9C_660/2022 - 2023-05-10 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zug und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2018

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

9C 660/2022

Urteil vom 10. Mai 2023

III. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Parrino, Präsident,
Bundesrichter Beusch,
nebenamtlicher Bundesrichter Berger,
Gerichtsschreiberin Rupf.

Verfahrensbeteiligte
A.A.________ AG,
vertreten durch BDO AG,
Beschwerdeführerin,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Zug, Bahnhofstrasse 26, 6300 Zug.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zug und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2018,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zug vom 15. Juni 2022 (A 2021 7).

Sachverhalt:

A.

A.a. Die A.A.________ AG mit Sitz in U.________/ZG (heute V.________/LU) ist eine Schwestergesellschaft der B.A.________ AG mit Sitz in W.________/BE.
Am 23. Oktober 2017 schlossen C.________, Dr. D.________ sowie die B.A.________ AG als Investoren mit der E.E.________ AG und der F.E.________ AG einen Sanierungs-, Investitions- und Aktionärbindungsvertrag (nachfolgend ABV). Gemäss ABV verpflichteten sich die Investoren namentlich dazu, zur Finanzierung der F.E.________ AG unwiderruflich und ohne weitere Bedingungen für die Geschäftsjahre 2017/2018, 2018/2019 und 2019/2020 Barmittel von je Fr. 1 Mio. p.a. (pro Investor) unter den im Vertrag genannten Konditionen zur Verfügung zu stellen (Ziff. 3.1.1 ABV). Als mögliche Finanzierungsformen, welche der Verwaltungsrat der F.E.________ AG den Investoren jeweils vorzuschlagen hatte, wurden dabei im ABV genannt: zinslose, nachrangige Darlehen, die Zeichnung und Liberierung neuen Aktienkapitals sowie à fonds perdu Beiträge (vgl. Ziff. 3.1.3.2 ABV). Hinsichtlich der Darlehen bestimmte Ziff. 3.1.5.1 ABV zudem namentlich, dass die Rückzahlung nur verlangt werden könne, falls die letzte von der ordentlichen Generalversammlung der F.E.________ AG genehmigte Jahresrechnung keine Überschuldung oder Unterbilanz ausweise. Gemäss Ziff. 11.5.1 ABV war jede Partei verpflichtet, ihre Verpflichtungen aus dem Vertrag persönlich zu erfüllen; ungeachtet
dessen könne aber an ihrer Stelle eine andere juristische oder natürliche Person (sog. nahestehende Person) die Verpflichtung gemäss Ziff. 3.1.1 ABV in Form von Darlehen erfüllen; die nahestehende Person werde dadurch nicht Partei des ABV.

A.b. Im Geschäftsjahr 2018 gewährte die A.A.________ AG der F.E.________ AG ein zinsloses Darlehen von Fr. 850'000.-, welches sie in der Jahresrechnung 2018 als Finanzanlage behandelte, deren Wert sie per Ende 2018 erfolgswirksam auf Fr. 0.- korrigierte.

A.c. Am 16. Juli 2020 veranlagte die Steuerverwaltung des Kantons Zug die A.A.________ AG für die Kantons- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer der Steuerperiode vom 1. Januar 2018 bis 31. Dezember 2018. Dabei rechnete sie den verbuchten Aufwand von Fr. 850'000.- zum deklarierten steuerbaren Gewinn hinzu.

B.
Die von der A.A.________ AG dagegen erhobenen kantonalen Rechtsmittel blieben erfolglos (Einspracheentscheid der Kantonalen Steuerverwaltung vom 22. März 2021; Abweisung von Rekurs und Beschwerde durch Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zug, Abgaberechtliche Kammer, vom 15. Juni 2022).

C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 29. August 2022 beantragt die A.A.________ AG, den angefochtenen Entscheid aufzuheben, den steuerbaren Gewinn bei der direkten Bundessteuer und den satzbestimmenden Gewinn bei den Kantons- und Gemeindesteuern unter Verzicht auf die Aufrechnung von Fr. 850'000.- jeweils auf Fr. 2'604'500.- festzusetzen und die Angelegenheit zur Durchführung der interkantonalen Steuerausscheidung an die Steuerverwaltung des Kantons Zug zurückzuweisen; eventualiter sei das angefochtene Urteil aufzuheben und die Angelegenheit zur Neuveranlagung unter Berücksichtigung einer entsprechenden Rückstellung für die Steuern auf der vorgenommenen Aufrechnung an die Vorinstanz oder die Kantonale Steuerverwaltung zurückzuweisen.
Das Verwaltungsgericht des Kantons Zug als Vorinstanz und die Kantonale Steuerverwaltung schliessen auf Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragt, die Beschwerde mit Bezug auf den Hauptantrag abzuweisen, soweit darauf einzutreten sei; mit Bezug auf den Eventualantrag schliesst sie auf teilweise Gutheissung der Beschwerde, wobei der Beschwerdeführerin die Kosten aufzuerlegen seien, weil der entsprechende Antrag erstmals vor Bundesgericht vorgebracht worden sei.

Erwägungen:

1.
Das Bundesgericht prüft seine Zuständigkeit und die weiteren Eintretensvoraussetzungen von Amtes wegen (Art. 29 Abs. 1 BGG) und mit freier Kognition (BGE 146 II 276 E. 1; 141 II 114 E. 1).

1.1. Die Vorinstanz hat betreffend die kantonalen Steuern des Kantons Zug und die direkte Bundessteuer für die Steuerperiode vom 1. Januar 2018 bis 31. Dezember 2018 ein einziges Urteil gefällt, was zulässig ist, soweit die zu entscheidenden Rechtsfragen - wie vorliegend (vgl. E. 4. hiernach) - im Bundesrecht und im harmonisierten Recht gleich geregelt sind. Unter diesen Umständen hat die Beschwerdeführerin zulässigerweise nur eine einzige Beschwerdeschrift eingereicht. Aus ihrer Eingabe geht deutlich hervor, dass sie beide Steuerarten betrifft (vgl. BGE 142 II 293 E. 1.2; 135 II 260 E. 1.3.1 f.; Urteil 2C 282/2022 vom 17. November 2022 E. 1.1).

1.2. Die frist- (Art. 100 Abs. 1 BGG) und formgerecht (Art. 42 BGG) eingereichte Eingabe betrifft eine Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a BGG) und richtet sich gegen das kantonal letztinstanzliche (Art. 86 Abs. 1 lit. d BGG), verfahrensabschliessende (Art. 90 BGG) Urteil eines oberen Gerichts (Art. 86 Abs. 2 BGG). Das Rechtsmittel ist als Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten zulässig (Art. 83 BGG), zumal ein Beschwerderecht gemäss Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) und Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG; SR 642.14) vorgesehen ist.

1.3. Auf die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist einzutreten.

2.

2.1. Mit der Beschwerde kann namentlich die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden (Art. 95 lit. a BGG). Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), wobei es - unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 2 BGG) - grundsätzlich nur die geltend gemachten Vorbringen prüft, sofern allfällige weitere rechtliche Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 142 II 135 E. 1.5; 133 II 249 E. 1.4.1). Das Bundesgericht ist weder an die in der Beschwerde vorgebrachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann die Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen und es kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen (Motivsubstitution; BGE 141 V 234 E. 1; Urteil 2C 353/2022 vom 5. Januar 2023 E. 2.1).
Der Verletzung von Grundrechten sowie von kantonalem Recht geht das Bundesgericht nur nach, falls eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und ausreichend begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 147 II 44 E. 1.2; 143 II 283 E. 1.2.2). Diese qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit nach Art. 106 Abs. 2 BGG verlangt, dass in der Beschwerde klar und detailliert anhand der Erwägungen des angefochtenen Entscheids dargelegt wird, inwiefern verfassungsmässige Rechte verletzt worden sein sollen (vgl. BGE 143 I 1 E. 1.4; 133 II 249 E. 1.4.2).

2.2. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG). Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht (Art. 105 Abs. 2 BGG). "Offensichtlich unrichtig" bedeutet dabei "willkürlich" (BGE 140 III 115 E. 2). Die beschwerdeführende Partei kann die Feststellung des Sachverhalts unter den gleichen Voraussetzungen beanstanden, wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG). Eine entsprechende Rüge ist substanziiert vorzubringen (BGE 137 II 353 E. 5.1; 136 II 304 E. 2.5).

3.
Der Streit dreht sich darum, ob die als Abschreibung bezeichnete aufwandwirksame Korrektur eines Darlehensguthabens der Beschwerdeführerin gegenüber der F.E.________ AG in Höhe von Fr. 850'000.- auf Fr. 0.- geschäftsmässig begründeten Aufwand oder, wie die Vorinstanz erkannt hat, eine verdeckte Gewinnausschüttung darstellt.

3.1. Die Vorinstanz hat festgestellt, zwischen der Beschwerdeführerin und der F.E.________ AG habe nie eine vertragliche Beziehung bestanden. Mit der Leistung der zwischen ihrer Schwestergesellschaft, der B.A.________ AG, und der F.E.________ AG vereinbarten Summe im Umfang von Fr. 850'000.- in Form einer Darlehensgewährung an die F.E.________ AG habe die Beschwerdeführerin von ihrer Schwestergesellschaft eine Verpflichtung übernommen, die sie selbst nicht gehabt habe. Dadurch habe die Schwestergesellschaft den Vorteil erlangt, dass sie selbst ihre eigene Verpflichtung zur Darlehensgewährung aus dem ABV im dargelegten Umfang nicht mehr habe erfüllen müssen. Von der Schwestergesellschaft sei hierfür keine Gegenleistung an die Beschwerdeführerin erfolgt; insofern sei von einem Missverhältnis der Leistungen auszugehen. Die Zuwendung an die Schwestergesellschaft halte einem Drittvergleich offensichtlich nicht stand. Die Konditionen der übernommenen Verbindlichkeit - zinslose Darlehensgewährung mit Rangrücktritt und eingeschränkter Rückzahlungsverpflichtung an eine bereits überschuldete Gesellschaft - legten den Schluss nahe, dass diese auf dem Beteiligungsverhältnis der Schwestergesellschaft an der F.E.________ AG und der persönlichen
Verknüpfung in der Person des Verwaltungsratspräsidenten beider Gesellschaften beruhe. Der Charakter der Leistungen sei für die Organe der Beschwerdeführerin denn auch offensichtlich erkennbar gewesen, da diese im Zeitpunkt der Überweisung der Darlehenssumme davon ausgegangen seien, dass die F.E.________ AG per Ende des nächsten Geschäftsjahres weiterhin eine Unterbilanz aufweisen werde und eine Rückzahlung des Darlehensbetrags gemäss dem ABV auch nicht verlangt werden könne. Das Darlehen habe in der Folge (erwartungsgemäss) abgeschrieben werden müssen. Die Voraussetzungen für die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung seien damit erfüllt. Daran ändere insbesondere auch nichts, dass der ABV die Möglichkeit vorgesehen habe, Verbindlichkeiten aus dem Vertrag auch durch nahestehende Personen (oder Gesellschaften) der Vertragsparteien gültig zu erfüllen.
Auch mit dem Argument, es handle sich beim abgeschriebenen Darlehen eigentlich um geschäftsmässig begründeten Sponsoringaufwand, vermöge die Beschwerdeführerin nicht durchzudringen. Zwar stehe nicht infrage, dass vorliegend ein gewisser Werbeeffekt - etwa mit der Trikotwerbung - erzielt worden sei. Es erschliesse sich indessen nicht, dass hierfür der ABV und die darin festgelegten Leistungen die Grundlage gebildet hätten. Ziel des ABV sei offensichtlich die Reorganisation und Sanierung der F.E.________ AG gewesen; Klauseln über im Gegenzug zu erbringende Werbemassnahmen seien dem Vertrag nicht zu entnehmen. Insbesondere erhelle die pauschale Behauptung der Rekurrentin, die Werbewirkung sei durch das Investment ihrer Schwestergesellschaft und im persönlichen Engagement von G.________ begründet und von Anfang an Motivation des Investments gewesen, den Sachverhalt diesbezüglich nicht rechtsgenüglich, so dass angesichts der der Beschwerdeführerin obliegenden Beweislast hinsichtlich der wirtschaftlichen Begründetheit der Leistung nicht ersichtlich sei, weshalb auf die in Sanierungsabsicht versprochenen Leistungen, welche die Beschwerdeführerin für ihre Schwestergesellschaft geleistet habe, die Rechtsprechung hinsichtlich Zuwendungen
für sportliche, soziale oder kulturelle Zwecke mit der Absicht, konkrete Öffentlichkeitsarbeit zu betreiben, zur Anwendung kommen sollte.

3.2. Dagegen bringt die Beschwerdeführerin vor, die Vorinstanz habe völlig ausser Acht gelassen, dass das Engagement von G.________ als Verwaltungsratspräsident der F.E.________ AG sowie das finanzielle Engagement der B.A.________ AG wesentlich zur Bekanntmachung der Gruppe A.________ im Raum Zürich, Zug und Luzern beigetragen und einen grossen Werbeeffekt für die gesamte Gruppe A.________ mit sich gebracht hätten. Auch die Trikotwerbung auf den Trikots des Clubs E.________ (...) verdeutliche den beabsichtigten Werbeeffekt für die gesamte Gruppe A.________; auf der Website des Clubs E.________ werde der beabsichtigte Werbeeffekt für die gesamte Gruppe zusätzlich verdeutlicht.
Da insbesondere die Beschwerdeführerin von den zusätzlichen Aufträgen, die aus dem Werbeeffekt und dem persönlichen Netzwerk von G.________ resultiert hätten, profitiert habe, stellten die an die F.E.________ AG in der Form eines Darlehens gewährten Zahlungen geschäftsmässig begründeten Aufwand dar. Diese Zahlungen stünden zumindest in indirektem Zusammenhang mit den dadurch erzielten zusätzlichen Einnahmen aus den operativen Tätigkeiten der Beschwerdeführerin. Zur Erzielung eines sachgerechten und drittvergleichskonformen Ergebnisses habe die Beschwerdeführerin die B.A.________ AG somit entsprechend entschädigen müssen. Es wäre in diesem Zusammenhang stossend, wenn die Beschwerdeführerin aufgrund des Umstands, dass sie diese Entschädigung an ihre Schwestergesellschaft - indirekt durch die Übernahme der Verbindlichkeit aus dem ABV - geleistet habe, steuerlich schlechter gestellt würde als bei einer direkten Verbuchung des entsprechend notwendigen Werbe-/Marketingaufwands über die Erfolgsrechnung. Neben den positiven Effekten auf die Bekanntheit der Gruppe und daraus resultierenden zusätzlichen Aufträgen hätten aus dem persönlichen und finanziellen Engagement von G.________ und der B.A.________ AG keine Vorteile generiert werden
können; insbesondere hätten sich weder G.________ noch die B.A.________ AG finanziell bereichern können, weshalb im Zusammenhang mit der Darlehensgewährung durch die Beschwerdeführerin nicht von einer geldwerten Leistung gesprochen werden könne. Ziel der vorgenommenen Zahlungsflüsse sei nicht eine unerlaubte Gewinnverschiebung zwischen den verschiedenen Gesellschaften gewesen. Vielmehr seien die bei der Gruppe A.________ im Zusammenhang mit dem Engagement bei der F.E.________ AG angefallenen Kosten durch jene Gesellschaften getragen worden, welche auch massgeblich von diesem Engagement profitiert hätten. Die Beschwerdeführerin sei jene Gruppengesellschaft gewesen, welche aufgrund des Engagements am meisten Zusatzaufträge erhalten und somit auch am meisten von diesem profitiert habe.
Im Zusammenhang mit ihrem für den Fall des Unterliegens in der Hauptsache gestellten Eventualantrag führt die Beschwerdeführerin schliesslich erstmals vor Bundesgericht aus, die Erhöhung des steuerbaren Gewinns hätte konsequenterweise zur Folge haben müssen, dass eine entsprechende Erhöhung ihrer Steuerrückstellung für das Jahr 2018 in die Bemessung des steuerbaren Gewinns Eingang gefunden hätte. Dies entspreche der bundesgerichtlichen Rechtsprechung und dementsprechend sei, wenn denn ihr Hauptantrag abzuweisen wäre, als Ergebnis des Verfahrens vor Bundesgericht wenigstens die der Aufrechnung korrespondierende Rückstellungserhöhung in der Steuerbilanz zu berücksichtigen.

4.

4.1. Gemäss Art. 57 DBG ist Gegenstand der Gewinnsteuer der Reingewinn (inhaltsgleich Art. 24 Abs. 1 StHG, der vom gesamten Reingewinn spricht). Zum steuerbaren Gewinn gehören namentlich (auch) offene und verdeckte Gewinnausschüttungen (Art. 58 Abs. 1 lit. b fünftes Lemma DBG; harmonisierungsrechtlich gilt, obwohl Art. 24 Abs. 1 StHG die verdeckten Gewinnausschüttungen nicht ausdrücklich erwähnt, die gleiche Rechtslage; vgl. Stefan Oesterhelt/Marco Mühlemann/Michael Bertschinger, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 4. Aufl. 2022, N. 189 zu Art. 24). Von verdeckten Gewinnausschüttungen wird gesprochen, wenn wie hier die Optik der Gesellschaft zur Diskussion steht (Urteil 2C 716/2022 vom 15. November 2022 E. 6.1 m.H.).

4.2. Die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung setzt in ständiger Rechtsprechung voraus, dass erstens die leistende Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft für ihre Leistung keine oder keine gleichwertige Gegenleistung erhält, zweitens die Beteiligungsinhaberin oder der Beteiligungsinhaber der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft direkt oder indirekt einen Vorteil erlangt, drittens die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft diesen Vorteil einem Dritten unter gleichen Bedingungen nicht zugestanden hätte (Drittvergleich) und viertens der Charakter dieser Leistung - insbesondere das Missverhältnis zur Gegenleistung - für die Organe der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft erkennbar gewesen ist (vgl. BGE 144 II 427 E. 6.1; 140 II 88 E. 4.1; 138 II 57 E. 2.2; 131 II 593 E. 5.1; Urteile 2C 1026/2021 vom 21. Dezember 2022 E. 7.1.2; 2C 716/2022 vom 15. November 2022 E. 6.1 m.H.). Stets vorausgesetzt ist dabei, dass die Zuwendung ihren Rechtsgrund im Beteiligungsverhältnis hat (Urteil 2C 716/2022 vom 15. November 2022 E. 6.1 m.H.).

4.3. Richtet eine Gesellschaft aufgrund eines Beteiligungsverhältnisses geldwerte Vorteile nicht an einen Anteilsinhaber, sondern an eine Drittperson aus, die einem Anteilsinhaber nahesteht, sind diese Vorteile nach der sog. Dreieckstheorie steuerlich in einem ersten Schritt als Ertrag aus beweglichem Vermögen (verdeckte Gewinnausschüttung) auf der Ebene des Beteiligungsinhabers zu erfassen. Von dort fliessen sie weiter an die nahestehende Drittperson (BGE 138 II 57 E. 4.2; Urteil 2C 548/2020, 2C 551/2020 vom 3. Mai 2021 E. 2.3, m.H.).
Bei geldwerten Leistungen zwischen Schwestergesellschaften fliesst der Vorteil an sich unmittelbar von einer Schwestergesellschaft zur anderen. Die an den Gesellschaften beteiligten Aktionäre sind mittelbar betroffen, indem der Wert der Beteiligung an der leistenden Gesellschaft abnimmt, während sich der Wert der empfangenden Gesellschaft entsprechend erhöht. Eine solche geldwerte Leistung zwischen Schwestergesellschaften fusst regelmässig auf dem gemeinsamen Beteiligungsverhältnis, weshalb sich Zuwendungen an Schwestergesellschaften als (verdeckte) Gewinnausschüttungen an die Aktionäre einerseits und als (verdeckte) Kapitaleinlagen der Aktionäre an die empfangende Gesellschaft andererseits erweisen (BGE 138 II 57 E. 4.2, m.H.; Urteil 2C 548/2020, 2C 551/2020 vom 3. Mai 2021 E. 2.3, m.H).

4.4. Das schweizerische Steuerrecht kennt - mit Ausnahme einzelner Bestimmungen - keine Konzernsichtweise (Urteil 2C 1158/2012 vom 27. August 2013 E. 3.5). Es behandelt jede Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft als ein rechtlich selbständiges Subjekt, das die Geschäfte im Interesse der besagten Gesellschaft und nicht in demjenigen des Konzerns, anderer Gesellschaften oder des Aktionariats zu tätigen hat. Rechtsgeschäfte zwischen solchen Gesellschaften sind deshalb zu den gleichen Bedingungen abzuwickeln, wie sie auch mit fernstehenden Personen vereinbart würden. Insbesondere ist es der Konzernleitung (bzw. dem beherrschenden Aktionariat) nicht erlaubt, die von den verschiedenen Gesellschaften erzielten Gewinne frei auf diese Gesellschaften zu verteilen (BGE 140 II 88 E. 4.1; 138 II 57 E. 4.1; 110 Ib 127 E. 3b/bb; 110 Ib 222 E. 3a; 108 Ib 28 E. 4c; Urteil 2C 630/2021, 2C 631/2020 vom 17. Mai 2022 E. 2.4.4).

4.5. Bei verdeckten Gewinnausschüttungen ist es grundsätzlich Aufgabe der Steuerbehörde, den Nachweis dafür zu erbringen, dass einer Leistung der Gesellschaft in tatsächlicher Hinsicht keine oder keine angemessene Gegenleistung gegenübersteht. Ist ein solches Missverhältnis nachgewiesen, begründet dies in steuerrechtlicher Hinsicht die Vermutung, es liege eine verdeckte Gewinnausschüttung vor. Vermag die Gesellschaft nicht nachzuweisen, dass ihr Vorgehen einem Drittvergleich genügt, hat sie die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen. Diese bestehen in der Aufrechnung (vgl. BGE 140 II 88 E. 7; 121 II 257 E. 4c/aa; Urteil 2C 400/2020 vom 22. April 2021 E. 3.1.2, in: StE 2021 B 72.14.2 Nr. 55, StR 76/2021 S. 637). Die Frage, ob ein Aufwand oder eine Leistung steuerlich berücksichtigt werden kann, hat insofern eine tatsächliche (Nachweis der Leistung und Gegenleistung) sowie eine rechtliche (geschäftsmässige Begründetheit) Komponente (vgl. Urteil 2C 414/2019 vom 14. November 2019 E. 4.3). Präzisierend ist beizufügen, dass bei genügend durch die Steuerbehörde vorgebrachten Indizien, welche auf die Unangemessenheit der Gegenleistung schliessen lassen, es der steuerpflichtigen Person obliegt, den Nachweis für die gegenteilige Behauptung zu
erbringen (Urteil 2C 716/2022 vom 15. November 2022 E. 6.2 m.H.; vgl. auch Urteil 2C 1026/2021 vom 22. Dezember 2022 E. 7.2 m.H.).

5.

5.1.

5.1.1. Mit der Vorinstanz ist zunächst davon auszugehen, dass zwischen der F.E.________ AG und der Beschwerdeführerin keine vertragliche Beziehung bestand. Damit ist ausgeschlossen, dass ein Rechtsgrund für die Gewährung des in der Folge erfolgswirksam auf Fr. 0.- korrigierten Darlehens in einer irgendwie gearteten Beziehung zwischen der Beschwerdeführerin und der F.E.________ AG liegt. Daran ändert nichts, dass im zwischen C.________, Dr. D.________ und der B.A.________ AG als Investoren sowie der E.E.________ AG und der F.E.________ AG geschlossenen ABV vorgesehen war, anstelle der Vertragsparteien könne eine andere juristische oder natürliche Person die Verpflichtung gemäss Ziff. 3.1.1 ABV zur Darlehensvergabe erfüllen. Aus dieser Vertragsbestimmung lässt sich lediglich ein Recht der B.A.________ AG ableiten, die ihr gemäss ABV zukommende Verpflichtung zur Darlehensvergabe an die F.E.________ AG durch eine ihr nahestehende Partei erfüllen zu lassen. Eine Verpflichtung der Beschwerdeführerin zur Darlehensgewährung (im Sinne eines rechtlich nicht möglichen Vertrags zu Lasten eines Dritten) ergibt sich dagegen aus dieser Vertragsbestimmung offensichtlich nicht.
Die B.A.________ AG als Vertragspartei des ABV traf eine Verpflichtung zur Darlehensvergabe an die F.E.________ AG. Diese Verpflichtung hat die Beschwerdeführerin, wie die Vorinstanz zutreffend festgestellt hat, im Umfang von Fr. 850'000.- von ihrer Schwestergesellschaft übernommen, indem sie der F.E.________ AG ein entsprechendes Darlehen gewährte. Während indessen die Vorinstanz zum Schluss gelangt ist, die Beschwerdeführerin habe für diese Leistung - Verpflichtungsübernahme und anschliessende Darlehensgewährung - von ihrer Schwestergesellschaft keine Gegenleistung erhalten, ist die Beschwerdeführerin der Auffassung, ihr seien für ihre Leistung zumindest indirekt Gegenleistungen zugeflossen.

5.1.2. In diesem Zusammenhang macht die Beschwerdeführerin geltend, das finanzielle Engagement der B.A.________ AG habe wesentlich zur Bekanntmachung der Gruppe A.________ im Raum Zürich, Zug und Luzern beigetragen. Die Trikotwerbung für die Gruppe A.________ habe diesen Effekt noch verstärkt. Insbesondere sie selbst habe von den auf diese Weise generierten zusätzlichen Aufträgen profitiert. Die Darlehensgewährung an die F.E.________ AG bzw. die anschliessende erfolgswirksame Korrektur dieses Aktivums auf Fr. 0.- stehe somit zumindest in einem indirekten Zusammenhang mit den dadurch erzielten Einnahmen aus operativen Tätigkeiten und stelle deshalb auch geschäftsmässig begründeten Aufwand dar.

5.1.2.1. Grundsätzlich können Sponsoringaufwendungen geschäftsmässig begründeten Aufwand darstellen: Gemäss Rechtsprechung stellen Zuwendungen eines Unternehmens für sportliche, soziale oder kulturelle Zwecke mit der Absicht, konkrete Öffentlichkeitsarbeit zu betreiben, um das Image der steuerpflichtigen Person in der Öffentlichkeit zu verbessern oder um in diesem Zusammenhang verkaufsfördernde Massnahmen zu treffen, grundsätzlich begründeten Aufwand dar, sofern diese Kosten mindestens einen indirekten Werbeeffekt haben (vgl. Urteile 2C 1026/2021 vom 21. Dezember 2022 E. 7.1.4; 2C 400/2020, 2C 405/2020 vom 22. April 2021 E. 3.1.3, insb. E. 3.2).

5.1.2.2. Sponsoringbeiträge sind grundsätzlich ohne betragsmässige Beschränkung als geschäftsmässig begründeter Aufwand anzuerkennen. Solche Beiträge dürfen indes einen vernünftigen Umfang nicht übersteigen. Ihr Umfang muss in einem betriebswirtschaftlich vertretbaren Verhältnis sowohl zur Grösse des Unternehmens als auch zu Art und Umfang des Adressatenkreises der Massnahmen stehen (vgl. Urteile 2C 1026/2021 vom 21. Dezember 2022 E. 7.1.4; 2C 400/2020, 2C 405/2020 vom 22. April 2021 E. 3.2.1 w.H.).

5.1.2.3. Nicht abzugsfähig sind Sponsoringbeiträge unabhängig von ihrer Höhe, wenn sie in keinem nachvollziehbaren Zusammenhang mit der geschäftlichen Tätigkeit des Unternehmens stehen, sondern allein dem privaten Anliegen der Unternehmerin oder des Unternehmers oder - im Fall einer juristischen Person - der beteiligten Person oder einer dieser nahestehenden Person dienen (Urteile 2C 1026/2021 vom 21. Dezember 2022 E. 7.1.4 in fine; 2C 400/2020, 2C 405/2020 vom 22. April 2021 E. 3.2.2; 2C 485/2012, 2C 486/2012 vom 28. November 2012 E. 3; vgl. auch Urteile 2A.232/1995, 2A.233/1995 vom 2. April 1996 E. 4c; YVES NOËL, in: Yves Noël/Florence Aubry Girardin [Hrsg.], Impôt fédéral direct [LIFD], Commentaire romand, 2. Aufl. 2017, N. 24 zu Art. 27).

5.1.2.4. Zwar ist durchaus denkbar, dass in einer Unternehmensgruppe eine Konzerngesellschaft für den Auftritt nach aussen besorgt ist bzw. Sponsoringaufwendungen übernimmt, die zur Bekanntheit des gesamten Unternehmens (und/oder von im gesamten Unternehmen benutzten Logos, Marken o.ä.) beitragen sollen. Werden die entsprechenden Verpflichtungen innerhalb einer Unternehmensgruppe aufgeteilt, indem einzelne Gesellschaften von der nach aussen auftretenden Gruppengesellschaft Teilverpflichtungen aus solchen Verträgen übernehmen, ergibt sich indessen mit Blick auf die im Steuerrecht geltenden Beweislastregeln, insbesondere die bereits dargelegten Beweislastregeln betreffend verdeckte Gewinnausschüttungen (E. 4.5), ein Nachweisproblem: Eine Gesellschaft, welche von einer Schwestergesellschaft im Zusammenhang mit einem Sponsoring für die gesamte Unternehmensgruppe eine (Teil-) Verpflichtung übernimmt, erhält dafür von dieser keine bzw. zumindest keine direkt ersichtliche materiell greifbare Gegenleistung. Entsprechende Leistungen bzw. Vorteile fliessen vielmehr der gesamten Unternehmensgruppe von aussen vom Sponsoringpartner zu, der (nur) mit einer Gruppengesellschaft eine Vereinbarung geschlossen hat, und kommen den
Gruppengesellschaften, welche nicht Vertragspartner des Sponsoringvertrags sind, somit nur indirekt zugute. Damit im Zusammenhang mit gruppeninternen Verpflichtungsübernahmen aus Sponsoringverträgen stehende Aufwendungen als geschäftsmässig begründet anerkannt werden können, ist daher zumindest zu verlangen, dass die entsprechenden Vorgänge den Steuerbehörden gegenüber plausibilisiert werden, z.B. durch Vorlage einer gruppeninternen Vereinbarung betreffend die (teilweise) Verpflichtungsübernahme, vor allem aber auch durch Angaben, welche es als nachvollziehbar erscheinen lassen, dass überhaupt und in welchem Ausmass die Gesellschaft, welche eine Verpflichtung von der Gruppengesellschaft übernimmt, welche den Sponsoringvertrag abgeschlossen hat, tatsächlich vom Sponsoring profitiert hat. Ohne Vorlage einer solchen Vereinbarung sowie Aufzeichnungen, welche die Leistungsaufteilung als nachvollziehbar erscheinen lassen (z.B. Umsatzschlüssel o.ä.), kann der Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit entsprechender Aufwendungen dagegen nicht als erbracht angesehen werden.

5.1.2.5. Im vorliegenden Fall hat die Vorinstanz zutreffend festgehalten, dass der ABV keine Klauseln betreffend durch die F.E.________ AG zu erbringende Werbemassnahmen (z.B. Trikotwerbung o.ä.) enthält. Ziel des ABV war vielmehr die Reorganisation und Sanierung der F.E.________ AG durch unilateral von den Investoren zu erbringende Leistungen; Gegenleistungen, insbesondere von der F.E.________ AG zu erbringende Sponsoringleistungen, sind im Vertrag dagegen nicht erwähnt. Selbst wenn im Übrigen davon ausgegangen werden wollte, die Reorganisation und Sanierung der F.E.________ AG bzw. die dafür von den Investoren zu leistenden Beiträge seien dazu bestimmt gewesen, durch die Wahrnehmung der Investoren als "Retter vom Club E.________" deren Geschäftsinteressen zu befördern, fällt hier aber zusätzlich ins Gewicht, dass es an einer Vereinbarung zwischen der Beschwerdeführerin und der B.A.________ AG betreffend die Übernahme der Verpflichtungen zur Darlehensgewährung an die F.E.________ AG mangelt. Zudem hat die Beschwerdeführerin zwar behauptet, aus der (teilweisen) Übernahme der Verpflichtung zur Darlehensgewährung gemäss ABV hätten für sie positive Effekte resultiert, indem sie im Raum Zürich, Zug, Luzern ihren Bekanntheitsgrad habe
steigern und zusätzliche Geschäfte abschliessen bzw. Umsätze generieren können. Diese Angaben der Beschwerdeführerin sind indes im gesamten Verfahren gänzlich vage geblieben bzw. wurde zwar mit Bezug auf einzelne Bauprojekte behauptet, diese Verträge seien "im Zusammenhang mit Investment E.________ AG" (Beschwerdeschrift, S. 6 oben) zustandegekommen. Einen Nachweis dafür oder mindestens eine Sachdarstellung, welche die Aufteilung der Darlehensverpflichtung zwischen der Beschwerdeführerin und ihrer Schwestergesellschaft (Gesamtverpflichtung zur Darlehensgewährung von jährlich Fr. 1 Mio.; Übernahme durch die Beschwerdeführerin von Fr. 850'000.-) als plausibel erscheinen lassen bzw. in einen klaren Zusammenhang mit von den beiden Gesellschaften erzielten zusätzlichen Erträgen bringen würde, wurde indessen nicht vorgelegt. Unter diesen Umständen ist es daher nicht zu beanstanden, wenn die Vorinstanz zum Schluss gelangt ist, die Beschwerdeführerin habe für die von ihr erbrachte Leistung der Übernahme der Verpflichtung zur Darlehensgewährung keine Gegenleistung von der B.A.________ AG erhalten bzw. ihr sei der Nachweis der von ihr behaupteten Gegenleistung misslungen.

5.2. Keiner ausführlichen Erörterung bedürfen bei dieser Sachlage die weiteren Voraussetzungen für die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung: Es ist klar, dass die Leistung der Beschwerdeführerin an ihre Schwestergesellschaft durch die Übernahme der Verpflichtung zur Darlehensgewährung an die F.E.________ AG keinem unbeteiligten Dritten gewährt worden wäre, sondern auf dem gemeinsamen Beteiligungsverhältnis beruht, womit sich die Zuwendung an die B.A.________ AG als verdeckte Gewinnausschüttung an den hinter den beiden Gesellschaften stehenden Aktionär darstellt. Ohne das gemeinsame Beteiligungsverhältnis an der Beschwerdeführerin und ihrer Schwestergesellschaft B.A.________ AG wäre es nicht zu der infrage stehenden Verpflichtungsübernahme und in der Folge zur aufwandwirksamen Korrektur des Werts des Darlehens auf Fr. 0.- gekommen. In der Hauptsache erweist sich die Beschwerde daher als unbegründet.

6.
Zu prüfen bleibt damit, ob die Vorinstanz, wie von der Beschwerdeführerin im Eventualstandpunkt beantragt, als Folge der von ihr vorgenommenen Erhöhung des steuerbaren Gewinns die Steuerrückstellung für das Jahr 2018 erfolgswirksam hätte erhöhen bzw. eine entsprechende Korrektur der Steuerbilanz hätte vornehmen müssen.

6.1.

6.1.1. Gemäss Art. 99 Abs. 2 BGG sind neue Begehren unzulässig. Dies ergibt sich aus dem Grundsatz, dass das Bundesgericht nur über Angelegenheiten befindet, welche bereits von einer Vorinstanz beurteilt worden sind (für die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten: Art. 86 - 88 BGG). Die Neuheit eines Begehrens bezieht sich auf den Streitgegenstand: Dieser kann vor Bundesgericht nur noch eingeschränkt (minus), aber nicht ausgeweitet (plus) oder geändert (aliud) werden (BGE 143 V 19 E. 1.1; 136 V 362 E. 3.4.2; Johanna Dormann, in: Basler Kommentar zum Bundesgerichtsgesetz, 3. Aufl. 2018, N. 60 ff. zu Art. 99 BGG; GRÉGORY BOVEY, in: Aubry Girardin et al., Commentaire de la LTF, 3. Aufl. 2022, N. 39 ff. zu Art. 99 BGG). In diesem Sinne ist ein vor Bundesgericht vorgebrachtes Begehren nur neu, wenn es zu einer Ausweitung des Streitgegenstandes führt (Urteil 9C 245/2017 vom 11. Dezember 2017 E. 2.2 mit Hinweis). Dabei bestimmt sich der vorinstanzlich beurteilte Streitgegenstand durch das Dispositiv des angefochtenen Entscheids; einzelne Teilaspekte stellen nur die Begründung dar (BGE 145 V 18, nicht publizierte E. 2.1; BGE 136 V 362 E. 3.4.3).

6.1.2. Hier hat die Beschwerdeführerin zwar ihr Begehren, ihre angesichts der von der Kantonalen Steuerverwaltung vorgenommenen Aufrechnung unzureichende Rückstellung für die Gewinnsteuern der Steuerperiode vom 1. Januar 2018 bis 31. Dezember 2018 zu erhöhen, erst im Verfahren vor Bundesgericht gestellt. Da dieses Begehren indessen in einem engen sachlichen Zusammenhang mit der Aufrechnung selbst steht und damit gegenüber dem Hauptantrag auf Streichung der Aufrechnung weniger (minus) verlangt wird, erweist sich dieses Begehren als zulässig.

6.2. Gemäss der neueren bundesgerichtlichen Rechtsprechung ist grundsätzlich bei jeder Aufrechnung gestützt auf Art. 58 Abs. 1 lit. b oder c sowie Art. 59 Abs. 1 lit. a DBG die Rückstellung für die darauf zu entrichtenden Steuern von Amtes wegen entsprechend zu erhöhen (BGE 141 II 83 E. 5; vgl. zuletzt Urteil 2C 632/2022 vom 13. September 2022 E. 3.3.2). Das Gleiche gilt gemäss Art. 25 Abs. 1 lit. a StHG auch für die kantonalen und kommunalen Steuern (Silvan Guler/ Roza Celebi/Nicole C. Bühler, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], a.a.O., N. 41 zu Art. 25). Da die Kantonale Steuerverwaltung hier keine der von ihr wie festgestellt zu Recht vorgenommenen Aufrechnung korrespondierende Anpassung der Steuerrückstellung vorgenommen hat, erweist sich die Beschwerde mit Bezug auf den entsprechenden Eventualantrag der Beschwerdeführerin als begründet. Sie ist dementsprechend teilweise gutzuheissen und die Angelegenheit ist zur Anpassung der Steuerrückstellung an die Kantonale Steuerverwaltung zurückzuweisen.

7.
Ausgangsgemäss sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens zu 1/6 dem Kanton Zug und zu 5/6 der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 66 Abs. 1 und 4 BGG). Angesichts des Umstandes, dass die Steuerrückstellung von Amtes wegen anzupassen ist (vorne E. 6.2), bleibt für eine Auferlegung von diesbezüglichen Verfahrenskosten an die Beschwerdeführerin entgegen dem Antrag der ESTV kein Raum. Der Kanton Zug schuldet der Beschwerdeführerin entsprechend deren teilweisem Obsiegen für das bundesgerichtliche Verfahren eine reduzierte Parteientschädigung von Fr. 1'000.- (Art. 68 Abs. 1 und 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die direkte Bundessteuer wird teilweise gutgeheissen. Das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zug, Abgaberechtliche Kammer, vom 15. Juni 2022 wird aufgehoben. Die Sache wird zur neuen Entscheidung im Sinne der Erwägungen an die Steuerverwaltung des Kantons Zug zurückgewiesen.

2.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern des Kantons Zug wird teilweise gutgeheissen. Das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zug, Abgaberechtliche Kammer, vom 15. Juni 2022 wird aufgehoben. Die Sache wird zur neuen Entscheidung im Sinne der Erwägungen an die Steuerverwaltung des Kantons Zug zurückgewiesen.

3.
Die Gerichtskosten für das bundesgerichtliche Verfahren von Fr. 5'500.- werden zu 5/6 der Beschwerdeführerin und zu 1/6 dem Kanton Zug auferlegt.

4.
Der Kanton Zug hat der Beschwerdeführerin für das bundesgerichtliche Verfahren eine Parteientschädigung von Fr. 1'000.- zu bezahlen.

5.
Die Sache wird zur Neuverlegung der Kosten- und Entschädigungsfolgen des kantonalen Verfahrens an die Vorinstanz zurückgewiesen.

6.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zug, Abgaberechtliche Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Luzern, 10. Mai 2023

Im Namen der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Parrino

Die Gerichtsschreiberin: Rupf

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 29 Prüfung - 1 Das Bundesgericht prüft seine Zuständigkeit von Amtes wegen.
¹	Das Bundesgericht prüft seine Zuständigkeit von Amtes wegen.
²	Bestehen Zweifel, ob das Bundesgericht oder eine andere Behörde zuständig ist, so führt das Gericht mit dieser Behörde einen Meinungsaustausch.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 83 Ausnahmen - Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
^a	Entscheide auf dem Gebiet der inneren oder äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
^b	Entscheide über die ordentliche Einbürgerung;
^c	Entscheide auf dem Gebiet des Ausländerrechts betreffend:
^c1	die Einreise,
^c2	Bewilligungen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt,
^c3	die vorläufige Aufnahme,
^c4	die Ausweisung gestützt auf Artikel 121 Absatz 2 der Bundesverfassung und die Wegweisung,
^c5	Abweichungen von den Zulassungsvoraussetzungen,
^c6	die Verlängerung der Grenzgängerbewilligung, den Kantonswechsel, den Stellenwechsel von Personen mit Grenzgängerbewilligung sowie die Erteilung von Reisepapieren an schriftenlose Ausländerinnen und Ausländer;
^d	Entscheide auf dem Gebiet des Asyls, die:
^d1	vom Bundesverwaltungsgericht getroffen worden sind, ausser sie betreffen Personen, gegen die ein Auslieferungsersuchen des Staates vorliegt, vor welchem sie Schutz suchen,
^d2	von einer kantonalen Vorinstanz getroffen worden sind und eine Bewilligung betreffen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt;
^e	Entscheide über die Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung von Behördenmitgliedern oder von Bundespersonal;
^f	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Beschaffungen, wenn:
^fbis	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Verfügungen nach Artikel 32i des Personenbeförderungsgesetzes vom 20. März 200963;
^f1	sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt; vorbehalten bleiben Beschwerden gegen Beschaffungen des Bundesverwaltungsgerichts, des Bundesstrafgerichts, des Bundespatentgerichts, der Bundesanwaltschaft sowie der oberen kantonalen Gerichtsinstanzen, oder
^f2	der geschätzte Wert des zu vergebenden Auftrags den massgebenden Schwellenwert nach Artikel 52 Absatz 1 in Verbindung mit Anhang 4 Ziffer 2 des Bundesgesetzes vom 21. Juni 201961 über das öffentliche Beschaffungswesen nicht erreicht;
^g	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlich-rechtlichen Arbeitsverhältnisse, wenn sie eine nicht vermögensrechtliche Angelegenheit, nicht aber die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
^h	Entscheide auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe, mit Ausnahme der Amtshilfe in Steuersachen;
ⁱ	Entscheide auf dem Gebiet des Militär-, Zivil- und Zivilschutzdienstes;
^j	Entscheide auf dem Gebiet der wirtschaftlichen Landesversorgung, die bei schweren Mangellagen getroffen worden sind;
^k	Entscheide betreffend Subventionen, auf die kein Anspruch besteht;
^l	Entscheide über die Zollveranlagung, wenn diese auf Grund der Tarifierung oder des Gewichts der Ware erfolgt;
^m	Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben; in Abweichung davon ist die Beschwerde zulässig gegen Entscheide über den Erlass der direkten Bundessteuer oder der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall handelt;
ⁿ	Entscheide auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:
ⁿ¹	das Erfordernis einer Freigabe oder der Änderung einer Bewilligung oder Verfügung,
ⁿ²	die Genehmigung eines Plans für Rückstellungen für die vor Ausserbetriebnahme einer Kernanlage anfallenden Entsorgungskosten,
ⁿ³	Freigaben;
^o	Entscheide über die Typengenehmigung von Fahrzeugen auf dem Gebiet des Strassenverkehrs;
^p	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts auf dem Gebiet des Fernmeldeverkehrs, des Radios und des Fernsehens sowie der Post betreffend:68
^p1	Konzessionen, die Gegenstand einer öffentlichen Ausschreibung waren,
^p2	Streitigkeiten nach Artikel 11a des Fernmeldegesetzes vom 30. April 199769,
^p3	Streitigkeiten nach Artikel 8 des Postgesetzes vom 17. Dezember 201071;
^q	Entscheide auf dem Gebiet der Transplantationsmedizin betreffend:
^q1	die Aufnahme in die Warteliste,
^q2	die Zuteilung von Organen;
^r	Entscheide auf dem Gebiet der Krankenversicherung, die das Bundesverwaltungsgericht gestützt auf Artikel 3472 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 200573 (VGG) getroffen hat;
^s	Entscheide auf dem Gebiet der Landwirtschaft betreffend:
^s1	...
^s2	die Abgrenzung der Zonen im Rahmen des Produktionskatasters;
^t	Entscheide über das Ergebnis von Prüfungen und anderen Fähigkeitsbewertungen, namentlich auf den Gebieten der Schule, der Weiterbildung und der Berufsausübung;
^u	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Kaufangebote (Art. 125-141 des Finanzmarktinfrastrukturgesetzes vom 19. Juni 201576);
^v	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Meinungsverschiedenheiten zwischen Behörden in der innerstaatlichen Amts- und Rechtshilfe;
^w	Entscheide auf dem Gebiet des Elektrizitätsrechts betreffend die Plangenehmigung von Starkstromanlagen und Schwachstromanlagen und die Entscheide auf diesem Gebiet betreffend Enteignung der für den Bau oder Betrieb solcher Anlagen notwendigen Rechte, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt;
^x	Entscheide betreffend die Gewährung von Solidaritätsbeiträgen nach dem Bundesgesetz vom 30. September 201680 über die Aufarbeitung der fürsorgerischen Zwangsmassnahmen und Fremdplatzierungen vor 1981, ausser wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt;
^y	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts in Verständigungsverfahren zur Vermeidung einer den anwendbaren internationalen Abkommen im Steuerbereich nicht entsprechenden Besteuerung;
^z	Entscheide betreffend die in Artikel 71c Absatz 1 Buchstabe b des Energiegesetzes vom 30. September 201683 genannten Baubewilligungen und notwendigerweise damit zusammenhängenden in der Kompetenz der Kantone liegenden Bewilligungen für Windenergieanlagen von nationalem Interesse, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 97 Unrichtige Feststellung des Sachverhalts - 1 Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
¹	Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
²	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so kann jede unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden.86

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 24 Allgemeines - 1 Der Gewinnsteuer unterliegt der gesamte Reingewinn. Dazu gehören auch:
¹	Der Gewinnsteuer unterliegt der gesamte Reingewinn. Dazu gehören auch:
^a	der der Erfolgsrechnung belastete, geschäftsmässig nicht begründete Aufwand;
^b	die der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträge, Kapital-, Liquidations- und Aufwertungsgewinne;
^c	die Zinsen auf verdecktem Eigenkapital (Art. 29a).
²	Kein steuerbarer Gewinn entsteht durch:
^a	Kapitaleinlagen von Mitgliedern von Kapitalgesellschaften und Genossenschaften einschliesslich Aufgelder und Leistungen à fonds perdu:
^b	Verlegung des Sitzes, der Verwaltung, eines Geschäftsbetriebes oder einer Betriebsstätte in einen andern Kanton, soweit keine Veräusserungen oder buchmässigen Aufwertungen vorgenommen werden;
^c	Kapitalzuwachs aus Erbschaft, Vermächtnis oder Schenkung.
³	Stille Reserven einer juristischen Person werden bei Umstrukturierungen, insbesondere im Fall der Fusion, Spaltung oder Umwandlung, nicht besteuert, soweit die Steuerpflicht in der Schweiz fortbesteht und die bisher für die Gewinnsteuer massgeblichen Werte übernommen werden:
^a	bei der Umwandlung in eine Personenunternehmung oder in eine andere juristische Person;
^b	bei der Auf- oder Abspaltung einer juristischen Person, sofern ein oder mehrere Betriebe oder Teilbetriebe übertragen werden und soweit die nach der Spaltung bestehenden juristischen Personen einen Betrieb oder Teilbetrieb weiterführen;
^c	beim Austausch von Beteiligungs- oder Mitgliedschaftsrechten anlässlich von Umstrukturierungen oder von fusionsähnlichen Zusammenschlüssen;
^d	bei der Übertragung von Betrieben oder Teilbetrieben, sowie von Gegenständen des betrieblichen Anlagevermögens auf eine inländische Tochtergesellschaft. Als Tochtergesellschaft gilt eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, an der die übertragende Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft zu mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital beteiligt ist.109
^3bis	Überträgt eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft eine Beteiligung auf eine ausländische Konzerngesellschaft, so wird für die Differenz zwischen dem Gewinnsteuerwert und dem Verkehrswert der Beteiligung die Besteuerung aufgeschoben.110 Der Steueraufschub entfällt, wenn die übertragene Beteiligung an einen konzernfremden Dritten veräussert wird, wenn die Gesellschaft, deren Beteiligungsrechte übertragen wurden, ihre Aktiven und Passiven in wesentlichem Umfang veräussert oder wenn sie liquidiert wird.111
^3ter	Bei einer Übertragung auf eine Tochtergesellschaft nach Absatz 3 Buchstabe d werden die übertragenen stillen Reserven im Verfahren nach Artikel 53 nachträglich besteuert, soweit während den der Umstrukturierung nachfolgenden fünf Jahren die übertragenen Vermögenswerte oder Beteiligungs- oder Mitgliedschaftsrechte an der Tochtergesellschaft veräussert werden; die Tochtergesellschaft kann in diesem Fall entsprechende, als Gewinn versteuerte stille Reserven geltend machen.112
^3quater	Zwischen inländischen Kapitalgesellschaften und Genossenschaften, welche nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse durch Stimmenmehrheit oder auf andere Weise unter einheitlicher Leitung einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft zusammengefasst sind, können direkt oder indirekt gehaltene Beteiligungen von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer anderen Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, Betriebe oder Teilbetriebe sowie Gegenstände des betrieblichen Anlagevermögens zu den bisher für die Gewinnsteuer massgeblichen Werten übertragen werden. Vorbehalten bleibt die Übertragung auf eine inländische Tochtergesellschaft nach Absatz 3 Buchstabe d.113 114
^3quinquies	Werden im Fall einer Übertragung nach Absatz 3quater während der nachfolgenden fünf Jahre die übertragenen Vermögenswerte veräussert oder wird während dieser Zeit die einheitliche Leitung aufgegeben, so werden die übertragenen stillen Reserven im Verfahren nach Artikel 53 nachträglich besteuert. Die begünstigte juristische Person kann in diesem Fall entsprechende, als Gewinn versteuerte stille Reserven geltend machen. Die im Zeitpunkt der Sperrfristverletzung unter einheitlicher Leitung zusammengefassten inländischen Kapitalgesellschaften und Genossenschaften haften für die Nachsteuer solidarisch.115
⁴	Die Bestimmungen über Ersatzbeschaffungen (Art. 8 Abs. 4), über Abschreibungen (Art. 10 Abs. 1 Bst. a), über Rückstellungen (Art. 10 Abs. 1 Bst. b) und über den Verlustabzug (Art. 10 Abs. 1 Bst. c) gelten sinngemäss.
^4bis	Beim Ersatz von Beteiligungen können die stillen Reserven auf eine neue Beteiligung übertragen werden, sofern die veräusserte Beteiligung mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals oder mindestens 10 Prozent des Gewinns und der Reserven der anderen Gesellschaft ausmacht und diese Beteiligung während mindestens eines Jahres im Besitz der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft war.116
⁵	Leistungen, welche gemischtwirtschaftliche, im öffentlichen Interesse tätige Unternehmen überwiegend an nahe stehende Personen erbringen, sind zum jeweiligen Marktpreis, zu den jeweiligen Gestehungskosten zuzüglich eines angemessenen Aufschlages oder zum jeweiligen Endverkaufspreis abzüglich einer angemessenen Gewinnmarge zu bewerten; das Ergebnis eines jeden Unternehmens ist entsprechend zu berichtigen.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 58 Allgemeines - 1 Der steuerbare Reingewinn setzt sich zusammen aus:
¹	Der steuerbare Reingewinn setzt sich zusammen aus:
^a	dem Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrages des Vorjahres;
^b	allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden, wie insbesondere:
^c	den der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträgen, mit Einschluss der Kapital-, Aufwertungs- und Liquidationsgewinne, vorbehältlich Artikel 64. ...133
²	Der steuerbare Reingewinn juristischer Personen, die keine Erfolgsrechnung erstellen, bestimmt sich sinngemäss nach Absatz 1.
³	Leistungen, welche gemischtwirtschaftliche, im öffentlichen Interesse tätige Unternehmen überwiegend an nahe stehende Personen erbringen, sind zum jeweiligen Marktpreis, zu den jeweiligen Gestehungskosten zuzüglich eines angemessenen Aufschlages oder zum jeweiligen Endverkaufspreis abzüglich einer angemessenen Gewinnmarge zu bewerten; das Ergebnis eines jeden Unternehmens ist entsprechend zu berichtigen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 99 - 1 Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen nur so weit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt.
¹	Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen nur so weit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt.
²	Neue Begehren sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 88 Vorinstanzen in Stimmrechtssachen - 1 Beschwerden betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen sind zulässig:
¹	Beschwerden betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen sind zulässig:
^a	in kantonalen Angelegenheiten gegen Akte letzter kantonaler Instanzen;
^b	in eidgenössischen Angelegenheiten gegen Verfügungen der Bundeskanzlei und Entscheide der Kantonsregierungen.
²	Die Kantone sehen gegen behördliche Akte, welche die politischen Rechte der Stimmberechtigten in kantonalen Angelegenheiten verletzen können, ein Rechtsmittel vor. Diese Pflicht erstreckt sich nicht auf Akte des Parlaments und der Regierung.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 59 Geschäftsmässig begründeter Aufwand - 1 Zum geschäftsmässig begründeten Aufwand gehören auch:
¹	Zum geschäftsmässig begründeten Aufwand gehören auch:
^a	die eidgenössischen, kantonalen und kommunalen Steuern;
^b	die Zuwendungen an Vorsorgeeinrichtungen zugunsten des eigenen Personals, sofern jede zweckwidrige Verwendung ausgeschlossen ist;
^c	die freiwilligen Leistungen von Geld und übrigen Vermögenswerten bis zu 20 Prozent des Reingewinns an juristische Personen mit Sitz in der Schweiz, die im Hinblick auf ihre öffentlichen oder gemeinnützigen Zwecke von der Steuerpflicht befreit sind (Art. 56 Bst. g), sowie an Bund, Kantone, Gemeinden und deren Anstalten (Art. 56 Bst. a-c);
^d	die Rabatte, Skonti, Umsatzbonifikationen und Rückvergütungen auf dem Entgelt für Lieferungen und Leistungen sowie zur Verteilung an die Versicherten bestimmte Überschüsse von Versicherungsgesellschaften;
^e	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich Umschulungskosten, des eigenen Personals;
^f	gewinnabschöpfende Sanktionen, soweit sie keinen Strafzweck haben.
²	Nicht zum geschäftsmässig begründeten Aufwand gehören insbesondere:
^a	Zahlungen von Bestechungsgeldern im Sinne des schweizerischen Strafrechts;
^b	Aufwendungen zur Ermöglichung von Straftaten oder als Gegenleistung für die Begehung von Straftaten;
^c	Bussen;
^d	finanzielle Verwaltungssanktionen, soweit sie einen Strafzweck haben.138
³	Sind Sanktionen nach Absatz 2 Buchstaben c und d von einer ausländischen Straf- oder Verwaltungsbehörde verhängt worden, so sind sie abziehbar, wenn:
^a	die Sanktion gegen den schweizerischen Ordre public verstösst; oder
^b	die steuerpflichtige Person glaubhaft darlegt, dass sie alles Zumutbare unternommen hat, um sich rechtskonform zu verhalten.139

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.