2C_283/2015 - 2015-11-08 - Finances publiques et droit fiscal

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C_283/2015

{T 0/2}

Arrêt du 8 novembre 2015

IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Zünd, Président,
Aubry Girardin et Donzallaz.
Greffier : M. Ermotti.

Participants à la procédure
1. A.X.________,
2. B.X.________,
tous deux représentés par Me Alain Cottagnoud,
avocat,
recourants,

contre

Administration cantonale des impôts du canton de Vaud,

Service cantonal des contributions du canton du Valais.

Objet
Détermination du domicile fiscal,

recours contre l'arrêt du Tribunal cantonal du canton de Vaud, Cour de droit administratif et public, du 2 mars 2015.

Faits :

A.

A.a. A.X.________ et B.X.________ se sont mariés le 11 mai 1996. Le couple a deux enfants, nés en 1984 et 1986.
A.X.________ travaille à plein temps en qualité d'administrateur pour le compte de plusieurs sociétés: C.________ SA; D.________ SA (société détenue par la société fribourgeoise E.________ SA); G.________ SA; H.________ SA et I.________ SA. C.________ SA est une société immobilière vaudoise. Les autres sociétés exploitent des fitness et sont situées en Valais (H.________ SA et I.________ SA), respectivement dans le canton de Vaud (D.________ SA et G.________ SA). L'activité d'administrateur de A.X.________ est exercée selon un horaire libre.
B.X.________ travaille pour le compte des mêmes sociétés que son mari, en qualité d'administratrice-comptable. Cette activité est exercée à 50%, sur la base d'un horaire libre. Pour les deux époux, le lieu de travail se situe en Valais et dans le canton de Vaud.
Le chiffre d'affaires généré par les sociétés de fitness sises en Valais est deux fois supérieur à celui généré par les sociétés vaudoises. La masse salariale des sociétés situées en Valais est plus de deux fois supérieure à celle des sociétés de fitness vaudoises. Les revenus bruts globaux des époux en Valais sont environ trois fois supérieurs à leurs revenus vaudois.

A.b. Les époux X.________ partagent leur domicile entre le Valais et le canton de Vaud. Dans ce dernier canton, ils logent dans un appartement de 5,5 pièces à L.________, qui leur est mis à disposition par la société D.________ SA. En Valais, le couple occupe un appartement de 3 pièces dans la commune de J.________ (art. 105 al. 2 LTF), à K.________, dont le loyer s'élève à 1'000 fr. par mois. Les époux résident dans ces deux communes en fonction des exigences professionnelles et de manière irrégulière. Ils se déplacent en voiture. Selon leurs explications, ils passent la majorité de leurs week-ends et une partie de leurs vacances à K.________. Les époux X.________ sont inscrits en résidence secondaire à L.________ depuis le 1 er janvier 2006. Leur domicile principal est annoncé à J.________ (art. 105 al. 2 LTF).

A.c. Le 10 juillet 2012, la commune de L.________ a demandé à l'Administration cantonale des impôts du canton de Vaud (ci-après: l'Administration cantonale) de déterminer le domicile principal des époux X.________. La commune a joint à son envoi la facture d'électricité du couple pour l'année 2011 en indiquant qu'elle correspondait "à la consommation annuelle d'un ménage de quatre personnes".
Le 27 août 2012, A.X.________ et B.X.________ ont rempli un questionnaire relatif à la détermination du domicile fiscal. Selon ce questionnaire, les époux ne participent pas à la vie associative et sociale de L.________, ni à celle de J.________. Ils n'ont pas de connaissances particulières dans ces deux communes. Leurs enfants, majeurs, résident durant la semaine à Neuchâtel. La soeur de A.X.________ habite à Renens, un de ses frères à Vevey et un autre à Lausanne.
Entre le 31 octobre 2012 et le 23 juillet 2013, le "Groupe spécial IF" (ci-après: le Groupe spécial) de l'Administration cantonale a procédé à des pointages et des observations à proximité du logement de L.________ des époux X.________, sur les deux véhicules mis à disposition des intéressés respectivement par la société D.________ SA et par la société I.________ SA. Pendant cette période, le Groupe spécial a exécuté 17 contrôles le matin (entre 6 heures et 9 heures 15) et 5 l'après-midi. Ces contrôles étaient répartis du lundi au vendredi. Selon le rapport du 29 juillet 2013 établi par le Groupe spécial, sur les 22 observations effectuées, la présence des deux véhicules des époux parqués sur les places de leur logement a été constatée 18 fois. Les 4 autres fois, un seul véhicule était présent.

B.

B.a. Le 16 août 2013, l'Administration cantonale a invité son homologue valaisan à renoncer à l'assujettissement illimité en Valais de A.X.________ et B.X.________ depuis le 1 er janvier 2013. Le 23 mai 2014, l'autorité fiscale valaisanne a refusé de suivre cette proposition.
Par décision du 10 juin 2014, l'Administration cantonale a arrêté le domicile fiscal principal des époux X.________ à L.________ dès le 1 er janvier 2013, au niveau communal, cantonal et fédéral.

B.b. Le 2 mars 2015, la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal du canton de Vaud (ci-après: le Tribunal cantonal) a rejeté le recours interjeté par les contribuables contre la décision du 10 juin 2014. Les juges cantonaux ont retenu, en substance, que l'appartement occupé par le couple à L.________ était plus spacieux que celui de K.________ et que les contrôles effectués par l'Administration cantonale, ainsi que la facture d'électricité pour l'année 2011, démontraient une présence accrue des époux X.________ sur territoire vaudois du lundi au vendredi. En outre, les deux frères de A.X.________ résidaient aussi dans le canton de Vaud. Selon le Tribunal cantonal, ces circonstances objectives permettaient de retenir que le centre des intérêts personnels du couple était dans le canton de Vaud.

C.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, A.X.________ et B.X.________ demandent au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, de constater que leur domicile fiscal se trouve en Valais.
Invité à se déterminer, le service cantonal des contributions du canton du Valais dépose des observations et propose l'admission du recours. L'Administration cantonale dépose des déterminations et conclut au rejet du recours, dans la mesure de sa recevabilité. L'Administration fédérale des contributions renonce à se déterminer. Le Tribunal cantonal prend position sur le recours et se réfère à son arrêt.

Considérant en droit :

1.

1.1. Le recours est dirigé contre un arrêt final (art. 90 LTF) rendu dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF) par une autorité cantonale supérieure de dernière instance (art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF) sans qu'aucune des exceptions prévues à l'art. 83 LTF ne soit réalisée (cf. ATF 133 I 308 consid. 2.3 p. 312). Déposé en temps utile, compte tenu des féries (art. 46 al. 1 let. a et art. 100 al. 1 LTF) et dans les formes requises (art. 42 LTF), par les destinataires de la décision attaquée qui ont un intérêt digne de protection à l'annulation ou à la modification de celle-ci (art. 89 al. 1 LTF), le recours est recevable, sous réserve de ce qui suit.

1.2. Aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente (art. 99 al. 1 LTF). Les deux pièces déposées par les recourants, datées toutes deux du 12 mars 2015, sont postérieures à l'arrêt attaqué. Elles sont censées démontrer l'absence des intéressés de leur domicile de L.________ pour des périodes allant de 2009 à 2014 et portent donc sur des éléments que les contribuables pouvaient faire valoir avant. Partant, elles sont irrecevables.

1.3. Les recourants ne formulent des conclusions qu'à l'encontre de l'arrêt attaqué, qui concerne leur domicile fiscal dans le canton de Vaud à partir de 2013. Les éventuelles décisions en matière fiscale rendues par le canton du Valais dans le chapitre des intéressés pour les périodes fiscales 2013 et 2014 ne sont pas remises en cause par les recourants.

2.

2.1. Le Tribunal fédéral conduit son raisonnement juridique sur la base des faits établis par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF). Il ne peut s'en écarter que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte - ce qui correspond à la notion d'arbitraire (ATF 136 II 304 consid. 2.4 p. 313 s.) - ou en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF (art. 105 al. 2 LTF). La partie recourante qui entend s'écarter des constatations de l'autorité précédente doit expliquer de manière circonstanciée en quoi les conditions d'une exception prévue par l'art. 105 al. 2 LTF seraient réalisées. A défaut d'une telle motivation, il n'est pas possible de prendre en considération un état de fait qui diverge de celui contenu dans la décision attaquée, ni des faits qui n'y sont pas contenus (ATF 133 IV 286 consid. 6.2 p. 288).

2.2. Dans la mesure où les recourants présentent une argumentation appellatoire, en opposant leur propre version des faits à celle du Tribunal cantonal, sans cependant invoquer ni l'arbitraire, ni une constatation manifestement inexacte des faits, le Tribunal fédéral ne peut pas en tenir compte. Il statuera donc sur la base des faits tels qu'ils ressortent de l'arrêt attaqué.

3.
Sur le plan formel, les recourants se plaignent d'une violation de leur droit d'être entendus garanti par l'art. 29 al. 2 Cst. Ils expliquent n'avoir "jamais eu connaissance" du rapport établi le 29 juillet 2013 par le Groupe spécial, ce qui leur aurait empêché de se prononcer sur celui-ci.

3.1. Tel qu'il est garanti à l'art. 29 al. 2 Cst., le droit d'être entendu comprend notamment le droit pour l'intéressé de s'exprimer sur les éléments pertinents avant qu'une décision ne soit prise touchant sa situation juridique, le droit de consulter le dossier, de produire des preu-ves pertinentes, d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de preuve pertinentes, de participer à l'administration des preuves essentielles ou à tout le moins de s'exprimer sur son résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre (cf. ATF 137 II 266 consid. 3.2 p. 270; 135 II 286 consid. 5.1 p. 293).

3.2. En l'espèce, les intéressés perdent de vue que, pendant la procédure cantonale de recours, l'Administration cantonale s'était expressément référée à l'enquête effectuée par le Groupe spécial (cf. détermination de l'Administration cantonale du 10 novembre 2014, p. 4 n. 12; art. 105 al. 2 LTF). D'ailleurs, comme l'a relevé pertinemment le Tribunal cantonal dans ses déterminations, dans leur réplique du 2 décembre 2014 les recourants ont évoqué l'enquête en question (cf. réplique, p. 4 n. 12; art. 105 al. 2 LTF). Ainsi, même dans l'hypothèse où ils n'auraient pas reçu une copie du rapport d'enquête du 29 juillet 2013, il faut admettre que les contribuables étaient au courant de cette enquête. Ils avaient donc la possibilité de demander à pouvoir consulter le dossier, afin de prendre connaissance des résultats détaillés de l'enquête et de se déterminer à ce sujet. Or, les recourants ne prétendent pas avoir entrepris des démarches en ce sens. Partant, n'ayant pas exercé leur droit de consulter le dossier en temps utile, ils ne peuvent pas se plaindre devant le Tribunal fédéral d'une violation de leur droit d'être entendus. Le grief ne peut qu'être rejeté.

4.
Sur le fond, les recourants invoquent une violation de l'art. 127 al. 3 Cst.

4.1. Le principe de l'interdiction de la double imposition au sens de l'art. 127 al. 3 Cst. s'oppose à ce qu'un contribuable soit concrètement soumis, par deux ou plusieurs cantons, sur le même objet et pendant la même période à des impôts analogues (double imposition effective) ou à ce qu'un canton excède les limites de sa souveraineté fiscale et, violant des règles de conflit jurisprudentielles, prétende prélever un impôt dont la perception est de la seule compétence d'un autre canton (double imposition virtuelle) (cf. ATF 137 I 145 consid. 2.2 p. 147; 134 I 303 consid. 2.1 p. 306 s.; 133 I 308 consid. 2.1 p. 311).

4.2. En l'espèce, la décision de l'Administration cantonale du 10 juin 2014, confirmée par le Tribunal cantonal le 2 mars 2015, a arrêté le domicile fiscal des recourants dans le canton de Vaud dès le 1er janvier 2013, alors que les intéressés, soutenus par le canton du Valais, ont annoncé leur domicile principal dans ce dernier canton et affirment qu'ils doivent être assujettis de manière illimitée à l'impôt par le canton du Valais, pour la même période. On se trouve donc en présence d'une double imposition virtuelle.

4.3. Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral relative à la double imposition (cf. art. 127 al. 3 Cst.), le domicile fiscal (principal) d'une personne physique exerçant une activité lucrative dépendante se trouve au lieu où elle réside avec l'intention de s'y établir durablement (cf. aussi, pour le domicile fiscal cantonal, art. 3 al. 2 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID]; RS 642.14), soit au lieu où la personne a le centre de ses intérêts personnels. Ce lieu se détermine en fonction de l'ensemble des circonstances objectives et non sur la base des seules déclarations du contribuable, qui ne peut pas choisir librement son domicile fiscal (ATF 138 II 300 consid. 3.2 p. 305 s.). Dans ce contexte, le domicile politique ne joue aucun rôle décisif: le dépôt des papiers et l'exercice des droits politiques ne constituent, au même titre que les autres relations de la personne assujettie à l'impôt, que des indices propres à déterminer le domicile fiscal (cf. ATF 132 I 29 consid. 4.1 p. 35 s.).

4.4. Si une personne séjourne alternativement à deux endroits, ce qui est notamment le cas lorsque le lieu de travail ne coïncide pas avec le lieu de résidence habituelle, son domicile fiscal se trouve au lieu avec lequel elle a les relations les plus étroites. Pour le contribuable exerçant une activité lucrative dépendante, le domicile fiscal se trouve en principe à son lieu de travail, soit au lieu à partir duquel il exerce quotidiennement son activité lucrative, pour une longue durée ou pour un temps indéterminé, en vue de subvenir à ses besoins (cf. ATF 132 I 29 consid. 4.2 p. 36; 125 I 54 consid. 2b p. 56). Cependant, pour le contribuable marié dont le lieu de travail ne correspond pas au lieu de résidence de la famille, les liens créés par les rapports personnels et familiaux l'emportent en général sur ceux tissés au lieu de travail; pour cette raison, ces personnes sont imposables en principe au lieu de résidence de la famille (cf. ATF 125 I 458 consid. 2d p. 467 s.; arrêt 2C_536/2014 du 6 février 2015 consid. 2.2). Il en va de même pour le contribuable marié qui exerce une activité lucrative dépendante (sans avoir de fonction dirigeante) et ne rentre dans sa famille que pour les fins de semaine et pendant son temps libre.
Ce n'est que lorsque ce même contribuable ne rentre pas dans sa famille en fin de semaine ou pas avec la régularité nécessaire que son domicile fiscal principal est au lieu du travail, le lieu de résidence de la famille représentant alors pour lui un domicile fiscal secondaire (ATF 132 I 29 consid. 4.2 p. 36 s.; arrêt 2C_918/2011 du 12 avril 2012 consid. 3.2).

4.5. La présente cause a ceci de particulier que les recourants partagent tous deux leur domicile entre le Valais et le canton de Vaud, en fonction des exigences professionnelles et de manière irrégulière. Ils travaillent pour cinq sociétés, deux sises en Valais et trois sises dans le canton de Vaud, selon un horaire libre. Leur lieu de travail se situe aussi bien en Valais que dans le canton de Vaud. Selon leurs explications, ils passent la majorité de leurs week-ends et une partie de leurs vacances à K.________. Les époux ne sont pas propriétaires des logements dans lesquels ils habitent à L.________ et à J.________, ils ne participent pas à la vie sociale et associative de ces deux communes et ils n'ont plus d'enfants à charge. Comme le relève à juste titre le Tribunal cantonal, ces éléments ne permettent pas d'établir le domicile fiscal du couple en fonction des critères fixés par la jurisprudence précitée. Il faut donc examiner cette question en fonction de l'ensemble des circonstances objectives.

4.6. Il ressort des faits constatés dans l'arrêt attaqué, qui lient la Cour de céans (art. 105 al. 1 LTF), qu'entre le 31 octobre 2012 et le 23 juillet 2013 les recourants étaient très souvent présents sur territoire vaudois durant la semaine. Pendant cette période - qui ne saurait être qualifiée de "minime", contrairement à ce que soutiennent les intéressés - les contrôles aléatoires effectués par le Groupe spécial ont permis de constater que, dans plus de 80% des cas, les deux intéressés séjournaient à L.________. La présence des deux véhicules des époux est un indice décisif en ce sens, étant donné que les contribuables ont indiqué se déplacer en voiture. En outre, il n'est pas contesté que l'appartement occupé par les époux à L.________ est plus spacieux que celui de K.________, étant d'ailleurs rappelé que les allégations des recourants concernant la nature "sans aucune prétention" de l'appartement vaudois sont irrecevables (cf. supra consid. 2.2). De plus, l'arrêt entrepris relève que la consommation d'électricité des recourants pour l'année 2011 correspondait à la consommation annuelle d'un ménage de quatre personnes. Ce fait concerne une année précédant la période fiscale en question, mais il constitue tout de même un
indice important qui plaide en faveur d'une présence accrue des recourants sur le territoire vaudois. Finalement, les juges cantonaux relèvent qu'une partie de la famille de l'époux réside dans le canton de Vaud, un de ses frères étant domicilié à Lausanne et l'autre à Vevey. Dans ces ces circonstances, on ne peut pas reprocher au Tribunal cantonal d'avoir retenu que le centre commun principal des intérêts des contribuables est à L.________.

4.7. Les recourants reprochent aux juges cantonaux de n'avoir pas tenu compte d'éléments propres à confirmer que leur domicile fiscal principal est en Valais. En particulier, ils se réfèrent au "relevé du restaurant de la Tour de Super-Crans" qu'ils ont produit en procédure cantonale. D'après les contribuables, ce document démontrerait qu'ils "séjournent bien en Valais la semaine également et non pas uniquement les week-ends". Cependant, le document en question se limite à attester que les intéressés ont parfois mangé au restaurant à K.________. Ces notes de frais, qui font état de dix repas sur une période d'un peu plus de deux mois en 2013 et de treize repas sur une période d'environ deux mois et demi en 2014, ne sont pas représentatives. Contrairement à l'enquête effectuée par l'Administration cantonale, qui a porté sur une période de neuf mois, elles ne concernent - à l'exception d'un repas pris en août 2014 - que les mois de janvier à mars. On ne peut donc reprocher au Tribunal cantonal de ne pas avoir accordé à ces notes un caractère déterminant.
Les recourants invoquent aussi le fait que les deux sociétés valaisannes qu'ils administrent génèrent "deux (recte: trois) fois plus de revenus que les sociétés vaudoises". Toutefois, cet élément ne suffit pas à lui seul à prouver la présence accrue des contribuables en Valais. Comme l'indique à juste titre le Tribunal cantonal, les activités des époux sont avant tout d'ordre administratif et ne nécessitent pas forcément une présence physique intense auprès des sociétés. Il ne suffit en tout cas pas d'évoquer, comme le font les recourants, le rapport inégal entre les revenus vaudois et ceux valaisans, pour fonder l'hypothèse d'un domicile fiscal en Valais.

5.
Exceptionnellement, la jurisprudence admet l'existence d'un domicile alternant, c'est-à-dire de deux domiciles fiscaux d'importance égale, lorsqu'un contribuable a des liens d'égale intensité avec les deux lieux où il séjourne. Tel est le cas lorsque le contribuable transfère à intervalles réguliers son domicile d'un lieu à un autre, de telle manière qu'en additionnant ces périodes, la durée de la résidence à chacun des deux endroits soit à peu près équivalente sur une année. L'existence d'un domicile alternant entraîne en principe le partage de la souveraineté fiscale entre les deux cantons concernés, les facteurs fiscaux étant répartis par moitié (cf. ATF 131 I 145 consid. 4.2 p. 150 et les références citées; arrêt 2C_918/2011 du 12 avril 2012 consid. 3.5).
En l'occurrence, les indices pris en compte par le Tribunal cantonal, en particulier la présence presque continue des contribuables à leur domicile de L.________ lors des contrôles effectués par le Groupe spécial, ainsi que la consommation d'électricité du couple pour l'année 2011, ne permettent pas de retenir l'hypothèse d'un domicile alternant. Au demeurant, après avoir évoqué cette hypothèse, les recourants indiquent eux-mêmes qu'un domicile alternant "n'entre pas en considération".

6.
Il ressort de ce qui précède que l'instance précédente a jugé sans violer le droit fédéral que le domicile fiscal des recourants se situe à L.________ dans le canton de Vaud dès le 1er janvier 2013.

7.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours dans la mesure où il est recevable. Succombant, les recourants doivent supporter les frais de justice, solidairement entre eux (cf. art. 66 al. 1 et 5 LTF). Il n'est pas alloué de dépens (cf. art. 68 al. 1 et 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable.

2.
Les frais judiciaires, arrêtés à 3'000 fr., sont mis à la charge des recourants, solidairement entre eux.

3.
Le présent arrêt est communiqué au mandataire des recourants, à l'Administration cantonale des impôts du canton de Vaud, au Service cantonal des contributions du canton du Valais, au Tribunal cantonal du canton de Vaud, Cour de droit administratif et public, et à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 8 novembre 2015
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Zünd

Le Greffier : Ermotti

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 46 Suspension - 1 Les délais fixés en jours par la loi ou par le juge ne courent pas:
¹	Les délais fixés en jours par la loi ou par le juge ne courent pas:
^a	du septième jour avant Pâques au septième jour après Pâques inclus;
^b	du 15 juillet au 15 août inclus;
^c	du 18 décembre au 2 janvier inclus.
²	L'al. 1 ne s'applique pas:
^a	aux procédures concernant l'octroi de l'effet suspensif ou d'autres mesures provisionnelles;
^b	à la poursuite pour effets de change;
^c	aux questions relatives aux droits politiques (art. 82, let. c);
^d	à l'entraide pénale internationale ni à l'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^e	aux marchés publics.19

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 99 - 1 Aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.
¹	Aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.
²	Toute conclusion nouvelle est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 127 Principes régissant l'imposition - 1 Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
¹	Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
²	Dans la mesure où la nature de l'impôt le permet, les principes de l'universalité, de l'égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en particulier, être respectés.
³	La double imposition par les cantons est interdite. La Confédération prend les mesures nécessaires.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 3 Assujettissement à raison du rattachement personnel - 1 Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel, lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées dans le canton ou lorsque, sans interruption notable, elles y séjournent pendant 30 jours au moins en exerçant une activité lucrative, ou pendant 90 jours au moins sans exercer d'activité lucrative.
¹	Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel, lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées dans le canton ou lorsque, sans interruption notable, elles y séjournent pendant 30 jours au moins en exerçant une activité lucrative, ou pendant 90 jours au moins sans exercer d'activité lucrative.
²	Une personne a son domicile dans le canton, au regard du droit fiscal, lorsqu'elle y réside avec l'intention de s'y établir durablement ou lorsqu'elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit fédéral.
³	Le revenu et la fortune des époux qui vivent en ménage commun s'additionnent, quel que soit le régime matrimonial. Le revenu et la fortune des enfants sous autorité parentale sont ajoutés à ceux du détenteur de cette autorité. Le produit de l'activité lucrative des enfants ainsi que les gains immobiliers sont imposés séparément.
⁴	L'al. 3 s'applique par analogie aux partenaires enregistrés. Les partenaires enregistrés ont le même statut que des époux. Ce principe vaut également pour les contributions d'entretien durant le partenariat enregistré ainsi que pour les contributions d'entretien et la liquidation des biens découlant de la suspension de la vie commune ou de la dissolution du partenariat.4

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.