2C_927/2011 - 2012-05-08 - Diritto fondamentale - Entzug der Zulassung als Revisionsexperte

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C_927/2011

Urteil vom 8. Mai 2012
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Karlen, Stadelmann,
Gerichtsschreiberin Genner.

Verfahrensbeteiligte
X.________, Beschwerdeführer,
vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Bruno Derrer,

gegen

Eidgenössische Revisionsaufsichtsbehörde, Postfach 6023, 3001 Bern.

Gegenstand
Entzug der Zulassung als Revisionsexperte,

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung II, vom 5. Oktober 2011.

Sachverhalt:

A.
X.________ wurde mit Verfügung vom 17. Dezember 2007 von der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde (RAB) unbefristet als Revisionsexperte zugelassen und ins Revisorenregister eingetragen. Mit Schreiben vom 13. Juli 2009 teilte die RAB X.________ mit, sie sei über eine Anzeige an die Standeskommission der Treuhand-Kammer gegen ihn und die Y.________ AG orientiert worden, wonach er bzw. die Y.________ AG gegen die Vorschriften über die Unabhängigkeit verstossen hätten, und forderte ihn auf, hierzu Stellung zu nehmen. Nach Stellungnahme durch X.________ und die Y.________ AG eröffnete die RAB am 3. August 2010 gegen X.________ ein Verfahren um Entzug der Zulassung.
Mit Verfügung vom 24. Januar 2011 entzog die RAB X.________ die Zulassung als Revisionsexperte und löschte die entsprechende Eintragung im Revisorenregister. Die von X.________ dagegen erhobene Beschwerde wies das Bundesverwaltungsgericht mit Urteil vom 5. Oktober 2011 ab.

B.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 11. November 2011 beantragt X.________, das erwähnte Urteil des Bundesverwaltungsgerichts aufzuheben.
Das Bundesverwaltungsgericht und das Eidgenössische Justiz- und Polizeidepartement haben auf eine Vernehmlassung verzichtet.
Die Eidgenössische Revisionsaufsichtsbehörde schliesst auf Abweisung der Beschwerde, soweit darauf eingetreten werde.
Mit Eingabe vom 12. März 2012 hält X.________ an seinen Anträgen fest.

Erwägungen:

1.
1.1 Das angefochtene Urteil, ein Endentscheid des Bundesverwaltungsgerichts (Art. 86 Abs. 1 lit. a und Art. 90 BGG), stützt sich auf das Bundesgesetz vom 16. Dezember 2005 über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren (Revisionsaufsichtsgesetz, RAG; SR 221.302) und die zugehörige Verordnung vom 22. August 2007 (Revisionsaufsichtsverordnung, RAV; SR 221.302.3). Die genannten Erlasse regeln die Zulassung und die Beaufsichtigung von Personen, die Revisionsdienstleistungen erbringen, mithin eine Angelegenheit des öffentlichen Rechts im Sinne von Art. 82 lit. a BGG. Allerdings ist gemäss Art. 83 lit. t BGG die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen Entscheide ausgeschlossen, welche die Beurteilung geistiger oder körperlicher Fähigkeiten zum Gegenstand haben. Die Bundesbehörden stützen ihren Entscheid über den Entzug der Zulassung als Revisionsexperte darauf, dass sie dem Beschwerdeführer - im Rahmen ihrer Aufsicht - den unbescholtenen Leumund und damit seine Vertrauenswürdigkeit absprechen (vgl. Art. 4 Abs. 1 RAG, Urteil 2C_58/2008 vom 14. April 2008 E. 2.1). Dem angefochtenen Entscheid liegt somit nicht eine Bewertung seiner geistigen oder körperlichen Fähigkeiten zugrunde, so dass der
erwähnte Ausschlussgrund keine Anwendung findet (vgl. Urteile 2C_655/2009 vom 23. März 2010 E. 1 und 2C_191/2008 vom 24. Juni 2008 E. 1). Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist demnach zulässig.

1.2 Nach Art. 42 Abs. 2 BGG ist in der Begründung in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Appellatorische Kritik und die blosse Gegenüberstellung der eigenen Sichtweise genügen grundsätzlich nicht (vgl. BGE 133 II 249 E. 1.4.2 S. 254). Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Die Feststellung des Sachverhaltes kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG). Im Bereich der Beweiswürdigung steht dem Sachgericht ein erheblicher Ermessensspielraum zu (BGE 120 Ia 31 E. 4b S. 40). Das Bundesgericht greift auf Beschwerde hin nur ein, wenn das Sachgericht sein Ermessen missbraucht, insbesondere offensichtlich unhaltbare Schlüsse zieht, erhebliche Beweise übersieht oder solche willkürlich ausser Acht lässt (vgl. BGE 132 III 209 E. 2.1 S. 211, 129 I 8 E. 2.1 S. 9; 120 Ia 31 E. 4b S. 40; 118 Ia 28 E. 1b S. 30).

2.
Natürliche Personen und Unternehmen, die Revisionsdienstleistungen (als Revisionsexperte oder Revisor) erbringen, bedürfen einer Zulassung durch die Eidgenössische Revisionsaufsichtsbehörde (Art. 3 Abs. 1 und Art. 28 RAG). Eine natürliche Person wird (unbefristet) als Revisionsexpertin zugelassen, wenn sie die Anforderungen an die Ausbildung und Fachpraxis erfüllt und über einen unbescholtenen Leumund verfügt (Art. 4 Abs. 1 RAG). Sind die Zulassungsvoraussetzungen nicht mehr erfüllt, kann die Aufsichtsbehörde die Zulassung befristet oder unbefristet entziehen (Art. 17 RAG). Der Beschwerdeführer erfüllt unbestrittenermassen die Anforderungen an Ausbildung und Fachpraxis; streitig ist einzig, ob sein Leumund als unbescholten gelten kann.

3.
3.1 Der Begriff des unbescholtenen Leumunds wird in Art. 4 Abs. 1 RAG nicht näher umschrieben. Art. 4 RAV legt dazu fest, dass der Gesuchsteller zugelassen wird, wenn er über einen unbescholtenen Leumund verfügt und es sich aus keinen anderen persönlichen Umständen ergibt, dass er keine Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit bietet; zu berücksichtigen sind insbesondere im Zentralstrafregister noch nicht entfernte strafrechtliche Verurteilungen und bestehende Verlustscheine.
3.2
3.2.1 Die Vorinstanz geht unter Bezugnahme auf die eigene und die bundesgerichtliche Rechtsprechung sowie vergleichbare Regelungen in der Banken-, Börsen- und Geldwäschereigesetzgebung davon aus, dass bei der Gewährs- und Leumundsprüfung verschiedene Elemente wie Integrität, Gewissenhaftigkeit und einwandfreie Sorgfalt als berufsspezifische Leumundsmerkmale oder allgemeine Eigenschaften wie Ansehen, Achtung und Vertrauenswürdigkeit zu berücksichtigen seien. Unter Umständen könnten auch Aktivitäten, die über die Tätigkeit als Revisor und Revisionsexperte hinausgingen, die Beurteilung einer einwandfreien Prüftätigkeit beeinflussen. Nach dem Zweckartikel des Revisionsgesetzes diene dieses der ordnungsgemässen Erfüllung und der Sicherstellung der Qualität von Revisionsdienstleistungen. Die Umschreibung des Zwecks sei für die Auslegung des Revisionsaufsichtsgesetzes heranzuziehen. Dieser Auslegung ist beizupflichten (vgl. dazu auch die Urteile 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 3.2 und 2C_505/2010 vom 7. April 2011 E. 4.2).
3.2.2 Die Vorinstanz legt sodann zu Recht dar, dass für die Erfüllung der Voraussetzung des unbescholtenen Leumunds insbesondere auch die Einhaltung der Vorschriften über die Unabhängigkeit der Revisionsstelle bei Aktiengesellschaften nach Art. 728 (ordentliche Revision) und 729 (eingeschränkte Revision) des Obligationenrechts vom 30. März 1911 (OR; SR 220) bestimmend sind und dass dasselbe für die standesrechtlichen Unabhängigkeitsbestimmungen (Richtlinien zur Unabhängigkeit, zuletzt geändert am 6. Dezember 2010, hrsg. von der Treuhand-Kammer), zu deren Einhaltung der Beschwerdeführer als Mitglied der Treuhand-Kammer verpflichtet sei, gelte. Nach Art. 728 Abs. 1 OR hat die Revisionsstelle unabhängig zu sein und sich ihr Prüfungsurteil objektiv zu bilden. Die Unabhängigkeit darf weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein. Grundsätzlich die gleichen Anforderungen gelten gemäss Art. 729 Abs. 1 OR auch für eine eingeschränkt prüfende Revisionsstelle, wobei gemäss Abs. 2 dieser Bestimmung die Mitwirkung bei der Buchführung und das Erbringen anderer Dienstleistungen für die zu prüfende Gesellschaft zulässig sind. Sofern das Risiko der Überprüfung eigener Arbeiten entsteht, muss allerdings durch geeignete
organisatorische und personelle Massnahmen eine verlässliche Prüfung sichergestellt werden.
Der Beschwerdeführer wirft der Vorinstanz in diesem Zusammenhang eine unrichtige Rechtsanwendung vor und macht geltend, Verstösse gegen die Unabhängigkeitsvorschriften seien nach den Strafbestimmungen gemäss Art. 39 ff . RAG zu ahnden. Sinngemäss scheint er daraus zu schliessen, dass derartige Verstösse im Rahmen der Prüfung des unbescholtenen Leumundes nicht zu beurteilen seien.
Dieser Auffassung kann nicht gefolgt werden. Die Frage, ob eine Revisionsstelle die notwendigen Voraussetzungen für die Zulassung erfüllt, und diejenige, ob allenfalls ein strafrechtlich zu sanktionierendes Verhalten vorliegt, sind voneinander unabhängig zu beurteilen. Es ist offensichtlich, dass dabei ein strafrechtlich relevantes Verhalten - handle es sich nun um einen nach RAG zu beurteilenden Sachverhalt oder um ein anderweitig unter Strafe gestelltes Verhalten - für die Beurteilung des für die Zulassung erforderlichen guten Leumundes relevant sein wird. Daraus kann jedoch weder abgeleitet werden, derartiges Verhalten könne ausschliesslich unter dem Gesichtspunkt der Strafbarkeit beurteilt werden, noch dass ein strafbares Verhalten für Verneinung des unbescholtenen Leumundes erforderlich wäre.
Vorliegend steht einzig die Frage des unbescholtenen Leumundes nach Art. 4 Abs. 1 RAG zur Diskussion. Auf die Frage der allfälligen Strafbarkeit ist nicht einzugehen.

3.3 Bei der Frage, ob die genannten Verfehlungen des Beschwerdeführers seinen beruflichen Leumund und guten Ruf beeinträchtigen und er keine Gewähr für die vertrauenswürdige Ausübung seiner Revisionstätigkeit sowie die getreue Einhaltung der entsprechenden Pflichten zu bieten vermag, verfügt die Aufsichtsbehörde über einen grossen Beurteilungsspielraum. Sie hat indessen stets den Grundsatz der Verhältnismässigkeit zu beachten, d.h. für die Verneinung eines guten Leumundes muss eine gewisse Schwere der Verfehlungen vorliegen, welche mit der Verweigerung der Zulassung in einem vernünftigen Verhältnis zu stehen hat (vgl. Urteile 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 6.2 und 2C_183/2010 vom 21. Juli 2010 E. 2.3). Bei der Verhältnismässigkeitsprüfung ist insbesondere zu beachten, dass die Revisionspflicht den Schutz von Investoren, von Personen mit Minderheitsbeteiligungen, von Gläubigern bezweckt und der Unternehmensüberwachung dient (zur Sicherung von Arbeitsplätzen und einer nachhaltigen wirtschaftlichen Entwicklung; vgl. dazu die Botschaft vom 23. Juni 2004 zur Änderung des Obligationenrechts [Revisionspflicht im Gesellschaftsrecht] sowie zum Bundesgesetz über Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren, BBl 2004 3969
ff. Ziff. 1.4.1). Der Revisionsstelle kommt dabei eine zentrale Rolle zu. Sie soll die Zuverlässigkeit der Jahres- und Konzernrechnung sicherstellen und damit allen geschützten Personengruppen ermöglichen, die wirtschaftliche Lage eines Unternehmens verlässlich beurteilen zu können. Dieses Ziel kann nur erreicht werden, wenn die Revisionsdienstleistungen durch fachlich hinreichend qualifizierte Personen erbracht werden (vgl. BBl 2004 3969 f. Ziff. 1.1.1), deren Qualifikation im Rahmen der Zulassung anhand der strengen Zulassungsvoraussetzungen zu prüfen ist. Die Sicherung der Qualität der Revisionsdienstleistungen ist daher von erheblichem öffentlichen Interesse (vgl. Urteil 2C_438/2008 vom 16. Oktober 2008, E. 3; BBl 2004 3970 ff.). Im Zusammenhang mit dem Entzug der Zulassung hat das Bundesgericht immerhin festgestellt, diese solle die ultima ratio bilden für den Fall, dass zum Schutz der in Frage stehenden öffentlichen Interessen und zur Abwendung von weiteren Störungen einzig die Möglichkeit bleibe, den Betroffenen von der weiteren Berufsausübung auszuschliessen (vgl. Urteil 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 6.2.3).

3.4 Das Bundesverwaltungsgericht hat erwogen, der Beschwerdeführer sei über Jahre sowohl direkt als auch indirekt an der Z.________ AG beteiligt gewesen und bis zum heutigen Zeitpunkt direkt beteiligt, und er sei trotzdem bis zum 1. November 2010 als leitender Revisor bei der Y.________ AG für die Durchführung der Revisionen der Z.________ AG zuständig gewesen und habe die entsprechenden Revisionsberichte verfasst. Weiter hat das Bundesverwaltungsgericht festgestellt, dem Beschwerdeführer sei nachvollziehbar und schlüssig eine enge (geschäftliche) Beziehung zu A.________, welcher Verwaltungsratsmitglied der Z.________ AG (seit 1999) sowie bedeutender (bzw. [fiduziarischer] Mehrheits-) Aktionär derselben gewesen sei, nachgewiesen worden. Weiter führte es aus, seit dem 5. Juli 2007 sei die B.________ AG als Revisionsstelle der C.________ AG eingetragen und der Beschwerdeführer führe über die B.________ AG, bei welcher er seit 1999 als Verwaltungsratsmitglied amte (seit 2009 als einziges Verwaltungsratsmitglied) und deren einziger Revisionsmitarbeiter er sei, die Revisionen der C.________ AG durch. Die C.________ AG führe gleichzeitig bei verschiedenen Gesellschaften der D.________ AG, in denen der Beschwerdeführer (einziger)
Verwaltungsrat sei, ebenfalls Prüfungen der Jahresrechnungen durch. Die Revisionsunternehmen prüften demnach gegenseitig Gesellschaften, deren Verwaltung jeweils mit ihrer eigenen Revisionsstelle identisch sei (faktische bzw. indirekte gegenseitige Revision).
Der Beschwerdeführer stellt diese Sachverhaltsfeststellungen der Vorinstanz nicht in Abrede.

3.5 Das Bundesverwaltungsgericht führt ausgehend von seinen Sachverhaltsfeststellungen aus, es sei erstellt, dass der Beschwerdeführer mehrfach und fortgesetzt in schwerwiegender Weise gegen die Bestimmung der Unabhängigkeit der Revisionsstelle verstossen habe. Er weise aufgrund seiner direkten und indirekten Beteiligung an der Z.________ AG sowie aufgrund einer zumindest dem Anschein nach gegebenen engen Beziehung zu deren Verwaltungsrat und bedeutenden Aktionär A.________ als langjähriger Revisor dieser Gesellschaft nicht die erforderliche Unabhängigkeit auf. Dasselbe gelte hinsichtlich der Situation B.________ AG/C.________ AG.
3.5.1 Dieser Schluss des Bundesverwaltungsgerichts ist nicht zu beanstanden. Der Beschwerdeführer bringt zwar vor, die Vorinstanz habe keinerlei Unterscheidung zwischen ordentlicher und eingeschränkter Revision gemacht. Entgegen seiner Ansicht ist jedoch nicht ersichtlich, inwiefern sich aufgrund dieser Unterscheidung mit Blick auf die gesetzlich geforderte Unabhängigkeit (vgl. Art. 728 und 729 OR) vorliegend relevante Unterschiede ergeben würden. Der Beschwerdeführer legt insbesondere nicht dar, dass es vorliegend lediglich um im Rahmen der eingeschränkten Revision grundsätzlich zulässige Dienstleistungen im Sinne von Art. 729 Abs. 2 OR ging und dass überdies die notwendigen Vorkehrungen zur Vermeidung des Risikos der Überprüfung eigener Arbeiten ergriffen worden wären. Dem Beschwerdeführer ist nicht zu folgen, wenn er im Ergebnis meint, bei einer eingeschränkten Revision seien generell Abstriche von den Anforderungen an die Unabhängigkeit der Revisionsstelle zu machen.
3.5.2 Der Beschwerdeführer bringt im Weiteren vor, eine tatsächliche Verletzung der Unabhängigkeit sei weder behauptet worden, noch sei eine solche bewiesen. Damit stehe lediglich eine Verletzung des Anscheins der Unabhängigkeit zur Diskussion.
Soweit der Beschwerdeführer in diesem Zusammenhang eine Verletzung des rechtlichen Gehörs durch die Vorinstanz beanstandet, kann ihm ebenfalls nicht gefolgt werden: Gemäss Art. 29 Abs. 2 BV haben die Parteien in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf rechtliches Gehör. Daraus fliesst - nach Massgabe der einschlägigen Rechtsprechung - das Recht, angehört zu werden, am Beweisverfahren mitzuwirken und einen begründeten Entscheid zu erhalten. In der Entscheidbegründung müssen jedenfalls kurz die Überlegungen genannt werden, von denen sich die Behörde leiten liess und auf welche sich ihr Entscheid stützt. Die Behörde muss sich allerdings nicht mit jeder Behauptung und jedem Einwand auseinandersetzen, sondern kann sich auf jene Gesichtspunkte beschränken, die für den Entscheid wesentlich sind (BGE 124 I 241 E. 2; 126 I 97 E. 2b). Das Bundesverwaltungsgericht hat die entscheidwesentlichen Gesichtspunkte behandelt und sein Urteil ausführlich begründet. Es kam zum Schluss, der Beschwerdeführer habe mehrfach und fortgesetzt in schwerwiegender Weise gegen die Bestimmungen der Unabhängigkeit der Revisionsstelle verstossen. Entgegen der Meinung des Beschwerdeführers musste es sich bei diesem Schluss nicht noch
detailliert mit seinen Ausführungen betreffend einen Verstoss gegen den blossen Anschein der Verletzung der Unabhängigkeit auseinandersetzen.
Dem Beschwerdeführer kann auch in der Sache nicht gefolgt werden. Er zeigt insbesondere nicht auf, inwiefern - entgegen der vorinstanzlichen Schlussfolgerungen - die gesetzlich geforderte Unabhängigkeit in den untersuchten Verhältnissen gegeben gewesen sein sollte.
3.5.3 Der Beschwerdeführer macht sodann geltend, der Entzug der Bewilligung sei unverhältnismässig.
Hierzu ist vorab festzustellen, dass der Beschwerdeführer fehlgeht, wenn er vorbringt, er verfüge seit 1984 über einen völlig ungetrübten, ausgezeichneten beruflichen Leumund, habe also über 25 Jahre Berufserfahrung, ohne dass ihm etwas vorgeworfen werden könne. Damit blendet er aus, dass er gemäss den verbindlichen Sachverhaltsfeststellungen der Vorinstanz während Jahren die gesetzlichen Vorschriften missachtet hat, wonach die Revisionsstelle unabhängig sein muss und ihre Unabhängigkeit weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein darf.
Die Vorinstanz hat die Verhältnismässigkeit der angefochtenen Massnahme sorgfältig und umfassend geprüft. Sie hat dabei insbesondere berücksichtigt, dass der Beschwerdeführer über einen langen Zeitraum von fast zehn Jahren regelmässig und mehrfach gegen die für seine Tätigkeit zentralen Unabhängigkeitsvorschriften verstiess. Nachdem er von der Revisionsaufsichtsbehörde auf diesen Zustand hingewiesen worden sei, habe er ihn erst nach 15 bzw. 19 Monaten bereinigt. Die Vorinstanz kam zum Schluss, bei derart schweren Verstössen gegen die Unabhängigkeitsvorschriften komme ein allfällig zulässiger Verweis als mildere Massnahme nicht in Betracht. Gleich verhalte es sich mit einem befristeten Entzug. Diesbezüglich wies die Vorinstanz jedoch darauf hin, dem Beschwerdeführer sei eine erneute Prüfung der Zulassung nach drei Jahren in Aussicht gestellt worden, was einem auf drei Jahren befristeten Entzug nahekomme, wobei der Beschwerdeführer dannzumal allerdings ein neues Gesuch einreichen und die Gewähr für eine einwandfreie Prüfung werde nachweisen müssen. Die Vorinstanz hat bei ihrer Verhältnismässigkeitsüberprüfung sodann auch berücksichtigt, dass der Beschwerdeführer die beanstandeten Verhältnisse - zumindest teilweise - bereinigt hat.
Was andererseits die Interessen des Beschwerdeführers betrifft, stellte sie fest, dieser sei bei zahlreichen zur D.________ AG gehörenden Gesellschaften als einziger Verwaltungsrat und Revisionsmitarbeiter tätig; insofern seien auch diese Gesellschaften vom Zulassungsentzug betroffen. Jedoch seien in der D.________ AG verschiedene Personen mit der entsprechenden Zulassung tätig, sodass die Möglichkeiten von Reorganisationen und Umstrukturierungen vorhanden seien.
Aufgrund dieser Überlegungen kam die Vorinstanz zum Schluss, die Massnahme sei zumutbar und der unbefristete Entzug der Bewilligung erweise sich als verhältnismässig.
Den Ausführungen der Vorinstanz ist beizupflichten. Die von ihr vorgenommene Interessenabwägung ist nicht zu beanstanden. Daran vermag auch der Hinweis des Beschwerdeführers auf Art. 17 Abs. 1 RAG nichts zu ändern, wonach ein Entzug vorerst anzudrohen ist, sofern die Zulassungsvoraussetzungen wiederhergestellt werden können. Der Beschwerdeführer übersieht mit diesem Hinweis, dass vorliegend der Grund für den Entzug im fehlenden unbescholtenen Leumund liegt. Bei dieser Voraussetzung für die Zulassung handelt es sich nicht um kurzfristig änderbare Sachverhaltsumstände. Der Beschwerdeführer argumentiert daher an der Sache vorbei, wenn er sich implizit darauf stützt, dass er seine Verhältnisse neu so geregelt habe, dass inskünftig die Unabhängigkeit gewährleistet sei und auch nicht der Anschein der Gefährdung entstehen könne. Massgebend ist vielmehr, dass er - wie die Vorinstanz in deutlicher Weise festhielt - die entsprechenden gesetzlichen Bestimmungen zuvor während Jahren missachtete. Fehlt geht schliesslich auch die Rüge, der angefochtene Entscheid verletze die Unschuldsvermutung. Dass die Vorinstanz festhielt, falls der Beschwerdeführer eine Selbstanzeige gemacht hätte, hätte er seine Einsicht und Reue auszudrücken vermocht, was
allenfalls eine mildere Massnahme als den unbefristeten Entzug ermöglicht hätte, ist nicht zu beanstanden. Es ist im Gegenteil richtig, dass es zugunsten eines Betroffenen berücksichtigt werden kann, wenn er aktiv Massnahmen ergreift, um eine gesetzeswidrige Situation zu korrigieren. Dass die Vorinstanz festhielt, eine mildere Massnahme aufgrund gezeigter Reue und Einsicht sei vorliegend nicht möglich, stellt in keiner Weise eine Verletzung der Unschuldsvermutung dar.

3.6 Zusammenfassend ergibt sich, dass die Vorinstanz zu Recht zum Schluss gekommen ist, der Leumund des Beschwerdeführers sei durch seine in Frage stehenden Pflichtverletzungen in einem Masse beeinträchtigt, welches zur Verweigerung der Zulassung führen müsse.

4.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde abzuweisen. Mit dem vorliegenden Entscheid in der Sache wird das Gesuch um aufschiebende Wirkung gegenstandslos.
Der unterliegende Beschwerdeführer wird für das bundesgerichtliche Verfahren kostenpflichtig (Art. 65 f . BGG). Es sind keine Parteientschädigungen geschuldet (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'000.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird dem Beschwerdeführer, der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde, dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung II, und dem Eidgenössischen Justiz- und Polizeidepartement schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 8. Mai 2012
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Die Gerichtsschreiberin: Genner

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200963 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201961 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:68
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199769 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201071 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3472 della legge del 17 giugno 200573 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201577 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201681 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201684 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 4 Condizioni per l'abilitazione dei periti revisori - 1 Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di perito revisore se adempie i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale ed è incensurata.
¹	Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di perito revisore se adempie i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale ed è incensurata.
²	Adempiono i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale:
^a	gli esperti contabili diplomati federali;
^b	gli esperti fiduciari e gli esperti fiscali diplomati federali e gli esperti diplomati in finanza e controlling con un'esperienza professionale di almeno cinque anni;
^c	le persone titolari di un diploma in economia aziendale, in scienze economiche o in diritto rilasciato da un'università o da una scuola universitaria professionale svizzera, gli specialisti in finanza e contabilità con attestato professionale federale, nonché i fiduciari con attestato professionale federale con un'esperienza professionale di almeno 12 anni;
^d	le persone che hanno conseguito un titolo di studio estero paragonabile a quelli di cui alla lettera a, b o c, che dispongono dell'esperienza professionale corrispondente e dimostrano di possedere le necessarie conoscenze del diritto svizzero, a condizione che lo preveda un trattato internazionale concluso con lo Stato di provenienza o che quest'ultimo accordi la reciprocità.
³	Il Consiglio federale può ammettere altri cicli di formazione equivalenti e determinare la durata dell'esperienza professionale necessaria.
⁴	L'esperienza professionale deve essere stata acquisita prevalentemente nel campo della contabilità e della revisione dei conti, almeno per due terzi sotto la sorveglianza di un perito revisore abilitato o di un esperto straniero con qualifica paragonabile. L'esperienza professionale maturata durante la formazione è tenuta in considerazione se tali condizioni sono soddisfatte.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.96

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.87

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 3 Principio - 1 Le persone fisiche e le imprese di revisione che forniscono servizi di revisione ai sensi dell'articolo 2 lettera a necessitano di un'abilitazione.
¹	Le persone fisiche e le imprese di revisione che forniscono servizi di revisione ai sensi dell'articolo 2 lettera a necessitano di un'abilitazione.
²	Le persone fisiche sono abilitate a tempo indeterminato, le imprese di revisione per un periodo di cinque anni.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 28 Autorità di sorveglianza - 1 La sorveglianza secondo la presente legge compete all'Autorità federale di sorveglianza dei revisori (autorità di sorveglianza).
¹	La sorveglianza secondo la presente legge compete all'Autorità federale di sorveglianza dei revisori (autorità di sorveglianza).
²	L'autorità di sorveglianza è un istituto di diritto pubblico con personalità giuridica propria. Essa esercita la sorveglianza in modo indipendente (art. 38).60
³	L'autorità di sorveglianza gode di autonomia organizzativa e gestionale e tiene una contabilità propria.
⁴	L'autorità di sorveglianza è gestita secondo i principi dell'economia aziendale.61
⁵	L'autorità di sorveglianza è legittimata a interporre ricorso al Tribunale federale nell'ambito disciplinato dalla presente legge.62

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 17 Revoca dell'abilitazione - 1 L'autorità di sorveglianza può revocare l'abilitazione a tempo determinato o indeterminato a una persona fisica abilitata o a un'impresa di revisione abilitata che non adempiono più le condizioni per l'abilitazione di cui agli articoli 4-6 o 9a. Se le condizioni per l'abilitazione possono essere ristabilite, la revoca è dapprima comminata. Se la revoca dell'abilitazione è sproporzionata, l'autorità di sorveglianza le ammonisce per scritto.44
¹	L'autorità di sorveglianza può revocare l'abilitazione a tempo determinato o indeterminato a una persona fisica abilitata o a un'impresa di revisione abilitata che non adempiono più le condizioni per l'abilitazione di cui agli articoli 4-6 o 9a. Se le condizioni per l'abilitazione possono essere ristabilite, la revoca è dapprima comminata. Se la revoca dell'abilitazione è sproporzionata, l'autorità di sorveglianza le ammonisce per scritto.44
²	L'autorità di sorveglianza può revocare l'abilitazione a tempo determinato o indeterminato a un'impresa di revisione sotto sorveglianza statale che non adempie più le condizioni per l'abilitazione o viola gli obblighi legali ripetutamente o in modo grave. La revoca deve essere dapprima comminata, tranne in caso di gravi infrazioni alla legge.
³	L'autorità di sorveglianza informa le società interessate e la borsa in merito alla revoca dell'abilitazione.
⁴	Nel corso della durata della revoca a tempo determinato, la persona fisica o l'impresa di revisione in questione continuano a sottostare agli obblighi d'informazione e di notificazione di cui all'articolo 15a.45

SR 221.302.3 Ordinanza del 22 agosto 2007 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Ordinanza sui revisori, OSRev) - Ordinanza sui revisori OSRev Art. 4 Garanzia di un'attività di controllo ineccepibile - 1 Il richiedente è abilitato se gode di buona reputazione e se non vi sono altre circostanze personali dalle quali si deduce che il richiedente non può garantire un'attività di controllo ineccepibile.
¹	Il richiedente è abilitato se gode di buona reputazione e se non vi sono altre circostanze personali dalle quali si deduce che il richiedente non può garantire un'attività di controllo ineccepibile.
²	Occorre segnatamente prendere in considerazione:
^a	le condanne penali;
^b	gli atti di carenza beni esistenti.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 728 - 1 L'ufficio di revisione deve essere indipendente e deve formare il suo giudizio di verifica in maniera obiettiva. L'indipendenza non deve essere compromessa né di fatto né in apparenza.
¹	L'ufficio di revisione deve essere indipendente e deve formare il suo giudizio di verifica in maniera obiettiva. L'indipendenza non deve essere compromessa né di fatto né in apparenza.
²	Sono incompatibili con l'indipendenza in particolare:
¹	l'appartenenza al consiglio d'amministrazione, un'altra funzione decisionale in seno alla società o un rapporto di lavoro con essa;
²	una partecipazione diretta oppure un'importante partecipazione indiretta al capitale azionario o un credito o debito sostanziale nei confronti della società;
³	una relazione stretta del revisore dirigente con un membro del consiglio d'amministrazione, un'altra persona con funzione decisionale o un azionista importante;
⁴	la partecipazione all'attività contabile e la prestazione di altri servizi che comportino il rischio di dover verificare propri lavori quale ufficio di revisione;
⁵	l'assunzione di un mandato che comporti dipendenza economica;
⁶	la conclusione di un contratto a condizioni non conformi al mercato o di un contratto che implichi un interesse dell'ufficio di revisione al risultato della verifica;
⁷	l'accettazione di regali di valore o di vantaggi particolari.
³	Le disposizioni concernenti l'indipendenza si applicano a tutte le persone partecipanti alla revisione. Se l'ufficio di revisione è una società di persone o una persona giuridica, le disposizioni concernenti l'indipendenza si applicano anche ai membri dell'organo superiore di direzione o amministrazione e ad altre persone con funzione decisionale.
⁴	I dipendenti dell'ufficio di revisione che non partecipano alla revisione non possono né essere membri del consiglio d'amministrazione della società sottoposta a revisione né esercitare in essa un'altra funzione decisionale.
⁵	L'indipendenza non è data nemmeno se i requisiti di indipendenza non sono adempiuti da persone vicine all'ufficio di revisione, alle persone coinvolte nella revisione, ai membri dell'organo superiore di direzione o amministrazione o ad altre persone con funzione decisionale.
⁶	Le disposizioni concernenti l'indipendenza si applicano anche alle imprese che sono controllate dalla società o dall'ufficio di revisione o che controllano la società o l'ufficio di revisione.614

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 729 - 1 L'ufficio di revisione deve essere indipendente e deve formare il suo giudizio di verifica in maniera obiettiva. L'indipendenza non deve essere compromessa né di fatto né in apparenza.
¹	L'ufficio di revisione deve essere indipendente e deve formare il suo giudizio di verifica in maniera obiettiva. L'indipendenza non deve essere compromessa né di fatto né in apparenza.
²	L'ufficio di revisione può partecipare all'attività contabile e fornire altri servizi per la società da verificare. Se vi è il rischio di dover verificare propri lavori, esso adotta misure a livello organizzativo e di personale che garantiscano una verifica affidabile.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 39 Contravvenzioni - 1 È punito con la multa sino a 100 000 franchi chiunque viola:
¹	È punito con la multa sino a 100 000 franchi chiunque viola:
^a	i principi relativi all'indipendenza secondo l'articolo 11 della presente legge e l'articolo 728 CO87;
^b	gli obblighi di notificazione secondo l'articolo 15a capoverso 2;
^c	l'obbligo di comunicazione secondo l'articolo 15 capoverso 3;
^d	una disposizione esecutiva della presente legge la cui infrazione è dichiarata punibile dal Consiglio federale;
^e	una decisione o una misura pronunciata dall'autorità di sorveglianza con la comminatoria della pena prevista nel presente articolo.
²	Se l'autore ha agito per negligenza, la pena è della multa sino a 50 000 franchi.
³	L'autorità di sorveglianza persegue e giudica tali infrazioni secondo le disposizioni della legge federale del 22 marzo 197489 sul diritto penale amministrativo.
⁴	Il perseguimento delle contravvenzioni si prescrive in sette anni.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 29 Garanzie procedurali generali - 1 In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
¹	In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
²	Le parti hanno diritto d'essere sentite.
³	Chi non dispone dei mezzi necessari ha diritto alla gratuità della procedura se la sua causa non sembra priva di probabilità di successo. Ha inoltre diritto al patrocinio gratuito qualora la presenza di un legale sia necessaria per tutelare i suoi diritti.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 65 Spese giudiziarie - 1 Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
¹	Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
²	La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
³	Di regola, il suo importo è di:
^a	200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
⁴	È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
^a	concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
^b	concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
^c	risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
^d	secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 200223 sui disabili.
⁵	Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.