an, strittig seien lediglich die den Checkbetrug und die Manipulationen von Spielautomaten betreffenden Positionen der angefochtenen Verfügung. In beiden Fällen sei sie selber durch deliktische Handlungen geschädigt worden. Sie halte die dadurch "generierten" Bruttospielerträge entgegen der Auffassung der Vorinstanz nicht für abgabepflichtig. Die Vorinstanz habe die massgeblichen Bestimmungen falsch ausgelegt. Als Spieleinsatz habe der Einsatz von Geld zu gelten, nicht die Verwendung von Jetons. Letztere habe lediglich praktische Gründe. Würden Jetons oder Credits auf unlautere Weise oder durch betrügerische Machenschaften erschlichen oder beschafft, könne kein für die Berechnung des Bruttospielertrags massgeblicher Spieleinsatz vorliegen. Steuerobjekt der Spielbankenabgabe sei nicht das Spiel selber, wie die Vorinstanz annehme, sondern der Bruttospielertrag. Die Spielbankenabgabe sei am ehesten mit der Mehrwertsteuer zu vergleichen. Im Mehrwertsteuerrecht seien Umsatzminderungen u.a. aufgrund von Debitorenverlusten zu berücksichtigen. Auch wenn dieser Reduktionsgrund im Mehrwertsteuerrecht ausdrücklich vorgesehen sei und bei der Spielbankenabgabe nicht, könne dies als allgemeiner Rechtsgrundsatz betrachtet werden. Der Erwerb von Jetons sei zudem notwendiger Bestandteil des Spielvertrags. Somit sei im Falle des Checkbetrugs kein gültiger Spielvertrag zustande gekommen. Als Rechtsfolge hätte eine Rückabwicklung des vermeintlichen Vertages stattfinden müssen. Im Übrigen sei sie absichtlich getäuscht und geschädigt worden. Aus Ausführungen der Vorinstanz in der Mitteilung Nr. 5 vom 25. September 2003 sei der Schluss zu ziehen, dass betrogene Spielbanken auf deliktisch erzieltem Gewinn nicht noch Spielbankenabgaben zu entrichten hätten.

D.
Mit Vernehmlassung vom 7. Oktober 2008 beantragt die Vorinstanz, die Beschwerde abzuweisen, im Wesentlichen unter Verweisung auf die Begründung im angefochtenen Entscheid.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
Das Bundesverwaltungsgericht ist für die Beurteilung der vorliegenden Streitsache zuständig (Art. 31 f . sowie Art. 33 Bst. f des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [VGG, SR 173.32]).

Die Beschwerdeführerin hat am vorinstanzlichen Verfahren teilgenommen (Art. 48 Abs. 1 Bst. a des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 [VwVG, SR 172.021]). Als Verfügungsadressatin ist sie durch die angefochtene Verfügung besonders berührt (Art. 48 Abs. 1 Bst. b VwVG) und hat ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung (Art. 48 Abs. 1 Bst. c VwVG).

Die Anforderungen an Beschwerdefrist (Art. 50 Abs. 1 VwVG) sowie Form und Inhalt der Beschwerdeschrift (Art. 52 VwVG) sind erfüllt. Der Kostenvorschuss wurde fristgemäss bezahlt (Art. 63 Abs. 4 VwVG). Auch die übrigen Sachurteilsvoraussetzungen liegen vor (Art. 44 ff . VwVG). Auf die Beschwerde ist daher einzutreten.

2.
Gemäss Art. 106 Abs. 3 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) erhebt der Bund eine ertragsabhängige Spielbankenabgabe. Diese darf 80 % der Bruttospielerträge aus dem Betrieb der Spielbanken nicht übersteigen. Art. 40 Abs. 1 des Spielbankengesetzes vom 18. Dezember 1998 (SBG, SR 935.52) bestimmt, dass der Bund auf die Bruttospielerträge eine Spielbankenabgabe erhebt. Dabei handelt es sich um eine Steuer (Botschaft zum Bundesgesetz über das Glücksspiel und über die Spielbanken vom 26. Februar 1997, BBl 1997 III 145 ff., 147, nachfolgend: Botschaft SBG). Die Spielbankenabgabe ist in den Art. 40 ff . SBG und im 9. Kapitel der Spielbankenverordnung vom 24. September 2004 (VSBG, SR 935.521) geregelt.

Gemäss Art. 40 Abs. 1 SBG und Art. 77 VSBG wird mit der Spielbankenabgabe der Bruttospielertrag besteuert. Art. 40 Abs. 2 SBG definiert diesen als Differenz zwischen den Spieleinsätzen und den ausbezahlten Gewinnen. Was unter einem Spieleinsatz zu verstehen ist, wird weder vom Gesetz noch von der Verordnung definiert.

Art. 78 Abs. 1 VSBG konkretisiert diese Regelung dahingehend, dass die ausbezahlten Spielgewinne rechtmässig sein müssen. Nach Abs. 2 der Norm gilt ein Gewinn als rechtmässig, welcher unter Einhaltung der Spielregeln, der technischen Vorschriften und der Gewinntabellen erzielt wurde. Die von der Spielbank bei Tischspielen erhobenen Kommissionen (droits de table) sind ebenfalls Bestandteil des Bruttospielertrags (Art. 78 Abs. 3 VSBG), nicht jedoch Trinkgelder (sog. Tronc; Art. 78 Abs. 4 VSBG).

3.
Die Vorinstanz beruft sich für ihre Auffassung auf die Rechtsnatur der Spielbankenabgabe.

3.1 Die Spielbankenabgabe wird als zweckgebundene Sondersteuer bzw. Sonderabgabe mit dem Charakter einer Monopolabgabe beschrieben (Botschaft SBG, BBl 1997 III 147, 157; Marc D. Veit/Jens B. Lehne, in: Bernhard Ehrenzeller/Philippe Mastronardi/Rainer J. Schweizer/Klaus A. Vallender [Hrsg.], Die schweizerische Bundesverfassung, Kommentar, 2. Aufl., Zürich et. al. 2008, Art. 106, Rz. 12; Giovanni Biaggini, BV, Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft, Zürich 2007, Art. 106, Rz. 9). In der Literatur zum Steuerrecht wird die Spielbankenabgabe den so genannten Wirtschaftsverkehrssteuern zugeordnet (Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 158, 222) bzw. als "Sonderverbrauchssteuer" bezeichnet (MARKUS REICH, Entwicklungen im Steuerrecht, in: Schweizerische Juristenzeitung [SJZ] 1999, S. 245 ff., 247).

Wirtschaftsverkehrssteuern sind besondere Verbrauchssteuern, das heisst Steuern auf dem Verbrauch ausgewählter Güter und Produkte (Ernst Höhn/Robert Waldburger, Steuerrecht, Bd. I, 9. Aufl., Bern 2001, § 25 Rz. 1); sie umfassen die Herstellung, die Ein- und Ausfuhr von Waren sowie den Umsatz von Gegenständen und Dienstleistungen. Dazu zählen beispielsweise Zölle, Alkohol- und Tabaksteuern sowie die Mehrwertsteuer (Blumenstein/Locher, a.a.O., S. 158).

Das Steuerobjekt bildet den Ausgangspunkt für die Steuererhebung. Es bezeichnet den Sachverhalt, bei dessen Vorhandensein eine Steuer geschuldet ist (Blumenstein/Locher, a.a.O., S. 153). Bei Wirtschaftsverkehrssteuern ist das Steuerobjekt charakterisiert durch die Art des Vorgangs, welcher die Steuer auslöst, sowie durch die Güter und Produkte, welche von den Steuern erfasst werden (Höhn/Waldburger, a.a.O., § 25 Rz. 5).

3.2 Die Spielbankenabgabe befreit den Inhaber einer Spielbank insoweit von anderen Steuern, als dies gesetzlich vorgesehen ist (für die Befreiung von der Mehrwertsteuer vgl. Art. 18 Ziff. 23 des Mehrwertsteuergesetzes vom 2. September 1999 [MWSTG, SR 641.20]; Botschaft SBG, BBl 1997 III 185). Im Übrigen unterstehen Spielbanken der ordentlichen Besteuerung durch Bund, Kantone und Gemeinden (Botschaft SBG, BBl 1997 III 165).

3.3 Mit der Spielbankenabgabe wird zwar ein wirtschaftlicher Vorgang besteuert, nämlich die Tatsache, dass eine Spielbank durch die Veranstaltung von Spielen gegen Einsatz von Geld einen Umsatz erwirtschaftet, doch wird die Abgabe nicht auf dem Bruttoumsatz erhoben, sondern auf dem Bruttospielertrag im Sinne von Art. 77 VSBG. Die Abgabe ist somit abhängig vom erzielten rechtmässigen Spielgewinn.

Durch diese Ausgestaltung wird eine aus dem Spiel sich ergebende, vom Gesetz definierte wirtschaftliche Grösse besteuert. Damit erscheint die Spielbankenabgabe als indirekte Steuer eigener Art. Ob sie den Wirtschaftsverkehrssteuern zuzuordnen ist, wie die Vorinstanz geltend macht, kann offen bleiben, weil die genaue Rechtsnatur der Spielbankenabgabe die hier zu beurteilenden Rechtsfragen nicht zu präjudizieren vermag. Selbst wenn die Abgabe als Wirtschaftsverkehrssteuer qualifiziert würde, ergäbe sich allein daraus weder eine zwingende Vorgabe für die Auslegung der unbestimmten Rechtsbegriffe in den einschlägigen Rechtsnormen noch ohne weiteres der Schluss, dass das Spiel als abstrakter Vorgang zu besteuern wäre, ohne Berücksichtigung der rechtlichen Konstellation im Einzelfall.

4.
Spielbetrug durch Manipulation an Geldspielautomaten (Pannenmemorandum Nr. 70 vom 8. Januar 2008):

4.1 Vorliegend ist unbestritten, dass Täter durch technische Manipulation an Geldspielautomaten Kredite aufgebucht haben, ohne dass sie der Beschwerdeführerin dafür einen Gegenwert hätten zufliessen lassen. Der Gewinn bzw. der Kreditstand wurde in der Folge an der Kasse ausbezahlt.

Die Beschwerdeführerin bestreitet, dass in diesem Fall überhaupt ein Einsatz geleistet wurde. Unter Spieleinsatz sei schon alleine wegen Art. 1 SBG ein Geldeinsatz zu verstehen. Darüber hinaus verweist die Beschwerdeführerin auf ein Urteil der eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 10. April 2003, in welchem festgehalten wurde, dass als Spieleinsatz nur gelten könne, was der Spielbank von aussen, das heisst seitens eines anderen Rechtssubjekts, zufliesse (Entscheid veröffentlicht in: Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 67.137). Wenn das SBG von Einsätzen und ausbezahlten Spielgewinnen spreche, müsse es um effektiv vereinnahmte Spieleinsätze und effektiv verausgabte Spielgewinne gehen. Beim Automatenspiel sei der tatsächlich erzielte Bruttospielertrag massgebend. Die durch die Automatenmanipulation "erworbenen" Credits dürften nicht zu den Spieleinsätzen gerechnet werden. Das elektronische Abrechnungs- und Kontrollsystem (EAKS) diene gemäss Art. 80 Abs. 2 VSBG lediglich der Überprüfung und somit nicht der Festlegung des Bruttospielertrags.

Die Vorinstanz betrachtet als Spieleinsätze alle Einsätze des Spiels, auch wenn beispielsweise die eingesetzten Jetons zuvor der Beschwerdeführerin auf deliktische Weise abhanden gekommen waren. Im Zeitpunkt der Spielkrediterschleichung habe noch kein Glücksspiel stattgefunden, daher könne der Bruttospielertrag durch diese vorgängige Manipulation an Geldspielautomaten nicht berührt sein. Es fehle zu diesem Zeitpunkt an einem Einsatz, welcher ein wesentliches Element des Glücksspiels gemäss Art. 3 Abs. 1 SBG sei. Nach Art. 29 Glücksspielverordnung vom 24. September 2004 (GSV, SR 935.521.21) beginne das Spiel mit dessen Auslösung durch den Spieler nach Leistung eines Einsatzes. Der Bruttospielertrag sei vorliegend die Differenz zwischen dem "Turnover" (Gesamtbetrag der eingesetzten Spielkredite in allen Spielen) und den "Total wins" (Gesamtbetrag der gewonnenen Spielkredite in allen gespielten Spielen).

4.2 Art. 1 Abs. 1 SBG regelt lediglich den sachlichen Geltungsbereich des SBG. Dieses Gesetz bezweckt die Reglementierung des Glücksspiels um Geld oder andere geldwerte Vorteile.

Gemäss der Legaldefinition von Art. 3 Abs. 1 SBG sind Glücksspiele Spiele, bei welchen gegen Leistung eines Einsatzes ein Geldgewinn oder ein anderer geldwerter Vorteil in Aussicht steht, der ganz oder überwiegend vom Zufall abhängt. Geldwerte Vorteile sind insbesondere Naturalgewinne, Jetons, Bons oder in elektronischer Form gespeicherte Spielpunkte, welche im Anschluss an das Spiel in Geld, Gutschriften oder Waren umgetauscht werden können (Botschaft SBG, BBl 1997 III 169).

Wie bereits erwähnt, gelten gemäss Art. 3 Abs. 2 SBG diejenigen Gewinne als rechtmässig ausbezahlt, die unter Einhaltung der Spielregeln, der technischen Vorschriften und der Gewinntabellen erzielt wurden.

4.3 Im zu beurteilenden Fall haben die Täter Spielautomaten der Beschwerdeführerin technisch manipuliert, sodass die Geräte Kreditgutschriften bzw. Einsätze anzeigten, die sie nicht geleistet hatten.
4.3.1 Durch technische Manipulationen an Spielautomaten rechtswidrig gutgeschriebene Kredite sind rein fiktive Leistungen, welche die Anforderungen an den Einsatz im Sinne von Art. 3 Abs. 1 SBG nicht erfüllen. Als Spieleinsatz kann praxisgemäss nur gelten, was der Spielbank von aussen, das heisst seitens eines anderen Rechtssubjekts, tatsächlich zu diesem Zweck zugeflossen ist (VPB 67.137 E. 6b bb; vgl. schon oben E. 4.1). Bereits der Begriff "Bruttospielertrag" impliziert, dass der Spieler einen der Spielbank real zufliessenden geldwerten Spieleinsatz geleistet haben muss. Ein Spieleinsatz im Sinne einer vermögensrechtlichen Gegenleistung des Spielers liegt weder bei einer Manipulation noch beispielsweise beim Einsatz von Falschgeld oder gefälschten Jetons vor.

Ferner erweisen sich die auf der Grundlage der Verletzung der technischen Vorschriften bzw. der unrechtmässig erschlichenen Kreditgutschriften auf Spielautomaten erspielten bzw. ausbezahlten Spielkredite als rechtswidrig erlangt (Art. 78 Abs. 1 VSBG). Da es hier aber bereits an einem Spieleinsatz als Voraussetzung für den Bruttospielertrag fehlt, kann offen gelassen werden, ob weitergehend nur als Einsatz im Sinne von Art. 3 Abs. 1 SBG gilt, was überhaupt einen rechtmässigen Gewinn generieren kann.
4.3.2 Die Vorinstanz hält in der angefochtenen Verfügung zwar wie das Bundesverwaltungsgericht dafür, dass die erschlichenen Spielkredite auf den Automaten keine Spieleinsätze im Rechtssinne gewesen sind, doch begründet sie dies damit, dass die Manipulation vor Spielbeginn und damit vor Abschluss des Spielvertrags erfolgt sei. Gleichwohl wertet sie die erschlichenen Spielkredite mit Beginn der Spiele als Einsätze. Diese Schlussfolgerung ist nicht haltbar. Ein Vorgang, der von vornherein rechtlich als Leistung eines Spieleinsatzes ausscheidet, kann durch eine vertragsrechtliche Sichtweise nicht anders qualifiziert werden. Oder anders formuliert: Was überhaupt kein Spieleinsatz sein kann, ist und bleibt kein Spieleinsatz. Im Übrigen ergibt sich ohne weiteres, dass die Leistung eines Einsatzes essenzieller Bestandteil des Spielvertrags ist (dazu auch unten E. 5.3).
4.3.3 An der hier vorgenommenen Gesetzesauslegung vermögen auch die weiteren Ausführungen der Vorinstanz nichts zu ändern.

Weil im zu beurteilenden Sachverhalt weder ein Einsatz geleistet noch ein rechtmässiger Gewinn erzielt wurde, entfällt die Grundlage für die Berechnung eines Bruttospielertrags, und zwar unabhängig davon, zu welchem Zeitpunkt man einen Spielvertrag als abgeschlossen ansehen will.

Die Vorinstanz vermag sich für ihre Rechtsauffassung auch nicht mit Erfolg auf Art. 29 Abs. 1 GSV zu berufen, wonach ein Spiel mit dessen Auslösung durch die Spielerinnen oder Spieler nach Leistung eines Einsatzes beginnt und mit dem Entscheid über Gewinn oder Verlust endet, bevor ein Einsatz für ein neues Spiel geleistet werden muss. Diese Regelung betrifft lediglich den Spielablauf, was sich aus ihrer systematischen Einordnung ergibt: Art. 29 GSV befindet sich im 1. Abschnitt des 4. Kapitels der GSV, welcher mit dem Titel "Anforderungen" überschrieben ist und sich auf Art. 65 VSBG stützt, welcher gemäss Sachüberschrift die spieltechnischen Anforderungen regelt.

Entsprechendes gilt in Bezug auf das elektronische Kontroll- und Abrechnungssystem in Spielbanken (EAKS; Art. 23 f . VSBG). Kontroll- und Abrechnungsmodalitäten innerhalb der Spielbank und gegenüber der Vorinstanz haben keinen Einfluss auf die Frage der Steuerbarkeit. Das EAKS dient, wie die Beschwerdeführerin zutreffend ausführt, gemäss Art. 80 Abs. 2 VSBG lediglich der Überprüfung des Bruttospielertrags. Die zu erhebenden Daten richten sich nach den Bestimmungen der GSV. Gemäss Art. 32 Abs. 1 Bst. a und b GSV sind der Gesamtbetrag der eingesetzten Spielkredite in allen gespielten Spielen (Turnover) und der Gesamtbetrag der gewonnenen Spielkredite in allen gespielten Spielen (Total wins) zu erfassen. Aufgrund dieser Werte wird gemäss Ausführungen der Vorinstanz der Bruttospielertrag berechnet. Abweichungen von diesen Daten werden registriert und sind der Vorinstanz zu melden; zudem müssen die Ursachen für allfällige Abweichungen eruiert sowie die korrekten Daten ermittelt werden (Art. 80 Abs. 3 VSBG). Allfällige Korrekturen, wie sie die Beschwerdeführerin fordert, sind somit nicht ausgeschlossen.
4.3.4 Anders zu entscheiden hiesse im Übrigen, dass die Beschwerdeführerin aus der Manipulation der Geldspielautomaten durch Dritte nicht nur den Schaden der Auszahlung der unrechtmässig erzielten Gewinne zu tragen hätte, sondern darüber hinaus noch eine Abgabe auf dem fiktiven - mithin gar nicht erzielten - Spielumsatz bezahlen müsste. Dabei könnte die Spielbank nicht einmal die den Tätern ausbezahlten "Gewinne" vom Spielumsatz abziehen, weil zur Ermittlung des Bruttospielertrags nur rechtmässig erzielte Spielgewinne vom Spielumsatz abgezogen werden können (Art. 78 Abs. 1 VSBG).

Eine solche Folge, die einer Strafbesteuerung der bereits geschädigten Spielbank nahe käme, kann nicht dem Willen des Gesetzgebers entsprochen haben. Mit der Erhebung der Spielbankenabgabe wollte der Gesetzgeber dem Bund eine zusätzliche Einnahmequelle für die Finanzierung der AHV/IV erschliessen. Dabei hat er den Steuersatz so gewählt, dass übermässige Renditen auf dem investierten Kapital verhindert werden, gleichzeitig aber gleichwohl angemessene Renditen möglich bleiben (Botschaft SBG, BBl 1997 III 157, 185). Durch die Konzeption der Besteuerung des Brutto- und nicht des Nettospielertrags wird die mögliche Rendite bereits erheblich begrenzt: Lohnkosten, Auslagen für die Sicherheit, Infrastrukturkosten usw. müssen aus dem nach Abzug der Spielbankenabgabe verbleibenden Ertrag bezahlt werden. Dafür, dass die Spielbanken nicht nur das Ausfallrisiko unrechtmässig ausbezahlter Gewinne zu tragen hätten, sondern darüber hinaus Abgaben auf deliktisch oder zumindest rechtswidrig generierten Spielumsätzen, denen kein realer vermögensrechtlicher Einsatz gegenübersteht, entrichten müssten, lässt sich weder dem historischen Willen des Gesetzgebers noch der Spielbankengesetzgebung entnehmen. Das alleinige formale Abstellen auf einen Spielvorgang, ohne Berücksichtigung der für den Einsatz und die Rechtmässigkeit des Gewinns erforderlichen vermögensrechtlichen Gegenleistung des Spielers, verletzt Bundesrecht.
4.3.5 Ob anders zu entscheiden wäre, wenn der Schaden aufgrund ungenügender Sicherheitsmassnahmen entstanden wäre, welche die Konzessionsbestimmungen bzw. die gesetzlichen Auflagen verletzten, muss hier nicht entschieden werden, weil die Vorinstanz keine Missachtung von Sicherheitsvorschriften durch die Beschwerdeführerin geltend macht.

4.4 Zusammenfassend ergibt sich, dass die Vorinstanz das Begehren der Beschwerdeführerin um Abzug des durch Manipulation an Spielautomaten generierten Spielumsatzes vom Bruttospielertrag zu Unrecht verweigert hat.

5.
Checkbetrug bei der Einlösung von Spieljetons (Pannenmemorandum Nr. 64 vom 11. September 2007 und Ergänzung vom 28. September 2008):

5.1 Ein Casinobesucher löste am Wochenende vom 7./8. September 2007 insgesamt drei gefälschte Bankchecks über je EUR 400'000.- in Jetons ein und spielte überwiegend an Spieltischen. Die Beschwerdeführerin zahlte dem Spieler nach Beendigung seines Casinobesuchs Bargeld in der Höhe von Fr. 247'525.- aus und übergab ihm einen Check im Wert von Fr. 344'000.-. Sie entdeckte nachträglich, dass die eingelösten Checks gefälscht waren, und konnte den von ihr ausgestellten Check rechtzeitig sperren lassen.
5.1.1 Die Beschwerdeführerin führt aus, dass auch in diesem Fall kein wertmässig gültiger Einsatz geleistet worden sei. Der Spielvertrag beginne nicht erst mit dem Einsatz des Spielenden am Spieltisch. Der Erwerb von Jetons sei bereits aufgrund von Art. 25 SBG notwendiger Bestandteil des Spielvertrags. Somit sei vorliegend aufgrund absichtlicher Täuschung kein Spielvertrag zu Stande gekommen. Wäre das Delikt rechtzeitig entdeckt worden, wären die zwischenzeitlich erzielten Gewinne überhaupt nicht ausbezahlt worden.
5.1.2 Die Vorinstanz ist auch in diesem Fall der Ansicht, das ein gültiger Spieleinsatz vorliegt. Beim Wechsel von Geld in Jetons handle es sich lediglich um ein Tauschgeschäft; es liege eine Art Devisentausch vor. Mängel beim Tauschgeschäft dürften sich nicht auf den Spielvertrag niederschlagen. Was einer Unternehmung entgehe, sei im Hinblick auf den Zweck der Bruttospielertragsbesteuerung nicht massgeblich. Die wirtschaftliche Realisierung der Erträge sei bei der Spielbankenabgabe nicht von Bedeutung.

5.2 Spielbanken ist es grundsätzlich erlaubt, Checks, welche auf ihren Namen ausgestellt sind, entgegenzunehmen. Sie müssen sich dabei über die Identität der Person vergewissern, die den Check ausstellt, und den Vorgang registrieren (Art. 28 Abs. 2 SBG). Vorliegend wurde die Identität des Ausstellers überprüft (vgl. Pannenmemorandum Nr. 64 vom 11. September 2007). Die Beschwerdeführerin hat zwar, wie aus dem Bericht der Revisionsstelle vom 7. Dezember 2007 sinngemäss hervorgeht, nicht die höchsten Sicherheitsmassnahmen ergriffen (es fehlte ein internes Qualitätsmanagement für die Entgegennahme von Checks); dies ist jedoch in Bezug auf die Beurteilung der Rechtsfrage unerheblich, da die gesetzlichen Mindestvorschriften eingehalten wurden. Die Vorinstanz vermag deshalb aus ihrem Vorbringen, wonach die Beschwerdeführerin ihre Sorgfaltspflichten verletzt habe, nichts zu Gunsten ihrer Rechtsauffassung abzuleiten.

5.3 Wie bereits ausgeführt, berechnet sich der Bruttospielertrag aus der Differenz zwischen den Spieleinsätzen und den von der Spielbank rechtmässig ausbezahlten Gewinnen (Art. 78 Abs. 1 VSBG; oben E. 2). Was unter einem Spieleinsatz zu verstehen ist, wird weder von SBG noch von der VSBG definiert. Um die Frage zu entscheiden, ob die Umstände des Jetonerwerbs Auswirkungen auf den Bruttospielertrag haben, sind Ausführungen zum Spielvertrag erforderlich.
5.3.1 Mit dem Spielvertrag versprechen sich die Parteien ohne realen wirtschaftlichen Hintergrund eine Leistung unter entgegengesetzten Bedingungen, sodass es zwingend einen Gewinner und einen Verlierer gibt. Der Eintritt der Bedingungen hängt beim Glücksspiel vom Zufall ab (vgl. Art. 3 Abs. 1 SBG). Der Zufall entscheidet somit über den Spielausgang (BGE 126 III 534 E. 2a). Spielverträge sind in Art. 513 ff . des Obligationenrechts vom 30. März 1911 (OR, SR 220) nur rudimentär geregelt. Gemäss Art. 515a OR entstehen aus Glücksspielen in Spielbanken klagbare Forderungen, sofern die Spielbank von der zuständigen Behörde genehmigt wurde. Diese Rechtsfolge ist beschränkt auf die Forderung aus dem Glücksspiel selbst (Michael HOCHSTRASSER, in: Handkommentar zum Schweizer Privatrecht, Zürich/Basel/Genf 2007, Art. 515a , Rz. 4). Das SBG verdrängt die Regelungen von Art. 513 ff . OR weitgehend (BGE 126 III 534 E. 2c; HEINRICH HONSELL, Kurzkommentar OR, Art. 1-529, Basel/Frankfurt a.M. 2008, Vorbemerkungen zu Art. 513-515a, Rz. 2 ). Letztlich handelt es sich beim Spielvertrag um einen zusammengesetzten Innominatkontrakt. Der Inhalt des Spielvertrags in einer Spielbank ist auf der einen Seite die Veranstaltung eines Glückspiels mit Gewinn- und Verlustmöglichkeit, auf der anderen Seite die Teilnahme daran gegen Einsatz von Geld. Zu unterscheiden ist dabei der Zugang zur Spielbank bzw. deren Räumlichkeiten einerseits und die Zulassung zum Einzelspiel andererseits. Mit dem Zugang zur Spielbank allein wird kein konkreter Spielvertrag abgeschlossen. Der Vorinstanz ist einzuräumen, dass ein Spielvertrag an den Spieltischen jeweils mit jedem Einzelspiel bzw. mit dem dafür geleisteten Einsatz abgeschlossen wird. Allerdings kann an den Spieltischen nur mit dem Einsatz von Jetons oder Spielplaques gespielt werden (Art. 25 SBG). Obschon das (vorgängige) Einlösen von Geld in Jetons und das Spiel rechtlich grundsätzlich zwei getrennte Vorgänge darstellen, erweist sich das Einlösen von Geld in Jetons oder Spielplaques als zwingende Bedingung für die Zulassung zu Einzelspielen an den Spieltischen (zu den sog. essentialia negotii vgl. Bernhard BERGER, Allgemeines Schuldrecht, Bern 2008, Rz. 639 ff.; EUGEN BUCHER, in: Heinrich Honsell/Nedim Peter Vogt/Wolfgang Wiegand [Hrsg.], Basler Kommentar, Obligationenrecht I, Art. 1 -529 OR, 4. Aufl., Basel/Frankfurt a.M. 2007, Art. 1, Rz. 22 ff.). Weil ohne Jetons bzw. Spielplaques an den Tischen gar nicht gespielt werden kann, ist deren vorgängiger Erwerb an der Kasse der Spielbank als untrennbarer Bestandteil des Spielvertrags zu qualifizieren. Daran vermag nichts zu ändern, dass die Besucher von Spielbanken erworbene Jetons nicht zwingend (alle) für Spiele einzusetzen brauchen und die
Jetons mit nach Hause nehmen, weiterverschenken oder - sogar ohne zuvor gespielt zu haben - an der Kasse der Spielbank wieder in Geld umtauschen können.
5.3.2 Der Eintausch gefälschter Checks gegen Jetons stellt eine absichtliche Täuschung (Art. 28 OR) dar, was für die getäuschte Beschwerdeführerin die Unverbindlichkeit des Vertrags zur Folge hatte (Ingeborg Schwenzer, in: Heinrich Honsell/Nedim Peter Vogt/Wolfgang Wiegand [Hrsg.], Basler Kommentar, Obligationenrecht I, Art. 1 -529 OR, 4. Aufl., Basel/Frankfurt a.M. 2007, Art. 28, Rz. 18). Je nach vertretener Theorie war der Vertrag von Anfang an ungültig und konnte somit keine Rechtswirkungen entfalten, oder er war zunächst gültig, konnte jedoch unter Berufung auf den Willensmangel aufgelöst werden (Schwenzer, a.a.O., Art. 23, Rz. 8). In beiden Konstellationen hat der Täuschende die ihm erbrachten Leistungen zurückzuerstatten. Die Leistung der Veranstaltung des Spiels wäre nach Bereicherungsrecht (Art. 62 ff . OR) auszugleichen. Daneben hat die Getäuschte Anspruch auf Ersatz des ihr aus der absichtlichen Täuschung entstandenen Schadens. Dabei ist sie so zu stellen, wie wenn der Vertrag nie geschlossen worden wäre (Berger, a.a.O., Rz. 1041 f.).

Die Beschwerdeführerin hat im Strafverfahren gegen den Checkbetrüger adhäsionsweise denjenigen Betrag geltend gemacht, den sie ihm bar ausbezahlt hat.

Ob die Beschwerdeführerin den geforderten Betrag zurückerhält, ist für die vorliegend zu beurteilende Rechtsfrage unerheblich, weil es auch dann dabei bliebe, dass ihr vom Spieler keine geldwerte Gegenleistung für die ausgehändigten Jetons und die Spiele zufloss. Wie zu entscheiden wäre, wenn der Spielbank auch das Erfüllungsinteresse entschädigt würde, braucht hier nicht abschliessend beurteilt zu werden.

5.4 Nachdem das Einlösen von Geld in Jetons als zum Spielvertrag gehörig qualifiziert wurde, bleibt zu prüfen, ob durch das Einlösen des ungedeckten Checks überhaupt ein Einsatz im Sinne von Art. 78 Abs. 1 VSBG geleistet worden ist.
5.4.1 Als Spieleinsatz können nur vermögenswerte Leistungen gelten, welche der Spielbank von aussen, das heisst seitens eines anderen Rechtssubjekts, real zufliessen (vgl. oben E. 4.3.1). Das ist bei Zahlung mit gefälschten Checks nicht der Fall. Insoweit verhält es sich wie für die Mehrwertsteuerpflicht, bemisst sich doch dort der massgebende Umsatz bei Lieferungen und Dienstleistungen nach den vereinnahmten Entgelten (Art. 21 Abs. 3 Bst. a MWSTG). Dies rechtfertigt sich auch ohne weiteres, weil Glücksspiele ohne die Ausnahmebestimmung von Art. 18 Ziff. 23 MWSTG der Mehrwertsteuerpflicht unterliegen würden.

Die Umschreibung des Begriffs des Spieleinsatzes bedeutet auch, dass der Spieler ein Verlustrisiko gegenüber dem Veranstalter eingeht (Detlef Koch, Gewinnspiele im Steuerrecht, Diss., Hamburg 2006, S. 25 f.), was sowohl bei gefälschten Checks als auch bei Falschgeld, gefälschten Jetons oder technischen Manipulationen an Geldspielautomaten im bereits abgehandelten Sinne nicht der Fall ist. Im Übrigen gelten beispielsweise Gratisjetons nicht als Einsatz im Sinne von Art. 3 Abs. 1 SBG und generieren keinen steuerbaren Bruttospielertrag (vgl. dazu Art. 81 Abs. 1 VSBG, wonach die Spielbank der Vorinstanz ein Verfahren zur Aussonderung dieser Einsätze vom Bruttospielertrag zur Genehmigung vorlegen muss).
5.4.2 Aus dem Gesagten ergibt sich, dass der Beschwerdeführerin durch das Einlösen der gefälschten Checks kein vermögensrechtlicher Wert zugeflossen ist, was jedoch Voraussetzung für die Annahme eines Spieleinsatzes ist. Ferner hat der Checkbetrüger die von der Beschwerdeführerin im Austausch zu den Checkbeträgen herausgegebenen geldwerten Jetons rechtswidrig erlangt; er ist somit gegenüber der Beschwerdeführerin kein Verlustrisiko eingegangen, was aber Merkmal eines Glücksspiels ist.

Der Sachverhalt ist insoweit vergleichbar mit der bereits abgehandelten Manipulation von Geldspielautomaten und dem Einsatz von Falschgeld. Hätte der Spieler beispielsweise an der Kasse der Spielbank Jetons gegen Falschgeld erworben, dann hätte das Falschgeld zwingend und entschädigungslos eingezogen und unbrauchbar gemacht oder vernichtet werden müssen (Art. 249 Abs. 1 des Schweizerischen Strafgesetzbuchs vom 21. Dezember 1937 [StGB, SR 311.0]), und zwar unabhängig von der Strafbarkeit des Täters. Die Spielbank trägt auch in diesen Fällen das Risiko, dass sie einen allfällig ausbezahlten Gewinn bzw. Kreditstand oder die Rückzahlung der Werte der Jetons auf dem zivilrechtlichen Weg oder adhäsionsweise im Strafverfahren geltend machen muss. In all den genannten Konstellationen fehlt es an einem Einsatz im Sinne von Art. 3 Abs. 1 SBG und, infolge einer Vertragsverletzung oder eines deliktischen Verhaltens, auch an einem rechtmässigen allfälligen Gewinn und damit an der Grundlage für einen steuerbaren Bruttospielertrag. Es kann hier im Übrigen auf die Ausführungen zu den unrechtmässig erwirkten Kreditguthaben durch technische Manipulation an Geldspielautomaten verwiesen werden. Die Vorinstanz hätte deshalb der Beschwerdeführerin einen Abzug vom Bruttospielertrag im Umfang des vom Täter an den Spieltischen mit unrechtmässig erworbenen Jetons erzielten Spielumsatzes gewähren müssen. Der angefochtene Entscheid verletzt auch in diesem Punkt Bundesrecht.

6.
Zusammengefasst ergibt sich, dass die Vorinstanz die Gesuche um Reduktion der Spielbankenabgabe aufgrund der Vorfälle "Betrug durch Manipulation an Geldspielautomaten" sowie "Checkbetrug" zu Unrecht abgelehnt hat. Der angefochtene Entscheid ist daher in Gutheissung der Beschwerde aufzuheben. Weil die Vorinstanz keine tatsächlichen Abklärungen zur Höhe der (abzugsfähigen) unrechtmässig erzielten Spielumsätze getroffen hat, ist die Sache an sie zurückzuweisen, damit sie eine Neuveranlagung der Spielbankenabgabe 2007 im Sinne der Erwägungen vornimmt (vgl. Art. 61 Abs. 1 VwVG). Bei einer Rückzahlung bereits geleisteter Abgaben an die Beschwerdeführerin wird ein Verzugszins gemäss der Rechtsprechung zur Pflicht zur Leistung von Verzugszinsen festzusetzen sein (BGE 95 I 258 E. 3).

7.
Bei diesem Verfahrensausgang gilt die Beschwerdeführerin als obsiegende Partei, weshalb ihr keine Kosten aufzuerlegen sind (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Vorinstanzen haben keine Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 2 VwVG).

Als obsiegende Partei hat die Beschwerdeführerin Anspruch auf eine Parteientschädigung für die ihr erwachsenen notwendigen Kosten (Art. 64 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 7 Abs. 1 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Diese umfasst die Kosten der Vertretung sowie allfällige weitere notwendige Auslagen der Parteien (Art. 8 ff . VGKE). Das Anwaltshonorar wird nach dem notwendigen Zeitaufwand des Vertreters bemessen. Der Stundenansatz beträgt für Anwälte mindestens 200 und höchstens 400 Franken, ausschliesslich Mehrwertsteuer (Art. 10 VGKE). Wird keine Kostennote eingereicht, setzt das Bundesverwaltungsgericht die Parteientschädigung aufgrund der Akten fest (Art. 14 VGKE).

Die Beschwerdeführerin liess sich vor Bundesverwaltungsgericht anwaltlich vertreten, reichte hingegen keine detaillierte Kostennote ein. Die Parteientschädigung ist daher aufgrund der Akten und des geschätzten Aufwands durch das Bundesverwaltungsgericht festzusetzen. Eine Parteientschädigung in Höhe von Fr. 5'200.- (inkl. MwSt) erscheint insgesamt als angemessen.

Die Parteientschädigung wird der Vorinstanz in ihrer Funktion als verfügende Behörde auferlegt (Art. 64 Abs. 2 VwVG).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird gutgeheissen, die angefochtene Verfügung vom 4. Juli 2008 wird aufgehoben und die Sache wird zu neuer Beurteilung an die Vorinstanz zurückgewiesen, damit diese eine neue Veranlagung der Spielbankenabgabe 2007 im Sinne der Erwägungen vornimmt.

2.
Es werden keine Verfahrenskosten erhoben. Der Beschwerdeführerin wird der am 11. September 2008 geleistete Kostenvorschuss von Fr. 10'000.- nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils aus der Gerichtskasse zurückerstattet.

3.
Der Beschwerdeführerin wird zu Lasten der Vorinstanz eine Parteientschädigung von Fr. 5'200.- (inkl. MwSt) zugesprochen. Dieser Betrag ist nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils der Beschwerdeführerin zu überweisen.

4.
Dieses Urteil geht an:
die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde; Beilage: Rückerstattungsformular)
die Vorinstanz (Ref-Nr. H244-0027; Gerichtsurkunde)

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Philippe Weissenberger Astrid Hirzel

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).

Versand: 20. Januar 2009

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 33 Vorinstanzen - Die Beschwerde ist zulässig gegen Verfügungen:
^a	des Bundesrates und der Organe der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals einschliesslich der Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung;
^b	des Bundesrates betreffend:
^b1	die Amtsenthebung eines Mitgliedes des Bankrats, des Direktoriums oder eines Stellvertreters oder einer Stellvertreterin nach dem Nationalbankgesetz vom 3. Oktober 200325,
^b10	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Schweizerischen Trassenvergabestelle oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Geschäftsführerin oder des Geschäftsführers durch den Verwaltungsrat nach dem Eisenbahngesetz vom 20. Dezember 195743;
^b2	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitgliedes der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Finanzmarktaufsichtsgesetz vom 22. Juni 200726,
^b3	die Sperrung von Vermögenswerten gestützt auf das Bundesgesetz vom 18. Dezember 201528 über die Sperrung und die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte ausländischer politisch exponierter Personen,
^b4	das Verbot von Tätigkeiten nach dem NDG30,
^b5bis	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Eidgenössischen Instituts für Metrologie nach dem Bundesgesetz vom 17. Juni 201133 über das Eidgenössische Institut für Metrologie,
^b6	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Revisionsaufsichtsgesetz vom 16. Dezember 200535,
^b7	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Heilmittelinstituts nach dem Heilmittelgesetz vom 15. Dezember 200037,
^b8	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Anstalt nach dem Ausgleichsfondsgesetz vom 16. Juni 201739,
^b9	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Instituts für Rechtsvergleichung nach dem Bundesgesetz vom 28. September 201841 über das Schweizerische Institut für Rechtsvergleichung,
^c	des Bundesstrafgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cbis	des Bundespatentgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cquater	des Bundesanwaltes oder der Bundesanwältin auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von ihm oder ihr gewählten Staatsanwälte und Staatsanwältinnen sowie des Personals der Bundesanwaltschaft;
^cquinquies	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses ihres Sekretariats;
^cter	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von der Vereinigten Bundesversammlung gewählten Mitglieder der Bundesanwaltschaft;
^d	der Bundeskanzlei, der Departemente und der ihnen unterstellten oder administrativ zugeordneten Dienststellen der Bundesverwaltung;
^e	der Anstalten und Betriebe des Bundes;
^f	der eidgenössischen Kommissionen;
^g	der Schiedsgerichte auf Grund öffentlich-rechtlicher Verträge des Bundes, seiner Anstalten und Betriebe;
^h	der Instanzen oder Organisationen ausserhalb der Bundesverwaltung, die in Erfüllung ihnen übertragener öffentlich-rechtlicher Aufgaben des Bundes verfügen;
ⁱ	kantonaler Instanzen, soweit ein Bundesgesetz gegen ihre Verfügungen die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht vorsieht.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 48 - 1 Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch die angefochtene Verfügung besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde berechtigt sind ferner Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 48 - 1 Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch die angefochtene Verfügung besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde berechtigt sind ferner Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 48 - 1 Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch die angefochtene Verfügung besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde berechtigt sind ferner Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 50 - 1 Die Beschwerde ist innerhalb von 30 Tagen nach Eröffnung der Verfügung einzureichen.
¹	Die Beschwerde ist innerhalb von 30 Tagen nach Eröffnung der Verfügung einzureichen.
²	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern einer Verfügung kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 52 - 1 Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten; die Ausfertigung der angefochtenen Verfügung und die als Beweismittel angerufenen Urkunden sind beizulegen, soweit der Beschwerdeführer sie in Händen hat.
¹	Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten; die Ausfertigung der angefochtenen Verfügung und die als Beweismittel angerufenen Urkunden sind beizulegen, soweit der Beschwerdeführer sie in Händen hat.
²	Genügt die Beschwerde diesen Anforderungen nicht oder lassen die Begehren des Beschwerdeführers oder deren Begründung die nötige Klarheit vermissen und stellt sich die Beschwerde nicht als offensichtlich unzulässig heraus, so räumt die Beschwerdeinstanz dem Beschwerdeführer eine kurze Nachfrist zur Verbesserung ein.
³	Sie verbindet diese Nachfrist mit der Androhung, nach unbenutztem Fristablauf auf Grund der Akten zu entscheiden oder, wenn Begehren, Begründung oder Unterschrift fehlen, auf die Beschwerde nicht einzutreten.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 63 - 1 Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
¹	Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
²	Keine Verfahrenskosten werden Vorinstanzen oder beschwerdeführenden und unterliegenden Bundesbehörden auferlegt; anderen als Bundesbehörden, die Beschwerde führen und unterliegen, werden Verfahrenskosten auferlegt, soweit sich der Streit um vermögensrechtliche Interessen von Körperschaften oder autonomen Anstalten dreht.
³	Einer obsiegenden Partei dürfen nur Verfahrenskosten auferlegt werden, die sie durch Verletzung von Verfahrenspflichten verursacht hat.
⁴	Die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter erhebt vom Beschwerdeführer einen Kostenvorschuss in der Höhe der mutmasslichen Verfahrenskosten. Zu dessen Leistung ist dem Beschwerdeführer eine angemessene Frist anzusetzen unter Androhung des Nichteintretens. Wenn besondere Gründe vorliegen, kann auf die Erhebung des Kostenvorschusses ganz oder teilweise verzichtet werden.102
^4bis	Die Spruchgebühr richtet sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien. Sie beträgt:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 100-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 100-50 000 Franken.103
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Gebühren im Einzelnen.104 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005105 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010106.107

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 106 Geldspiele - 1 Der Bund erlässt Vorschriften über die Geldspiele; er trägt dabei den Interessen der Kantone Rechnung.
¹	Der Bund erlässt Vorschriften über die Geldspiele; er trägt dabei den Interessen der Kantone Rechnung.
²	Für die Errichtung und den Betrieb von Spielbanken ist eine Konzession des Bundes erforderlich. Der Bund berücksichtigt bei der Konzessionserteilung die regionalen Gegebenheiten. Er erhebt eine ertragsabhängige Spielbankenabgabe; diese darf 80 Prozent der Bruttospielerträge nicht übersteigen. Diese Abgabe ist für die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung bestimmt.
³	Die Kantone sind zuständig für die Bewilligung und die Beaufsichtigung:
^a	der Geldspiele, die einer unbegrenzten Zahl Personen offenstehen, an mehreren Orten angeboten werden und derselben Zufallsziehung oder einer ähnlichen Prozedur unterliegen; ausgenommen sind die Jackpotsysteme der Spielbanken;
^b	der Sportwetten;
^c	der Geschicklichkeitsspiele.
⁴	Die Absätze 2 und 3 finden auch auf die telekommunikationsgestützt durchgeführten Geldspiele Anwendung.
⁵	Bund und Kantone tragen den Gefahren der Geldspiele Rechnung. Sie stellen durch Gesetzgebung und Aufsichtsmassnahmen einen angemessenen Schutz sicher und berücksichtigen dabei die unterschiedlichen Merkmale der Spiele sowie Art und Ort des Spielangebots.
⁶	Die Kantone stellen sicher, dass die Reinerträge aus den Spielen gemäss Absatz 3 Buchstaben a und b vollumfänglich für gemeinnützige Zwecke, namentlich in den Bereichen Kultur, Soziales und Sport, verwendet werden.
⁷	Der Bund und die Kantone koordinieren sich bei der Erfüllung ihrer Aufgaben. Das Gesetz schafft zu diesem Zweck ein gemeinsames Organ, das hälftig aus Mitgliedern der Vollzugsorgane des Bundes und der Kantone zusammengesetzt ist.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 18 Grundsatz - 1 Der Inlandsteuer unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind steuerbar, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht.
¹	Der Inlandsteuer unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind steuerbar, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht.
²	Mangels Leistung gelten namentlich die folgenden Mittelflüsse nicht als Entgelt:
^a	Subventionen und andere öffentlich-rechtliche Beiträge, auch wenn sie gestützt auf einen Leistungsauftrag oder eine Programmvereinbarung gemäss Artikel 46 Absatz 2 der Bundesverfassung ausgerichtet werden;
^b	Gelder, die Kur- und Verkehrsvereine ausschliesslich aus öffentlich-rechtlichen Tourismusabgaben erhalten und die sie im Auftrag von Gemeinwesen zugunsten der Allgemeinheit einsetzen;
^c	Beiträge aus kantonalen Wasser-, Abwasser- oder Abfallfonds an Entsorgungsanstalten oder Wasserwerke;
^d	Spenden;
^e	Einlagen in Unternehmen, insbesondere zinslose Darlehen, Sanierungsleistungen und Forderungsverzichte;
^f	Dividenden und andere Gewinnanteile;
^g	vertraglich oder gesetzlich geregelte Kostenausgleichszahlungen, die durch eine Organisationseinheit, namentlich durch einen Fonds, an Akteure und Akteurinnen innerhalb einer Branche geleistet werden;
^h	Pfandgelder, namentlich auf Umschliessungen und Gebinden;
ⁱ	Zahlungen für Schadenersatz, Genugtuung und dergleichen;
^j	Entschädigungen für unselbstständig ausgeübte Tätigkeiten wie Verwaltungsrats- und Stiftungsratshonorare, Behördenentschädigungen oder Sold;
^k	Erstattungen, Beiträge und Beihilfen bei Lieferungen ins Ausland, die nach Artikel 23 Absatz 2 Ziffer 1 von der Steuer befreit sind;
^l	Gebühren, Beiträge oder sonstige Zahlungen, die für hoheitliche Tätigkeiten empfangen werden.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 513 - 1 Aus Spiel und Wette entsteht keine Forderung.
¹	Aus Spiel und Wette entsteht keine Forderung.
²	Dasselbe gilt von Darlehen und Vorschüssen, die wissentlich zum Behufe des Spieles oder der Wette gemacht werden, sowie von Differenzgeschäften und solchen Lieferungsgeschäften über Waren oder Börsenpapiere, die den Charakter eines Spieles oder einer Wette haben.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 1 - 1 Zum Abschlusse eines Vertrages ist die übereinstimmende gegenseitige Willensäusserung der Parteien erforderlich.
¹	Zum Abschlusse eines Vertrages ist die übereinstimmende gegenseitige Willensäusserung der Parteien erforderlich.
²	Sie kann eine ausdrückliche oder stillschweigende sein.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 529 - 1 Der Anspruch des Pfründers ist nicht übertragbar.
¹	Der Anspruch des Pfründers ist nicht übertragbar.
²	Im Konkurse des Pfrundgebers besteht die Forderung des Pfründers in dem Betrage, womit die Leistung des Pfrundgebers dem Werte nach bei einer soliden Rentenanstalt in Gestalt einer Leibrente erworben werden könnte.
³	Bei der Betreibung auf Pfändung kann der Pfründer für diese Forderung ohne vorgängige Betreibung an der Pfändung teilnehmen.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 28 - 1 Ist ein Vertragschliessender durch absichtliche Täuschung seitens des andern zu dem Vertragsabschlusse verleitet worden, so ist der Vertrag für ihn auch dann nicht verbindlich, wenn der erregte Irrtum kein wesentlicher war.
¹	Ist ein Vertragschliessender durch absichtliche Täuschung seitens des andern zu dem Vertragsabschlusse verleitet worden, so ist der Vertrag für ihn auch dann nicht verbindlich, wenn der erregte Irrtum kein wesentlicher war.
²	Die von einem Dritten verübte absichtliche Täuschung hindert die Verbindlichkeit für den Getäuschten nur, wenn der andere zur Zeit des Vertragsabschlusses die Täuschung gekannt hat oder hätte kennen sollen.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 62 - 1 Wer in ungerechtfertigter Weise aus dem Vermögen eines andern bereichert worden ist, hat die Bereicherung zurückzuerstatten.
¹	Wer in ungerechtfertigter Weise aus dem Vermögen eines andern bereichert worden ist, hat die Bereicherung zurückzuerstatten.
²	Insbesondere tritt diese Verbindlichkeit dann ein, wenn jemand ohne jeden gültigen Grund oder aus einem nicht verwirklichten oder nachträglich weggefallenen Grund eine Zuwendung erhalten hat.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 21 Von der Steuer ausgenommene Leistungen - 1 Eine Leistung, die von der Steuer ausgenommen ist und für deren Versteuerung nicht nach Artikel 22 optiert wird, ist nicht steuerbar.
¹	Eine Leistung, die von der Steuer ausgenommen ist und für deren Versteuerung nicht nach Artikel 22 optiert wird, ist nicht steuerbar.
²	Von der Steuer ausgenommen sind:
¹	die Beförderung von Gegenständen, die unter die reservierten Dienste nach Artikel 3 des Postgesetzes vom 30. April 199724 fällt;
¹⁰	die mit der Kultur- und Bildungsförderung von Jugendlichen eng verbundenen Leistungen von gemeinnützigen Jugendaustauschorganisationen; Jugendliche im Sinne dieser Bestimmung sind Personen bis zum vollendeten 25. Altersjahr;
¹¹	die folgenden Leistungen im Bereich der Erziehung und Bildung:26
^11a	die Leistungen im Bereich der Erziehung von Kindern und Jugendlichen, des Unterrichts, der Ausbildung, der Fortbildung und der beruflichen Umschulung einschliesslich des von Privatlehrern und Privatlehrerinnen oder an Privatschulen erteilten Unterrichts,
^11b	Kurse, Vorträge und andere Veranstaltungen wissenschaftlicher oder bildender Art; die Referententätigkeit ist von der Steuer ausgenommen, unabhängig davon, ob das Honorar der unterrichtenden Person oder ihrem Arbeitgeber ausgerichtet wird,
^11c	im Bildungsbereich durchgeführte Prüfungen,
^11d	Organisationsdienstleistungen (mit Einschluss der damit zusammenhängenden Nebenleistungen) der Mitglieder einer Einrichtung, die von der Steuer ausgenommene Leistungen nach den Buchstaben a-c erbringt, an diese Einrichtung,
^11e	Organisationsdienstleistungen (mit Einschluss der damit zusammenhängenden Nebenleistungen) an Dienststellen von Bund, Kantonen und Gemeinden, die von der Steuer ausgenommene Leistungen nach den Buchstaben a-c entgeltlich oder unentgeltlich erbringen;
¹²	das Zurverfügungstellen von Personal durch religiöse oder weltanschauliche, nichtgewinnstrebige Einrichtungen für Zwecke der Krankenbehandlung, der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit, der Kinder- und Jugendbetreuung, der Erziehung und Bildung sowie für kirchliche, karitative und gemeinnützige Zwecke;
¹³	die Leistungen, die nichtgewinnstrebige Einrichtungen mit politischer, gewerkschaftlicher, wirtschaftlicher, religiöser, patriotischer, weltanschaulicher, philanthropischer, ökologischer, sportlicher, kultureller oder staatsbürgerlicher Zielsetzung ihren Mitgliedern gegen einen statutarisch festgesetzten Beitrag erbringen;
¹⁴	dem Publikum unmittelbar erbrachte oder, sofern nicht unmittelbar erbracht, von diesem unmittelbar wahrnehmbare kulturelle Dienstleistungen der nachstehend aufgeführten Arten:27
^14a	Theater-, musikalische und choreographische Aufführungen sowie Filmvorführungen,
^14b	Darbietungen von Schauspielern und Schauspielerinnen, Musikern und Musikerinnen, Tänzern und Tänzerinnen und anderen ausübenden Künstlern und Künstlerinnen, Leistungen von Personen, die an solchen Darbietungen künstlerisch mitwirken, sowie Leistungen von Schaustellern und Schaustellerinnen, einschliesslich der von diesen angebotenen Geschicklichkeitsspiele,
^14c	Besuche von Museen, Galerien, Denkmälern, historischen Stätten sowie botanischen und zoologischen Gärten,
^14d	Dienstleistungen von Bibliotheken, Archiven und Dokumentationsstellen, namentlich die Einsichtgewährung in Text-, Ton- und Bildträger in ihren Räumlichkeiten; steuerbar ist jedoch die Lieferung von Gegenständen (einschliesslich Gebrauchsüberlassung) solcher Institutionen;
¹⁵	für sportliche Anlässe verlangte Entgelte einschliesslich derjenigen für die Zulassung zur Teilnahme an solchen Anlässen (z. B. Startgelder) samt den darin eingeschlossenen Nebenleistungen;
¹⁶	kulturelle Dienstleistungen, die Lieferung von Werken kultureller Natur durch deren Urheber und Urheberinnen wie Schriftsteller und Schriftstellerinnen, Komponisten und Komponistinnen, Filmschaffende, Kunstmaler und Kunstmalerinnen, Bildhauer und Bildhauerinnen sowie Dienstleistungen, die von den Verlegern und Verlegerinnen und den Verwertungsgesellschaften zur Verbreitung dieser Werke erbracht werden; dies gilt auch für Werke zweiter Hand nach Artikel 3 des Urheberrechtsgesetzes vom 9. Oktober 199230, die kultureller Natur sind;
¹⁷	die Leistungen bei Veranstaltungen wie Basaren, Flohmärkten und Tombolas von Einrichtungen, die von der Steuer ausgenommene Tätigkeiten auf dem Gebiet des nichtgewinnstrebigen Sports und Kulturschaffens, auf dem Gebiet der Krankenbehandlung, der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit und der Kinder- und Jugendbetreuung ausüben, sowie von gemeinnützigen Organisationen der Krankenpflege und der Hilfe zu Hause (Spitex) und von Alters-, Wohn- und Pflegeheimen, sofern die Veranstaltungen dazu bestimmt sind, diesen Einrichtungen eine finanzielle Unterstützung zu verschaffen, und ausschliesslich zu ihrem Nutzen durchgeführt werden; Leistungen von Einrichtungen der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit, die diese mittels Brockenhäusern ausschliesslich zu ihrem Nutzen erbringen;
¹⁸	im Versicherungsbereich:
^18a	Versicherungs- und Rückversicherungsleistungen,
^18b	Sozialversicherungsleistungen,
^18c	die folgenden Leistungen im Bereich der Sozialversicherungen und Prävention:
^18d	Leistungen im Rahmen der Tätigkeit als Versicherungsvertreter oder Versicherungsvertreterin, als Versicherungsmakler oder Versicherungsmaklerin;
¹⁹	die folgenden Umsätze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs:
^19a	die Gewährung und die Vermittlung von Krediten und die Verwaltung von Krediten durch die Kreditgeber und Kreditgeberinnen,
^19b	die Vermittlung und die Übernahme von Verbindlichkeiten, Bürgschaften und anderen Sicherheiten und Garantien sowie die Verwaltung von Kreditsicherheiten durch die Kreditgeber und Kreditgeberinnen,
^19c	die Umsätze, einschliesslich Vermittlung, im Einlagengeschäft und Kontokorrentverkehr, im Zahlungs- und Überweisungsverkehr, im Geschäft mit Geldforderungen, Checks und anderen Handelspapieren; steuerbar ist jedoch die Einziehung von Forderungen im Auftrag des Gläubigers (Inkassogeschäft),
^19d	die Umsätze, einschliesslich Vermittlung, die sich auf gesetzliche Zahlungsmittel (in- und ausländische Valuten wie Devisen, Banknoten, Münzen) beziehen; steuerbar sind jedoch Sammlerstücke (Banknoten und Münzen), die normalerweise nicht als gesetzliches Zahlungsmittel verwendet werden,
^19e	die Umsätze (Kassa- und Termingeschäfte), einschliesslich Vermittlung, von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen an Gesellschaften und anderen Vereinigungen; steuerbar sind jedoch die Verwahrung und die Verwaltung von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen (namentlich Depotgeschäft) einschliesslich Treuhandanlagen,
^19f	dem Anbieten von Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen gemäss Kollektivanlagengesetz vom 23. Juni 200634 (KAG) und die Verwaltung von kollektiven Kapitalanlagen nach dem KAG durch Personen, die diese verwalten oder aufbewahren, die Fondsleitungen, die Depotbanken und deren Beauftragte; als Beauftragte werden alle natürlichen oder juristischen Personen betrachtet, denen die kollektiven Kapitalanlagen nach dem KAG oder dem Finanzinstitutsgesetz vom 15. Juni 201835 Aufgaben delegieren können; das Anbieten von Anteilen und die Verwaltung von Investmentgesellschaften mit festem Kapital nach Artikel 110 KAG richtet sich nach Buchstabe e;
²	die Spitalbehandlung und die ärztliche Heilbehandlung in Spitälern im Bereich der Humanmedizin einschliesslich der damit eng verbundenen Leistungen, die von Spitälern sowie Zentren für ärztliche Heilbehandlung und Diagnostik erbracht werden. Die Abgabe von selbst hergestellten oder zugekauften Prothesen und orthopädischen Apparaten gilt als steuerbare Lieferung;
²⁰	die Übertragung und die Bestellung von dinglichen Rechten an Grundstücken sowie die Leistungen von Stockwerkeigentümergemeinschaften an die Stockwerkeigentümer und Stockwerkeigentümerinnen, soweit die Leistungen in der Überlassung des gemeinschaftlichen Eigentums zum Gebrauch, seinem Unterhalt, seiner Instandsetzung und sonstigen Verwaltung sowie der Lieferung von Wärme und ähnlichen Gegenständen bestehen;
²¹	die Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung; steuerbar sind jedoch:
^21a	die Vermietung von Wohn- und Schlafräumen zur Beherbergung von Gästen sowie die Vermietung von Sälen im Hotel- und Gastgewerbe,
^21b	die Vermietung von Campingplätzen,
^21c	die Vermietung von nicht im Gemeingebrauch stehenden Plätzen für das Abstellen von Fahrzeugen, ausser es handle sich um eine unselbstständige Nebenleistung zu einer von der Steuer ausgenommenen Immobilienvermietung,
^21d	die Vermietung und Verpachtung von fest eingebauten Vorrichtungen und Maschinen, die zu einer Betriebsanlage, nicht jedoch zu einer Sportanlage gehören,
^21e	die Vermietung von Schliessfächern,
^21f	die Vermietung von Messestandflächen und einzelner Räume in Messe- und Kongressgebäuden;
²²	die Lieferung von im Inland gültigen Postwertzeichen und sonstigen amtlichen Wertzeichen höchstens zum aufgedruckten Wert;
²³	die Umsätze bei Geldspielen, soweit die Bruttospielerträge der Spielbankenabgabe nach Artikel 119 des Geldspielgesetzes vom 29. September 201737 unterliegen oder der damit erzielte Reingewinn vollumfänglich für gemeinnützige Zwecke im Sinne von Artikel 125 des genannten Gesetzes verwendet wird;
²⁴	die Lieferung gebrauchter beweglicher Gegenstände, die ausschliesslich zur Erbringung von nach diesem Artikel von der Steuer ausgenommenen Leistungen verwendet wurden;
²⁵	...
²⁶	die Veräusserung von im eigenen Betrieb gewonnenen Erzeugnissen der Landwirtschaft, der Forstwirtschaft sowie der Gärtnerei durch Landwirte und Landwirtinnen, Forstwirte und Forstwirtinnen oder Gärtner und Gärtnerinnen sowie der Verkauf von Vieh durch Viehhändler und Viehhändlerinnen und der Verkauf von Milch durch Milchsammelstellen an milchverarbeitende Betriebe;
²⁷	Bekanntmachungsleistungen, die gemeinnützige Organisationen zugunsten Dritter oder Dritte zugunsten gemeinnütziger Organisationen erbringen;
²⁸	Leistungen:
^28bis	das Zurverfügungstellen von Personal durch Gemeinwesen an andere Gemeinwesen;
^28a	zwischen den Organisationseinheiten des gleichen Gemeinwesens,
^28b	zwischen privat- oder öffentlich-rechtlichen Gesellschaften, an denen ausschliesslich Gemeinwesen beteiligt sind, und den an der Gesellschaft beteiligten Gemeinwesen und deren Organisationseinheiten,
^28c	zwischen Anstalten oder Stiftungen, die ausschliesslich von Gemeinwesen gegründet wurden, und den an der Gründung beteiligten Gemeinwesen und deren Organisationseinheiten;
²⁹	die Ausübung von Funktionen der Schiedsgerichtsbarkeit;
³	die von Ärzten und Ärztinnen, Zahnärzten und Zahnärztinnen, Psychotherapeuten und Psychotherapeutinnen, Chiropraktoren und Chiropraktorinnen, Physiotherapeuten und Physiotherapeutinnen, Naturärzten und Naturärztinnen, Entbindungspflegern und Hebammen, Pflegefachmännern und Pflegefachfrauen oder Angehörigen ähnlicher Heil- und Pflegeberufe erbrachten Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, soweit die Leistungserbringer und Leistungserbringerinnen über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen; der Bundesrat bestimmt die Einzelheiten. Die Abgabe von selbst hergestellten oder zugekauften Prothesen und orthopädischen Apparaten gilt als steuerbare Lieferung;
³⁰	Leistungen zwischen Bildungs- und Forschungsinstitutionen, die an einer Bildungs- und Forschungskooperation beteiligt sind, sofern sie im Rahmen der Kooperation erfolgen, unabhängig davon, ob die Bildungs- und Forschungskooperation als Mehrwertsteuersubjekt auftritt.
⁴	die von Krankenpflegepersonen, Organisationen der Krankenpflege und der Hilfe zu Hause (Spitex) oder in Heimen erbrachten Pflegeleistungen, sofern sie ärztlich verordnet sind;
⁵	die Lieferung von menschlichen Organen durch medizinisch anerkannte Institutionen und Spitäler sowie von menschlichem Vollblut durch Inhaber und Inhaberinnen einer hiezu erforderlichen Bewilligung;
⁶	die Dienstleistungen von Gemeinschaften, deren Mitglieder Angehörige der in Ziffer 3 aufgeführten Berufe sind, soweit diese Dienstleistungen anteilsmässig zu Selbstkosten an die Mitglieder für die unmittelbare Ausübung ihrer Tätigkeiten erbracht werden;
⁷	die Beförderung von kranken oder verletzten Personen oder Personen mit Behinderungen in dafür besonders eingerichteten Transportmitteln;
⁸	Leistungen von Einrichtungen der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit, von gemeinnützigen Organisationen der Krankenpflege und der Hilfe zu Hause (Spitex) und von Alters-, Wohn- und Pflegeheimen;
⁹	die mit der Kinder- und Jugendbetreuung verbundenen Leistungen durch dafür eingerichtete Institutionen;
³	Ob eine in Absatz 2 genannte Leistung von der Steuer ausgenommen ist, bestimmt sich unter Vorbehalt von Absatz 4 ausschliesslich nach deren Gehalt und unabhängig davon, wer die Leistung erbringt oder empfängt.
⁴	Ist eine Leistung in Absatz 2 entweder aufgrund von Eigenschaften des Leistungserbringers beziehungsweise der Leistungserbringerin oder des Leistungsempfängers beziehungsweise der Leistungsempfängerin von der Steuer ausgenommen, so gilt die Ausnahme nur für Leistungen, die von einer Person mit diesen Eigenschaften erbracht oder empfangen werden.
⁵	Der Bundesrat bestimmt die von der Steuer ausgenommenen Leistungen näher; dabei beachtet er das Gebot der Wettbewerbsneutralität.
⁶	Organisationseinheiten eines Gemeinwesens nach Absatz 2 Ziffer 28 sind dessen Dienststellen, dessen privat- und öffentlich-rechtliche Gesellschaften, sofern weder andere Gemeinwesen noch andere Dritte daran beteiligt sind, sowie dessen Anstalten und Stiftungen, sofern das Gemeinwesen sie ohne Beteiligung anderer Gemeinwesen oder anderer Dritter gegründet hat.42
⁷	Der Bundesrat legt fest, welche Institutionen als Bildungs- und Forschungsinstitutionen nach Absatz 2 Ziffer 30 gelten.43

SR 311.0 Schweizerisches Strafgesetzbuch vom 21. Dezember 1937 StGB Art. 249 - 1 Falsches oder verfälschtes Metall- oder Papiergeld, falsche oder verfälschte Banknoten, amtliche Wertzeichen, amtliche Zeichen, Masse, Gewichte, Waagen oder andere Messinstrumente sowie die Fälschungsgeräte, werden eingezogen und unbrauchbar gemacht oder vernichtet.
¹	Falsches oder verfälschtes Metall- oder Papiergeld, falsche oder verfälschte Banknoten, amtliche Wertzeichen, amtliche Zeichen, Masse, Gewichte, Waagen oder andere Messinstrumente sowie die Fälschungsgeräte, werden eingezogen und unbrauchbar gemacht oder vernichtet.
²	Banknoten, Münzen oder amtliche Wertzeichen, die ohne Fälschungsabsicht wiedergegeben, nachgeahmt oder hergestellt wurden, aber eine Verwechslungsgefahr schaffen, werden ebenfalls eingezogen und unbrauchbar gemacht oder vernichtet.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 61 - 1 Die Beschwerdeinstanz entscheidet in der Sache selbst oder weist diese ausnahmsweise mit verbindlichen Weisungen an die Vorinstanz zurück.
¹	Die Beschwerdeinstanz entscheidet in der Sache selbst oder weist diese ausnahmsweise mit verbindlichen Weisungen an die Vorinstanz zurück.
²	Der Beschwerdeentscheid enthält die Zusammenfassung des erheblichen Sachverhalts, die Begründung (Erwägungen) und die Entscheidungsformel (Dispositiv).
³	Er ist den Parteien und der Vorinstanz zu eröffnen.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 64 - 1 Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen.
¹	Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen.
²	Die Entschädigung wird in der Entscheidungsformel beziffert und der Körperschaft oder autonomen Anstalt auferlegt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, soweit sie nicht einer unterliegenden Gegenpartei auferlegt werden kann.
³	Einer unterliegenden Gegenpartei kann sie je nach deren Leistungsfähigkeit auferlegt werden, wenn sich die Partei mit selbständigen Begehren am Verfahren beteiligt hat.
⁴	Die Körperschaft oder autonome Anstalt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, haftet für die einer unterliegenden Gegenpartei auferlegte Entschädigung, soweit sich diese als uneinbringlich herausstellt.
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Entschädigung.108 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005109 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010110.111

SR 173.320.2 Reglement vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE) VGKE Art. 7 Grundsatz - 1 Obsiegende Parteien haben Anspruch auf eine Parteientschädigung für die ihnen erwachsenen notwendigen Kosten.
¹	Obsiegende Parteien haben Anspruch auf eine Parteientschädigung für die ihnen erwachsenen notwendigen Kosten.
²	Obsiegt die Partei nur teilweise, so ist die Parteientschädigung entsprechend zu kürzen.
³	Keinen Anspruch auf Parteientschädigung haben Bundesbehörden und, in der Regel, andere Behörden, die als Parteien auftreten.
⁴	Sind die Kosten verhältnismässig gering, so kann von einer Parteientschädigung abgesehen werden.
⁵	Artikel 6a ist sinngemäss anwendbar.7

SR 173.320.2 Reglement vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE) VGKE Art. 8 Parteientschädigung - 1 Die Parteientschädigung umfasst die Kosten der Vertretung sowie allfällige weitere Auslagen der Partei.
¹	Die Parteientschädigung umfasst die Kosten der Vertretung sowie allfällige weitere Auslagen der Partei.
²	Unnötiger Aufwand wird nicht entschädigt.

SR 173.320.2 Reglement vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE) VGKE Art. 10 - 1 Das Anwaltshonorar und die Entschädigung für eine nichtanwaltliche berufsmässige Vertretung werden nach dem notwendigen Zeitaufwand des Vertreters oder der Vertreterin bemessen.
¹	Das Anwaltshonorar und die Entschädigung für eine nichtanwaltliche berufsmässige Vertretung werden nach dem notwendigen Zeitaufwand des Vertreters oder der Vertreterin bemessen.
²	Der Stundenansatz beträgt für Anwälte und Anwältinnen mindestens 200 und höchstens 400 Franken, für nichtanwaltliche Vertreter und Vertreterinnen mindestens 100 und höchstens 300 Franken. In diesen Stundenansätzen ist die Mehrwertsteuer nicht enthalten.
³	Bei Streitigkeiten mit Vermögensinteresse kann das Anwaltshonorar oder die Entschädigung für eine nichtanwaltliche berufsmässige Vertretung angemessen erhöht werden.

SR 173.320.2 Reglement vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE) VGKE Art. 14 Festsetzung der Parteientschädigung - 1 Die Parteien, die Anspruch auf Parteientschädigung erheben, und die amtlich bestellten Anwälte und Anwältinnen haben dem Gericht vor dem Entscheid eine detaillierte Kostennote einzureichen.
¹	Die Parteien, die Anspruch auf Parteientschädigung erheben, und die amtlich bestellten Anwälte und Anwältinnen haben dem Gericht vor dem Entscheid eine detaillierte Kostennote einzureichen.
²	Das Gericht setzt die Parteientschädigung und die Entschädigung für die amtlich bestellten Anwälte und Anwältinnen auf Grund der Kostennote fest. Wird keine Kostennote eingereicht, so setzt das Gericht die Entschädigung auf Grund der Akten fest.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.