Tribunal federal
{T 0/2}
2A.238/2002 /svc
Arrêt du 10 janvier 2003
IIe Cour de droit public
Les juges fédéraux Wurzburger, président,
Müller, Yersin,
greffier Dubey.
1. M.________,
recourant, représenté par Me Michel Ducrot, avocat,
rue de la Moya 1, 1920 Martigny,
2. la masse en faillite S.________, représentée par ses administrateurs, T.________ et Me B.________,
contre
Service cantonal des contributions du canton du Valais, bâtiment Planta 577, avenue de la Gare 35, 1951 Sion,
Commission cantonale de recours en matière fiscale
du canton du Valais, bâtiment Planta 577, 1950 Sion.
impôt fédéral direct 1991/1992, 1993/1994, 1995/1996,
recours de droit administratif contre la décision de la Commission cantonale de recours en matière fiscale du canton du Valais
du 27 février 2002.
Faits:
A.
M.________, domicilié alors à A.________, exploitait une entreprise agricole, s'occupait de production et de vente d'eaux-de-vie et était également actif dans le commerce du bois. Durant l'année 1989, il a en outre effectué quelques opérations immobilières à L.________ et à A.________.
Par contrat de société simple du 21 mars 1990, il s'est aussi associé avec la société G.________ SA et C.________ pour effectuer des travaux d'exploitation forestière découlant des intempéries de février 1990. Des comptes de la société, il résultait un produit brut des travaux de 10'587'256 fr. 90, un bénéfice de 2'837'964 fr. et un solde de 497'964 fr. après un prélèvement anticipé de bénéfice de 2'340'000 fr., dont 900'000 fr. en faveur de M.________. Une convention de liquidation de la société simple a été signée par les parties le 12 décembre 1990. En 1991, M.________ a encore reçu de la société simple un montant de 225'000 fr. provenant des produits reçus ultérieurement à la convention du 12 décembre 1990. Enfin un décompte de la fiduciaire O.________ - établi partiellement à la main - du 31 août 1992 faisait état d'un versement de 267'700 fr. à M.________ selon une convention du 24 février 1992. Il notait aussi que M.________ avait perçu des montants trop élevés à titre d'avance sur les bénéfices de la société simple et qu'il devait restituer une somme de 66'607 fr. 05.
Dès le 1er janvier 1991, M.________ a commencé une activité salariée auprès de la société E.________ SA.
La faillite personnelle de M.________ a été prononcée le 27 janvier 1998.
B.
Par décisions de taxation définitives du 9 septembre 1998, la Commission d'impôt de district pour la commune de A.________ a taxé M.________ pour les périodes fiscales 1989/1990 à 1995/1996. Les revenus nets imposables pour l'impôt fédéral direct étaient fixés pour la période fiscale 1991/1992, du 1er janvier 1991 au 31 août 1991, à 640'600 fr. et du 1er septembre 1991 au 31 décembre 1992 à 625'200 fr., pour la période fiscale 1993/1994, à 121'500 fr. et, pour la période fiscale 1995/1996, à 94'900 fr. La Commission d'impôt de district a en outre imposé un bénéfice de liquidation de 31'100 fr. relatif au transfert de l'immeuble de A.________ de la fortune commerciale dans la fortune privée.
Contre ces taxations, l'Office des poursuites et faillites du district de R.________, administrateur de la masse en faillite, a déposé une réclamation par courrier du 24 septembre 1998, complétée le 8 octobre 1998 par M.________. Avec l'accord des parties, la réclamation a été transmise à titre de recours à la Commission cantonale de recours en matière fiscale du canton du Valais (ci-après: la Commission de recours) comme objet de sa compétence.
C.
Par décision séparée du 18 octobre 2000 - la prescription menaçant -, la Commission de recours a admis le recours contre la décision de taxation de la période fiscale 1989/1990 et annulé une taxation intermédiaire établie avec effet au 1er février 1990 pour la fin de l'activité lucrative indépendante de M.________. Cette décision est entrée en force.
D.
Par décision du 27 février 2002, la Commission de recours a partiellement admis le recours. Tenant compte de l'arrêt de l'activité lucrative dépendante de l'épouse de M.________ en date du 31 août 1991, elle a nouvellement fixé le revenu imposable en matière d'impôt fédéral direct, pour la période du 1er janvier 1991 au 31 août 1991, à 175'035 fr., pour la période du 1er septembre 1991 au 31 décembre 1992, à 159'635 fr. et, pour la période de taxation 1993/1994, à 42'304 fr., le revenu imposable de la période 1995/1996 restant inchangé; elle a également annulé l'imposition du bénéfice de liquidation de 31'100 fr.
Pour la période fiscale 1991/1992, après avoir exposé que M.________ était passé d'une activité indépendante à une activité dépendante en date du 1er janvier 1991, la Commission de recours a constaté que les revenus provenant de la vente en 1989 d'un immeuble en ville de L.________ et ceux provenant de la promotion immobilière sur la commune de A.________ en 1989 n'étaient pas touchés par le motif de taxation intermédiaire et devaient être imposés. En revanche, le calcul du revenu provenant de la promotion de A.________ n'avait pas correctement tenu compte de la valeur de rendement de l'immeuble et de son prix de revient, l'imposition du revenu de 31'130 fr. au titre de bénéfice de liquidation devait être annulée - mais sans qu'il faille déduire du revenu imposable une éventuelle perte - pour tenir compte du fait que la valeur vénale retenue résultait d'une estimation.
S'agissant de la période fiscale 1993/1994, le solde du bénéfice de 158'392 fr. 95 (225'000 fr. moins le trop perçu de 66'607 fr. 05) versé en 1991 par la société simple d'exploitation forestière avait été acquis en 1990 et non en 1991, de sorte qu'il tombait dans la brèche de calcul provoquée par la taxation intermédiaire effectuée au 1er janvier 1991 et ne pouvait plus être imposé ultérieurement. En outre, l'imposition du montant de 267'700 fr. versé en 1992 était confirmée, dès lors que M.________ n'avait pas produit la convention du 24 février 1992 mentionnée dans le décompte de la fiduciaire O.________ du 31 août 1992 et maintes fois réclamée. Il est vrai qu'il affirmait qu'elle avait disparu dans l'incendie de sa maison le 2 janvier 1996 mais il était hautement improbable qu'un exemplaire de cette convention n'ait plus été en possession d'un des partenaires. Pour le surplus, la taxation de la période fiscale 1995/1996, qui n'avait pas fait l'objet de griefs, pouvait être confirmée.
E.
Agissant par la voie du recours de droit administratif, M.________ demande au Tribunal fédéral, avec suite de frais et dépens, principalement de modifier la décision de la Commission de recours en ce sens qu'une perte de 166'665 fr. 50, subie sur le transfert de l'immeuble de A.________, est déduite du revenu imposable de la période fiscale 1991/1992 et que le montant de 267'700 fr., versé en exécution de la convention du 24 février 1992, n'est pas imposable en 1993/1994, subsidiairement de renvoyer la cause à l'autorité intimée pour administrer les preuves proposées. Il se plaint pour l'essentiel de la violation des art. 8
SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 8 - Chaque partie doit, si la loi ne prescrit le contraire, prouver les faits qu'elle allègue pour en déduire son droit. |
La Commission de recours et le Service cantonal des contributions du canton du Valais ont renoncé à déposer des observations. L'Administration fédérale des contributions s'en est remise à justice.
F.
Interpellée par le Président de la IIe Cour de droit public le 13 décembre 2002, l'administration de la masse en faillite S.________ a déclaré le 19 décembre 2002 qu'elle entrait dans la procédure et ratifiait l'acte de recours déposé par M.________.
Le Tribunal fédéral considère en droit:
1.
Le Tribunal fédéral examine d'office et librement la recevabilité des recours qui lui sont soumis (ATF 127 IV 148 consid. 1a p. 151; 127 I 92 consid. 1 p. 93; 127 II 198 consid. 2 p. 201 et la jurisprudence citée).
1.1 Selon l'art. 97 al. 1
SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 8 - Chaque partie doit, si la loi ne prescrit le contraire, prouver les faits qu'elle allègue pour en déduire son droit. |
SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 8 - Chaque partie doit, si la loi ne prescrit le contraire, prouver les faits qu'elle allègue pour en déduire son droit. |
SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 8 - Chaque partie doit, si la loi ne prescrit le contraire, prouver les faits qu'elle allègue pour en déduire son droit. |
SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 8 - Chaque partie doit, si la loi ne prescrit le contraire, prouver les faits qu'elle allègue pour en déduire son droit. |
SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 8 - Chaque partie doit, si la loi ne prescrit le contraire, prouver les faits qu'elle allègue pour en déduire son droit. |
SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 8 - Chaque partie doit, si la loi ne prescrit le contraire, prouver les faits qu'elle allègue pour en déduire son droit. |
SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 8 - Chaque partie doit, si la loi ne prescrit le contraire, prouver les faits qu'elle allègue pour en déduire son droit. |
SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 8 - Chaque partie doit, si la loi ne prescrit le contraire, prouver les faits qu'elle allègue pour en déduire son droit. |
SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 8 - Chaque partie doit, si la loi ne prescrit le contraire, prouver les faits qu'elle allègue pour en déduire son droit. |
SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 8 - Chaque partie doit, si la loi ne prescrit le contraire, prouver les faits qu'elle allègue pour en déduire son droit. |
SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 146 - La décision de la dernière instance cantonale peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral dans les limites de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral241. L'administration cantonale de l'impôt fédéral direct a également qualité pour recourir dans les causes de droit public. |
fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), en vigueur depuis le 1er janvier 1995.
1.2 L'ouverture de la faillite fait perdre au failli - en faveur de l'administration de la faillite - le droit de disposer des biens appartenant à la masse (art. 204 al. 1
SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 204 - 1 Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
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1 | Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
2 | Cependant si, avant la publication de la faillite, le débiteur a payé à l'échéance un billet de change souscrit par lui ou une lettre de change tirée sur lui, le paiement est valable, pourvu que le porteur de l'effet n'ait eu aucune connaissance de la faillite et qu'il eût pu, en cas de refus de paiement, exercer utilement contre des tiers le recours admis en matière de lettre de change. |
En l'espèce, la faillite du recourant a été prononcée le 27 janvier 1998. Dès cette date, le recourant a perdu la qualité pour agir en procédure fiscale et les décisions des autorités administratives et de juridiction administrative devaient être notifiées à l'administration de la faillite, comme l'a à juste titre constaté le Service cantonal des contributions dans un courrier du 4 mai 1998. Or, tel ne paraît pas avoir été le cas de la décision de la Commission de recours du 27 février 2002, contre laquelle M.________ a en outre recouru seul. L'administration de la masse en faillite, à qui le Tribunal fédéral a communiqué la décision du 27 février 2002 le 13 décembre 2002, a toutefois déclaré entrer dans la présente procédure. Ratifié par cette dernière, l'acte de recours de M.________ est par conséquent recevable.
1.3 Lorsque le recours est dirigé, comme en l'espèce, contre la décision d'une autorité judiciaire, le Tribunal fédéral est lié par les faits constatés dans la décision, sauf s'ils sont manifestement inexacts ou incomplets ou s'ils ont été établis au mépris de règles essentielles de procédure (art. 104
SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 204 - 1 Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
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1 | Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
2 | Cependant si, avant la publication de la faillite, le débiteur a payé à l'échéance un billet de change souscrit par lui ou une lettre de change tirée sur lui, le paiement est valable, pourvu que le porteur de l'effet n'ait eu aucune connaissance de la faillite et qu'il eût pu, en cas de refus de paiement, exercer utilement contre des tiers le recours admis en matière de lettre de change. |
SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 204 - 1 Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
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1 | Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
2 | Cependant si, avant la publication de la faillite, le débiteur a payé à l'échéance un billet de change souscrit par lui ou une lettre de change tirée sur lui, le paiement est valable, pourvu que le porteur de l'effet n'ait eu aucune connaissance de la faillite et qu'il eût pu, en cas de refus de paiement, exercer utilement contre des tiers le recours admis en matière de lettre de change. |
Le Tribunal fédéral revoit d'office l'application du droit fédéral, qui englobe notamment les droits constitutionnels du citoyen (ATF 126 V 252 consid. 1a p. 254; 125 III 209 consid. 2 p. 211). Comme il n'est pas lié par les motifs que les parties invoquent, il peut admettre le recours pour d'autres raisons que celles avancées par le recourant ou, au contraire, confirmer la décision attaquée pour d'autres motifs que ceux retenus par l'autorité intimée (art. 114 al. 1
SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 204 - 1 Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
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1 | Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
2 | Cependant si, avant la publication de la faillite, le débiteur a payé à l'échéance un billet de change souscrit par lui ou une lettre de change tirée sur lui, le paiement est valable, pourvu que le porteur de l'effet n'ait eu aucune connaissance de la faillite et qu'il eût pu, en cas de refus de paiement, exercer utilement contre des tiers le recours admis en matière de lettre de change. |
SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 204 - 1 Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
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1 | Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
2 | Cependant si, avant la publication de la faillite, le débiteur a payé à l'échéance un billet de change souscrit par lui ou une lettre de change tirée sur lui, le paiement est valable, pourvu que le porteur de l'effet n'ait eu aucune connaissance de la faillite et qu'il eût pu, en cas de refus de paiement, exercer utilement contre des tiers le recours admis en matière de lettre de change. |
SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 204 - 1 Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
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1 | Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
2 | Cependant si, avant la publication de la faillite, le débiteur a payé à l'échéance un billet de change souscrit par lui ou une lettre de change tirée sur lui, le paiement est valable, pourvu que le porteur de l'effet n'ait eu aucune connaissance de la faillite et qu'il eût pu, en cas de refus de paiement, exercer utilement contre des tiers le recours admis en matière de lettre de change. |
2.
Comme le présent litige se rapporte à des impôts antérieurs au 1er janvier 1995, les dispositions de droit matériel applicables sont celles de l'arrêté du Conseil fédéral du 9 décembre 1940 sur la perception d'un impôt fédéral direct (Peter Agner/Beat Jung/Gotthard Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurich 1995, n. 3 ad art. 201
SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 204 - 1 Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
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1 | Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
2 | Cependant si, avant la publication de la faillite, le débiteur a payé à l'échéance un billet de change souscrit par lui ou une lettre de change tirée sur lui, le paiement est valable, pourvu que le porteur de l'effet n'ait eu aucune connaissance de la faillite et qu'il eût pu, en cas de refus de paiement, exercer utilement contre des tiers le recours admis en matière de lettre de change. |
2.1 Selon l'art. 21 al. 1
SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 204 - 1 Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
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1 | Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
2 | Cependant si, avant la publication de la faillite, le débiteur a payé à l'échéance un billet de change souscrit par lui ou une lettre de change tirée sur lui, le paiement est valable, pourvu que le porteur de l'effet n'ait eu aucune connaissance de la faillite et qu'il eût pu, en cas de refus de paiement, exercer utilement contre des tiers le recours admis en matière de lettre de change. |
SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 204 - 1 Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
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1 | Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
2 | Cependant si, avant la publication de la faillite, le débiteur a payé à l'échéance un billet de change souscrit par lui ou une lettre de change tirée sur lui, le paiement est valable, pourvu que le porteur de l'effet n'ait eu aucune connaissance de la faillite et qu'il eût pu, en cas de refus de paiement, exercer utilement contre des tiers le recours admis en matière de lettre de change. |
SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 204 - 1 Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
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1 | Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
2 | Cependant si, avant la publication de la faillite, le débiteur a payé à l'échéance un billet de change souscrit par lui ou une lettre de change tirée sur lui, le paiement est valable, pourvu que le porteur de l'effet n'ait eu aucune connaissance de la faillite et qu'il eût pu, en cas de refus de paiement, exercer utilement contre des tiers le recours admis en matière de lettre de change. |
SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 204 - 1 Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
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1 | Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
2 | Cependant si, avant la publication de la faillite, le débiteur a payé à l'échéance un billet de change souscrit par lui ou une lettre de change tirée sur lui, le paiement est valable, pourvu que le porteur de l'effet n'ait eu aucune connaissance de la faillite et qu'il eût pu, en cas de refus de paiement, exercer utilement contre des tiers le recours admis en matière de lettre de change. |
SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 957 - 1 Doivent tenir une comptabilité et présenter des comptes conformément au présent chapitre: |
|
1 | Doivent tenir une comptabilité et présenter des comptes conformément au présent chapitre: |
1 | les entreprises individuelles et les sociétés de personnes qui ont réalisé un chiffre d'affaires supérieur à 500 000 francs lors du dernier exercice; |
2 | les personnes morales. |
2 | Les entreprises suivantes ne tiennent qu'une comptabilité des recettes et des dépenses ainsi que du patrimoine: |
1 | les entreprises individuelles et les sociétés de personnes qui ont réalisé un chiffre d'affaires inférieur à 500 000 francs lors du dernier exercice; |
2 | les associations et les fondations qui n'ont pas l'obligation de requérir leur inscription au registre du commerce; |
3 | les fondations dispensées de l'obligation de désigner un organe de révision en vertu de l'art. 83b, al. 2, CC797. |
3 | Le principe de régularité de la comptabilité s'applique par analogie aux entreprises visées à l'al. 2. |
SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 934 - 1 L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
|
1 | L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
2 | Pour ce faire, l'office du registre du commerce somme l'entité juridique de faire valoir un intérêt au maintien de l'inscription. Si la sommation est sans résultat, il somme les autres personnes concernées, par une publication dans la Feuille officielle suisse du commerce, de faire valoir un tel intérêt. Si cette sommation est également sans résultat, l'entité juridique est radiée.781 |
3 | Lorsqu'une autre personne concernée fait valoir un intérêt au maintien de l'inscription, l'office du registre du commerce transmet l'affaire au tribunal afin que celui-ci tranche. |
En vertu de l'art. 43
SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 934 - 1 L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
|
1 | L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
2 | Pour ce faire, l'office du registre du commerce somme l'entité juridique de faire valoir un intérêt au maintien de l'inscription. Si la sommation est sans résultat, il somme les autres personnes concernées, par une publication dans la Feuille officielle suisse du commerce, de faire valoir un tel intérêt. Si cette sommation est également sans résultat, l'entité juridique est radiée.781 |
3 | Lorsqu'une autre personne concernée fait valoir un intérêt au maintien de l'inscription, l'office du registre du commerce transmet l'affaire au tribunal afin que celui-ci tranche. |
SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 934 - 1 L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
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1 | L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
2 | Pour ce faire, l'office du registre du commerce somme l'entité juridique de faire valoir un intérêt au maintien de l'inscription. Si la sommation est sans résultat, il somme les autres personnes concernées, par une publication dans la Feuille officielle suisse du commerce, de faire valoir un tel intérêt. Si cette sommation est également sans résultat, l'entité juridique est radiée.781 |
3 | Lorsqu'une autre personne concernée fait valoir un intérêt au maintien de l'inscription, l'office du registre du commerce transmet l'affaire au tribunal afin que celui-ci tranche. |
SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 204 - 1 Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
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1 | Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
2 | Cependant si, avant la publication de la faillite, le débiteur a payé à l'échéance un billet de change souscrit par lui ou une lettre de change tirée sur lui, le paiement est valable, pourvu que le porteur de l'effet n'ait eu aucune connaissance de la faillite et qu'il eût pu, en cas de refus de paiement, exercer utilement contre des tiers le recours admis en matière de lettre de change. |
Les bénéfices immobiliers représentent un revenu provenant d'une activité à but lucratif au sens de l'art. 21 al. 1
SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 204 - 1 Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
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1 | Sont nuls à l'égard des créanciers tous actes par lesquels le débiteur aurait disposé, depuis l'ouverture de la faillite, de biens appartenant à la masse. |
2 | Cependant si, avant la publication de la faillite, le débiteur a payé à l'échéance un billet de change souscrit par lui ou une lettre de change tirée sur lui, le paiement est valable, pourvu que le porteur de l'effet n'ait eu aucune connaissance de la faillite et qu'il eût pu, en cas de refus de paiement, exercer utilement contre des tiers le recours admis en matière de lettre de change. |
Le bénéfice immobilier imposable correspond à la différence entre, d'une part, le produit de la vente de l'immeuble en cause, déduction faite des frais d'aliénation, ou en l'absence d'aliénation, la valeur vénale de l'immeuble et, d'autre part, sa valeur comptable déterminante sur le plan fiscal telle qu'elle ressort du dernier bilan précédant l'aliénation, ou à défaut, son prix de revient. La valeur vénale correspond au prix qui aurait pu être atteint sur le marché en cas de vente dans des conditions ordinaires (Archives 66, 232 consid. 5b; RDAF 1997 2 478 consid. 7a; Ernst Känzig, Wehrsteuer, Ière Partie, 2ème éd., Bâle 1982, n° 219 ad art. 21 al. 1 lettre d). Dans la mesure où la valeur vénale résulte d'une appréciation, elle doit être fixée avec prudence.
2.2 Dans la décision litigieuse, la Commission de recours a exposé que "l'autorité inférieure a considéré que la reprise en totalité des deux propriétés par étage par le recourant constituait un passage de ces biens de sa fortune commerciale à la fortune privée, passage soumis au prélèvement d'un impôt sur le revenu conformément à l'art. 21
SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 934 - 1 L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
|
1 | L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
2 | Pour ce faire, l'office du registre du commerce somme l'entité juridique de faire valoir un intérêt au maintien de l'inscription. Si la sommation est sans résultat, il somme les autres personnes concernées, par une publication dans la Feuille officielle suisse du commerce, de faire valoir un tel intérêt. Si cette sommation est également sans résultat, l'entité juridique est radiée.781 |
3 | Lorsqu'une autre personne concernée fait valoir un intérêt au maintien de l'inscription, l'office du registre du commerce transmet l'affaire au tribunal afin que celui-ci tranche. |
SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 934 - 1 L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
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1 | L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
2 | Pour ce faire, l'office du registre du commerce somme l'entité juridique de faire valoir un intérêt au maintien de l'inscription. Si la sommation est sans résultat, il somme les autres personnes concernées, par une publication dans la Feuille officielle suisse du commerce, de faire valoir un tel intérêt. Si cette sommation est également sans résultat, l'entité juridique est radiée.781 |
3 | Lorsqu'une autre personne concernée fait valoir un intérêt au maintien de l'inscription, l'office du registre du commerce transmet l'affaire au tribunal afin que celui-ci tranche. |
La Commission de recours n'a pas examiné et la Commission d'impôt de district n'a pas indiqué pour quel motif l'immeuble de A.________ devait être transféré dans la fortune privée du recourant. En particulier, on ne sait pas si le contribuable a demandé au fisc un décompte fiscal final de son activité de commerçant d'immeubles, ce qui justifierait la perception de l'impôt de l'art. 43
SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 934 - 1 L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
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1 | L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
2 | Pour ce faire, l'office du registre du commerce somme l'entité juridique de faire valoir un intérêt au maintien de l'inscription. Si la sommation est sans résultat, il somme les autres personnes concernées, par une publication dans la Feuille officielle suisse du commerce, de faire valoir un tel intérêt. Si cette sommation est également sans résultat, l'entité juridique est radiée.781 |
3 | Lorsqu'une autre personne concernée fait valoir un intérêt au maintien de l'inscription, l'office du registre du commerce transmet l'affaire au tribunal afin que celui-ci tranche. |
d'examiner si l'opération se soldait par un bénéfice ou une perte et l'imposition ne saurait avoir lieu que plus tard, lors d'une aliénation ultérieure des propriétés par étage en cause.
Dans l'hypothèse où un transfert de l'immeuble dans la fortune privée devrait être effectué, la manière dont la Commission de recours a calculé le résultat du transfert doit être réexaminée. Elle a critiqué la valeur vénale fixée par la Commission d'impôt de district. Elle n'a cependant pas dit en quoi cette dernière serait fausse; elle n'en a pas non plus fixé de nouvelle, mais a déduit du caractère nécessairement approximatif de l'estimation de l'immeuble que la perte de 166'665 fr. 50 invoquée par le recourant ne pouvait être déduite.
Le raisonnement de la Commission de recours est erroné. Elle ne pouvait pas constater que la différence entre la valeur vénale (455'130 fr.) et le prix de revient (499 998 fr.) laissait apparaître une perte et en écarter dans le même temps la déduction en affirmant qu'il n'était pas certain que, vu la détermination de la valeur vénale par estimation, l'opération se soit soldée par une perte. Elle devait au contraire établir correctement la valeur vénale et le prix de revient de l'immeuble, effectuer la soustraction entre ces deux valeurs et finalement déterminer l'existence d'un gain ou d'une perte, qui influencerait soit le calcul du revenu ordinaire, soit le bénéfice de liquidation du recourant.
3.
3.1 La procédure de taxation impose aux parties une certain nombre d'obligations. Ainsi, le contribuable doit, en vertu de l'art. 86
SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 934 - 1 L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
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1 | L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
2 | Pour ce faire, l'office du registre du commerce somme l'entité juridique de faire valoir un intérêt au maintien de l'inscription. Si la sommation est sans résultat, il somme les autres personnes concernées, par une publication dans la Feuille officielle suisse du commerce, de faire valoir un tel intérêt. Si cette sommation est également sans résultat, l'entité juridique est radiée.781 |
3 | Lorsqu'une autre personne concernée fait valoir un intérêt au maintien de l'inscription, l'office du registre du commerce transmet l'affaire au tribunal afin que celui-ci tranche. |
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1 | L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
2 | Pour ce faire, l'office du registre du commerce somme l'entité juridique de faire valoir un intérêt au maintien de l'inscription. Si la sommation est sans résultat, il somme les autres personnes concernées, par une publication dans la Feuille officielle suisse du commerce, de faire valoir un tel intérêt. Si cette sommation est également sans résultat, l'entité juridique est radiée.781 |
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2 | Pour ce faire, l'office du registre du commerce somme l'entité juridique de faire valoir un intérêt au maintien de l'inscription. Si la sommation est sans résultat, il somme les autres personnes concernées, par une publication dans la Feuille officielle suisse du commerce, de faire valoir un tel intérêt. Si cette sommation est également sans résultat, l'entité juridique est radiée.781 |
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2 | Pour ce faire, l'office du registre du commerce somme l'entité juridique de faire valoir un intérêt au maintien de l'inscription. Si la sommation est sans résultat, il somme les autres personnes concernées, par une publication dans la Feuille officielle suisse du commerce, de faire valoir un tel intérêt. Si cette sommation est également sans résultat, l'entité juridique est radiée.781 |
3 | Lorsqu'une autre personne concernée fait valoir un intérêt au maintien de l'inscription, l'office du registre du commerce transmet l'affaire au tribunal afin que celui-ci tranche. |
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1 | L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
2 | Pour ce faire, l'office du registre du commerce somme l'entité juridique de faire valoir un intérêt au maintien de l'inscription. Si la sommation est sans résultat, il somme les autres personnes concernées, par une publication dans la Feuille officielle suisse du commerce, de faire valoir un tel intérêt. Si cette sommation est également sans résultat, l'entité juridique est radiée.781 |
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réciproques qui en découlent (art. 89 al. 2
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1 | L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
2 | Pour ce faire, l'office du registre du commerce somme l'entité juridique de faire valoir un intérêt au maintien de l'inscription. Si la sommation est sans résultat, il somme les autres personnes concernées, par une publication dans la Feuille officielle suisse du commerce, de faire valoir un tel intérêt. Si cette sommation est également sans résultat, l'entité juridique est radiée.781 |
3 | Lorsqu'une autre personne concernée fait valoir un intérêt au maintien de l'inscription, l'office du registre du commerce transmet l'affaire au tribunal afin que celui-ci tranche. |
Les personnes qui sont ou ont été en rapport contractuel avec le contribuable doivent lui délivrer, à sa demande, une attestation sur ce rapport et sur les prétentions et prestations réciproques qui en découlent, en particulier les créanciers et les débiteurs du contribuable sur l'existence, le montant, les intérêts et la garantie de la créance (art. 90 al. 5
SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 934 - 1 L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
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3 | Lorsqu'une autre personne concernée fait valoir un intérêt au maintien de l'inscription, l'office du registre du commerce transmet l'affaire au tribunal afin que celui-ci tranche. |
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1 | L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
2 | Pour ce faire, l'office du registre du commerce somme l'entité juridique de faire valoir un intérêt au maintien de l'inscription. Si la sommation est sans résultat, il somme les autres personnes concernées, par une publication dans la Feuille officielle suisse du commerce, de faire valoir un tel intérêt. Si cette sommation est également sans résultat, l'entité juridique est radiée.781 |
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SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 127 - 1 Doivent donner des attestations écrites au contribuable: |
|
1 | Doivent donner des attestations écrites au contribuable: |
a | l'employeur, sur ses prestations au travailleur; |
b | les créanciers et les débiteurs, sur l'état, le montant, les intérêts des dettes et créances, ainsi que sur les sûretés dont elles sont assorties; |
c | les assureurs, sur la valeur de rachat des assurances et sur les prestations payées ou dues en vertu de contrats d'assurance; |
d | les fiduciaires, gérants de fortune, créanciers gagistes, mandataires et autres personnes qui ont ou avaient la possession ou l'administration de la fortune du contribuable, sur cette fortune et ses revenus; |
e | les personnes qui sont ou étaient en relations d'affaires avec le contribuable, sur leurs prétentions et prestations réciproques. |
2 | Lorsque, malgré sommation, le contribuable ne produit pas les attestations requises, l'autorité fiscale peut les exiger directement du tiers. Le secret professionnel protégé légalement est réservé. |
3.2 La Commission de recours a confirmé l'imposition de 267'700 fr. pour la période fiscale 1993/1994, après avoir constaté qu'un décompte du 31 août 1992 relatif à la société simple formée pour l'exploitation forestière signalait le "versement" de cette somme au recourant en application d'une convention du 24 février 1992. Malgré plusieurs demandes de la Commission d'impôt de district, le recourant n'avait pas produit cette convention, exposant que ce versement consistait en l'utilisation d'une ligne de crédit. Considérant qu'il paraissait hautement improbable qu'un ou plusieurs exemplaires ne soient pas demeurés en possession des autres partenaires, la Commission de recours en a conclu que son contenu infirmait vraisemblablement les déclarations du recourant. Conformément aux règles en matière de répartition du fardeau de la preuve, il y avait donc lieu de s'en tenir à l'indication claire ressortant du décompte du 31 août 1992.
Selon le recourant, la convention - à l'origine du versement litigieux - avait brûlé dans l'incendie de son domicile. Il avait, en vain, offert l'audition de ses associés pour prouver que ce versement ne correspondait pas à un prélèvement de bénéfice. Le recourant se plaint d'un déni de justice formel et d'une violation de son droit d'être entendu (art. 29 al. 2
SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
|
1 | Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
2 | Les parties ont le droit d'être entendues. |
3 | Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert. |
La véritable cause du versement litigieux peut rester indécise en l'espèce. Les critiques du recourant relatives au déroulement de la procédure sont fondées. Le droit d'être entendu du justiciable implique celui de produire des preuves pertinentes et d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de preuves à condition qu'elles soient propres à établir des faits pertinents pour la taxation (Peter Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6ème éd., Zurich 2002, p. 401 s. et les références de jurisprudences et de doctrine citées). Ainsi, dès le moment où elle accordait de l'importance à la convention du 24 février 1992, la Commission de recours ne pouvait pas ignorer les injonctions de l'art. 90
SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
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1 | Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
2 | Les parties ont le droit d'être entendues. |
3 | Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert. |
versement litigieux.
Par conséquent, en refusant d'exiger des associés du recourant la production de la convention du 24 février 1992 ou, à défaut, de procéder à leur audition, la Commission de recours a violé l'art. 90 al. 5
SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 934 - 1 L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
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1 | L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
2 | Pour ce faire, l'office du registre du commerce somme l'entité juridique de faire valoir un intérêt au maintien de l'inscription. Si la sommation est sans résultat, il somme les autres personnes concernées, par une publication dans la Feuille officielle suisse du commerce, de faire valoir un tel intérêt. Si cette sommation est également sans résultat, l'entité juridique est radiée.781 |
3 | Lorsqu'une autre personne concernée fait valoir un intérêt au maintien de l'inscription, l'office du registre du commerce transmet l'affaire au tribunal afin que celui-ci tranche. |
SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 934 - 1 L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
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1 | L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
2 | Pour ce faire, l'office du registre du commerce somme l'entité juridique de faire valoir un intérêt au maintien de l'inscription. Si la sommation est sans résultat, il somme les autres personnes concernées, par une publication dans la Feuille officielle suisse du commerce, de faire valoir un tel intérêt. Si cette sommation est également sans résultat, l'entité juridique est radiée.781 |
3 | Lorsqu'une autre personne concernée fait valoir un intérêt au maintien de l'inscription, l'office du registre du commerce transmet l'affaire au tribunal afin que celui-ci tranche. |
L'argumentation subsidiaire du recourant, selon laquelle la Commission aurait également violé l'art. 96
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1 | L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables. |
2 | Pour ce faire, l'office du registre du commerce somme l'entité juridique de faire valoir un intérêt au maintien de l'inscription. Si la sommation est sans résultat, il somme les autres personnes concernées, par une publication dans la Feuille officielle suisse du commerce, de faire valoir un tel intérêt. Si cette sommation est également sans résultat, l'entité juridique est radiée.781 |
3 | Lorsqu'une autre personne concernée fait valoir un intérêt au maintien de l'inscription, l'office du registre du commerce transmet l'affaire au tribunal afin que celui-ci tranche. |
4.
Dans sa décision, la Commission de recours a constaté que le recourant n'avait exposé aucun grief à l'encontre de la décision de taxation du 9 septembre 1998 de la période 1995/1996 en instance cantonale. Il n'en a pas davantage exposé devant le Tribunal fédéral. Il convient donc de prendre acte de ce que la décision de la Commission de recours n'est pas litigieuse sur ce point.
5.
Vu ce qui précède, le recours est admis. La décision de la Commission de recours du 27 février 2002 est annulée en tant qu'elle concerne l'impôt fédéral direct des périodes de taxation 1991/1992 et 1993/1994 et le dossier lui est renvoyé pour complément d'instruction et nouvelle décision au sens des considérants.
Vu l'issue du recours, les frais judiciaires doivent être mis à la charge du canton du Valais qui succombe (art. 156 al. 1
SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
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1 | Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
2 | Les parties ont le droit d'être entendues. |
3 | Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert. |
SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
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1 | Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
2 | Les parties ont le droit d'être entendues. |
3 | Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert. |
SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
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1 | Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
2 | Les parties ont le droit d'être entendues. |
3 | Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert. |
SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
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1 | Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
2 | Les parties ont le droit d'être entendues. |
3 | Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert. |
Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce:
1.
Le recours est admis.
La décision de la Commission cantonale de recours en matière fiscale du canton du Valais du 27 février 2002 est annulée en tant qu'elle concerne l'impôt fédéral direct des périodes fiscales 1991/1992 et 1993/1994 et le dossier lui est renvoyé pour complément d'instruction et nouvelle décision au sens des considérants.
2.
Un émolument de justice de 2'000 fr. est mis à la charge du canton du Valais.
3.
Le canton du Valais est astreint à verser la somme de 2'000 francs à titre de dépens à M.________ et à la masse en faillite S.________, solidairement entre eux.
4.
La requête d'assistance judiciaire de M.________ est sans objet.
5.
Le présent arrêt est communiqué en copie au mandataire de M.________, aux administrateurs de la masse en faillite S.________, au Service cantonal des contributions et à la Commission cantonale de recours en matière fiscale du canton du Valais ainsi qu'à l'Administration fédérale des contributions, Division juridique de l'impôt fédéral direct.
Lausanne, le 10 janvier 2003
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
Le président: Le greffier: