2C_404/2017 - 2017-05-10 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Graubünden 2014 und direkte Bundessteuer 2014; Auslandsverlust

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 404/2017

Urteil vom 10. Mai 2017

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd,
Bundesrichter Haag,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
A.A.________,
Beschwerdeführer,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Graubünden.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Graubünden 2014 und direkte Bundessteuer 2014; Auslandsverlust,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Graubünden, Einzelrichter, vom 22. März 2017.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Eheleute A.A.________ und B.A.________ geb. C.________ haben steuerrechtlichen Wohnsitz in U.________/GR und sind Eigentümer eines bebauten Grundstücks in V.________, Frankreich. Im hier interessierenden Steuerjahr 2014 deklarierten sie für ihr ausländisches Grundstück einen Eigenmietwert von Fr. 5'151.-- und effektive Unterhaltskosten von Fr. 15'215, was zu einem Gewinnungskostenüberschuss von Fr. 9'974.-- führte. Die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden (KSTV/GR) liess den Gewinnungskostenüberschuss weder auf Ebene der direkten Bundes- noch der Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Graubünden zum Abzug zu, berücksichtigte ihn aber satzbestimmend (Veranlagungsverfügung vom 7. März 2016). Dadurch erhöhte sich das Steuerbetreffnis um Fr. 1'235.55.

1.2.
Die Einsprache des Ehemannes (Einspracheentscheid vom 3. Juni 2016) und die Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden (4. Kammer, einzelrichterlicher Entscheid A 16 31 vom 22. März 2017) blieben erfolglos. Das Verwaltungsgericht erwog hauptsächlich, die fehlende Möglichkeit der Berücksichtigung des grundstückbezogenen Auslandsverlust ergebe sich auf Ebene der direkten Bundessteuer aus Art. 6 Abs. 3 DBG. Auf kantonaler Ebene fehle eine entsprechende Bestimmung. Das Bundesgericht habe die Frage, ob den Kantonen dabei - in Abweichung vom Gebot der vertikalen Harmonisierung - ein Gestaltungsspielraum zustehe, offen gelassen, doch entspreche es den anerkannten Grundsätzen des internationalen Steuerrechts, dass Aufwandüberschüsse aus ausländischen Grundstücken in der Schweiz bzw. im Kanton lediglich satzbestimmend zu berücksichtigen seien.

1.3.
Mit Eingabe vom 2. Mai 2017 (Eingang des im Ausland aufgegebenen Schriftstücks beim Bundesgericht) erhebt der Steuerpflichtige beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Er beantragt "in den nachfolgenden Punkten" (insbesondere die Kollisions- und Repartitionsregeln hinsichtlich im Ausland gelegener Grundstücke betreffend) die "richterliche Überprüfung durch das Bundesgericht".
Der Abteilungspräsident als Instruktionsrichter (Art. 32 Abs. 1 BGG [SR 173.110]) hat von Instruktionsmassnahmen abgesehen.

I. Prozessuales

2.

2.1. Die Vorinstanz hat zum Steuerjahr 2014 betreffend die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Graubünden einerseits und die direkte Bundessteuer anderseits ein einziges Urteil gefällt, was zulässig ist, soweit die zu entscheidende Rechtsfrage im Bundesrecht und im harmonisierten kantonalen Recht gleich geregelt ist. Die Vorinstanz geht davon aus, das harmonisierte kantonale Recht sei entsprechend Art. 6 Abs. 3 DBG auszulegen. Der Steuerpflichtige hat seine Einwände in einer einzigen Beschwerdeschrift zusammengefasst. Die Angelegenheit kann auch vom Bundesgericht in einem einzigen Urteil entschieden werden (zum Ganzen BGE 142 II 293 E. 1.2 S. 296).

2.2.

2.2.1. Die Sachurteilsvoraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten liegen vor (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1 , Art. 90 , Art. 100 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art. 146 Abs. 2 DBG [SR 642.11] bzw. Art. 73 Abs. 2 StHG [SR 642.14]). Auf die Beschwerde ist einzutreten.

2.2.2. Das Bundesgericht prüft das Bundesrecht von Amtes wegen (Art. 106 Abs. 1 BGG; BGE 142 I 155 E. 4.4.5 S. 157) und mit uneingeschränkter (voller) Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 141 V 234 E. 2 S. 236).

2.2.3. Die Verletzung von verfassungsmässigen Rechten (einschliesslich der Grundrechte) und von rein kantonalem Recht prüft das Bundesgericht hingegen nur, falls eine solche Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet worden ist (qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit gemäss Art. 106 Abs. 2 BGG). Soweit die Beschwerdeschrift diesen Anforderungen nicht genügt, ist darauf nicht einzugehen.

2.2.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 142 I 155 E. 4.4.3 S.156). Es kann die tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz nur berichtigen oder ergänzen, soweit sie offensichtlich unrichtig - das heisst willkürlich - sind oder auf einer anderen Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen (Art. 105 Abs. 2 BGG; BGE 142 V 2 E. 2 S. 5).

II. Direkte Bundessteuer

3.

3.1. Bei persönlicher Zugehörigkeit einer natürlichen Person (Art. 3 Abs. 1 DBG) ist deren Steuerpflicht in der Schweiz unbeschränkt; diese erstreckt sich aber nicht auf Geschäftsbetriebe, Betriebsstätten und Grundstücke im Ausland (Art. 6 Abs. 1 DBG). Nach Art. 6 Abs. 3 Satz 1 DBG gilt, dass die Abgrenzung der Steuerpflicht für Geschäftsbetriebe, Betriebsstätten und Grundstücke im Verhältnis zum Ausland nach den Grundsätzen des Bundesrechts über das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung erfolgt. Satz 3 stellt klar, dass Auslandsverluste ausschliesslich satzbestimmend zu berücksichtigen sind, es sei denn, es handle sich um den Auslandsverlust einer Betriebsstätte unter den Voraussetzungen von Satz 2. Alsdann ergänzt Satz 4 deklaratorisch, dass im konkreten Fall die im betreffenden Doppelbesteuerungsabkommen enthaltenen Regelungen vorbehalten bleiben. Und schliesslich geht aus Art. 7 Abs. 1 DBG hervor, dass natürliche Personen, die nur für einen Teil ihres Einkommens in der Schweiz steuerpflichtig sind, die Steuer für die in der Schweiz steuerbaren Werte nach dem Steuersatz entrichten, der ihrem gesamten Einkommen entspricht (Progressionsvorbehalt).

3.2.

3.2.1. Die Vorinstanz hat die unilaterale Freistellungsmethode mit Progressionsvorbehalt in allen Teilen bundesrechtskonform ausgelegt und angewandt. Dadurch hat sie eine Doppelbesteuerung vermieden. Sie hat namentlich auch berücksichtigt, dass die Steuerausscheidung bundessteuerrechtlich im Fall von Grundstücken nach der objektmässigen Methode vorzunehmen ist, was auch der Auffassung der Doktrin entspricht (JEAN-BLAISE PASCHOUD/DANIEL DE VRIES REILINGH, in: Yves Noël/Florence Aubry Girardin [Hrsg.], Commentaire romand, LIFD, 2. Aufl. 2017 [nachfolgend: CR-LIFD], N. 29h zu Art. 6 DBG; STEFAN OESTERHELT/SUSANNE SCHREIBER, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar DBG, 3. Aufl. 2017 [nachfolgend: Komm. DBG], N. 27 zu Art. 6 DBG; PETER LOCHER, Kommentar DBG, I. Teil, 2001, N. 28 zu Art. 6 DBG). Folglich sind auch Grundstückerträge und Gewinnungskostenüberschüsse objektmässig demselben Steuerdomizil zuzuweisen. Dagegen werden Schulden und Schuldzinsen proportional - nach Lage aller (Brutto-) Aktiven des Privat- und Geschäftsvermögens - verlegt (Urteil 2C 18/2014 vom 15. Januar 2015 E. 2.2.2, in: ASA 83 S. 512, StE 2015 A 24.43.1 Nr. 28; PASCHOUD/DE VRIES REILINGH, in: CR-LIFD, N. 29i zu Art. 6 DBG; MADELEINE SIMONEK, in:
Martin Zweifel/Michael Beusch/René Matteotti [Hrsg.], Kommentar Internationales Steuerrecht, 2014 [nachfolgend: Komm. Internationales Steuerrecht], N. 84 zu Art. 23 A, B OECD-MA).

3.2.2. Einen etwaigen Auslandsverlust, gehe dieser auf einen grundstückbezogenen Schuldzinsenüberschuss (excédent d'intêrets passifs; BGE 140 II 141 E. 4 S. 147) oder einen auf einem Grundstück entstehenden Gewinnungskostenüberschuss zurück (excédent de charges; BGE 140 II 157 E. 7.6.2 S. 165), hat die Schweiz bei Ermittlung des steuerbaren Einkommens kraft ausdrücklicher gesetzlicher Anordnung nicht zu übernehmen (PASCHOUD/DE VRIES REILINGH, in: CR-LIFD, N. 29i und 29o [Schuldzinsüberschuss] bzw. 29m [Gewinnungskostenüberschuss]; FELIX RICHNER/WALTER FREI/STEFAN KAUFMANN/HANS ULRICH MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, N. 57 und 64 zu Art. 6 DBG). Beachtlich ist er hingegen bei Ermittlung des Steuersatzes (Art. 6 Abs. 3 Satz 3 DBG). Auch ein den Steuersatz mindernder Verlustvortrag ist zu berücksichtigen (BGE 140 II 248 E. 3.6.3 S. 253 f.; OESTERHELT/SCHREIBER, in: Komm. DBG, N. 33 am Ende zu Art. 6 DBG zu den Grundstücken).

3.3.

3.3.1. Die gegenteiligen Vorbringen des Steuerpflichtigen finden im Bundesrecht keine Grundlage. Zunächst verweist er auf die "unerlaubte Aufteilung eines mit einer Hypothek abgesicherten Kredits". Seine Argumentation lässt unberücksichtigt, dass es im Abgaberecht einem wirtschaftlichen Gebot entspricht, Schulden und Schuldzinsen nach Lage der Aktiven zu verlegen. Wird ein inländischer Vermögenswert mit Schulden belastet, führt dies zur Schonung des Eigenkapitals, indem im entsprechenden Umfang keine Eigenmittel aufzubringen sind. Entsprechend stehen mehr eigene Mittel zur Verfügung, um beispielsweise im Ausland ein Objekt zu erwerben. Umgekehrt gilt dasselbe. Die objektmässige Verlegung der Schulden und Schuldzinsen zöge unweigerlich Zufälligkeiten und eine Verfälschung der wirtschaftlichen Lage nach sich. Dieser unbestrittene Grundsatz des interkantonalen Steuerrechts (zit. Urteil 2C 18/2014 vom 15. Januar 2015 E. 2.2.2) greift im Wege von Art. 6 Abs. 3 Satz 1 DBG auch bundessteuerrechtlich. Die Relevanz des Vorbringens liegt ohnehin nicht auf der Hand, nachdem die Vorinstanz für das Bundesgericht verbindlich festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; vorne E. 2.2.4), dass Unterhaltskosten (und nicht Schuldzinsen) zum
Auslandsverlust geführt haben.

3.3.2. Ebenso wenig kann bundesrechtskonform gesagt werden, die gesetzliche Methodik setze einen Verstoss gegen das Völkerrecht: Wie schon das Musterabkommen der OECD kennt auch das Abkommen vom 9. September 1966 zwischen der Schweiz und Frankreich zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und zur Vermeidung von Steuerbetrug und Steuerflucht (DBA CH-FR; SR 0.672.934.91) keine ausdrückliche Regelung zur Frage der Verlegung von Schulden, bzw. Schuldzinsen und der Übernahme von Auslandsverlusten (BGE 140 II 157 E. 5.2 S. 160; ebenso zum DBA CH-DE das Urteil 2C 698/2015 / 2C 699/2015 vom 29. August 2016 E. 3.2.2).

3.3.3. Das DBA CH-FR legt nur, aber immerhin fest, dass die Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen (Art. 6 Ziff. 1) und das unbewegliche Vermögen (ausschliesslich) am Belegenheitsort besteuert werden können (Art. 24 Ziff. 1 DBA CH-FR; vgl. Urteil 2C 18/2014 vom 15. Januar 2015 E. 4.4.2 zum Abkommen vom 11. August 1971 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Bundesrepublik Deutschland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen [DBA CH-DE; SR 0.672.913.62]). Die Vermeidung der internationalen Doppelbesteuerung erfolgt in der Schweiz mittels der Befreiungsmethode (Art. 25 lit. B Ziff. 1 DBA CH-FR). Mithin bleibt es bei der unilateralen Regelung gemäss Art. 6 und 7 DBG. Ebenso wenig kann darin eine Verletzung des Abkommens vom 21. Juni 1999 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft einerseits und der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten andererseits über die Freizügigkeit (FZA; SR 0.142.112.681) erblickt werden (BGE 141 II 141 E. 6 S. 150 f.).

3.4. Soweit die Ausführungen des Steuerpflichtigen hinsichtlich der direkten Bundessteuer überhaupt sachbezogen sind, erweisen sie sich als unbegründet.

III. Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Graubünden

4.

4.1.1 Im StHG findet sich keine Bestimmung, die Art. 6 Abs. 3 DBG entspricht (BGE 140 II 141 E. 8 S. 155; OESTERHELT/SCHREIBER, in: Komm. DBG, N. 18a zu Art. 6 DBG; STEFAN OESTERHELT/MORITZ SEILER, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar StHG, 3. Aufl. 2017, N. 9 der Vorbemerkungen zum ersten Kapitel des zweiten Titels). Die Rechtsgrundlagen in den Kantonen stellen sich entsprechend uneinheitlich dar (siehe die Übersicht bei SIMONEK, in: Komm. Internationales Steuerrecht, N. 88 ff. zu Art. 23 A, B OECD-MA).

4.1.2 Das Steuergesetz (des Kantons Graubünden) vom 8. Juni 1986 (StG/GR; BR 720.000) spricht sich zur hier interessierenden Rechtsfrage nicht aus. Die Vorinstanz verwirft ein qualifiziertes Schweigen und geht von einer planwidrigen Unvollständigkeit aus. Sie schliesst sich der - heute wohl herrschenden - Sichtweise an, wonach das StHG zwar keine Art. 6 DBG entsprechende Norm kennt, dennoch aber von keinem kantonalen Gestaltungsspielraum auszugehen ist (BGE 140 II 141 E. 8 S. 155 f. mit Hinweis auf BGE 130 II 65 E. 4.1. S. 70 f.; BGE 140 II 157 E. 5.1 S. 159). Dies hiesse, dass von Harmonisierungsrechts wegen die unilaterale Befreiungsmethode mit Progressionsvorbehalt im Sinne von Art. 6 Abs. 3 und Art. 7 Abs. 1 DBG zur Anwendung käme (überzeugend dazu OESTERHELT/SEILER, in: Komm. StHG, N. 9 der Vorbemerkungen zum ersten Kapitel des zweiten Titels; OESTERHELT/SCHREIBER, in: Komm. DBG, N. 18 zu Art. 6 DBG; SIMONEK, in: Komm. Internationales Steuerrecht, N. 90 zu Art. 23 A, B).

4.1.3 Dies entspräche letztlich auch dem Gebot der vertikalen Harmonisierung (BGE 142 II 182 E. 3.2.1 S. 194). Anderseits liesse sich argumentieren, mangels einer harmonisierungsrechtlichen Vorgabe - obwohl unstreitig in den Harmonisierungsbereich von Art. 129 Abs. 1 BV fallend - seien die Regeln über das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung (Art. 127 Abs. 3 BV) heranzuziehen. Dies führte dann zur Pflicht des Hauptsteuerdomizils zur Übernahme von Schuldzins- (Urteil 2C 91/2012 vom 17. August 2012 E. 4.8, in: StR 68/2013 S. 158, RDAF 2013 II 458; BGE 133 I 19 E. 6.3 S. 25 f.) und Aufwandüberschüssen (BGE 131 I 285 E. 3.1 S. 287; abwägend, aber letztlich wohl offen lassend PETER LOCHER, Steuerharmonisierung - Aufgaben und Möglichkeiten der Steuerjustiz, in: ASA 85 S. 1 ff., insb. 16).

4.1.4 Das Bundesgericht hatte bislang noch keine Gelegenheit, die Frage abschliessend zu beantworten. Sie kann auch hier offen bleiben, nachdem die Beschwerde hinsichtlich der Staats- und Gemeindesteuern ohnehin abzuweisen ist: Geht man mit der herrschenden Lehre davon aus, Art. 6 Abs. 3 DBG finde analog Anwendung, gälte das hiervor zur direkten Bundessteuer Gesagte. Nimmt man gegenteils an, die Kantone verfügten aufgrund des Schweigens des Harmonisierungsgesetzgebers über einen Gestaltungsspielraum, handelte es sich um rein kantonales Recht. Die Rüge der verfassungswidrigen Auslegung und Anwendung kantonalen Rechts zieht in verfahrensrechtlicher Hinsicht die qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit nach sich (Art. 106 Abs. 2 BGG; vorne E. 2.2.3). Diesen Anforderungen entspricht die vorliegende Beschwerde freilich nicht, lässt der Steuerpflichtige es doch mit sehr pauschalen Ausführungen zu der nach seiner Meinung zutreffenden Rechtslage bewenden, ohne sich unter verfassungsrechtlichen Gesichtspunkten mit dem angefochtenen Urteil auseinanderzusetzen. Dies trifft im Übrigen auch auf die verfahrensbezogenen Rügen ("Überlegungen zum Verhalten der Steuerverwaltung mir gegenüber und der Art der Prozessführung durch den
Untersuchungsrichter", "Einbezug der Eidgenössischen Steuerverwaltung" usw.) zu.

4.2. Die Beschwerde ist auch unter dem Aspekt der Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Graubünden abzuweisen.

IV. Kosten und Entschädigungen

5.
Nach dem Unterliegerprinzip (Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG) sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens dem Steuerpflichtigen aufzuerlegen. Dem Kanton Graubünden, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, steht keine Entschädigung zu (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer, Steuerjahr 2014, wird abgewiesen.

2.
Die Beschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Graubünden, Steuerjahr 2014, wird abgewiesen.

3.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 1'200.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten dem Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden, Einzelrichter, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 10. Mai 2017

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Kocher

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 6 - 1 L'assoggettamento in virtù dell'appartenenza personale è illimitato; esso non si estende tuttavia alle imprese, agli stabilimenti d'impresa e ai fondi siti all'estero.
¹	L'assoggettamento in virtù dell'appartenenza personale è illimitato; esso non si estende tuttavia alle imprese, agli stabilimenti d'impresa e ai fondi siti all'estero.
²	L'assoggettamento in virtù dell'appartenenza economica è limitato alla parte del reddito per cui sussiste un obbligo fiscale in Svizzera secondo gli articoli 4 e 5. Dev'essere almeno imposto il reddito conseguito in Svizzera.
³	Nelle relazioni internazionali, l'assoggettamento delle imprese, degli stabilimenti d'impresa e dei fondi è delimitato secondo i principi del diritto federale concernente il divieto di doppia imposizione intercantonale. Se un'impresa svizzera compensa sulla base del diritto interno le perdite subìte da uno stabilimento d'impresa situato all'estero con degli utili realizzati in Svizzera e lo stabilimento d'impresa registra degli utili nel corso dei sette anni seguenti, si deve procedere a una revisione della tassazione iniziale, fino a concorrenza dell'ammontare degli utili compensati nello Stato dello stabilimento d'impresa; in questo caso, la perdita subita dallo stabilimento d'impresa all'estero è presa in considerazione a posteriori in Svizzera solo per determinare l'aliquota d'imposta. In tutti gli altri casi, le perdite subìte all'estero sono prese in considerazione esclusivamente per determinare l'aliquota d'imposta. Sono salve le disposizioni previste nelle convenzioni intese ad
⁴	Le persone imponibili giusta l'articolo 3 capoverso 5 devono l'imposta sui redditi esonerati all'estero dall'imposta sul reddito in virtù di convenzioni internazionali o dell'usanza.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 32 Giudice dell'istruzione - 1 Il presidente della corte dirige il procedimento quale giudice dell'istruzione sino alla pronuncia della sentenza; può delegare questo compito a un altro giudice.
¹	Il presidente della corte dirige il procedimento quale giudice dell'istruzione sino alla pronuncia della sentenza; può delegare questo compito a un altro giudice.
²	Il giudice dell'istruzione decide quale giudice unico circa lo stralcio dal ruolo delle cause divenute prive di oggetto, ritirate o risolte tramite transazione.
³	Le decisioni del giudice dell'istruzione non sono impugnabili.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 6 - 1 L'assoggettamento in virtù dell'appartenenza personale è illimitato; esso non si estende tuttavia alle imprese, agli stabilimenti d'impresa e ai fondi siti all'estero.
¹	L'assoggettamento in virtù dell'appartenenza personale è illimitato; esso non si estende tuttavia alle imprese, agli stabilimenti d'impresa e ai fondi siti all'estero.
²	L'assoggettamento in virtù dell'appartenenza economica è limitato alla parte del reddito per cui sussiste un obbligo fiscale in Svizzera secondo gli articoli 4 e 5. Dev'essere almeno imposto il reddito conseguito in Svizzera.
³	Nelle relazioni internazionali, l'assoggettamento delle imprese, degli stabilimenti d'impresa e dei fondi è delimitato secondo i principi del diritto federale concernente il divieto di doppia imposizione intercantonale. Se un'impresa svizzera compensa sulla base del diritto interno le perdite subìte da uno stabilimento d'impresa situato all'estero con degli utili realizzati in Svizzera e lo stabilimento d'impresa registra degli utili nel corso dei sette anni seguenti, si deve procedere a una revisione della tassazione iniziale, fino a concorrenza dell'ammontare degli utili compensati nello Stato dello stabilimento d'impresa; in questo caso, la perdita subita dallo stabilimento d'impresa all'estero è presa in considerazione a posteriori in Svizzera solo per determinare l'aliquota d'imposta. In tutti gli altri casi, le perdite subìte all'estero sono prese in considerazione esclusivamente per determinare l'aliquota d'imposta. Sono salve le disposizioni previste nelle convenzioni intese ad
⁴	Le persone imponibili giusta l'articolo 3 capoverso 5 devono l'imposta sui redditi esonerati all'estero dall'imposta sul reddito in virtù di convenzioni internazionali o dell'usanza.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198091 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198092 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195494 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...95
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005264 sul Tribunale federale.265
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005264 sul Tribunale federale.265
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...266

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.97

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 3 - 1 Le persone fisiche sono assoggettate all'imposta in virtù della loro appartenenza personale quando hanno domicilio o dimora fiscale in Svizzera.
¹	Le persone fisiche sono assoggettate all'imposta in virtù della loro appartenenza personale quando hanno domicilio o dimora fiscale in Svizzera.
²	Una persona ha il domicilio fiscale in Svizzera quando vi risiede con l'intenzione di stabilirsi durevolmente o quando il diritto federale ivi le conferisce uno speciale domicilio legale.
³	La dimora fiscale in Svizzera è data quando una persona vi soggiorna senza interruzioni apprezzabili:
^a	almeno 30 giorni esercitandovi un'attività lucrativa;
^b	almeno 90 giorni senza esercitare un'attività lucrativa.
⁴	Non ha domicilio o dimora fiscale chi, domiciliato all'estero, soggiorna in Svizzera unicamente per frequentare una scuola o per farsi curare in un istituto.
⁵	Le persone fisiche domiciliate all'estero ed ivi esonerate totalmente o parzialmente dalle imposte sul reddito in ragione della loro attività per conto della Confederazione o di altre corporazioni o stabilimenti svizzeri di diritto pubblico sottostanno, in virtù dell'appartenenza personale, all'imposta nel proprio Comune d'origine. Il contribuente attinente di più Comuni è assoggettato all'imposta nel Comune di cui ha acquisito l'ultimo diritto di cittadinanza. Se non ha la cittadinanza svizzera, il contribuente è assoggettato all'imposta presso il domicilio o la sede del datore di lavoro. L'obbligo fiscale si estende anche al coniuge e ai figli ai sensi dell'articolo 9.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 7 - 1 Le persone fisiche parzialmente assoggettate all'imposta sul reddito in Svizzera devono l'imposta sugli elementi imponibili in Svizzera al tasso corrispondente alla totalità dei loro redditi.
¹	Le persone fisiche parzialmente assoggettate all'imposta sul reddito in Svizzera devono l'imposta sugli elementi imponibili in Svizzera al tasso corrispondente alla totalità dei loro redditi.
²	I contribuenti domiciliati all'estero devono le imposte per imprese, stabilimenti d'impresa e fondi in Svizzera almeno al tasso corrispondente al reddito conseguito in Svizzera.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 129 Armonizzazione fiscale - 1 La Confederazione emana principi per armonizzare le imposte dirette federali, cantonali e comunali; prende in considerazione gli sforzi d'armonizzazione dei Cantoni.
¹	La Confederazione emana principi per armonizzare le imposte dirette federali, cantonali e comunali; prende in considerazione gli sforzi d'armonizzazione dei Cantoni.
²	L'armonizzazione si estende all'assoggettamento, all'oggetto e al periodo di calcolo delle imposte, alla procedura e alle disposizioni penali. Rimangono escluse dall'armonizzazione in particolare le tariffe e aliquote fiscali e gli importi esenti da imposta.
³	La Confederazione può emanare prescrizioni contro il conferimento di agevolazioni fiscali ingiustificate.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 127 Principi dell'imposizione fiscale - 1 Il regime fiscale, in particolare la cerchia dei contribuenti, l'imponibile e il suo calcolo, è, nelle linee essenziali, disciplinato dalla legge medesima.
¹	Il regime fiscale, in particolare la cerchia dei contribuenti, l'imponibile e il suo calcolo, è, nelle linee essenziali, disciplinato dalla legge medesima.
²	Per quanto compatibile con il tipo di imposta, in tale ambito vanno osservati in particolare i principi della generalità e dell'uniformità dell'imposizione, come pure il principio dell'imposizione secondo la capacità economica.
³	La doppia imposizione intercantonale è vietata. La Confederazione prende i provvedimenti necessari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.