2C_161/2019 - 2019-10-08 - Finanze pubbliche e diritto tributario

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 161/2019

Urteil vom 8. Oktober 2019

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Donzallaz,
Bundesrichter Stadelmann,
nebenamtlicher Bundesrichter Benz,
Gerichtsschreiber König.

Verfahrensbeteiligte
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Beschwerdeführerin,

gegen

A.________ & Co,
Beschwerdegegnerin.

Gegenstand
Mehrwertsteuer, Steuerperiode 2014,

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I,
vom 10. Januar 2019 (A-1620/2018).

Sachverhalt:

A.
Die A.________ & Co mit Sitz in U.________ bezweckt das Führen von Tanzstudios sowie das Erbringen von ergänzenden Unterrichtsstunden. Hinsichtlich ihrer Pole Dance-Kurse vertrat die A.________ & Co gegenüber der Eidg. Steuerverwaltung (ESTV) mit Verweis auf die Kursinhalte den Standpunkt, dass es sich um von der Mehrwertsteuer ausgenommene Bildungsleistungen handle.
Mit Verfügung vom 1. Dezember 2016 setzte die ESTV die von der A.________ & Co geschuldete Mehrwertsteuer für die Steuerperiode vom 1. Januar bis 31. Dezember 2014 auf Fr. 18'263.40 fest. Zur Begründung führte die ESTV aus, bei den von der A.________ & Co im Bereich Pole Dance und Stretching angebotenen Kursen sei die Wissensvermittlung nicht das primär verfolgte Ziel. Damit lägen keine Bildungsleistungen im mehrwertsteuerlichen Sinn vor.

B.
Mit Einspracheentscheid vom 15. Februar 2018 wies die ESTV die dagegen erhobene Einsprache der A.________ & Co ab.
Am 15. März 2018 erhob die A.________ & Co Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht und machte geltend, dass die von ihr angebotenen Gruppenkurse in Pole Dance die Kriterien einer von der Steuer ausgenommenen Bildungsleistung im mehrwertsteuerlichen Sinne erfüllten. Allein mit den steuerbaren Umsätzen aus den Stretching-Klassen werde die für die Mehrwertsteuerpflicht massgebende Umsatzgrenze nicht erreicht. Mit Urteil vom 10. Januar 2019 hiess das Bundesverwaltungsgericht die Beschwerde gut und hob den Einspracheentscheid vom 15. Februar 2018 auf.

C.
Am 12. Februar 2019 erhob die ESTV Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten mit dem Antrag, das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 10. Januar 2019 aufzuheben und den Einspracheentscheid vom 15. Februar 2018 zu bestätigen.
Das Bundesverwaltungsgericht verweist auf den angefochtenen Entscheid. Die A.________ & Co beantragt die Abweisung der Beschwerde.

Erwägungen:

1.

1.1. Beim angefochtenen Urteil handelt es sich um einen (End-) Entscheid des Bundesverwaltungsgerichts in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts, der beim Bundesgericht mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten angefochten werden kann (Art. 82 lit. a , Art. 83 , Art. 86 Abs. 1 lit. a und Art. 90 BGG). Die ESTV ist zur Beschwerdeführung berechtigt (Art. 89 Abs. 2 lit. a BGG i.V.m. Art. 4 Abs. 1 und Art. 12 f . der Organisationsverordnung vom 17. Februar 2010 für das Eidgenössische Finanzdepartement [OV-EFD; SR 172.215.1]). Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde (vgl. Art. 42 BGG und Art. 100 Abs. 1 BGG) ist daher einzutreten.

1.2. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zu Grunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 BGG). Offensichtlich unrichtig festgestellt ist ein Sachverhalt, wenn er willkürliche Feststellungen beinhaltet (BGE 141 IV 249 E. 1.3.1 S. 253; 141 IV 317 E. 5.4 S. 325; 137 I 58 E. 4.1.2 S. 62). Die dem Bundesgericht durch Art. 105 Abs. 2 BGG eingeräumte Befugnis, die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz zu berichtigen oder zu ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung von Art. 95 BGG beruht, entbindet die Beschwerdeführerin nicht von ihrer Rüge- und Substanziierungspflicht (BGE 133 IV 286 E. 6.2 S. 288). Die betroffene Person muss rechtsgenügend dartun, dass und inwiefern der festgestellte Sachverhalt in diesem Sinne mangelhaft erscheint und die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (vgl. Art. 97 Abs. 1 i.V.m. Art. 42 Abs. 2 und Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 139 II 404 E. 10.1 S. 445, mit Hinweisen). Die Unrichtigkeit des vorinstanzlich festgestellten Sachverhalts kann nicht auf Tatsachen gründen, welche
bis anhin nicht ins Verfahren eingebracht worden sind. Im bundesgerichtlichen Verfahren gilt ein Novenverbot, wonach neue Tatsachen und Beweismittel grundsätzlich nicht berücksichtigt werden können (vgl. Art. 99 Abs. 1 BGG).

2.

2.1. Im vorliegenden Verfahren einzig streitig ist, ob die von der Beschwerdegegnerin angebotenen Kurse in Pole Dance als von der Mehrwertsteuer ausgenommene Bildungsleistung qualifizieren. Nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 lit. b des Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (MWSTG; SR 641.20) sind Kurse, Vorträge und andere Veranstaltungen wissenschaftlicher oder bildender Art als Leistungen im Bereich der Erziehung und der Bildung von der Mehrwertsteuer ausgenommen. Aufgrund der bundesgerichtlichen Rechtsprechung sind darunter alle Tätigkeiten zu verstehen, die eng mit einer erzieherischen oder bildenden Zielsetzung zusammenhängen bzw. die vor allem dazu dienen, Wissen zu vermitteln oder zu vertiefen, oder die zumindest dem Erwerb von Kenntnissen oder Fertigkeiten dienen (vgl. Urteile 2C 641/2008 vom 12. Dezember 2008 E. 3.2; 2A.756/2006 vom 22. Oktober 2007 E. 3.1.2).

2.2. Abzugrenzen sind die Bildungsleistungen gegenüber den steuerbaren Unterhaltungsleistungen, zu denen auch Leistungen zählen, die wohl gewisse bildende Elemente mit beinhalten, bei denen jedoch der Unterhaltungs- oder Vergnügungscharakter überwiegt, sowie gegenüber Leistungen, die in erster Linie anderen Zwecken als der Vermittlung oder Vertiefung von Wissen dienen. Nicht zu den Ausbildungsleistungen zählen deshalb Fitnessaktivitäten, wie z.B. Aerobic und Jazztanz, oder Ausbildungs- und Unterrichtsleistungen, welche eine sportliche Tätigkeit begleiten oder die der Sportanimation zuzurechnen sind (Urteil 2A.756/2006 vom 22. Oktober 2007 E. 2.3, mit Hinweisen).
Zu den von der Mehrwertsteuer ausgenommenen Ausbildungs- oder Unterrichtsleistungen gehören Tätigkeiten, die darin bestehen, jemanden auf einem bestimmten Gebiet in der Erreichung eines gesteckten Lernzieles durch regelmässige fachliche Instruktion, Betreuung und Kontrolle der erzielten Fortschritte zu fördern. Nicht von der Steuer ausgenommen sind hingegen Leistungen, die im Bereich von Gymnastik, Aerobic, Spinning oder Fitness erbracht werden (Urteil 2A.756/2006 vom 22. Oktober 2007 E. 4.2.1) oder die von einem Fitnesscenter angebotenen Kurse für Stretching, Rücken- und Herz-Kreislaufgymnastik, Stärkung der Bauch- und Gesässmuskulatur, Rehabilitation und Krafttraining, weil diese Kurse in erster Linie dazu dienen, das körperliche und persönliche Wohlbefinden zu steigern (vgl. Urteile 2C 641/2008 vom 12. Dezember 2008 E. 3.2; 2A.485/2004 vom 18. Mai 2005 E. 7.2).

2.3. Die Auslegung von Mehrwertsteuernormen folgt den üblichen Regeln. Falls sich bereits durch Auslegung der Ausnahmevorschrift ergibt, dass der konkrete Fall durch den Normsinn eindeutig erfasst wird, erübrigt sich die Frage nach der restriktiven Auslegung. Anders verhält es sich, soweit nach durchgeführter Auslegung der Rechtsnorm ein Beurteilungsspielraum verbleibt. In einem solchen Fall ist zu berücksichtigen, dass Steuerausnahmen unter teleologischen und systematischen Gesichtspunkten bei einer allgemeinen Verbrauchsteuer wie der Mehrwertsteuer ganz grundsätzlich problematisch sind. Im Übrigen aber sind Ausnahmevorschriften weder extensiv noch restriktiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck im Rahmen der allgemeinen Regeln "richtig" auszulegen (siehe zum Ganzen BGE 138 II 251 E. 2.3.3 S. 255, mit Hinweisen).

3.

3.1. Auszugehen ist vorliegend vom folgenden Sachverhalt, den die Vorinstanz festgestellt hat und an den das Bundesgericht grundsätzlich gebunden ist (vgl. Art. 105 Abs. 1 BGG; E. 1.2 hiervor) :
Die Beschwerdegegnerin unterrichtet Pole Dance in fünf Stufen. Für die Stufen "Beginner" 1-3 und "Intermediate" 1-3 beschreiben Unterrichtsprogramme den jeweiligen Inhalt jeder einzelnen Lektion. Für die Stufe "Pre-Advanced" 1-5 listet das Unterrichtsprogramm die zu erlernenden, aufeinander aufbauenden Elemente auf. Bezüglich der Leistungsstufen "Advanced" und "Master" sind keine Unterrichtsprogramme aktenkundig.
Die Pole Dance-Interessentinnen werden nach einer Probelektion aufgrund ihrer Vorkenntnisse einem dem Niveau entsprechenden Kurs zugeteilt. Die jeweilige Kursdauer beträgt zehn Wochen bei wöchentlich einer Lektion à 90 Minuten. In den Kursen werden die einzelnen Tanzfiguren gezeigt, umgesetzt und schliesslich zu einer Choreographie aneinandergereiht. Die Tanzfiguren weisen verschiedene Schwierigkeitsgrade auf, wobei erst bei den schwierigeren Elementen Dehnbarkeit des Körpers und Kraft eine wichtige Rolle spielen. In den Pole Dance-Kursen wird auf das Erlernen der Figuren und deren korrekte Ausführung fokussiert, wobei pro Lektion à 90 Minuten in der Regel drei oder mehr neue Elemente eingeführt werden und die bereits erlernten Elemente aus der vorangehenden Lektion repetiert werden.

3.2. Für die mehrwertsteuerliche Zuordnung zu den Bildungsleistungen ist bei körperlichen Betätigungen entscheidend, ob ein Kursangebot vor allem dazu dient, Wissen zu vermitteln oder zu vertiefen oder Fertigkeiten zu erwerben. Zielt das Kursangebot in erster Linie darauf ab, das körperliche oder persönliche Wohlbefinden zu steigern, liegt keine steuerausgenommene Bildungsleistung vor (vgl. E. 2.1 hiervor). Ausschlaggebend ist, welcher der beiden Zwecke des Kursangebotes (d.h. Wissensvermittlung resp. -vertiefung bzw. Erwerb von Fertigkeiten zum einen und Steigerung des Wohlbefindens zum anderen) im Vordergrund steht. Zu berücksichtigen sind jeweils sämtliche Umstände des Einzelfalls. Namentlich ist das konkrete Kursprogramm in die Beurteilung mit einzubeziehen.
Gemäss den für das Bundesgericht grundsätzlich bindenden Feststellungen der Vorinstanz (vgl. Art. 105 Abs. 1 BGG; E. 1.2 hiervor) dienen die streitbetroffenen Kurse dazu, Pole Dance als solchen zu erlernen, und zwar durch Erlernen der einzelnen Tanzfiguren, welche einen unterschiedlichen Schwierigkeitsgrad aufweisen und im Laufe des Kursprogrammes schliesslich zu einer Choreographie aneinandergereiht werden (vgl. E. 3.3.1 des angefochtenen Urteils). Es geht also bei diesen Kursen nicht bloss um die Ausübung einer sportlichen Aktivität zur Steigerung des körperlichen und persönlichen Wohlbefindens (wie etwa bei einem Fitnesskurs), sondern um das Erreichen bestimmter Lernziele (nämlich dem Erwerb der Fertigkeit, bestimmte Tanzfiguren je einzeln und schliesslich im Rahmen einer Choreographie auszuführen).
Entscheidend erscheint sodann, dass das Bundesverwaltungsgericht ebenfalls in grundsätzlich verbindlicher Weise festgestellt hat (vgl. Art. 105 Abs. 1 BGG; E. 1.2 hiervor), dass die richtige Technik für den Fortschritt beim Pole Dance von grosser Bedeutung ist (E. 3.3.1 des angefochtenen Urteils). Letzterem Umstand entsprechend wird denn auch in den vorliegenden Kursen Pole Dance in einem strukturierten Programm und mit einer systematischen Unterrichtsmethode vermittelt: Die Vorinstanz hat diesbezüglich detailliert beschrieben, wie die Teilnehmerinnen des Pole Dance-Angebotes durch wöchentliche fachliche Instruktion, Betreuung und Kontrolle darin gefördert werden, die in den Unterrichtsprogrammen vordefinierten Lernziele zu erreichen. Die einzelnen Kurse bauen aufeinander auf, sodass der Besuch einer höheren Stufe das Beherrschen der in den tieferen Klassen vermittelten Elemente voraussetzt. Von einer grundsätzlich zusammenhängenden Folge von Kurseinheiten ist trotz des Umstandes auszugehen, dass die Beschwerdegegnerin auf ihrer Website die Einteilung des Pole Dance-Programms in verschiedene Stufen als "nicht sehr strikt" bezeichnete (vgl. dazu E. 3.2.1 des angefochtenen Urteils). Angesichts der vorgegebenen Lernziele und des
erwähnten Aufbaus des Programmes handelt es sich vorliegend jedenfalls nicht um Leistungen, welche eine sportliche Tätigkeit lediglich begleiten würden oder der Sportanimation zuzurechnen wären.
Blosse Fitnessaktivitäten, die nicht als Ausbildungsleistungen zu qualifizieren sind (vgl. E. 2.1 hiervor), lassen sich vorliegend nur in den Stretching-Kursen erblicken, welche die Beschwerdegegnerin nach den Angaben im angefochtenen Entscheid als separate Ergänzung der streitbetroffenen Pole Dance-Kurse anbietet. Gegen das Vorliegen reiner Fitnessaktivitäten, welche in erster Linie zur Steigerung des Wohlbefindens ausgeübt werden, spricht bei den Pole Dance-Kursen der Beschwerdegegnerin auch der Umstand, dass nach den vorinstanzlichen Sachverhaltsfeststellungen bei den leichteren Tanzfiguren die Dehnbarkeit des Körpers sowie die Kraft keine wichtige Rolle spielen, die Kursteilnehmer für die Entwicklung der notwendigen Beweglichkeit auf die separaten Stretching-Kurse verwiesen werden und sie die erforderliche Kraft gemäss den von der Vorinstanz als glaubhaft bezeichneten Angaben der Beschwerdegegnerin zu Hause erarbeiten sollen (vgl. E. 3.3.1 des angefochtenen Urteils).
Nach dem Gesagten steht bei den hier interessierenden Kursen der Erwerb von Fertigkeiten im Vordergrund.
Die streitbetroffenen Pole Dance-Kurse weisen sodann Parallelen zu Kursen in klassischem Tanz auf, da auch im klassischen Tanz zunächst einzelne Tanzfiguren erlernt und diese schliesslich zu einer Choreographie aneinandergereiht werden. Die Vorinstanz weist zutreffend darauf hin, dass die Beschwerdeführerin selbst in ihrer Verwaltungspraxis nicht a priori ausschliesst, dass namentlich das Beibringen von Tanzfiguren beim klassischen Tanz unter Umständen eine steuerausgenommene Bildungsleistung sein kann (vgl. dazu Ziff. 4.13 in fine der MWST-Branchen-Info 20 "Bildung" [Durchführung eines zehn Lektionen umfassenden Tanzkurses für Anfänger mit einem detaillierten Programm pro Lektion als steuerausgenommene Bildungsleistung]; E. 2.3.1 und E. 3.3.1 des angefochtenen Urteils). Es ist nicht erkennbar, weshalb die vorliegenden Pole Dance-Kurse in den hier rechtswesentlichen Punkten nicht mit den von der Beschwerdeführerin als steuerausgenommen bezeichneten Kursen beim klassischen Tanz vergleichbar sein sollten.
Die Vorinstanz hat die Pole Dance-Kurse mit Blick auf das Ausgeführte zu Recht als steuerausgenommene Bildungsleistungen qualifiziert.

3.3. Der hiervor gezogene Schluss wird durch die Vorbringen der Beschwerdeführerin nicht umgestossen:

3.3.1. Die Beschwerdeführerin macht geltend, dass sich das effektive Vermitteln von Wissen in einer Pole Dance-Lektion der Beschwerdegegnerin zeitlich gesehen auf ein absolutes Minimum belaufe und damit die blosse Ausübung eines Sports im Vordergrund stehe. Mit diesem Vorbringen stösst sie aber schon deshalb ins Leere, weil neben der Wissensvermittlung und -vertiefung alternativ auch der Erwerb von Fertigkeiten Gegenstand einer steuerausgenommenen Bildungsleistung sein kann (vgl. E. 2.1 hiervor) und es vorliegend, wie gesehen, um das Erlernen solcher Fertigkeiten geht. Selbst wenn in den vorliegenden Kursen ein wesentlicher Teil der Zeit der praktischen Einübung der einzelnen Tanzfiguren (statt der blossen Vermittlung eines theoretischen Wissens über die anzuwendenden Techniken) gewidmet wäre, würde dies daher einer Qualifikation als Bildungsleistung nicht entgegenstehen. Im Übrigen hat die Vorinstanz verbindlich festgestellt (vgl. Art. 105 Abs. 1 BGG; E. 1.2 hiervor), dass das bloss repetitive Training bei den Kursen der Beschwerdegegnerin nicht im Vordergrund steht (vgl. E. 3.3.2 des angefochtenen Urteils). Die Beschwerdeführerin macht nicht in hinreichend substantiierter Weise geltend, dass die diesbezügliche
Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz willkürlich wäre oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen würde (vgl. dazu E. 1.2 hiervor).

3.3.2. Die Beschwerdeführerin gibt zu Bedenken, dass Aerobic und Jazztanz wie Pole Dance als Kurs ausgestaltet werden könnten, indem die zu erlernenden Schritte auf die einzelnen Kursstunden aufgeteilt werden und als Kursziel eine Choreographie einstudiert wird.
Gemäss der Rechtsprechung sind Aerobic und Jazztanz zu nicht steuerausgenommenen Fitnessaktivitäten zu rechnen (vgl. E. 2.2 hiervor). Selbst wenn Aerobic- und Jazztanzkurse in der von der Beschwerdeführerin genannten Art ausgestaltet würden, wären sie - anders als in der Beschwerde suggeriert wird - deswegen noch nicht als steuerausgenommen zu qualifizieren. Denn eine solche Ausgestaltung würde grundsätzlich nichts daran ändern, dass es bei entsprechenden Aerobic- und Jazztanzkursen im Wesentlichen um etwas anderes als die Vermittlung oder Vertiefung von Wissen bzw. das Erlernen von Fertigkeiten (wie beispielsweise bei einem Kurs in klassischem Tanz) geht. In diesem Zusammenhang ist nicht zuletzt zu berücksichtigen, dass die Steuerausnahme von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 lit. b MWSTG bei der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer grundsätzlich problematisch ist und dies im Falle, dass nach Auslegung dieser Vorschrift ein Beurteilungsspielraum in Bezug auf die Frage der Steuerbarkeit von Aerobic- und Jazztanzkursen verbliebe, zu berücksichtigen wäre (vgl. E. 2.3 hiervor). Die Beschwerdeführerin kann somit aus dem genannten Vorbringen nichts zu ihren Gunsten ableiten.

3.3.3. Die Beschwerdeführerin behauptet im Übrigen, es gebe beim Pole Dance ausserhalb des Kurses wenig Gelegenheiten, das Erlernte anzuwenden oder die Sportart in der Freizeit auszuüben.
Es kann hier offen bleiben, ob die Vorinstanz damit ein Novum geltend macht, das im bundesgerichtlichen Verfahren von vornherein nicht zu berücksichtigen ist (vgl. zum Novenverbot E. 1.2 hiervor). Denn die Verbreitung und die Bekanntheit einer Sportart taugen ohnehin nicht als Kriterien, um den Bildungscharakter eines Kurses zu bestimmen.

3.4. Die Vorinstanz hat die von der Beschwerdegegnerin angebotenen Kurse in Pole Dance nach dem Gesagten zu Recht als von der Mehrwertsteuer ausgenommene Bildungsleistung eingestuft.

4.
Diese Erwägungen führen zur Abweisung der Beschwerde. Bei diesem Ausgang des Verfahrens trägt die ESTV, die Vermögensinteressen verfolgt, die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens (vgl. Art. 66 Abs. 1 und Abs. 4 BGG). Der nicht vertretenen Beschwerdegegnerin ist keine Parteientschädigung auszurichten (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 2'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 8. Oktober 2019

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: König

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200964 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201962 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:69
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199770 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201072 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3473 della legge del 17 giugno 200574 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201578 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201682 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201685 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 172.215.1 Ordinanza del 17 febbraio 2010 sull'organizzazione del Dipartimento federale delle finanze (Org-DFF) Org-DFF Art. 12 Obiettivi e funzioni - 1 L'AFC persegue i seguenti obiettivi:
^a	elabora atti normativi in ambito di diritto fiscale. Tiene conto delle esigenze della politica economica e finanziaria;
^b	attua, insieme ai Cantoni, l'armonizzazione formale delle imposte dirette della Confederazione, dei Cantoni e dei Comuni;
^c	informa sulle questioni fiscali nazionali e, d'intesa con la SFI, su questioni relative alla trasposizione del diritto fiscale internazionale.
^d	fornisce il suo contributo per un buon clima fiscale e per l'evoluzione della fiscalità.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
^1bis	Se un procedimento in materia civile si è svolto in inglese dinanzi all'autorità inferiore, gli atti scritti possono essere redatti in tale lingua.14
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.15 16
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201617 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.18
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198091 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198092 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195494 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...95
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.97

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.88

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 99 - 1 Possono essere addotti nuovi fatti e nuovi mezzi di prova soltanto se ne dà motivo la decisione dell'autorità inferiore.
¹	Possono essere addotti nuovi fatti e nuovi mezzi di prova soltanto se ne dà motivo la decisione dell'autorità inferiore.
²	Non sono ammissibili nuove conclusioni.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.