2C_16/2019 - 2019-01-10 - Finances publiques et droit fiscal - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Solothurn und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2014

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 16/2019

Urteil vom 10. Januar 2019

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd, Stadelmann,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
A.________,
Beschwerdeführer,

gegen

Kantonales Steueramt Solothurn.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Solothurn und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2014,

Beschwerde gegen das Urteil des Kantonalen Steuergerichts Solothurn vom 19. November 2018 (SGDIV.2018.12).

Erwägungen:

1.

1.1. A.________ (nachfolgend: der Steuerpflichtige) hat steuerrechtlichen Wohnsitz in U.________/SO. Aufgrund dessen, dass er seinen Mitwirkungspflichten nicht bzw. nicht vollständig nachgekommen war (namentlich durch Nichteinreichen der Steuererklärung), auferlegte ihm das Steueramt des Kantons Solothurn (KStA/SO; Veranlagungsbehörde) mehrfach Ordnungsbussen. Zuletzt betraf dies die Steuererklärung zur Steuerperiode 2014, die der Steuerpflichtige, trotz Mahnung, nicht eingereicht hatte. Am 25. Juli 2016 sprach die Veranlagungsbehörde aus diesem Grund eine Busse von Fr. 1'200.-- (insgesamt für die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Solothurn und die direkte Bundessteuer) aus.

1.2. Dagegen erhob der Steuerpflichtige am 23. August 2016 Einsprache. Das KStA/SO setzte die Einspracheverhandlung mit Schreiben vom 20. April 2017 auf Dienstag, 16. Mai 2017 fest. Der Steuerpflichtige ersuchte mit E-Mail vom 11. Mai 2017 um Verschiebung. Er legte dar, dass er donnerstags und freitags jeweils auswärts unterrichte. Dienstags gehe er der Tätigkeit in seinem Betrieb nach, wobei er viele Termine wahrzunehmen habe. Mit Schreiben vom 3. Mai 2018, versandt im Verfahren "A-Post Plus", setzte die Veranlagungsbehörde die neue Verhandlung auf Dienstag, 5. Juni 2018 an. Gemäss der elektronischen Sendungsverfolgung der Schweizerischen Post ("Track & Trace") erfolgte die Zustellung am 5. Mai 2018. Der Steuerpflichtige blieb der Einspracheverhandlung vom 5. Juni 2018 unentschuldigt fern, worauf das KStA/SO die Einsprache mit Einspracheentscheid vom 18. Juni 2018 abwies. Darin führte es unter anderem aus, für das Nichteinreichen der Steuererklärung zur Steuerperiode 2014 seien keine Entschuldigungsgründe vorgebracht worden. Eine Busse von Fr. 1'200.-- sei den Umständen angemessen, da die Steuererklärungen in früheren Steuerperioden wiederholt verspätet oder gar nicht eingereicht worden seien.

1.3.

1.3.1. Am 19. Juli 2018 gelangte der Steuerpflichtige an das Steuergericht des Kantons Solothurn. In seiner Eingabe betonte er, die Einladung vom 3. Mai 2018 nicht erhalten zu haben. Dienstags unterrichte er jeweils im Kanton Zürich, weshalb er sich, falls die Einladung überhaupt zugestellt worden wäre, ohnehin abgemeldet hätte. Er sei noch keinem Termin unentschuldigt ferngeblieben und habe bereits in seinem E-Mail vom 11. Mai 2017 auf die auswärtige Tätigkeit hingewiesen. Es sei ihm telefonisch zugesichert worden, dass dies berücksichtigt werde. Dennoch habe die Veranlagungsbehörde die Verhandlung auf Dienstag, 5. Juni 2018 angesetzt und ihn nicht angerufen, als er den Termin nicht wahrgenommen habe. Er sei sehr verärgert, zumal die Steuerperiode 2013 immer noch offen sei. Das KStA/SO wandte ein, gemäss "Track & Trace" sei die Zustellung durchaus erfolgt, weshalb kein Grund bestanden habe, weitere Abklärungen zu treffen. Der Steuerpflichtige duplizierte, die Veranlagungsbehörde nehme den Datenschutz auf die leichte Schulter und verschicke wichtige Mitteilungen mit uneingeschriebener Briefpost. Am seinerzeitigen Domizil in V.________/SO habe, wie übrigens auch in U.________/SO, die Postzustellung nicht einwandfrei
funktioniert.

1.3.2. Mit Entscheid SGDIV.2018.12 wies das Steuergericht des Kantons Solothurn den Rekurs und die Beschwerde ab. Es erwog, aufgrund der elektronischen Sendungsverfolgung stehe fest, dass der Steuerpflichtige zur Einspracheverhandlung eingeladen worden sei. Dass er auch dienstags auswärts unterrichte, habe sich dem E-Mail vom 11. Mai 2017 nicht entnehmen lassen. Die Verfahrensdauer (Bussenverfügung vom 25. Juli 2016, Einspracheentscheid vom 18. Juni 2018) bewege sich "eher an der oberen Grenze", sie sei aber noch vertretbar. Mit Blick auf die früher ausgesprochenen Ordnungsbussen liege ein Rückfall vor. Die Busse von Fr. 1'200.-- sei im unteren Bereich des Bussenrahmens angesiedelt, der Bussen bis zu Fr. 10'000.-- zulasse.

1.4. Mit Eingabe vom 4. Januar 2019 (Poststempel) erhebt der Steuerpflichtige beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Er beantragt, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben und die Veranlagungsbehörde sei anzuweisen, die Einspracheverhandlung "ordentlich durchzuführen". Er rügt auch vor Bundesgericht, dass die angebliche Einladung im Verfahren "A-Post Plus" versandt worden sein soll und unterstreicht, dass die Einladung vom 3. Mai 2018 bis heute nicht eingetroffen sei. Wenn die Vorinstanz davon spreche, dass er mittlerweile in den Besitz der Einladung gelangt sei, so sei dies frei erfunden. Zutreffend sei einzig, dass er - auf sein Drängen - am 3. September von der Veranlagungsbehörde das "Track & Trace"-Protokoll erhalten habe, was aber nichts daran ändere, dass es zu keiner Zustellung der Einladung gekommen sei. Die urteilenden Mitglieder der Vorinstanz - zwei Angehörige der CVP, ein Angehöriger der SP - trügen wenig zur Vertrauensförderung bei, nachdem er als Mitlied er SVP auf keinerlei Sympathien zählen dürfe. Wenn ihm schon vorgeworfen werde, mehrfach mit Ordnungsbussen belegt worden zu sein, müsse auch darauf hingewiesen werden, dass er letztmals bezüglich der Steuerperiode 2012 und
seine damals noch ledige Frau letztmals zur Steuerperiode 2013 rechtskräftig veranlagt worden seien. Seine Steuererklärung zur streitbetroffenen Steuerperiode 2014 habe er übrigens am 18. Juni 2016 eingereicht.

1.5. Der Abteilungspräsident als Instruktionsrichter (Art. 32 Abs. 1 BGG [SR 173.110]) hat von Instruktionsmassnahmen - namentlich von einem Schriftenwechsel (Art. 102 Abs. 1 BGG) - abgesehen.

2.

2.1. Die Voraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten liegen vor (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1 , Art. 90 und Art. 100 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art. 146 DBG [SR 642.11] und Art. 73 StHG [SR 642.14]).

2.2. Das Bundesgericht prüft das Bundesgesetzesrecht von Amtes wegen (Art. 106 Abs. 1 BGG; BGE 143 V 19 E. 2.3 S. 23 f.) und mit uneingeschränkter (voller) Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 144 II 313 E. 5.1 S. 319).

2.3. Im Unterschied dazu geht das Bundesgericht der angeblichen Verletzung verfassungsmässiger Individualrechte (unter Einschluss der Grundrechte) nur nach, falls und soweit eine solche Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG; qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit; BGE 144 II 313 E. 5.1 S. 319). In der Beschwerde ist daher klar und detailliert anhand der Erwägungen des angefochtenen Entscheids darzulegen, dass und inwiefern verfassungsmässige Individualrechte verletzt worden sein sollen (BGE 143 I 1 E. 1.4 S. 5).

2.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 144 V 173 E. 1.2 S. 175). Die Sachverhaltskontrolle ist auf offensichtlich unrichtige Feststellungen beschränkt (Art. 105 Abs. 2 BGG). "Offensichtlich unrichtig" ist mit "willkürlich" gleichzusetzen (BGE 144 IV 35 E. 2.3.3 S. 42 f.). Tatfrage ist auch die Beweiswürdigung (BGE 144 II 281 E. 3.6.2). Die Anfechtung der vorinstanzlichen Feststellungen unterliegt der qualifizierten Rüge- und Begründungsobliegenheit (BGE 144 V 50 E. 4.1 S. 52 f. mit Hinweisen; vorne E. 1.3).

3.

3.1. Wer einer Pflicht, die ihm nach den Vorschriften dieses Gesetzes oder nach einer aufgrund dieses Gesetzes getroffenen Anordnung obliegt, trotz Mahnung vorsätzlich oder fahrlässig nicht nachkommt, insbesondere die Steuererklärung oder die dazu verlangten Beilagen nicht einreicht, wird mit Busse bestraft (Art. 174 Abs. 1 lit. b DBG bzw. Art. 55 StHG, hier in Verbindung mit § 188 Abs. 1 lit. b des Gesetzes (des Kantons Solothurn) vom 1. Dezember 1985 über die Staats- und Gemeindesteuern (StG/SO; BGS 614.11). Die Busse beträgt bis zu Fr. 1'000.--, in schweren Fällen oder bei Rückfall bis zu Fr. 10'000.-- (Art. 174 Abs. 2 DBG bzw. Art. 55 StHG in Verbindung mit § 188 Abs. 2 StG/SO). Zwischen den beiden bundesrechtlichen Normen besteht Idealkonkurrenz (BGE 143 IV 130 E. 3.1 S. 134). Im Sinne der vertikalen Harmonisierung sind sie übereinstimmend auszulegen (BGE 143 IV 130 E. 2.1 S. 133). Nachfolgend können die beiden Steuerarten gemeinsam behandelt werden, zumal die Vorinstanz eine Gesamtbusse ausgesprochen hat, ohne zwischen den beiden Steuerarten näher zu differenzieren.

3.2.

3.2.1. Der Steuerpflichtige bestreitet zunächst die Zustellung der Einladung vom 3. Mai 2018, versandt im Verfahren "A-Post Plus", zur Verhandlung am Dienstag, 5. Juni 2018. Die Vorinstanz hat beweiswürdigend festgehalten, dass eine Einladung versandt und am 5. Mai 2018 zugestellt worden. Sie stützte sich dabei auf die elektronische Sendungsverfolgung der Schweizerischen Post ("Track & Trace").

3.2.2. Verfügungen gelten als eröffnet, sobald sie ordnungsgemäss zugestellt sind und die betroffene Person davon Kenntnis nehmen kann. Dass sie davon tatsächlich Kenntnis nimmt, ist nicht erforderlich (BGE 142 III 599 E. 2.4.1 S. 603; 122 I 139 E. 1 S. 143). Was für materiellrechtliche Verfügungen gilt, trifft auch auf prozessleitende Verfügungen oder Dokumente ohne eigentlichen Verfügungscharakter zu. Für die ordnungsgemässe Zustellung aller dieser Schriftstücke ist die Verwaltungsbehörde beweisbelastet. Bei eingeschriebener Briefpost besteht dabei aber eine natürliche Vermutung für die ordnungsgemässe Zustellung der Abholungseinladung (im Briefkasten oder im Postfach). Dieselbe Vermutung herrscht praxisgemäss beim Verfahren "A-Post Plus" ("Courrier A Plus", "Posta A Plus"; BGE 142 III 599 E. 2.2 S. 601; Urteil 2C 476/2018 vom 4. Juni 2018 E. 2.3.2). Dabei wird die Zustellung elektronisch erfasst, wenn die Sendung in das Postfach oder in den Briefkasten des Empfängers gelegt wird. Auf diese Weise ist es möglich, mit Hilfe des von der Post zur Verfügung gestellten elektronischen Suchsystems "Track & Trace" die Sendung bis zum Empfangsbereich des Empfängers zu verfolgen. Direkt bewiesen wird mit einem "Track & Trace"-
Auszug allerdings nicht, dass die Sendung tatsächlich in den Empfangsbereich des Empfängers gelangt ist, sondern bloss, dass durch die Post ein entsprechender Eintrag in ihrem Erfassungssystem gemacht wurde. Im Sinne eines Indizes lässt sich aus diesem Eintrag darauf schliessen, dass die Sendung in den Briefkasten oder in das Postfach des Adressaten gelegt wurde (BGE 142 III 599 E. 2.2 S. 601). Eine fehlerhafte Postzustellung ist allerdings nicht zu vermuten, sondern nur anzunehmen, wenn sie aufgrund der Umstände plausibel erscheint. Auf die Darstellung des Adressaten, dass eine fehlerhafte Postzustellung vorliegt, ist daher abzustellen, wenn seine Darlegung der Umstände nachvollziehbar ist und einer gewissen Wahrscheinlichkeit entspricht, wobei sein guter Glaube zu vermuten ist (BGE 142 III 599 E. 2.4.1 S. 604). Rein hypothetische Überlegungen des Empfängers genügen dabei nicht (Urteil 2C 165/2015 vom 21. Februar 2015 E. 2.3). Die nie auszuschliessende Möglichkeit von Zustellfehlern genügt für sich allein aber nicht, um die Vermutung umzustossen. Vielmehr müssen konkrete Anzeichen für einen Fehler vorhanden sein (BGE 142 IV 201 E. 2.3 S. 204 f.).

3.2.3. Der Steuerpflichtige bestreitet den Zugang der Einladung lediglich in allgemeiner Weise. Zur Stützung seines Standpunkts verweist er auf die seines Erachtens ungenügende Verlässlichkeit der Schweizerischen Post im Raum V.________/SO bzw. U.________/SO. Dies reicht nicht aus, um aufzuzeigen, dass die vermutete Zustellung mit überwiegender Wahrscheinlichkeit nicht erfolgt sei. Namentlich zeigt er auch nicht auf, dass und inwiefern die Vorinstanz mit ihrer Beweiswürdigung gegen seine verfassungsmässigen Individualrechte verstossen habe könnte, was aber unerlässlich ist, um tatsächliche Feststellungen einer Vorinstanz als "offensichtlich unrichtig" darzustellen (Art. 105 Abs. 1 BGG; vorne E. 2.4). Von willkürlicher Beweiswürdigung wäre zu sprechen, wenn die Vorinstanz Sinn und Tragweite eines Beweismittels offensichtlich verkannt, ohne sachlichen Grund ein wichtiges und entscheidwesentliches Beweismittel unberücksichtigt gelassen oder auf Grundlage der festgestellten Tatsachen unhaltbare Schlussfolgerungen gezogen hätte (BGE 144 II 281 E. 3.6.2 S. 287; auch dazu vorne E. 2.4). Dies trifft aber nicht zu, zumal der Steuerpflichtige der ihm obliegenden Rüge- und Begründungsobliegenheit nicht nachkommt. So unterlegt er seine Kritik
mit keiner Begründung, die auf die sich stellende Verfassungsfrage eingeht (Art. 106 Abs. 2 BGG; vorne E. 2.3). Er hätte in seiner Beschwerde klar und detailliert anhand der Erwägungen des angefochtenen Entscheids darzulegen gehabt, dass und inwiefern er in seinen verfassungsmässigen Individualrechten verletzt worden sein soll. Dies hat er unterlassen.

3.2.4. Der Steuerpflichtige kritisiert, die vorinstanzliche Beweisführung verstosse gegen den ihn schützenden Grundsatz "in dubio pro reo". Es ist dem Steuerpflichtigen darin zuzustimmen, dass es sich (auch) beim Verfahren gemäss Art. 174 DBG und Art. 55 StHG um ein "echtes Strafverfahren" (BGE 143 IV 130 E. 3.2 S. 135) und bei den Sanktionen daher um solche strafrechtlicher Natur handelt (BGE 143 IV 130 E. 3.1 S. 134). Entsprechend greift die sich aus Art. 6 Abs. 2 EMRK und Art. 32 Abs. 1 BV ergebende Unschuldsvermutung. Dabei ist aber zu berücksichtigen, dass es im vorinstanzlichen Verfahren nicht um die Voraussetzungen von Art. 174 DBG und Art. 55 StHG (Nichteinreichen der Steuererklärung) ging, sondern um die Vermutung, dass die Einladung zur Einspracheverhandlung zugestellt worden sei. Dabei handelt es sich um eine verwaltungsrechtliche Frage, die als solche vom Anwendungsbereich der Unschuldsvermutung ausgenommen ist (zum mit dem streitbetroffenen Verfahrensschritt vergleichbaren Veranlagungsverfahren: Urteil 2C 505/2017 vom 21. November 2018 E. 2.3.2, zur Publ. vorgesehen).

3.2.5. Entsprechend ist es für das Bundesgericht verbindlich, wenn die Vorinstanz feststellt, die Einladung vom 3. Mai 2018 sei zwei Tage später in den Machtbereich des Steuerpflichtigen gelangt. Folglich ist von Bundesrechts wegen (Art. 106 Abs. 1 BGG; vorne E. 2.2) nicht zu beanstanden, dass die Veranlagungsbehörde eine Ordnungsbusse aussprach. Zur Bussenbemessung äussert sich der Steuerpflichtige nicht, weshalb weitere Ausführungen sich erübrigen (Art. 42 Abs. 1; BGE 142 V 2 E. 2 S. 5). Es kann immerhin festgehalten werden, dass bei einer Höhe von Fr. 1'200.-- keine Mängel ersichtlich sind, die geradezu auf der Hand liegen (BGE 142 I 99 E. 1.7.1 S. 106).

3.3. Soweit der Steuerpflichtige die Zusammensetzung des vorinstanzlichen Spruchkörpers kritisiert, kann auch diesem Vorbringen nicht weiter nachgegangen werden. Der Steuerpflichtige rügt zwar sinngemäss eine Verletzung des Anspruchs auf ein unabhängiges und unparteiisches Gericht (Art. 30 Abs. 1 Satz 1 BV). Auch dies bringt er aber in keiner Form vor, mit welcher er der qualifizierten Rüge- und Begründungsobliegenheit genügen könnte. Nichts Anderes ergibt sich, wenn zugunsten des Steuerpflichtigen berücksichtigt wird, dass es sich um eine Laienbeschwerde handelt, weshalb die formellen Anforderungen nicht allzu hoch anzusetzen sind (zuletzt etwa Urteil 2C 1010/2018 vom 21. Dezember 2018 E. 2.2), klingt eine Auseinandersetzung mit der Verfassungsfrage doch nicht einmal ansatzweise an.

3.4. Die Beschwerde erweist sich als unbegründet. Sie ist abzuweisen.

4.
Nach dem Unterliegerprinzip sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens dem Steuerpflichtigen aufzuerlegen (Art. 65 und Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG). Dem Kanton Solothurn, der in seinem Wirkungskreis obsiegt, ist keine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 1'200.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Kantonalen Steuergericht Solothurn und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 10. Januar 2019

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Kocher

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 32 Juge instructeur - 1 Le président de la cour ou un juge désigné par lui dirige la procédure au titre de juge instructeur jusqu'au prononcé de l'arrêt.
¹	Le président de la cour ou un juge désigné par lui dirige la procédure au titre de juge instructeur jusqu'au prononcé de l'arrêt.
²	Le juge instructeur statue comme juge unique sur la radiation du rôle des procédures devenues sans objet ou achevées par un retrait ou une transaction judiciaire.
³	Les décisions du juge instructeur ne sont pas sujettes à recours.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 102 Échange d'écritures - 1 Si nécessaire, le Tribunal fédéral communique le recours à l'autorité précédente ainsi qu'aux éventuelles autres parties ou participants à la procédure ou aux autorités qui ont qualité pour recourir; ce faisant, il leur impartit un délai pour se déterminer.
¹	Si nécessaire, le Tribunal fédéral communique le recours à l'autorité précédente ainsi qu'aux éventuelles autres parties ou participants à la procédure ou aux autorités qui ont qualité pour recourir; ce faisant, il leur impartit un délai pour se déterminer.
²	L'autorité précédente transmet le dossier de la cause dans le même délai.
³	En règle générale, il n'y a pas d'échange ultérieur d'écritures.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 174 - 1 Sera puni d'une amende celui qui, malgré sommation, enfreint intentionnellement ou par négligence une obligation qui lui incombe en vertu de la présente loi ou d'une mesure prise en application de celle-ci, notamment:
¹	Sera puni d'une amende celui qui, malgré sommation, enfreint intentionnellement ou par négligence une obligation qui lui incombe en vertu de la présente loi ou d'une mesure prise en application de celle-ci, notamment:
^a	en ne déposant pas une déclaration d'impôt ou les annexes qui doivent l'accompagner,
^b	en ne fournissant pas les attestations, renseignements ou informations qu'il est tenu de donner,
^c	en ne s'acquittant pas des obligations qui lui incombent dans une procédure d'inventaire, en sa qualité d'héritier ou de tiers.
²	L'amende est de 1000 francs au plus; elle est de 10 000 francs au plus dans les cas graves ou en cas de récidive.

IR 0.101 Convention du 4 novembre 1950 de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales (CEDH) CEDH Art. 6 Droit à un procès équitable - 1. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. Le jugement doit être rendu publiquement, mais l'accès de la salle d'audience peut être interdit à la presse et au public pendant la totalité ou une partie du procès dans l'intérêt de la moralité, de l'ordre public ou de la sécurité nationale dans une société démocratique, lorsque les intérêts des mineurs ou la protection de la vie privée des parties au procès l'exigent, ou dans la mesure jugée strictement nécessaire par le tribunal, lorsque dans des circonstances spéciales la publicité serait de nature à porter atteinte aux intérêts de la justice.
¹	Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. Le jugement doit être rendu publiquement, mais l'accès de la salle d'audience peut être interdit à la presse et au public pendant la totalité ou une partie du procès dans l'intérêt de la moralité, de l'ordre public ou de la sécurité nationale dans une société démocratique, lorsque les intérêts des mineurs ou la protection de la vie privée des parties au procès l'exigent, ou dans la mesure jugée strictement nécessaire par le tribunal, lorsque dans des circonstances spéciales la publicité serait de nature à porter atteinte aux intérêts de la justice.
²	Toute personne accusée d'une infraction est présumée innocente jusqu'à ce que sa culpabilité ait été légalement établie.
³	Tout accusé a droit notamment à:
^a	être informé, dans le plus court délai, dans une langue qu'il comprend et d'une manière détaillée, de la nature et de la cause de l'accusation portée contre lui;
^b	disposer du temps et des facilités nécessaires à la préparation de sa défense;
^c	se défendre lui-même ou avoir l'assistance d'un défenseur de son choix et, s'il n'a pas les moyens de rémunérer un défenseur, pouvoir être assisté gratuitement par un avocat d'office, lorsque les intérêts de la justice l'exigent;
^d	interroger ou faire interroger les témoins à charge et obtenir la convocation et l'interrogation des témoins à décharge dans les mêmes conditions que les témoins à charge;
^e	se faire assister gratuitement d'un interprète, s'il ne comprend pas ou ne parle pas la langue employée à l'audience.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 32 Procédure pénale - 1 Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force.
¹	Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force.
²	Toute personne accusée a le droit d'être informée, dans les plus brefs délais et de manière détaillée, des accusations portées contre elle. Elle doit être mise en état de faire valoir les droits de la défense.
³	Toute personne condamnée a le droit de faire examiner le jugement par une juridiction supérieure. Les cas où le Tribunal fédéral statue en instance unique sont réservés.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 30 Garanties de procédure judiciaire - 1 Toute personne dont la cause doit être jugée dans une procédure judiciaire a droit à ce que sa cause soit portée devant un tribunal établi par la loi, compétent, indépendant et impartial. Les tribunaux d'exception sont interdits.
¹	Toute personne dont la cause doit être jugée dans une procédure judiciaire a droit à ce que sa cause soit portée devant un tribunal établi par la loi, compétent, indépendant et impartial. Les tribunaux d'exception sont interdits.
²	La personne qui fait l'objet d'une action civile a droit à ce que sa cause soit portée devant le tribunal de son domicile. La loi peut prévoir un autre for.
³	L'audience et le prononcé du jugement sont publics. La loi peut prévoir des exceptions.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés24.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.