2C_669/2008 - 2008-12-08 - Finances publiques et droit fiscal - Impôt fédéral direct; impôt cantonal et communal 1999

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 669/2008
{T 0/2}

Arrêt du 8 décembre 2008
IIe Cour de droit public

Composition
MM. les Juges Merkli, Président,
Aubry Girardin et Donzallaz.
Greffier: M. Dubey.

Parties
X.________ et Y.________,
recourants, représentés par Me Robert Lei Ravello, avocat,

contre

Administration cantonale des impôts du canton de Vaud, route de Berne 46, 1014 Lausanne,

Administration fédérale des contributions Division principale DAT, 3003 Berne.

Objet
Impôt fédéral direct; impôt cantonal et communal 1999 - 2002,

recours en matière droit public et recours constitutionnel subsidiaire contre l'arrêt de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal, du 15 juillet 2008.

Faits:

A.
Marié à Y.________, X.________ exerce une activité indépendante de médecin urologue FMH à Z.________. Il détenait des participations dans les sociétés Centre médico-chirurgical A.________ SA (ci-après: A.________ SA) depuis sa constitution en 1983, B.________ SA depuis sa constitution en 1987, Clinique C.________ SA (ci-après: C.________ SA; anciennement SI A.________ et Clinique SA) depuis sa constitution en 1988 et Ambulances D.________ SA (ci-après: D.________ SA) dont il avait acquis des titres en 1989.

A.________ SA et B.________ SA ont été mises en faillite en 1999, D.________ SA en juillet 2000 et C.________ SA en juillet 2001.

B.
Dans leur déclaration pour la période fiscale 1999/2000, les époux X.________ et Y.________ ont fait état d'un revenu imposable de 105'600 fr. (37'700 fr. déterminant le taux) et d'une fortune nulle. Les 26 février, 5 avril et 31 mai 2001, l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'Administration cantonale) a requis des intéressés la production de certaines pièces comptables. Un rappel a été adressé le 25 septembre 2001. Le 26 décembre 2002, l'Administration cantonale a informé les intéressés que leur déclaration faisait l'objet d'une enquête, leur taxation restant provisoire dans l'intervalle.

Dans leur déclaration pour la période fiscale 2001/2002, les époux X.________ et Y.________ ont fait état d'un revenu imposable nul et d'une fortune de 164'000 fr. Les 26 mars, 17 septembre et 3 octobre 2002 ainsi que le 5 mars 2003, l'Administration cantonale a requis des intéressés la production de certaines pièces comptables aux fins de procéder à la taxation. Deux sommations leur ont été adressées les 8 avril et 9 juillet 2004.

Le 2 septembre 2005, s'agissant de la période fiscale 1998/1999, pour l'impôt cantonal et communal, l'Administration cantonale a arrêté le revenu imposable à 189'900 fr. et une fortune imposable nulle. Pour l'impôt fédéral direct, elle a retenu un revenu imposable de 189'800 fr. S'agissant de la période fiscale 2000/2001, pour l'impôt cantonal et communal, elle a fixé le revenu imposable à 150'800 fr. et la fortune imposable à 818'000 fr. Pour l'impôt fédéral direct, elle a retenu un revenu imposable de 158'300 fr.
Par décision du 26 janvier 2006, l'Administration cantonale a rejeté la réclamation interjetée par les intéressés contre les décisions rendues le 2 septembre 2005.

C.
Par mémoire du 27 février 2006, les intéressés ont déposé un recours auprès du Tribunal administratif du canton de Vaud.

Durant la procédure de recours, par décision incidente du 12 avril 2006, le juge instructeur du Tribunal administratif a rejeté les réquisitions des intéressés tendant à la production des dossiers fiscaux A.________ SA, B.________ SA, C.________ SA et D.________ SA ainsi que la production du dossier de la procédure pénale ouverte contre X.________. Par arrêt du 12 juin 2006, le Tribunal administratif a confirmé les taxations d'impôt fédéral, cantonal et communal des époux X.________ et Y.________ pour les périodes fiscales 1993/1994 à 1997/1998. Par jugement du 20 juin 2007, le Tribunal correctionnel de l'arrondissement de Lausanne a libéré X.________ des chefs d'accusation d'abus de confiance, de gestion déloyale et de faux dans les titres. En raison de ce jugement pénal, les intéressés ont demandé au Tribunal administratif la révision de son arrêt rendu le 12 juin 2006. Cet arrêt avait été confirmé par arrêt du Tribunal fédéral du 27 novembre 2006 (2A.429/2006 et 2P.185/2006). Enfin, par arrêt du 18 mars 2008, la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (ci-après: le Tribunal cantonal) a rejeté une demande de récusation dirigée contre le juge instructeur.

Le 19 mai 2008, la procédure de recours, qui avait été suspendue durant la procédure de récusation du juge instructeur, a été reprise. Les parties ont été entendues le 11 juin 2008. Une requête de suspension de procédure jusqu'à droit connu sur le sort de la procédure en révision de l'arrêt du 12 juin 2006 a été écartée. Une requête de suspension de la procédure jusqu'à droit connu sur la révision par l'Administration cantonale des impôts des taxations concernant les périodes 1999/2000 et 2001/2002 a également été rejetée par le juge instructeur en date du 13 novembre 2007.

D.
Par arrêt du 15 juillet 2008, le Tribunal cantonal a rejeté le recours déposé le 27 février 2006 contre la décision sur réclamation rendue le 26 janvier 2006 et mis à la charge des intéressés un émolument de justice de 5'000 fr. La production des dossiers fiscaux des sociétés dans lesquelles X.________ détenait une participation ne pouvait être ordonnée en raison du secret fiscal. Au demeurant, toutes les pièces relatives aux prestations de ces sociétés à ce dernier figuraient dans son dossier. La requête de production du dossier pénal devait être écartée, parce que les considérants de cet arrêt ne liaient pas le Tribunal cantonal sur les questions fiscales. Il n'y avait pas lieu de suspendre la procédure jusqu'à droit connu sur la procédure en révision ouverte en raison de l'arrêt rendu le 20 juin 2007 par le Tribunal correctionnel d'arrondissement de Lausanne. Sur le fond, le refus de déduire les pertes sur les participations que X.________ détenait dans A.________ SA, C.________ SA et B.________ SA devait être confirmé, parce que ces participations n'appartenaient pas à sa fortune commerciale, subsidiairement parce que les pertes n'avaient pas été dûment comptabilisées. Les autres reprises concernant l'activité indépendante de
X.________ et les prestations appréciables en argent dont il avait bénéficié devaient être confirmées. Il en allait de même des reprises sur la fortune.

E.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public et du recours constitutionnel subsidiaire, les époux X.________ et Y.________ demandent au Tribunal fédéral sous suite de frais et dépens d'annuler l'arrêt rendu le 15 juillet 2008 et de renvoyer la cause pour nouvelle décision au sens des considérants. Subsidiairement, ils demandent au Tribunal fédéral de réformer l'arrêt du 15 juillet 2008 "en ce sens que les recourants, en matière tant d'impôt fédéral direct que d'impôts cantonaux et communaux, ne sont tenus à aucune prestation en argent pour les périodes fiscales comprises entre 1999/2000 et 2001/2002, subsidiairement en ce sens qu'ordre est donné aux Administrations cantonales vaudoises intimées d'établir de nouvelles taxations des contribuables qui tiennent compte de la déductibilité des pertes commerciales des contribuables invoquées sous chiffre V § B du recours pour les périodes fiscales sous revue, respectivement de la déductibilité des intérêts passifs invoquée sous chiffre V § C". Ils se plaignent de la violation de leur droit d'être entendus, de la violation du droit fédéral s'agissant de l'attribution de biens à la fortune privée et de la comptabilisation de pertes commerciales.

Le Tribunal cantonal a renoncé à déposer des observations sur le recours. L'Administration fédérale des contributions conclut au rejet du recours. L'Administration fiscale cantonale conclut à l'admission partielle du recours dans la mesure où il est recevable en tant qu'il porte sur la déduction des dettes privées du contribuable envers les masses en faillite de B.________ SA, d'un montant de 781'732 fr. 95 et de SI A.________ SA d'un montant de 597'610 fr. 40 en capital de la fortune imposable des contribuables dans la période fiscales 2001/2002, de réformer la décision de taxation afférente à la période fiscale 2001/2002 en ce sens que la fortune imposable est nulle et de la confirmer pour le surplus et de rejeter le recours en matière de droit public pour le surplus. Elle conclut à l'irrecevabilité du recours constitutionnel subsidiaire.

Considérant en droit:

1.
Le Tribunal fédéral examine d'office sa compétence (art. 29 al. 1 LTF). Il contrôle librement la recevabilité des recours qui lui sont soumis (ATF 134 V 138 consid. 1 p. 140 et la jurisprudence citée).

1.1 L'arrêt du Tribunal cantonal fait l'objet d'un recours en matière de droit public et d'un recours constitutionnel subsidiaire simultanés. Le second étant irrecevable en cas de recevabilité du premier (art. 113 LTF), il convient d'examiner en priorité si la voie du recours en matière de droit public est ouverte.

1.2 Le recours est dirigé contre une décision rendue dans une cause de droit public (art. 82 lettre a de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF; RS173.110]) par une autorité cantonale supérieure de dernière instance (art. 86 al. 1 lettre d et al. 2 LTF), sans qu'aucune des exceptions prévues à l'art. 83 LTF ne soit réalisée, de sorte que, sous réserve des exigences légales de motivation et des motifs exposés ci-dessous (consid. 4), la voie du recours en matière de droit public est en principe ouverte.

La voie du recours en matière de droit public étant ouverte, le recours constitutionnel subsidiaire est irrecevable.

1.3 Comme X.________ est pratiquement le seul impliqué, il ne sera fait état que de lui, et exceptionnellement de son épouse, quand bien même les recours ont été formellement déposés par les époux.

2.
Saisi d'un recours en matière de droit public, le Tribunal fédéral contrôle librement le respect du droit fédéral, qui comprend les droits de nature constitutionnelle (cf. art. 95 lettre a et 106 al. 1 LTF), sous réserve des exigences de motivation figurant à l'art. 106 al. 2 LTF. Aux termes de cet alinéa, le Tribunal fédéral n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ces griefs ont été invoqués et motivés par le recourant. En ces matières, l'acte de recours doit, sous peine d'irrecevabilité, contenir un exposé succinct des droits constitutionnels ou des principes juridiques violés et préciser en quoi consiste la violation (ATF 133 II 249 consid. 1.4.2 p. 254). En particulier, dans un recours pour arbitraire fondé sur l'art. 9 Cst., le recourant doit démontrer que l'acte attaqué ne repose sur aucun motif sérieux et objectif, apparaît insoutenable ou heurte gravement le sens de la justice (cf. ATF 128 I 295 consid. 7a p. 312).

C'est à la lumière de ces principes que doivent être appréciés les moyens soulevés par le recourant.

3.
Le recourant se plaint d'un déni de justice formel et matériel, l'arrêt attaqué ne contenant aucune motivation ni décision sur la question de la déduction des dettes et des intérêts résultant des jugements rendus les 17 août 2007 et 19 septembre 2007 par la Cour civile du Tribunal cantonal qui le condamnaient à payer aux masses en faillite de B.________ SA et de SI C.________ SA respectivement 781'732 fr. 95 avec intérêts à 5% l'an et 597'610 fr. 40 avec intérêts à 5% l'an dès le 1er mars 1999.

3.1 Il ressort du dossier que, le 9 novembre 2007, le recourant a produit les jugements rendus les 17 août 2007 et 19 septembre 2007 dans la procédure du recours. Il s'estimait alors "légitimé à requérir la déduction de ces dettes en capital et intérêts dans la mesure où elles concernaient à tout le moins la période fiscale 1999/2000 et 2001/2002" et ajoutait qu'"il conviendrait donc que l'Administration cantonale des impôts rende de nouvelles décisions tenant compte de ce qui précède, raison pour laquelle je requiers par économie de procédure que la présente cause soit suspendue jusqu'à droit connu sur de nouvelles décisions émanant de l'Administration cantonale des impôts pour les périodes fiscales en cause".

Par décision incidente du 13 novembre 2007, notifiée séparément au recourant, le juge instructeur a rejeté la requête de suspension de la cause et précisé que les motifs à l'appui d'une demande en révision des taxations devaient être adressés à l'Administration cantonale des impôts et étaient pour le surplus étrangers à ceux qui faisaient l'objet de la procédure de recours. A réception du courrier du 13 novembre 2007, le recourant savait par conséquent que la cause ne serait pas suspendue conformément à sa requête du 9 novembre et qu'il lui appartenait d'ouvrir une procédure en révision auprès de l'Administration cantonale des impôts. Ses conclusions ne sont par conséquent pas restées sans réponse de l'autorité judiciaire. Le juge instructeur ayant formellement rendu une décision incidente séparée sur la requête du recourant du 9 novembre 2007, le grief de déni de justice doit être rejeté.

3.2 Pour le surplus, selon l'art. 93 LTF, les décisions incidentes notifiées séparément qui, comme celle du 13 novembre 2007, ne portent ni sur la compétence ni sur une demande de récusation peuvent être attaquées par un recours contre la décision finale dans la mesure où elles influent sur le contenu de celle-ci et que le recours n'est pas recevable en vertu des al. 1 et 2 de l'art. 93 ou qu'il n'a pas été utilisé. En l'espèce, le recourant n'expose pas en quoi le refus de suspendre la procédure de recours jusqu'à droit connu sur les nouvelles décisions de l'Administration cantonale des impôts et son renvoi à une procédure de révision auprès de l'Administration cantonale des impôts violeraient le droit fédéral ou le droit cantonal.

4.
Se fondant sur les jugements rendus les 17 août 2007 et 19 septembre 2007, le recourant demande la déduction des dettes et des intérêts passifs au paiement desquels il a été condamné. L'Administration cantonale des impôts conclut à l'admission partielle du recours dans la mesure où il est recevable en tant qu'il porte sur la déduction des dettes privées du contribuable envers les masses en faillite de B.________ SA, d'un montant de 781'732 fr. 95 et de SI C.________ SA d'un montant de 597'610 fr. 40 en capital de la fortune imposable des contribuables dans la période fiscale 2001/2002, à la réforme de la décision de taxation afférente à la période fiscale 2001/2002 en ce sens que la fortune imposable est nulle et à sa confirmation pour le surplus ainsi qu'au rejet du recours en matière de droit public pour le surplus. L'Administration fédérale des contributions conclut au rejet des conclusions du recourant.

4.1 D'après l'art. 86 al. 1 lettre d LTF, sous réserve d'une exception non réalisée en l'espèce, le recours en matière de droit public est recevable contre les décisions des autorités cantonales de dernière instance. La doctrine considère que cet article est le siège de l'exigence de l'épuisement des instances cantonales (Esther Tophinke, Bundesgerichtsgesetz, Commentaire bâlois, n° 10 ss ad art. 86 LTF). Ne peuvent par conséquent faire l'objet d'un recours en matière droit public que les rapports juridiques à propos desquels l'autorité de dernière instance cantonale compétente s'est prononcée préalablement d'une manière qui la lie sous forme d'une décision. En ce sens, la décision attaquée détermine l'objet de la contestation qui peut être porté devant le Tribunal fédéral par la voie du recours en matière de droit public. Dans la mesure, en revanche, où aucune décision n'a été rendue, la contestation n'a pas d'objet et un jugement sur le fond ne peut pas être prononcé. C'est pourquoi les conclusions qui vont au delà de l'objet de la contestation sont irrecevables (Ulrich Meyer/Isabel von Zwehl, L'objet du litige en procédure de droit administratif, in Mélanges Pierre Moor, Berne 2005, p. 435 ss, n° 8, p. 439).

4.2 En l'espèce, la décision incidente du 13 novembre 2007 a exclu de l'objet du litige cantonal les effets fiscaux des faits constatés dans les jugements rendus les 17 août 2007 et 19 septembre 2007. Le recourant pouvait se plaindre de cette décision, ce qu'il n'a pas fait (cf. consid. 3.2). L'instance précédente ayant refusé de prendre en compte les faits résultant des jugements des 17 août 2007 et 19 septembre 2007, les conclusions des parties fondées sur ces faits sont irrecevables, faute d'épuisement des instances cantonales (art. 86 al. 1 lettre d LTF). Il en va ainsi des conclusions tendant à la déduction des dettes et intérêts passifs constatés par les jugements rendus les 17 août 2007 et 19 septembre 2007, ainsi que de l'acquiescement partiel - pour autant qu'un tel acquiescement soit admissible - de l'Administration cantonale des impôts à leur égard. Cette dernière ne saurait en effet acquiescer à des conclusions irrecevables, dans tous les cas, pas d'une manière qui lie le Tribunal fédéral (cf. art. 107 al. 1 LTF). Il n'est du reste pas certain que l'acquiescement de l'Administration cantonale des impôts lierait le Tribunal fédéral du moment que l'Administration fédérale des contributions, qui a également qualité pour
recourir dans l'intérêt d'une application uniforme du droit fédéral sur le territoire de la Confédération (art. 73 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]), s'est écartée de la position de l'autorité cantonale en concluant au rejet pur et simple du recours. Cette question n'a pas à être tranchée en l'espèce, du moment que l'acquiescement est de toute manière irrecevable en l'espèce. Ce dernier peut en revanche être compris comme une promesse de procéder à la révision des taxations influencées par les faits constatés dans les jugements civils.

4.3 Le recourant conclut également à la déduction "des intérêts passifs de la créance revendiquée à son encontre par la Banque N.________ pour un montant de l'ordre de 10'900'000 fr. environ, avec accessoires légaux du chef des cautionnements donnés pour les diverses sociétés faillies" (cf. p. 22 du mémoire de recours)

A supposer qu'une conclusion formulée de manière aussi vague soit admissible, ce qui est douteux, elle serait de toute manière irrecevable, puisque les faits sur lesquels elle se fonde n'ont pas fait l'objet de l'arrêt attaqué. Le recourant ne démontre pas d'une manière conforme aux exigences de motivation de l'art. 106 al. 2 LTF que le Tribunal cantonal aurait commis un déni de justice sur ce point.
I. Impôt fédéral direct

5.
Invoquant l'art. 29 al. 2 Cst. ainsi que l'art. 114 al. 3 LIFD, le recourant se plaint que le Tribunal cantonal lui a refusé la consultation et la production complète des dossiers fiscaux des sociétés dont il était actionnaire.

5.1 Le droit d'être entendu, tel qu'il est garanti par l'art. 29 al. 2 Cst., comprend notamment le droit pour l'intéressé de prendre connaissance du dossier (ATF 126 I 7 consid. 2b p. 10), de s'exprimer sur les éléments pertinents avant qu'une décision ne soit prise touchant sa situation juridique, de produire des preuves pertinentes, d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de preuves pertinentes, de participer à l'administration des preuves essentielles ou à tout le moins de s'exprimer sur son résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre (ATF 127 III 576 consid. 2c p. 578 s.; 127 V 431 consid. 3a p. 436; 124 II 132 consid. 2b p. 137 et la jurisprudence citée).

En matière d'impôt fédéral direct, le contribuable a le droit de consulter les pièces qu'il a produites ou signées (art. 114 al. 1 LIFD). Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu'aucune sauvegarde d'intérêts publics ou privés ne s'y oppose (al. 2). Le secret fiscal peut s'opposer à la consultation de certaines pièces. En effet, les personnes chargées de l'application de la loi sur l'impôt fédéral direct ou qui y collaborent doivent garder le secret sur les faits dont elles ont connaissance dans l'exercice de leur fonction ainsi que sur les délibérations des autorités et refuser aux tiers la consultation des dossiers fiscaux, sauf si une base légale de droit fédéral les y autorise (art. 110 LIFD). Lorsqu'une autorité refuse au contribuable le droit de consulter une pièce du dossier, elle ne peut se baser sur ce document pour trancher au détriment du contribuable que si elle lui a donné connaissance, oralement ou par écrit, du contenu essentiel de la pièce et qu'elle lui a au surplus permis de s'exprimer et d'apporter ses propres preuves (art. 114 al. 3 LIFD). Cela vaut en particulier pour des documents provenant du dossier fiscal d'un tiers.

5.2 S'agissant du dossier des sociétés dont il était actionnaire, le recourant fait valoir pour l'essentiel et non sans témérité les mêmes griefs qu'il avait déjà exposés dans les procédures antérieures, notamment celles qui ont fait l'objet de l'arrêt du Tribunal fédéral du 27 novembre 2006 (2A.429/2006 et 2P.185/2006). Il suffit par conséquent de renvoyer le recourant à la motivation exposée dans cet arrêt. On peut pour le reste rappeler que le droit fiscal suisse ne connaît en principe pas de droit des groupes de sociétés et que l'éventuelle connexité entre la situation du recourant et celle des sociétés n'a d'effet ni sur le secret fiscal dont bénéficient les sociétés tierces en cause, quand bien même elles ont fait faillite, ni dans l'attribution à la fortune commerciale ou privée des titres de participations détenus par le recourant dans celles-ci, ni enfin dans la qualification des montants que le fisc a repris (arrêt du 27 novembre 2006, consid. 4). Ce grief est rejeté.

6.
Invoquant l'art. 29 al. 2 Cst. ainsi que l'art. 115 LIFD, le recourant se plaint encore que le Tribunal cantonal a refusé son offre de preuve tendant à la production du dossier de la procédure pénale.

6.1 D'après l'art. 115 LIFD, les offres de preuves du contribuable doivent être acceptées, à condition qu'elles soient propres à établir des faits pertinents pour la taxation (cf. à cet égard, Peter Locher, System des Steuerrecht, 6e édition, Zurich 2002, p. 401). Il est ainsi possible de renoncer à l'administration de certaines preuves offertes lorsque le fait a établir est sans importance pour la taxation, qu'il résulte déjà de constatations ressortant du dossier ou lorsque le moyen de preuve avancé est impropre à fournir les éclaircissements nécessaires. L'appréciation anticipée des preuves ne constitue pas une atteinte au droit d'être entendu directement déduit de l'art. 29 Cst. (ATF 125 I 127 consid. 6c/cc p. 135 et les arrêts cités). Au même titre que toute appréciation des preuves, l'appréciation anticipée de celle-ci est soumise à l'interdiction de l'arbitraire (ATF 124 I 274 consid. 5b p. 285 et les références citées).

6.2 Pour rendre l'arrêt attaqué, le Tribunal cantonal disposait d'une copie intégrale de l'arrêt rendu le 20 juin 2007 par le Tribunal correctionnel d'arrondissement de Lausanne. Il a rejeté la requête de production du dossier pénal en cause en considérant que son contenu n'avait aucun intérêt dans la procédure fiscale en cours, du moment qu'il n'était pas tenu par les considérants du jugement pénal du 20 juin 2007.

Le recourant ne prétend pas que l'accès aux dossiers de son chapitre fiscal lui a été refusé. Du moment que les pièces comptables des sociétés justifiant les reprises effectuées par l'administration fiscale figuraient au dossier du Tribunal cantonal, ce dernier pouvait, par une appréciation anticipée des preuves dénuée d'arbitraire, juger que les offres de preuve du recourant n'étaient pas pertinentes, d'autant que, comme le Tribunal cantonal l'a jugé à bon droit, la qualification juridique des reprises effectuées par les autorités fiscales ainsi que l'attribution à la fortune commerciale ou privée des titres de participations détenus par le recourant dans les sociétés en faillite ne relèvent pas de la compétence du juge pénal. Au demeurant, le recourant n'expose pas en quoi les pièces relatives aux reprises effectuées dans son chapitre provenant des sociétés en cause seraient insuffisantes ou lacunaires, ni par conséquent a fortiori en quoi la production du dossier pénal, bien qu'il en ait eu connaissance durant la procédure pénale, pourrait combler d'éventuelles lacunes. Il n'expose pas non plus en quoi les faits ressortant du dossier pénal seraient de nature à influer sur le résultat (cf. art. 97 al. 1 LTF). Son grief est
rejeté.

6.3 Le recourant voit encore une violation de son droit d'administrer toutes les preuves pertinentes dans le refus du Tribunal cantonal de suspendre la procédure jusqu'à droit connu sur la procédure en révision qu'il a ouverte contre l'arrêt rendu le 12 juin 2006 par le Tribunal administratif du canton de Vaud. En affirmant à l'appui de son grief que l'arrêt du 20 juin 2007 du Tribunal correctionnel de Lausanne était de nature à influer sur l'ensemble des taxations pour les périodes fiscales 1993/1994 à 2001/2002, du moment que certaines reprises opérées à tort dans la décision du 12 juin 2006 étaient "démenties" par cet arrêt, le recourant perd à nouveau de vue que les considérants du jugement pénal du 20 juin 2007 ne lient par les autorités fiscales. L'allusion selon laquelle le Tribunal cantonal aurait ainsi préjugé du résultat de la procédure en révision est irrecevable, du moment que cette procédure ne fait pas l'objet de l'arrêt attaqué (art. 86 al. 1 lettre d LTF). Mal fondé, ce grief est rejeté dans la mesure où il est recevable.

7.
Le recourant reproche au Tribunal administratif d'avoir refusé la déduction des pertes subies lors de la vente des participations qu'ils détenaient dans A.________ SA, B.________ SA, C.________ SA et D.________ SA. Les activités de ces sociétés étaient suffisamment connexes à celles de son activité indépendante pour que ces titres entrent dans sa fortune commerciale. En outre, les états annexés au recours du 3 octobre 2005 et à la réplique du 23 mars 2006 adressés au Tribunal administratif répondaient aux exigences légales de comptabilisation.

7.1 D'après l'art. 27 al. 1 et 2 lettre b LIFD, les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les pertes effectives sur des éléments de la fortune commerciale, à condition qu'elles aient été comptabilisées.

D'après l'art. 125 al. 1 LIFD, les personnes physiques doivent joindre à leur déclaration notamment les certificats de salaire concernant tous les revenus provenant d'une activité lucrative dépendante (lettre a); les attestations concernant les prestations que le contribuable a obtenues en sa qualité de membre de l'administration ou d'un autre organe d'une personne morale (lettre b); l'état complet des titres et des créances, ainsi que celui des dettes (lettre c). D'après l'art. 125 al. 2 LIFD, les personnes physiques dont le revenu provient d'une activité lucrative indépendante et les personnes morales doivent joindre à leur déclaration les extraits de comptes signés (bilan, compte de résultats) de la période fiscale ou, à défaut d'une comptabilité tenue conformément à l'usage commercial, un état des actifs et des passifs, un relevé des recettes et des dépenses ainsi que des prélèvements et apports privés.

L'art. 125 al. 2 LIFD ne précise pas ce qu'il faut entendre par "état des actifs et des passifs, relevé des recettes et des dépenses ainsi que des prélèvements et apports privés". Les exigences auxquelles doivent répondre ces états dépendent des circonstances du cas d'espèce, en particulier du type d'activité et de l'ampleur de cette dernière. Dans tous les cas, ils doivent être propres à garantir une saisie complète et fiable du revenu et de la fortune liés à l'activité lucrative indépendante et pouvoir être contrôlés dans des conditions raisonnables par les autorités fiscales (arrêt 2A.272/2003 du 13 décembre 2003 in Archives 73 p. 656; Isabelle Althaus-Houriet, Commentaire LIFD, Bâle 2008, n° 45 ad art. 125 LIFD; cf. Circulaire n° 2 de l'Administration fédérale des contributions publiée en janvier 1980 sur l'obligation de conserver les documents et pièces justificatives et d'établir des relevés et des états faits aux contribuables exerçant une activité lucrative indépendante, in Archives 48, p. 412).

Il n'appartient pas aux autorités fiscales de rétablir la comptabilité défaillante du contribuable, même si elles peuvent ordonner des expertises aux frais du contribuable aux conditions de l'art. 123 al. 2 LIFD.

7.2 Dans l'arrêt attaqué, le Tribunal cantonal rappelle que, par arrêt du 27 novembre 2006, le Tribunal fédéral a confirmé l'arrêt rendu le 12 juin 2006 par le Tribunal administratif du canton de Vaud qui avait refusé, pour les périodes fiscales 1993/1994 à 1997/1998, la déduction des pertes relatives aux participations parce qu'elles n'avaient pas été dûment comptabilisées. Il constate que le recourant a à nouveau déposé un état financier intitulé "Compte de pertes et profit des participations commerciales de X.________" pour les années 1993 à 2000 et que cet état financier correspond à celui qui avait été présenté durant les procédures de taxation et de recours relatives aux périodes fiscales 1993/1994 à 1997/1998 à la seule différence qu'entre temps, il a été signé par le recourant. Le Tribunal cantonal a par conséquent jugé à bon droit que les irrégularités comptables qui avaient déjà été relevées dans les procédures relatives aux périodes fiscales antérieures affectaient de la même manière les pièces comptables produites de sorte que le refus de déduire les pertes durant les périodes fiscales 1999/2000 et 2001/2002 devait être confirmé. Il ne suffit en effet pas de signer ces pièces pour que les défauts déjà constatés, qui
dépassent la simple absence de signature, disparaissent et que les pertes soient considérées comme comptabilisées au sens de l'art. 27 al. 2 lettre b LIFD.

En jugeant que les pertes dont se prévaut le recourant n'ont pas été dûment comptabilisées et ne pouvaient par conséquent être déduites de son revenu imposable, le Tribunal cantonal a correctement appliqué l'art. 27 al. 2 lettre b LIFD.

La déduction de pertes effectives n'étant admise qu'à la double condition qu'elles portent sur des éléments de la fortune commerciale et qu'elles aient été comptabilisées, il n'est pas nécessaire d'examiner en outre à quelle fortune - commerciale ou privée - du recourant appartenaient ces participations.

Au vu de ce qui précède, le recours en matière de droit public doit être rejeté dans la mesure où il est recevable en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct.

II. Impôt cantonal et communal

8.
La loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; loi sur l'harmonisation fiscale; RS 642.14) est entrée en vigueur le 1er janvier 1993. Les cantons devaient adapter leur législation aux dispositions des titres deuxième à sixième de la loi sur l'harmonisation dans les huit ans qui suivent l'entrée en vigueur de cette loi (art. 72 LHID). En l'espèce, l'arrêt attaqué concerne le droit de consulter le dossier, le droit d'offrir des preuves ainsi que le régime fiscal des pertes subies par un contribuable exerçant une activité lucrative indépendante. Ces matières font l'objet des art. 10 al. 1 lettre c, du titre deuxième, et 41, du titre cinquième, de la loi sur l'harmonisation fiscale, qui est par conséquent applicable à la période fiscale 2001/2002. La loi sur l'harmonisation fiscale n'est en revanche pas applicable à la période fiscale 1999/2000, qui reste régie par l'ancienne loi vaudoise du 26 novembre 1956 sur les impôts directs cantonaux (aLI/VD, abrogée depuis le 1er janvier 2001; Recueil des lois 1956, p. 359).
9. Pour la période fiscale 1999/2000, les griefs relatifs à la violation du droit d'être entendu et à l'appréciation des preuves qui ne sont motivés que sous l'angle de l'art. 29 al. 2 Cst. doivent être rejetés pour les mêmes motifs que ceux exposés ci-dessus (cf. consid. 4 et 5). Ils doivent également l'être pour la période fiscale 2001/2002, parce les art. 161 et 162 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI/VD; RSV 642.11; en vigueur depuis le 1er janvier 2001), dont la teneur est pratiquement identique à celle des art. 114 et 115 LIFD et conforme à celle de l'art. 41 LHID, ne confèrent pas au recourant un droit de consulter le dossier et d'offrir des preuves plus étendu que celui qui résulte de l'art. 29 al. 2 Cst.
10. Pour le surplus, en tant qu'il concerne la période fiscale 1999/2000, le recours en matière de droit public est irrecevable, parce que, contrairement aux exigences de l'art. 106 al. 2 LTF, le recourant n'indique pas quelles dispositions du droit cantonal vaudois applicables à cette période fiscale il entend invoquer ni en quoi elles auraient, le cas échéant, été appliquées de manière contraire à un droit ou une garantie constitutionnels par le Tribunal cantonal, son recours doit être déclaré irrecevable. En tant qu'il concerne la période fiscale 2001/2002, il doit être rejeté pour les mêmes motifs que ceux exposés ci-dessus (cf. consid. 6) du moment que les exigences de comptabilisation des pertes en matière de droit fiscal cantonal et communal harmonisé sont les mêmes que celles qui résultent de l'art. 27 al. 2 lettre b LIFD.

11.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours en matière de droit public dans la mesure où il est recevable en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct. Le recours en matière de droit public est aussi rejeté dans la mesure où il est recevable en tant qu'il concerne l'impôt cantonal et communal. Le recours constitutionnel subsidiaire est irrecevable.

Succombant, les recourants doivent supporter un émolument judiciaire solidairement entre eux (art. 65 et 66 LTF). Ils n'ont pas droit à des dépens (art. 68 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce:

1.
Le recours en matière de droit public est rejeté dans la mesure où il est recevable en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct.

2.
Le recours en matière de droit public est rejeté dans la mesure où il est recevable en tant qu'il concerne l'impôt cantonal et communal.

3.
Le recours constitutionnel subsidiaire est irrecevable.

4.
Les frais judiciaires, arrêtés à 5'000 fr., sont mis à la charge des recourants, solidairement entre eux.

5.
Le présent arrêt est communiqué au mandataire des recourants, à l'Administration cantonale des impôts et à la Cour de droit administratif et public du Tribuna cantonal du canton de Vaud, ainsi qu'à l'Administration fédérale des contributions, Division principale DAT.

Lausanne, le 8 décembre 2008
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
Le Président: Le Greffier:

Merkli Dubey

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 29 Examen - 1 Le Tribunal fédéral examine d'office sa compétence.
¹	Le Tribunal fédéral examine d'office sa compétence.
²	En cas de doute quant à sa propre compétence, il procède à un échange de vues avec l'autorité dont la compétence lui paraît entrer en ligne de compte.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 93 Autres décisions préjudicielles et incidentes - 1 Les autres décisions préjudicielles et incidentes notifiées séparément peuvent faire l'objet d'un recours:
¹	Les autres décisions préjudicielles et incidentes notifiées séparément peuvent faire l'objet d'un recours:
^a	si elles peuvent causer un préjudice irréparable, ou
^b	si l'admission du recours peut conduire immédiatement à une décision finale qui permet d'éviter une procédure probatoire longue et coûteuse.
²	En matière d'entraide pénale internationale et en matière d'asile, les décisions préjudicielles et incidentes ne peuvent pas faire l'objet d'un recours.88 Le recours contre les décisions relatives à la détention extraditionnelle ou à la saisie d'objets et de valeurs est réservé si les conditions de l'al. 1 sont remplies.
³	Si le recours n'est pas recevable en vertu des al. 1 et 2 ou qu'il n'a pas été utilisé, les décisions préjudicielles et incidentes peuvent être attaquées par un recours contre la décision finale dans la mesure où elles influent sur le contenu de celle-ci.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 107 Arrêt - 1 Le Tribunal fédéral ne peut aller au-delà des conclusions des parties.
¹	Le Tribunal fédéral ne peut aller au-delà des conclusions des parties.
²	Si le Tribunal fédéral admet le recours, il statue lui-même sur le fond ou renvoie l'affaire à l'autorité précédente pour qu'elle prenne une nouvelle décision. Il peut également renvoyer l'affaire à l'autorité qui a statué en première instance.
³	Si le Tribunal fédéral considère qu'un recours en matière d'entraide pénale internationale ou d'assistance administrative internationale en matière fiscale est irrecevable, il rend une décision de non-entrée en matière dans les quinze jours qui suivent la fin d'un éventuel échange d'écritures. Dans le domaine de l'entraide pénale internationale, le Tribunal fédéral n'est pas lié par ce délai lorsque la procédure d'extradition concerne une personne dont la demande d'asile n'a pas encore fait l'objet d'une décision finale entrée en force.100
⁴	Le Tribunal fédéral statue sur tout recours contre une décision du Tribunal fédéral des brevets portant sur l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets101 dans le mois qui suit le dépôt du recours.102

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 114 Consultation du dossier - 1 Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées. Les époux qui doivent être taxés conjointement ont un droit de consultation réciproque.217
¹	Le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées. Les époux qui doivent être taxés conjointement ont un droit de consultation réciproque.217
²	Le contribuable peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu'aucune sauvegarde d'intérêts publics ou privés ne s'y oppose.218
³	Lorsqu'une autorité refuse au contribuable le droit de consulter une pièce du dossier, elle ne peut se baser sur ce document pour trancher au détriment du contribuable que si elle lui a donné connaissance, oralement ou par écrit, du contenu essentiel de la pièce et qu'elle lui a au surplus permis de s'exprimer et d'apporter ses propres moyens de preuve.
⁴	L'autorité qui refuse au contribuable le droit de consulter son dossier confirme, à la demande de celui-ci, son refus par une décision susceptible de recours.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 110 Secret fiscal - 1 Les personnes chargées de l'application de la présente loi ou qui y collaborent doivent garder le secret sur les faits dont elles ont connaissance dans l'exercice de leur fonction ainsi que sur les délibérations des autorités et refuser aux tiers la consultation des dossiers fiscaux.
¹	Les personnes chargées de l'application de la présente loi ou qui y collaborent doivent garder le secret sur les faits dont elles ont connaissance dans l'exercice de leur fonction ainsi que sur les délibérations des autorités et refuser aux tiers la consultation des dossiers fiscaux.
²	Des renseignements peuvent être communiqués dans la mesure où une base légale de droit fédéral le prévoit expressément.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 27 En général - 1 Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel.
¹	Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel.
²	Font notamment partie de ces frais:
^a	les amortissements et les provisions au sens des art. 28 et 29;
^b	les pertes effectives sur des éléments de la fortune commerciale, à condition qu'elles aient été comptabilisées;
^c	les versements à des institutions de prévoyance en faveur du personnel de l'entreprise, à condition que toute utilisation contraire à leur but soit exclue;
^d	les intérêts des dettes commerciales ainsi que les intérêts versés sur les participations visées à l'art. 18, al. 2;
^e	les frais de formation et de formation continue à des fins professionnelles du personnel de l'entreprise, frais de reconversion compris;
^f	les sanctions visant à réduire le bénéfice, dans la mesure où elles n'ont pas de caractère pénal.
³	Ne sont notamment pas déductibles:
^a	les versements de commissions occultes au sens du droit pénal suisse;
^b	les dépenses qui permettent la commission d'infractions ou qui constituent la contrepartie à la commission d'infractions;
^c	les amendes et les peines pécuniaires;
^d	les sanctions financières administratives, dans la mesure où elles ont un caractère pénal.72
⁴	Si des sanctions au sens de l'al. 3, let. c et d, ont été prononcées par une autorité pénale ou administrative étrangère, elles sont déductibles si:
^a	la sanction est contraire à l'ordre public suisse, ou si
^b	le contribuable peut démontrer de manière crédible qu'il a entrepris tout ce qui est raisonnablement exigible pour se comporter conformément au droit.73

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 125 Annexes - 1 Les personnes physiques doivent joindre à leur déclaration notamment:
¹	Les personnes physiques doivent joindre à leur déclaration notamment:
^a	les certificats de salaire concernant tous les revenus provenant d'une activité lucrative dépendante;
^b	les attestations concernant les prestations que le contribuable a obtenues en sa qualité de membre de l'administration ou d'un autre organe d'une personne morale;
^c	l'état complet des titres et des créances, ainsi que celui des dettes.
²	Les personnes physiques dont le revenu provient d'une activité lucrative indépendante et les personnes morales doivent joindre à leur déclaration:
^a	les comptes annuels signés (bilan, compte de résultats) concernant la période fiscale, ou
^b	en cas de tenue d'une comptabilité simplifiée en vertu de l'art. 957, al. 2, CO224: un relevé des recettes et des dépenses, de l'état de la fortune ainsi que des prélèvements et apports privés concernant la période fiscale.225
³	Pour la taxation de l'impôt sur le bénéfice, les sociétés de capitaux et les sociétés coopératives doivent en outre indiquer, à la fin de la période fiscale ou de l'assujettissement, le montant de leur capital propre. Ce capital propre comprend le capital-actions ou le capital social libéré, les réserves issues d'apports de capital visées à l'art. 20, al. 3 à 7, portées au bilan commercial, les réserves ouvertes et les réserves latentes constituées au moyen de bénéfices imposés ainsi que la part des fonds étrangers qui est économiquement assimilable au capital propre.226

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 123 - 1 Les autorités de taxation établissent les éléments de fait et de droit permettant une taxation complète et exacte, en collaboration avec le contribuable.
¹	Les autorités de taxation établissent les éléments de fait et de droit permettant une taxation complète et exacte, en collaboration avec le contribuable.
²	Elles peuvent en particulier ordonner des expertises, procéder à des inspections et examiner sur place les comptes et les pièces justificatives. Tout ou partie des frais entraînés par ces mesures d'instruction peuvent être mis à la charge du contribuable ou de toute autre personne astreinte à fournir des renseignements, lorsque ceux-ci les ont rendus nécessaires par un manquement coupable à leurs obligations de procédure.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 72 Adaptation des législations cantonales - 1 Les cantons adaptent leur législation aux dispositions de la présente loi pour la date de leur entrée en vigueur. Lorsqu'elle fixe la date d'entrée en vigueur, la Confédération tient compte des cantons; elle leur accorde en règle générale un délai d'au moins deux ans pour adapter leur législation.223
¹	Les cantons adaptent leur législation aux dispositions de la présente loi pour la date de leur entrée en vigueur. Lorsqu'elle fixe la date d'entrée en vigueur, la Confédération tient compte des cantons; elle leur accorde en règle générale un délai d'au moins deux ans pour adapter leur législation.223
²	Une fois entrées en vigueur, les dispositions de la présente loi sont d'application directe si le droit fiscal cantonal s'en écarte.224
³	Le gouvernement cantonal édicte les dispositions provisoires nécessaires.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 41 Droits du contribuable - 1 Le contribuable peut consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées. Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition que des intérêts publics ou privés ne s'y opposent pas.
¹	Le contribuable peut consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées. Il peut prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition que des intérêts publics ou privés ne s'y opposent pas.
²	Les offres de preuves du contribuable doivent être acceptées, à condition qu'elles soient propres à établir des faits importants.
³	Les décisions de taxation sont notifiées au contribuable par écrit et doivent indiquer les voies de droit. Les autres décisions et prononcés doivent, en outre, être motivés.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés24.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.