2C_768/2017 - 2018-06-08 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Imposta cantonale e Imposta federale diretta 2008 e 2009

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 768/2017

Sentenza dell'8 giugno 2018

II Corte di diritto pubblico

Composizione
Giudici federali Seiler, Presidente,
Zünd, Aubry Girardin,
Cancelliere Savoldelli.

Partecipanti al procedimento
A.________,
ricorrente,

contro

Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino,
viale S. Franscini 6, 6501 Bellinzona,

Oggetto
imposta federale diretta e imposta cantonale 2008 e 2009,

ricorso in materia di diritto pubblico contro la sentenza emanata il 17 luglio 2017 dalla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino
(inc. 80.2016.237-40).

Fatti:

A.
Il 1° febbraio 2005, A.________ ha ottenuto un permesso di soggiorno per vivere in Svizzera con il compagno B.________.
Nel 2010, B.________ è stato coinvolto in un procedimento penale. Sulla base dei documenti raccolti in tale ambito quest'ultimo, la C.________ SA e la D.________ SA, sono state inoltre oggetto di un'inchiesta fiscale speciale condotta dalla Divisione affari penali e inchieste dell'Amministrazione federale delle contribuzioni (DAPI).

B.
Nel corso del 2010, A.________ ha presentato all'Ufficio di tassazione le dichiarazioni fiscali relative al 2008 e al 2009.
Per il 2008, ha notificato: un reddito netto da attività lucrativa dipendente di fr. 56'870.-- proveniente dalle società C.________ SA e D.________ SA; "titoli e capitali" per. fr. 170'000.-- (azioni della E.________ SA; un credito nei confronti della stessa società; quote di partecipazione nella F.________ Srl)e una voce "numerario, biglietti di banca, oro e altri metalli preziosi" pari a fr. 650'000.--. Per il 2009, ha invece notificato: un reddito netto da attività lucrativa di fr. 103'594.--, proveniente sempre dalle società C.________ SA e D.________ SA; titoli e capitali per fr. 264'000.-- (azioni della E.________ SA; un credito nei confronti della stessa società; partecipazioni nella F.________ Srl nonché nella G.________ SA) e un numerario di fr. 600'000.--.

C.
Con decisioni del 17 dicembre 2014, relative agli anni 2008 e 2009, il fisco ticinese ha tassato A.________.
Procedendo all'imposizione, il fisco ticinese ha aggiunto: altri redditi della sostanza mobiliare, nella misura di fr 392'004.-- (per l'imposta cantonale e per l'imposta federale diretta), per il periodo fiscale 2008, rispettivamente di fr. 401'535.-- (imposta cantonale) e di fr. 240'921.-- (imposta federale diretta) per il periodo fiscale 2009. Per quanto attiene alla sostanza imponibile: ha aumentato il valore della partecipazione nella E.________ SA da fr. 100'000.-- a fr. 120'000.-- (per il 2008) e a fr. 140'000.-- (per il 2009); inoltre, ha aggiunto quote del 30 % nelle società C.________ SA e D.________ SA, per un valore di fr. 30'000.-- ciascuna. Nella motivazione delle sue decisioni l'autorità fiscale ha giustificato l'aggiunta dei redditi della sostanza mobiliare con il conseguimento di "prestazioni valutabili in denaro C.________ SA e D.________ SA".

D.
A.________ ha contestato le tassazioni 2008 e 2009 con reclamo del 18 dicembre 2014.
Il 16 settembre 2015, l'autorità fiscale ha comunicato ai rappresentanti della reclamante "che le tassazioni in oggetto erano state evase sulla base delle informazioni relative al rapporto del 26.2.2015 da parte dell'AFC (DAPI) raccolte nell'ambito dell'inchiesta compiuta nei confronti del compagno della contribuente". Dal canto loro, i rappresentanti di quest'ultima hanno affermato che, dalla fine del 2005, la stessa avrebbe avuto la residenza in Italia, e quindi contestato che la contribuente avesse una partecipazione nelle società C.________ SA e D.________ SA, delle quali unico azionista sarebbe stato B.________. In merito a tale aspetto, hanno rilevato che l'autorità di tassazione avrebbe "frainteso le indicazioni fornite" alla H.________ "dal fiduciario che... presentò il signor B.________" al funzionario della banca stessa, in vista di un finanziamento.

E.
Con decisioni su reclamo del 24 agosto 2016, il fisco ha stralciato il "numerario", di fr. 650'000.-- (2008) e fr. 600'000.-- (2009) originariamente dichiarato dalla contribuente. Per il resto, ha confermato le tassazioni. A sostegno della correzione svolta, ha sottolineato di essersi fondato sulle motivazioni e sui dati indicati nella comunicazione della DAPI del 26 febbraio 2015, sottoposta alla reclamante.
Da detta comunicazione si evince in particolare che, avendo B.________ dichiarato di detenere il 70 % delle partecipazioni sociali in discussione, l'autorità inquirente ha ritenuto che il rimanente 30 % fosse della reclamante. La dichiarazione d'imposta del convivente era infatti stata presentata prima dell'avvio dell'inchiesta penale nei confronti di quest'ultimo; la dichiarazione della contribuente, che non menzionava partecipazioni nelle suddette società, era invece di poco successiva e, a parere della DAPI, perseguiva Io scopo di "giustificare l'esistenza di una certa capacità finanziaria, affinché la contribuente, di nazionalità italiana, potesse acquistare dal compagno la società immobiliare I.________ SA, messa in pericolo dalle procedure avviate nei confronti di B.________". Di conseguenza, il 30 % dei redditi derivanti dalla D.________ SA e dalla C.________ SA, "occultati alle autorità fiscali" e "conservati a contanti in locali riconducibili a B.________ e A.________", andavano anch'essi attribuiti a quest'ultima. La DAPI affermava inoltre che "nessun elemento raccolto ha permesso di accertare" l'esistenza dell'importo detenuto a contanti dalla reclamante, secondo le sue dichiarazioni d'imposta. Tale importo, "costituito
tramite attività lavorative in Italia e lasciti di parenti (che non hanno potuto essere dimostrati), conservato in una cassaforte e dunque mai depositato in banca" (fr. 650'000.-- nel 2008 e fr. 600'000.-- nel 2009), sarebbe stato utilizzato per pagare una parte del prezzo pattuito, in occasione dell'acquisto del capitale azionario della società I.________ SA, precedentemente di proprietà del compagno". Tuttavia, l'unica prova dell'esistenza di questo capitale sarebbe stata costituita da "una ricevuta firmata dalle due persone in merito a questa transazione", cioè alla vendita delle quote sociali.

F.
Adita su ricorso di A.________, la Camera di diritto tributario del Cantone Ticino ha parzialmente accolto il gravame.
Nel suo giudizio e al pari del fisco, ha ritenuto che la contribuente non aveva comprovato l'esistenza del capitale di fr. 650'000.-- al 31 dicembre 2008 e di fr. 600'000.-- al 31 dicembre 2009 e che ciò comportava di conseguenza che i fattori di sostanza in discussione non fossero assoggettati all'imposta. A differenza del fisco ha però esteso lo stralcio agli importi dichiarati come reddito del numerario medesimo, pari al 2 % del capitale (fr. 13'000.-- [2008] e a fr. 12'500.-- [2009]). Sempre in accordo col fisco ha poi confermato l'imposizione di prestazioni valutabili in denaro provenienti dalle società C.________ SA e D.________ SA.

G.
Il 13 settembre 2017, A.________ ha impugnato quest'ultimo giudizio con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale, chiedendone la riforma.
Nel corso della procedura, la Corte cantonale, la Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino e l'Amministrazione federale delle contribuzioni hanno chiesto che il gravame sia respinto.

Diritto:

1.

1.1. Il Tribunale federale esamina d'ufficio e con piena cognizione la sua competenza (art. 29 cpv. 1 LTF), rispettivamente l'ammissibilità dei gravami che gli vengono sottoposti (DTF 134 II 186 consid. 1 pag. 188; 133 II 249 consid. 1.1 pag. 251 con rinvii). Quando non è manifesta, la dimostrazione dell'esistenza delle condizioni di ammissibilità incombe però a chi ricorre (art. 42 cpv. 2 LTF; DTF 133 II 353 consid. 1 pag. 356).
Nella fattispecie, il gravame concerne una causa di diritto pubblico che non ricade sotto nessuna delle eccezioni previste dall'art. 83 LTF, è diretto contro una decisione finale (art. 90 LTF) resa in ultima istanza cantonale da un tribunale superiore (art. 86 cpv. 1 lett. d e cpv. 2 LTF) ed è stato presentato nei termini (art. 46 cpv. 1 lett. b in relazione con l'art. 100 cpv. 1 LTF).

1.2. Un ricorso in materia di diritto pubblico deve rispettare anche l'art. 89 cpv. 1 LTF, che riconosce la legittimazione ad insorgere unicamente in casi ben precisi, ovvero a chi: (a) ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo; (b) è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; (c) ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
Ora, nel caso in esame è chiaro che la condizione prevista dall'art. 89 cpv. 1 lett. a è data. Già in considerazione del fatto che la ricorrente contesta pure il mancato riconoscimento dell'esistenza di capitali per importi di fr. 650'000.-- (2008) e di 600'000.-- (2009), che comporta di per sé una diminuzione del carico fiscale, meno immediato è invece il sussistere delle condizioni previste dall'art. 89 cpv. 1 lett. b e c LTF, in merito al quale l'impugnativa è però silente. Ritenuto che con le sue critiche l'insorgente non giunge a mettere in discussione le conclusioni contenute nel querelato giudizio, la questione dell'effettiva legittimazione a ricorrere non necessita tuttavia di essere approfondita.

2.

2.1. Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto federale (art. 106 cpv. 1 LTF); nondimeno, tenuto conto dell'onere di allegazione e motivazione posto dalla legge (art. 42 cpv. 1 e 2 LTF), si confronta di regola solo con le censure sollevate.
Esigenze più severe valgono poi in relazione alla violazione di diritti fondamentali; simili critiche vengono in effetti trattate unicamente se sono state motivate in modo chiaro, circostanziato ed esaustivo (art. 106 cpv. 2 LTF; DTF 133 II 249 consid. 1.4.2 pag. 254).

2.2. Per quanto riguarda i fatti, il Tribunale federale fonda il suo ragionamento giuridico sull'accertamento svolto dall'autorità inferiore (art. 105 cpv. 1 LTF). Può scostarsene se è stato eseguito in violazione del diritto ai sensi dell'art. 95 LTF o in modo manifestamente inesatto, ovvero arbitrario, profilo sotto il quale viene esaminato anche l'apprezzamento delle prove (DTF 136 III 552 consid. 4.2 pag. 560).
A meno che non ne dia motivo la decisione impugnata, il Tribunale federale non tiene neppure conto di fatti o mezzi di prova nuovi, i quali non possono in ogni caso essere posteriori al giudizio impugnato (art. 99 cpv. 1 LTF; DTF 133 IV 343 consid. 2.1 pag. 343 seg.).

2.3. In relazione all'apprezzamento delle prove e all'accertamento dei fatti, il Tribunale federale riconosce al Giudice del merito un ampio potere. Ammette cioè una violazione dell'art. 9 Cost. solo qualora l'istanza inferiore non abbia manifestamente compreso il senso e la portata di un mezzo di prova, abbia omesso di considerare un mezzo di prova pertinente senza un serio motivo, oppure se, sulla base dei fatti raccolti, abbia tratto delle deduzioni insostenibili (sentenza 2C 892/2010 del 26 aprile 2011 consid. 1.4). Conformemente a quanto previsto dall'art. 106 cpv. 2 LTF, spetta al ricorrente argomentare, con precisione e per ogni accertamento di fatto censurato, in che modo le prove avrebbero dovuto essere valutate, per quale ragione l'apprezzamento dell'autorità adita sia insostenibile e in che misura la violazione invocata sarebbe suscettibile di influenzare l'esito del litigio (DTF 133 IV 286 consid. 1.4 pag. 287 seg.; 128 I 295 consid. 7a pag. 312).
Per quanto miri a completare l'accertamento dei fatti, chi insorge deve invece dimostrare, con riferimenti agli atti di causa, di avere allegato tali fatti e le prove ad essi relative già davanti all'istanza cantonale, in modo proceduralmente conforme; se queste condizioni non sono rispettate, le circostanze invocate devono essere ritenute dei fatti nuovi inammissibili, che come tali non possono essere presi in considerazione (art. 99 cpv. 1 LTF e contrario; DTF 140 III 86 consid. 2 pag. 90; sentenza 2C 746/2015 del 31 maggio 2016 consid. 2.3).

3.
Come ricordato, la Corte cantonale è tra l'altro giunta - al pari del fisco - alla conclusione che la contribuente non aveva comprovato l'esistenza del capitale di fr. 650'000.-- al 31 dicembre 2008 e di fr. 600'000.-- al 31 dicembre 2009 e che, di conseguenza, questi fattori di sostanza non fossero assoggettati all'imposta. Sempre al pari del fisco ha poi confermato l'imposizione delle prestazioni valutabili in denaro provenienti dalle società C.________ SA e D.________ SA.
Insorgendo davanti al Tribunale federale, la ricorrente sostiene dal canto suo che tali conclusioni siano il risultato di un accertamento dei fatti manifestamente inesatto, e di una violazione del diritto di essere sentita, in ragione della mancata audizione del consulente bancario J.________.

4.

4.1. Ancorato nell'art. 29 cpv. 2 Cost., il diritto di essere sentito comprende vari aspetti; tra questi, il diritto ad offrire prove pertinenti e ad ottenerne l'assunzione (DTF 134 I 140 consid. 5.3 pag. 148).
Il diritto di far amministrare delle prove presuppone tuttavia che il fatto da provare sia pertinente, che il mezzo di prova proposto sia necessario per constatare questo fatto e che la domanda sia formulata nelle forme e nei termini prescritti (DTF 134 I 140 consid. 5.3 pag. 148; 130 II 425 consid. 2.1 pag. 428). Tale garanzia non impedisce inoltre all'autorità di porre un termine all'istruttoria, quando ritiene che le prove assunte le hanno permesso di formarsi un'opinione e le ulteriori prove offerte non potrebbero modificare il convincimento al quale è giunta (DTF 134 I 140 consid. 5.3 pag. 148; 130 II 425 consid. 2.1 pag. 429). Nell'ambito di questa valutazione, all'autorità compete un vasto margine di apprezzamento e il Tribunale federale interviene soltanto in caso d'arbitrio (DTF 131 I 153 consid. 3 pag. 157 seg.; 124 I 208 consid. 4a pag. 211).

4.2. Nel caso che ci occupa, la Corte cantonale non ha ignorato la richiesta di assunzione di ulteriori prove formulata dalla ricorrente; nel considerando 3.5 del giudizio impugnato ha piuttosto spiegato le ragioni per le quali un'audizione del consulente bancario in discussione fosse superflua.
La questione da porsi è quindi quella a sapere se prendendo la decisione di non assumere questa prova la Corte cantonale abbia o meno oltrepassato il vasto margine di apprezzamento che le compete. A tal riguardo, l'arbitrio non è tuttavia dimostrato. In effetti, formulando le sue critiche in merito alla mancata assunzione della prova la ricorrente si limita a presentare una propria e personale lettura della fattispecie e a contrapporla a quella - per altro ben circostanziata - fornita dalla Camera di diritto tributario, ciò che non basta (sentenze 2D 45/2016 del 10 luglio 2017 consid. 5.2.1; 2C 131/2017 del 1° giugno 2017 consid. 7.1 e 2C 538/2016 dell'8 dicembre 2016 consid. 4.2; ZWEIFEL/CASANOVA/BEUSCH/HUNZIKER, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 2a ed. 2018, § 14 n. 10).

5.
Dopo avere fatto valere una lesione del proprio diritto di essere sentita e, in questo contesto, dopo avere criticato l'apprezzamento (anticipato) delle prove, l'insorgente ritiene che le conclusioni cui sono giunti i Giudici ticinesi siano il risultato di un accertamento dei fatti manifestamente inesatto.
Di nuovo, l'insorgente non raggiunge però il proprio obiettivo, che doveva essere quello di dimostrare l'insostenibilità del giudizio reso dalla Corte cantonale. Pure in questo contesto, e rilevando di non comprendere per quali ragioni "non dovrebbe essere creduta", la stessa si esprime in effetti come se si trovasse davanti a un'istanza d'appello, che rivede liberamente sia i fatti che il diritto, ciò che il Tribunale federale non è (sentenze 2C 728/2016 del 6 aprile 2017 consid. 6; 2C 119/2016 del 26 settembre 2016 consid. 8.1.2; 2C 746/2015 del 31 maggio 2016 consid. 5.5; BERNARD CORBOZ, COMMENTAIRE DE LA LTF, 2a ed. 2014, N. 26 SEGG. AD ART. 97 LTF; CLAUDE-EMMANUEL DUBEY, La procédure de recours devant le Tribunal fédéral, in François Bellanger/Thierry Tanquerel [ed.], Le contentieux administratif, 2013, 137 segg., 159 segg.).
Redigendo il suo lungo esposto (e definendo di volta in volta gli argomenti della Corte cantonale come "fragili", "inesatti e fuorvianti", "facilmente relativizzabili", ecc.), non considera inoltre che l'arbitrio non si realizza già qualora la soluzione proposta con il ricorso possa apparire plausibile e nemmeno quando la stessa potrebbe essere considerata addirittura preferibile rispetto a quella impugnata, ma solo quando l'istanza precedente ha emanato un giudizio che appare - sia a livello di motivazione che di risultato - manifestamente insostenibile, in aperto contrasto con la situazione reale, gravemente lesivo di una norma o di un principio giuridico chiaro e indiscusso oppure in contraddizione urtante con il sentimento di giustizia e d'equità (DTF 138 I 49 consid. 7.1 pag. 51 e 132 III 209 consid. 2.1 pag. 211 con rinvii).
Motivate in modo preciso e con riferimento agli atti sull'arco di parecchie pagine, le conclusioni cui è giunta la Camera di diritto tributario - concernenti: da un lato, lo stralcio delle posizioni di numerario di fr. 650'000.-- e di fr. 600'000.-- dichiarate dalla contribuente; d'altro lato, l'imposizione di prestazioni valutabili in denaro provenienti dalle società C.________ SA e D.________ SA e, in questo contesto, il riconoscimento della ricorrente quale azionista rispettivamente quale organo di fatto di tali società - resistono pertanto anche alle ulteriori critiche dell'insorgente.

6.
Sempre a differenza di quanto sostenuto nel ricorso, va infine rilevato che il mancato riconoscimento dell'esistenza del "numerario" dichiarato dalla contribuente, pari a fr. 650'000.-- (al 31 dicembre 2008) e a fr. 600'000.-- (al 31 dicembre 2009), non viola neppure le regole vigenti in materia di onere della prova.

6.1. Come ricordato nell'impugnativa, in ambito fiscale vale effettivamente il principio in base al quale l'autorità deve sostanziare l'esistenza di elementi che fondano o aumentano il carico impositivo, mentre i fatti che concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l'erario devono essere dimostrati dal contribuente (DTF 133 II 153 consid. 4.3 pag. 158).
Dato che il mancato riconoscimento da parte del fisco del "numerario" dichiarato dalla ricorrente comporta per la stessa una diminuzione del carico impositivo e non un suo aumento, il richiamo a questa regola non ha tuttavia nessun impatto diretto sulla fattispecie che ci occupa.

6.2. Formulando la propria critica, l'insorgente non considera d'altra parte che - anche in relazione ad elementi spontaneamente dichiarati dal contribuente, come nel caso che ci occupa - l'autorità di tassazione è chiamata a formarsi una sua propria opinione e che, in questo contesto, essa dispone di una grande libertà di apprezzamento (sentenze 2C 16/2015 del 6 agosto 2015 consid. 2.5.2 seg. e 2C 66/2014 del 5 novembre 2014 consid. 3.1, sia con riferimento agli art. 123 segg. LIFD che agli art. 39 segg. LAID).
Proprio una violazione dell'apprezzamento svolto, che porrebbe il giudizio impugnato in contrasto con l'art. 9 Cost., non è stata qui però dimostrata (precedente consid. 5).

7.
Nella misura in cui è ammissibile, il ricorso - con cui vengono formulate critiche valide per l'imposta federale diretta e per l'imposta cantonale, senza distinzioni - va pertanto respinto sia per quanto riguarda l'imposta federale diretta che per quanto attiene all'imposta cantonale.
Le spese giudiziarie seguono la soccombenza e vanno quindi poste a carico della ricorrente (art. 66 cpv. 1 LTF). Non vengono assegnate ripetibili (art. 68 cpv. 3 LTF).

Per questi motivi, il Tribunale federale pronuncia:

1.
In riferimento all'imposta federale diretta, nella misura in cui è ammissibile, il ricorso è respinto.

2.
In riferimento all'imposta cantonale, nella misura in cui è ammissibile, il ricorso è respinto.

3.
Le spese giudiziarie di fr. 4'000.-- sono poste a carico della ricorrente.

4.
Comunicazione alla rappresentante della ricorrente, alla Divisione delle contribuzioni e alla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino, nonché all'Amministrazione federale delle contribuzioni, Divisione principale imposta federale diretta, imposta preventiva, tasse di bollo.

Losanna, 8 giugno 2018

In nome della II Corte di diritto pubblico
del Tribunale federale svizzero

Il Presidente: Seiler

Il Cancelliere: Savoldelli

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 29 Prüfung - 1 Das Bundesgericht prüft seine Zuständigkeit von Amtes wegen.
¹	Das Bundesgericht prüft seine Zuständigkeit von Amtes wegen.
²	Bestehen Zweifel, ob das Bundesgericht oder eine andere Behörde zuständig ist, so führt das Gericht mit dieser Behörde einen Meinungsaustausch.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 83 Ausnahmen - Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
^a	Entscheide auf dem Gebiet der inneren oder äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
^b	Entscheide über die ordentliche Einbürgerung;
^c	Entscheide auf dem Gebiet des Ausländerrechts betreffend:
^c1	die Einreise,
^c2	Bewilligungen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt,
^c3	die vorläufige Aufnahme,
^c4	die Ausweisung gestützt auf Artikel 121 Absatz 2 der Bundesverfassung und die Wegweisung,
^c5	Abweichungen von den Zulassungsvoraussetzungen,
^c6	die Verlängerung der Grenzgängerbewilligung, den Kantonswechsel, den Stellenwechsel von Personen mit Grenzgängerbewilligung sowie die Erteilung von Reisepapieren an schriftenlose Ausländerinnen und Ausländer;
^d	Entscheide auf dem Gebiet des Asyls, die:
^d1	vom Bundesverwaltungsgericht getroffen worden sind, ausser sie betreffen Personen, gegen die ein Auslieferungsersuchen des Staates vorliegt, vor welchem sie Schutz suchen,
^d2	von einer kantonalen Vorinstanz getroffen worden sind und eine Bewilligung betreffen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt;
^e	Entscheide über die Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung von Behördenmitgliedern oder von Bundespersonal;
^f	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Beschaffungen, wenn:
^fbis	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Verfügungen nach Artikel 32i des Personenbeförderungsgesetzes vom 20. März 200963;
^f1	sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt; vorbehalten bleiben Beschwerden gegen Beschaffungen des Bundesverwaltungsgerichts, des Bundesstrafgerichts, des Bundespatentgerichts, der Bundesanwaltschaft sowie der oberen kantonalen Gerichtsinstanzen, oder
^f2	der geschätzte Wert des zu vergebenden Auftrags den massgebenden Schwellenwert nach Artikel 52 Absatz 1 in Verbindung mit Anhang 4 Ziffer 2 des Bundesgesetzes vom 21. Juni 201961 über das öffentliche Beschaffungswesen nicht erreicht;
^g	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlich-rechtlichen Arbeitsverhältnisse, wenn sie eine nicht vermögensrechtliche Angelegenheit, nicht aber die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
^h	Entscheide auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe, mit Ausnahme der Amtshilfe in Steuersachen;
ⁱ	Entscheide auf dem Gebiet des Militär-, Zivil- und Zivilschutzdienstes;
^j	Entscheide auf dem Gebiet der wirtschaftlichen Landesversorgung, die bei schweren Mangellagen getroffen worden sind;
^k	Entscheide betreffend Subventionen, auf die kein Anspruch besteht;
^l	Entscheide über die Zollveranlagung, wenn diese auf Grund der Tarifierung oder des Gewichts der Ware erfolgt;
^m	Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben; in Abweichung davon ist die Beschwerde zulässig gegen Entscheide über den Erlass der direkten Bundessteuer oder der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall handelt;
ⁿ	Entscheide auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:
ⁿ¹	das Erfordernis einer Freigabe oder der Änderung einer Bewilligung oder Verfügung,
ⁿ²	die Genehmigung eines Plans für Rückstellungen für die vor Ausserbetriebnahme einer Kernanlage anfallenden Entsorgungskosten,
ⁿ³	Freigaben;
^o	Entscheide über die Typengenehmigung von Fahrzeugen auf dem Gebiet des Strassenverkehrs;
^p	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts auf dem Gebiet des Fernmeldeverkehrs, des Radios und des Fernsehens sowie der Post betreffend:68
^p1	Konzessionen, die Gegenstand einer öffentlichen Ausschreibung waren,
^p2	Streitigkeiten nach Artikel 11a des Fernmeldegesetzes vom 30. April 199769,
^p3	Streitigkeiten nach Artikel 8 des Postgesetzes vom 17. Dezember 201071;
^q	Entscheide auf dem Gebiet der Transplantationsmedizin betreffend:
^q1	die Aufnahme in die Warteliste,
^q2	die Zuteilung von Organen;
^r	Entscheide auf dem Gebiet der Krankenversicherung, die das Bundesverwaltungsgericht gestützt auf Artikel 3472 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 200573 (VGG) getroffen hat;
^s	Entscheide auf dem Gebiet der Landwirtschaft betreffend:
^s1	...
^s2	die Abgrenzung der Zonen im Rahmen des Produktionskatasters;
^t	Entscheide über das Ergebnis von Prüfungen und anderen Fähigkeitsbewertungen, namentlich auf den Gebieten der Schule, der Weiterbildung und der Berufsausübung;
^u	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Kaufangebote (Art. 125-141 des Finanzmarktinfrastrukturgesetzes vom 19. Juni 201576);
^v	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Meinungsverschiedenheiten zwischen Behörden in der innerstaatlichen Amts- und Rechtshilfe;
^w	Entscheide auf dem Gebiet des Elektrizitätsrechts betreffend die Plangenehmigung von Starkstromanlagen und Schwachstromanlagen und die Entscheide auf diesem Gebiet betreffend Enteignung der für den Bau oder Betrieb solcher Anlagen notwendigen Rechte, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt;
^x	Entscheide betreffend die Gewährung von Solidaritätsbeiträgen nach dem Bundesgesetz vom 30. September 201680 über die Aufarbeitung der fürsorgerischen Zwangsmassnahmen und Fremdplatzierungen vor 1981, ausser wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt;
^y	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts in Verständigungsverfahren zur Vermeidung einer den anwendbaren internationalen Abkommen im Steuerbereich nicht entsprechenden Besteuerung;
^z	Entscheide betreffend die in Artikel 71c Absatz 1 Buchstabe b des Energiegesetzes vom 30. September 201683 genannten Baubewilligungen und notwendigerweise damit zusammenhängenden in der Kompetenz der Kantone liegenden Bewilligungen für Windenergieanlagen von nationalem Interesse, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 46 Stillstand - 1 Gesetzlich oder richterlich nach Tagen bestimmte Fristen stehen still:
¹	Gesetzlich oder richterlich nach Tagen bestimmte Fristen stehen still:
^a	vom siebenten Tag vor Ostern bis und mit dem siebenten Tag nach Ostern;
^b	vom 15. Juli bis und mit dem 15. August;
^c	vom 18. Dezember bis und mit dem 2. Januar.
²	Absatz 1 gilt nicht in Verfahren betreffend:
^a	die aufschiebende Wirkung und andere vorsorgliche Massnahmen;
^b	die Wechselbetreibung;
^c	Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c);
^d	die internationale Rechtshilfe in Strafsachen und die internationale Amtshilfe in Steuersachen;
^e	die öffentlichen Beschaffungen.18

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 99 - 1 Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen nur so weit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt.
¹	Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen nur so weit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt.
²	Neue Begehren sind unzulässig.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 29 Allgemeine Verfahrensgarantien - 1 Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
¹	Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
²	Die Parteien haben Anspruch auf rechtliches Gehör.
³	Jede Person, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, hat Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege, wenn ihr Rechtsbegehren nicht aussichtslos erscheint. Soweit es zur Wahrung ihrer Rechte notwendig ist, hat sie ausserdem Anspruch auf unentgeltlichen Rechtsbeistand.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 97 Unrichtige Feststellung des Sachverhalts - 1 Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
¹	Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
²	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so kann jede unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden.86

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 123 - 1 Die Veranlagungsbehörden stellen zusammen mit dem Steuerpflichtigen die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest.
¹	Die Veranlagungsbehörden stellen zusammen mit dem Steuerpflichtigen die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest.
²	Sie können insbesondere Sachverständige beiziehen, Augenscheine durchführen und Geschäftsbücher und Belege an Ort und Stelle einsehen. Die sich daraus ergebenden Kosten können ganz oder teilweise dem Steuerpflichtigen oder jeder andern zur Auskunft verpflichteten Person auferlegt werden, die diese durch eine schuldhafte Verletzung von Verfahrenspflichten notwendig gemacht haben.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 39 Amtspflichten - 1 Die mit dem Vollzug der Steuergesetze betrauten Personen sind zur Geheimhaltung verpflichtet. Vorbehalten bleibt die Auskunftspflicht, soweit hiefür eine gesetzliche Grundlage im Bundesrecht oder im kantonalen Recht besteht.
¹	Die mit dem Vollzug der Steuergesetze betrauten Personen sind zur Geheimhaltung verpflichtet. Vorbehalten bleibt die Auskunftspflicht, soweit hiefür eine gesetzliche Grundlage im Bundesrecht oder im kantonalen Recht besteht.
²	Die Steuerbehörden erteilen einander kostenlos die benötigten Auskünfte und gewähren einander Einsicht in die amtlichen Akten. Ist eine Person mit Wohnsitz oder Sitz im Kanton aufgrund der Steuererklärung auch in einem andern Kanton steuerpflichtig, so gibt die Veranlagungsbehörde der Steuerbehörde des andern Kantons Kenntnis von der Steuererklärung und von der Veranlagung.
³	Die Behörden des Bundes, der Kantone, Bezirke, Kreise und Gemeinden erteilen den mit dem Vollzug der Steuergesetze betrauten Behörden auf Ersuchen hin alle Auskünfte, die für die Anwendung dieser Gesetze erforderlich sind. Sie können diese Behörden von sich aus darauf aufmerksam machen, wenn sie vermuten, dass eine Veranlagung unvollständig ist.
⁴	...183

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.