2C_385/2017 - 2017-09-07 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Thurgau, Steuerjahr 2013

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 385/2017, 2C 386/2017

Urteil vom 7. September 2017

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Stadelmann,
nebenamtlicher Bundesrichter Benz,
Gerichtsschreiberin Genner.

Verfahrensbeteiligte
A.________ AG,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Rechtsanwalt Roman Giger,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Thurgau.

Gegenstand
2C 385/2017
Staats- und Gemeindesteuern, Steuerjahr 2013,

2C 386/2017
Direkte Bundessteuer, Steuerjahr 2013,

Beschwerden gegen die Entscheide des Verwaltungsgerichts des Kantons Thurgau
vom 8. Februar 2017.

Sachverhalt:

A.
Mit Einspracheentscheid vom 5. Oktober 2015 veranlagte die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau die A.________ AG mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. 256'389.-- (direkte Bundessteuer sowie Staats- und Gemeindesteuern) und einem steuerbaren Kapital von Fr. 1'300'600.-- (Staats- und Gemeindesteuern), indem sie dem deklarierten Reingewinn von Fr. 59'089.-- den Betrag von Fr. 180'000.-- für die "Abschreibung Nonvaleur (B.________ AG und C.________ AB) " sowie geldwerte Leistungen von Fr. 17'300.-- für die Abschreibung eines geschäftsmässig nicht begründeten Darlehens hinzurechnete. Dabei anerkannte die Steuerverwaltung auf dem Liegenschaftenkonto aktivierte Aufwendungen aus einer Rechnung der B.________ AG über Fr. 204'000.-- nur im Umfang von Fr. 15'000.-- und diverse Rechnungen der schwedischen C.________ AB im Gesamtbetrag von Fr. 15'126.-- gar nicht. Im Umfang von Fr. 24'126.-- bildete die Steuerverwaltung im Kapital der Steuerbilanz eine Minusreserve.

B.
Die Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau wies mit zwei getrennten Entscheiden vom 16. September 2016 die Beschwerde bzw. den Rekurs der A.________ AG gegen den Einspracheentscheid ab. Zur Begründung hielt die Steuerrekurskommission unter anderem Folgendes fest: Betreffend die Rechnung der B.________ AG gelinge es der A.________ AG nicht nachzuweisen, dass der Rechnungsbetrag von Fr. 204'000.-- geschäftsmässig begründete Investitionskosten darstelle, welche im Anlagevermögen zu aktivieren seien. Zudem sei eine nahe Beziehung zwischen der einzigen Verwaltungsrätin der A.________ AG und dem einzigen Verwaltungsrat der B.________ AG unbestritten.
Das Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau wies die dagegen erhobenen Beschwerden der A.________ AG mit Entscheiden vom 8. Februar 2017 ab.

C.
Die A.________ AG erhebt am 26. April 2017 Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten mit dem Antrag, die Entscheide des Verwaltungsgerichts aufzuheben und den Reingewinn für beide Steuerarten mit Fr. 62'089.-- festzusetzen; eventualiter sei die Sache zu neuem Entscheid an das Verwaltungsgericht zurückzuweisen.
Die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau, das Verwaltungsgericht und die Eidgenössische Steuerverwaltung (diese nur hinsichtlich der direkten Bundessteuer) beantragen die Abweisung der Beschwerde.

Erwägungen:

I. Prozessuales

1.

1.1. Die Vorinstanz hat zum streitbetroffenen Steuerjahr 2013 hinsichtlich der Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Thurgau einerseits und der direkten Bundessteuer anderseits zwei Entscheide gefällt. Die Steuerpflichtige ficht diese Entscheide mit zwei Beschwerdeeingaben an. Die sich stellenden gewinnsteuerlichen Fragen sind im Bundesrecht und im harmonisierten kantonalen Steuerrecht gleich geregelt. Es rechtfertigt sich daher, die beiden Verfahren zu vereinigen und die Beschwerden in einem einzigen Urteil zu erledigen (vgl. Art. 71 BGG i.V.m. Art. 24 BZP [SR 273]; BGE 131 V 59 E. 1 S. 60 f. mit Hinweis).

1.2. Bei den angefochtenen Entscheiden des Verwaltungsgerichts handelt es sich um kantonal letztinstanzliche Entscheide. Gegen diese steht gemäss Art. 82 ff . BGG in Verbindung mit Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) sowie Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten offen. Auf die form- und fristgerecht eingereichten Beschwerden der gemäss Art. 89 Abs. 1 BGG legitimierten Beschwerdeführerin ist einzutreten.

1.3. Die Beschwerde ist zu begründen (Art. 42 Abs. 2 BGG). Dies bedeutet, dass sich die beschwerdeführende Partei mit den Erwägungen im angefochtenen Entscheid auseinandersetzen muss. Daraus folgt, dass die massgeblichen und sachbezogenen Ausführungen in der Beschwerdeschrift selber enthalten sein müssen. Der Verweis auf Rechtsschriften im vorausgegangenen Verfahren ist unzulässig (BGE 140 III 115 E. 2 S. 116; 133 II 396 E. 3.1 S. 400), denn es ist bereits begrifflich ausgeschlossen, dass diese eine Auseinandersetzung mit den Erwägungen des angefochtenen Entscheids enthalten (Urteil 5A 330/2012 vom 17. Juli 2012 E. 1.3).

1.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 BGG; BGE 138 I 274 E. 1.6 S. 280 f.). Die betroffene Person muss rechtsgenügend dartun, dass und inwiefern der festgestellte Sachverhalt in diesem Sinne mangelhaft erscheint und die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG; vgl. BGE 133 II 249 E. 1.4.3 S. 254 f.; 133 III 350 E. 1.3 S. 351 f.).

1.5. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Hinsichtlich der Verletzung von Grundrechten gilt eine qualifizierte Rügepflicht (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 138 V 74 E. 2 S. 76 f.; 138 I 274 E. 1.6 S. 280 f.).

II. Direkte Bundessteuer

2.

2.1. Dem steuerbaren Reingewinn einer juristischen Person hinzuzurechnen sind alle vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teile des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden, wie insbesondere geschäftsmässig nicht begründete Abschreibungen und Rückstellungen (Art. 58 Abs. 1 lit. b zweites Lemma DBG).

2.2. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung unzulässig sind Abschreibungen auf fiktiven Aktiven, das heisst auf Aktiven, die keinen Wert haben oder überbewertet sind (Urteile 2C 386/2012 vom 16. November 2012 E. 6.1; 2A.475/2006 vom 26. März 2007 E. 5.3, ASA 78 301).
Die Überbilanzierung von Aktiven verstösst gegen das handelsrechtliche Anschaffungswertprinzip, indem die Aktiven zunächst mit einem zu hohen Anschaffungspreis (der sich aus Preis und Gewinnausschüttung zusammensetzt) bilanziert werden. Der Anschaffungspreis ist dann zuerst mittels Abschreibung auf die tatsächlichen Anschaffungskosten zu reduzieren (vgl. MARKUS BERGER, Die Bilanzierung verdeckter Gewinnausschüttungen nach Art. 678 Abs. 2 OR, AJP 2000, S. 1114). Steuerlich sind Abschreibungen im Umfang der Überbewertung als geschäftsmässig nicht begründeter Aufwand dem Gewinn hinzuzurechnen (vgl. ROBERT DANON, in: Noël/Aubry Girardin [Hrsg.], Impôt fédéral direct, 2. Aufl. 2017, N. 233 zu Art. 57 und 58 DBG).

3.

3.1. Die Beschwerdeführerin rügt, die Vorinstanzen hätten es trotz ausdrücklicher Anträge ohne überzeugenden Grund unterlassen, in Bezug auf die Malerarbeiten der B.________ AG ein Gutachten und einen Augenschein anzuordnen, bei dem auch sie - die Beschwerdeführerin - bzw. deren Organe und Zeugen befragt werden könnten. Vorliegend gehe es um die rechtserhebliche Frage, ob die Rechnung der B.________ AG für die Malerarbeiten einem Drittvergleich standhalte und mithin geschäftsmässig begründet sei.

3.2. Der Anspruch auf rechtliches Gehör umfasst unter anderem das Recht auf Abnahme der rechtzeitig und formrichtig angebotenen rechtserheblichen Beweismittel, wenn diese zur Abklärung des Sachverhalts tauglich erscheinen (BGE 141 I 60 E. 3.3 S. 64; 134 I 140 E. 5.3 S. 148). Die vom Steuerpflichtigen angebotenen Beweise müssen abgenommen werden, soweit sie geeignet sind, die für die Veranlagung erheblichen Tatsachen festzustellen (Art. 115 DBG und Art. 41 Abs. 2 StHG).

3.3. Sowohl der Augenschein als auch das Gutachten sind grundsätzlich geeignet, den behaupteten Wert einer Sache oder Dienstleistung zu beweisen. Indessen lagen die zu dokumentierenden Malerarbeiten schon mehr als vier Jahre zurück. Die Vorinstanz hat nachvollziehbar dargelegt, dass der vormalige bauliche Zustand der Mauern auch mit einer Expertise nicht mehr eruiert werden könnte, so dass keine Rückschlüsse auf den Wert der Dienstleistung möglich sind. Die beantragten Beweismittel waren nicht geeignet, den behaupteten Wert der Arbeiten der B.________ AG zu beweisen, weshalb eine zulässige "unechte" antizipierte Beweiswürdigung vorliegt (vgl. Urteile 2C 53/2016 vom 23. Juni 2016 E. 3.3; 2C 733/2012 vom 24. Januar 2013 E. 3.2.3). Die Rüge der Verletzung des rechtlichen Gehörs ist unbegründet.

4.

4.1. Der von der Beschwerdeführerin beantragte steuerbare Reingewinn von Fr. 62'089.-- ergäbe sich, wenn gegenüber dem angefochtenen Entscheid auf die Aufrechnung der Abschreibung des Darlehens in der Höhe von Fr. 17'300.-- verzichtet würde und von der Abschreibung auf der Liegenschaft in der Höhe von Fr. 180'000.-- lediglich ein Anteil von Fr. 3'000.-- im Gewinn aufgerechnet würde. Zu der im vorinstanzlichen Verfahren umstrittenen Aufrechnung der Abschreibung auf dem Darlehen macht die Beschwerdeführerin vor Bundesgericht keine Ausführungen, weshalb darauf nicht mehr einzugehen ist.

4.2. Die Qualifikation von Zahlungen der Gesellschaft als geschäftsmässig begründeter Aufwand - zum Beispiel anhand eines Drittvergleichs - stellt eine Rechtsfrage dar. Die Beschwerdeführerin nennt keine Tatsachen, welche dafür sprechen, dass die Rechnung der B.________ AG in der Höhe von Fr. 204'000.-- einem Drittvergleich standhalten könnte. Sie legt nicht dar, inwiefern sie von der B.________ AG Leistungen erhalten haben soll, die wertmässig den von der kantonalen Steuerverwaltung anerkannten Anteil von Fr. 15'000.-- übersteigen. Die Vorinstanz weist zu Recht darauf hin, dass es der Beschwerdeführerin oblegen hätte, die Schätzungen der Steuerbehörden zu widerlegen, da es sich bei dem geltend gemachten Aufwand von Fr. 204'000.-- um eine steuermindernde Tatsache handelt (BGE 140 II 248 E. 3.5 S. 252). Dieser Gegenbeweis wäre umso mehr angezeigt gewesen, als die Beschwerdeführerin weder einen Werkvertrag noch Arbeitsrapporte oder detaillierte Abrechnungen mit den Unterakkordanten vorlegen konnte.

5.

5.1. Die auf dem Liegenschaftenkonto der Beschwerdeführerin aktivierten Aufwendungen von insgesamt Fr. 4'631'949.-- enthalten Nonvaleurs in der Höhe von Fr. 204'126.--, nämlich Fr. 189'000.-- (Rechnung der B.________ AG, davon Fr. 15'000.-- steuerlich akzeptiert) und Fr. 15'126.-- (Rechnung Vanförs AB). Die im Steuerjahr 2013 verbuchten Abschreibungen von Fr. 180'000.-- sind daher von der kantonalen Steuerverwaltung zu Recht im Gewinn aufgerechnet worden. Wie die Vorinstanz zutreffend festhält, werden auch die nächsten Abschreibungen im Umfang von Fr. 24'126.-- (Differenz zwischen den Nonvaleurs von Fr. 204'216.-- und den aufgerechneten Abschreibungen von Fr. 180'000.--) dem Gewinn hinzuzurechnen sein, denn steuerwirksame Abschreibungen sind erst möglich, wenn der übersetzte Buchwert (vorliegend Fr. 4'631'949.--) auf den steuerlich massgebenden (Fr. 4'427'823.--) reduziert worden ist.
Diese gewinnsteuerlichen Rechtsfolgen leiten sich im Übrigen aus der von der Beschwerdegegnerin in der Steuerbilanz berücksichtigten Minusreserve von Fr. 24'126.-- ab, gegen welche die Beschwerdeführerin nichts einwendet. Solange die Minusreserve nicht vollumfänglich gegen Abschreibungen auf der Liegenschaft ausgebucht ist, können Abschreibungen von vornherein nicht geschäftsmässig begründet sein.

5.2. Die Beschwerdeführerin wendet ein, dass das Fabrikgebäude im Steuerjahr 2013 vor der Abschreibung mit Fr. 4'631'949.-- aktiviert gewesen sei, und macht geltend, dass sich ohne die Nonvaleurs von Fr. 204'123.-- (Fr. 189'000.-- + Fr. 15'123.--) ein Saldo des Liegenschaftenkontos von Fr. 4'427'823.-- ergebe. Davon könnten 4 % abgeschrieben werden, was gerundet den Betrag von Fr. 177'000.-- ergebe, weshalb lediglich Abschreibungen von ca. Fr. 3'000.-- geschäftsmässig nicht begründet seien. Diese Sichtweise verfängt nicht:
Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin, wonach ein Nonvaleur gar nicht existiere, treten gebuchte fiktive Aktiven - jedenfalls in der Buchhaltung - sehr wohl in Erscheinung. Zutreffend ist zwar die Auffassung der Beschwerdeführerin, dass sie den Nonvaleur erfolgsneutral hätte ausbuchen und dann auf dem Restbuchwert von Fr. 4'427'823.-- Abschreibungen hätte vornehmen können. Tatsächlich hat sie aber den Buchwert von Fr. 4'631'949.-- abgeschrieben.
Ebenso wenig relevant ist die Sachverhaltsvariante der Beschwerdeführerin, wonach Abschreibungen von Fr. 177'000.-- geschäftsmässig begründet wären, wenn die geschäftsmässig nicht begründeten Kosten auf einem separaten Konto aktiviert worden wären, sodass im Liegenschaftenkonto ein Buchwert vor Abschreibungen von Fr. 4'427'823.-- resultiert hätte. Von den Steuerbehörden - und damit auch von den Rechtsmittelinstanzen - zu beurteilen sind nicht denkbare Buchhaltungsszenarien, sondern die tatsächlich verbuchten - geschäftsmässig nicht begründeten - Abschreibungen auf den Nonvaleurs.
Zu Unrecht beklagt sich die Beschwerdeführerin darüber, dass sie auf der Liegenschaft 4 % von Fr. 4'427'823.-- hätte abschreiben können, wenn sie die Nonvaleurs gar nie gebucht hätte. Die Nicht-Verbuchung der Nonvaleurs wäre zwar handelsrechtskonform und damit zweifellos zweckmässig. Vorliegend wurde der Nonvaleur indes aktiviert und abgeschrieben. Die Steuerverwaltung kam daher nicht umhin, den abgeschriebenen Betrag dem Gewinn hinzuzurechnen, um steuerlich dasselbe Ergebnis zu erreichen, wie wenn die Nonvaleurs gar nie gebucht worden wären.

5.3. Es kann angefügt werden, dass die Beschwerdeführerin in der Jahresrechnung 2013 insgesamt Abschreibungen von Fr. 381'238.-- hätte verbuchen können, wovon die ersten Fr. 204'121.-- im Gewinn aufzurechnen sind und weitere Fr. 177'123.-- (4 % des Restbuchwerts von Fr. 4'424'823.--) geschäftsmässig begründeten Aufwand darstellen. Weil die Beschwerdeführerin aber lediglich Fr. 180'000.-- abgeschrieben hat, erweist sich die Aufrechnung des gesamten Betrages als bundesrechtskonform, was zur Abweisung der Beschwerde hinsichtlich der direkten Bundessteuer führt.

III. Staats- und Gemeindesteuern

6.
§ 76 Abs. 1 Ziff. 2 lit. b des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Thurgau vom 14. September 1992 (StG/TG; RB 640.1) regelt in Übereinstimmung mit Art. 24 Abs. 4 i.V.m. Art. 10 Abs. 1 lit. a StHG die Aufrechnung geschäftsmässig nicht begründeter Abschreibungen gleich wie Art. 58 Abs. 1 lit. b zweites Lemma DBG für die direkte Bundessteuer, weshalb die Abschreibungen hinsichtlich der kantonalen Steuern gleich zu behandeln sind wie bei der direkten Bundessteuer. Die Beschwerde ist auch hinsichtlich der Staats- und Gemeindesteuern abzuweisen.

IV. Kosten- und Entschädigungsfolgen

7.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 65 f . BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht auszurichten (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Verfahren 2C 385/2017 (Staats- und Gemeindesteuern 2013) und 2C 386/2017 (direkte Bundessteuer 2013) werden vereinigt.

2.
Die Beschwerde wird hinsichtlich der direkten Bundessteuer (2C 386/2017) abgewiesen.

3.
Die Beschwerde wird hinsichtlich der Staats- und Gemeindesteuern (2C 385/2017) abgewiesen.

4.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'800.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

5.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 7. September 2017

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Die Gerichtsschreiberin: Genner

SR 273 Legge del 4 dicembre 1947 di procedura civile federale PC Art. 24 - 1 L'attore che intende esercitare più azioni contro lo stesso convenuto può farle valere in un'unica petizione, se il Tribunale federale è competente per giudicare ogni singola pretesa. Questa condizione non è richiesta per pretese accessorie.
¹	L'attore che intende esercitare più azioni contro lo stesso convenuto può farle valere in un'unica petizione, se il Tribunale federale è competente per giudicare ogni singola pretesa. Questa condizione non è richiesta per pretese accessorie.
²	Più persone possono agire o essere convenute con la stessa petizione:
^a	se esiste tra loro una comunione giuridica in relazione con l'oggetto litigioso o se i loro diritti o le loro obbligazioni derivano da una stessa causa materiale e giuridica. Il giudice può chiamare in causa un terzo che faccia parte della comunione giuridica. Il chiamato in causa diventa parte in lite;
^b	se pretese di eguale natura, che si fondano su di una causa materiale e giuridica essenzialmente dello stesso genere, formano l'oggetto di una lite, semprechè la competenza del Tribunale federale esista per ognuna di esse.
³	Quando lo reputa necessario, il giudice può ordinare d'ufficio, in ogni stadio della procedura, la disgiunzione delle cause.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...259

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.96

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.87

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 58 In generale - 1 Costituiscono utile netto imponibile:
¹	Costituiscono utile netto imponibile:
^a	il saldo del conto profitti e perdite, epurato dal riporto dell'anno precedente;
^b	tutti i prelevamenti fatti prima del calcolo del saldo del conto profitti e perdite e non destinati alla copertura di spese riconosciute dall'uso commerciale, in particolare:
^c	i ricavi non accreditati al conto profitti e perdite, compresi gli utili in capitale, di liquidazione e di rivalutazione, fatto salvo l'articolo 64. ...134
²	L'utile netto imponibile delle persone giuridiche che non tengono un conto profitti e perdite è determinato applicando per analogia il capoverso 1.
³	Le prestazioni che imprese miste di interesse pubblico procurano in modo preponderante a persone a loro vicine devono essere stimate al valore di mercato, al loro prezzo di costo aumentato di un margine adeguato o al loro prezzo di vendita finale diminuito di un margine di utile adeguato; il risultato di ciascuna impresa è adattato di conseguenza.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 678 - 1 Gli azionisti, i membri del consiglio d'amministrazione, le persone che si occupano della gestione e i membri del consiglio consultivo, come pure le persone loro vicine, sono tenuti a restituire dividendi, tantièmes, altre quote di utili, retribuzioni, interessi per il periodo d'avviamento, riserve legali da capitale e da utili o altre prestazioni che abbiano riscosso indebitamente.
¹	Gli azionisti, i membri del consiglio d'amministrazione, le persone che si occupano della gestione e i membri del consiglio consultivo, come pure le persone loro vicine, sono tenuti a restituire dividendi, tantièmes, altre quote di utili, retribuzioni, interessi per il periodo d'avviamento, riserve legali da capitale e da utili o altre prestazioni che abbiano riscosso indebitamente.
²	Se la società ha assunto beni da queste persone o ha concluso con esse altri negozi giuridici, queste sono tenute alla restituzione, nella misura in cui vi sia una sproporzione manifesta tra prestazione e controprestazione.
³	Si applica l'articolo 64.
⁴	Il diritto di chiedere la restituzione spetta alla società e all'azionista. La domanda dell'azionista è volta ad una prestazione alla società.
⁵	L'assemblea generale può deliberare che la società proponga azione di restituzione. Può incaricare il consiglio d'amministrazione o un rappresentante di condurre la causa.
⁶	Nel fallimento della società si applica per analogia l'articolo 757.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 41 Diritti procedurali del contribuente - 1 Il contribuente può esaminare gli atti che ha presentato o firmato. Egli può esaminare gli altri atti dopo l'accertamento dei fatti, sempreché un interesse pubblico o privato non vi si opponga.
¹	Il contribuente può esaminare gli atti che ha presentato o firmato. Egli può esaminare gli altri atti dopo l'accertamento dei fatti, sempreché un interesse pubblico o privato non vi si opponga.
²	Le prove offerte dal contribuente devono essere ammesse, nella misura in cui siano idonee ad accertare fatti rilevanti per la tassazione.
³	Le decisioni di tassazione vengono comunicate per scritto al contribuente e devono indicare i rimedi giuridici. Le altre decisioni e sentenze devono inoltre essere motivate.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 24 In generale - 1 L'imposta sull'utile ha per oggetto l'utile netto complessivo, compresi:
¹	L'imposta sull'utile ha per oggetto l'utile netto complessivo, compresi:
^a	le spese non giustificate dall'uso commerciale e addebitate al conto perdite e profitti;
^b	i prodotti, gli utili in capitale, di liquidazione e di rivalutazione che non sono stati accreditati a detto conto;
^c	gli interessi sul capitale proprio occulto (art. 29a).
²	Non costituiscono utile imponibile:
^a	gli apporti dei soci di società di capitali e di società cooperative, compresi l'aggio e le prestazioni a fondo perso;
^b	il trasferimento della sede, dell'amministrazione, di un'impresa commerciale o di uno stabilimento d'impresa in un altro Cantone, a condizione che non intervenga né alienazione né rivalutazione contabile;
^c	l'aumento di capitale derivante da eredità, legato o donazione.
³	Le riserve occulte di una persona giuridica non sono imponibili nell'ambito di ristrutturazioni, in particolare in caso di fusione, di scissione o di trasformazione, in quanto la persona giuridica rimanga assoggettata all'imposta in Svizzera e gli elementi fino ad allora determinanti per l'imposta sull'utile vengano ripresi:
^a	in caso di trasformazione in un'impresa di persone o in un'altra persona giuridica;
^b	in caso di divisione o di separazione di una persona giuridica, in quanto vengano trasferiti uno o più esercizi o rami d'attività e nella misura in cui le persone giuridiche che sussistono dopo la scissione continuino un esercizio o un ramo d'attività;
^c	in caso di scambio di diritti di partecipazione o societari a seguito di ristrutturazioni o di concentrazioni aventi carattere di fusione;
^d	in caso di trasferimento di esercizi o rami d'attività, nonché di immobilizzi aziendali, a una filiale svizzera. È considerata filiale una società di capitali o cooperativa al cui capitale azionario o sociale la società di capitali o cooperativa che procede al trasferimento partecipa nella misura di almeno il 20 per cento.110
^3bis	Qualora una società di capitali o una società cooperativa trasferisca una partecipazione a una società estera del medesimo gruppo, l'imposizione della differenza tra il valore determinante per l'imposta sull'utile e il valore venale della partecipazione è rinviata.111 Il rinvio dell'imposizione decade se la partecipazione trasferita è venduta a un terzo estraneo al gruppo o se la società i cui diritti di partecipazione sono stati trasferiti aliena una parte importante dei propri attivi e passivi o è liquidata.112
^3ter	In caso di trasferimento a una filiale secondo il capoverso 3 lettera d, le riserve occulte trasferite vengono tassate a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53, nella misura in cui, nei cinque anni dopo la ristrutturazione, i beni trasferiti o i diritti di partecipazione o societari nella filiale vengano alienati; in tal caso la filiale può far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili.113
^3quater	Partecipazioni dirette o indirette di almeno il 20 per cento al capitale azionario o sociale di un'altra società di capitali o società cooperativa, esercizi o rami di attività e immobilizzi aziendali possono essere trasferiti, al valore fino ad allora determinante per l'imposta sull'utile, tra società di capitali o cooperative svizzere che, nel contesto delle circostanze concrete, grazie alla detenzione della maggioranza dei voti o in altro modo sono riunite sotto la direzione unica di una società di capitali o cooperativa. Rimane salvo il trasferimento a una filiale svizzera secondo il capoverso 3 lettera d.114 115
^3quinquies	Se nei cinque anni seguenti un trasferimento ai sensi del capoverso 3quater i beni trasferiti sono alienati o la direzione unica è abbandonata, le riserve occulte trasferite sono tassate a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53. La persona giuridica beneficiaria può in tal caso far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili. Le società di capitali o cooperative svizzere riunite sotto direzione unica al momento della violazione del termine di blocco rispondono solidalmente del pagamento dell'imposta riscossa a posteriori.116
⁴	Si applicano per analogia le disposizioni relative ai beni sostitutivi (art. 8 cpv. 4), agli ammortamenti (art. 10 cpv. 1 lett. a), agli accantonamenti (art. 10 cpv. 1 lett. b) e alla deduzione delle perdite (art. 10 cpv. 1 lett. c).
^4bis	In caso di sostituzione di partecipazioni, le riserve occulte possono essere trasferite su una nuova partecipazione se la partecipazione alienata è pari almeno al 10 per cento del capitale azionario o sociale o almeno al 10 per cento degli utili e delle riserve dell'altra società e la società di capitali o la società cooperativa l'ha detenuta come tale per almeno un anno.117
⁵	Le prestazioni che imprese miste di interesse pubblico procurano in modo preponderante a persone a loro vicine devono essere stimate al valore di mercato, al loro prezzo di costo aumentato di un margine adeguato o al loro prezzo di vendita finale diminuito di un margine di utile adeguato; il risultato di ciascuna impresa è adattato di conseguenza.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 10 Attività lucrativa indipendente - 1 Sono segnatamente dedotti a titolo di spese giustificate dall'uso commerciale o professionale:70
¹	Sono segnatamente dedotti a titolo di spese giustificate dall'uso commerciale o professionale:70
^a	gli ammortamenti comprovati della sostanza commerciale;
^b	gli accantonamenti per coprire impegni il cui ammontare è ancora indeterminato o per rischi di perdite imminenti;
^c	le perdite che si sono verificate sulla sostanza commerciale e che sono state allibrate;
^d	i versamenti alle istituzioni di previdenza a favore del proprio personale, sempreché sia escluso ogni uso contrario al loro scopo;
^e	gli interessi su debiti commerciali come pure gli interessi versati sulle partecipazioni ai sensi dell'articolo 8 capoverso 2;
^f	le spese di formazione e formazione continua professionali del personale, comprese le spese di riqualificazione;
^g	le sanzioni finalizzate al prelievo dell'utile illecito, nella misura in cui non abbiano carattere penale.
^1bis	Non sono deducibili segnatamente:
^a	i versamenti di retribuzioni corruttive ai sensi del diritto penale svizzero;
^b	le spese finalizzate a rendere possibili reati o che costituiscono la controprestazione per la commissione di reati;
^c	le multe e le pene pecuniarie;
^d	le sanzioni pecuniarie amministrative, nella misura in cui abbiano carattere penale.74
^1ter	Se pronunciate da autorità penali o amministrative estere, le sanzioni di cui al capoverso 1bis lettere c e d sono deducibili se:
^a	sono contrarie all'ordine pubblico svizzero; o
^b	il contribuente dimostra in modo plausibile di aver intrapreso tutto quanto si poteva ragionevolmente pretendere per conformarsi alla legge.75
²	Le perdite dei sette esercizi commerciali che precedono il periodo fiscale (art. 15) possono essere dedotte, sempreché non se ne sia potuto tenere conto per il calcolo del reddito imponibile di tali anni.76
³	Le perdite degli esercizi commerciali anteriori che non abbiano ancora potuto essere dedotte dal reddito possono essere compensate con le prestazioni di terzi destinate a equilibrare un bilancio deficitario nell'ambito di un risanamento.
⁴	I capoversi 2 e 3 si applicano anche in caso di trasferimento del domicilio fiscale o del luogo di esercizio all'interno della Svizzera.77

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 65 Spese giudiziarie - 1 Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
¹	Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
²	La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
³	Di regola, il suo importo è di:
^a	200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
⁴	È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
^a	concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
^b	concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
^c	risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
^d	secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 200223 sui disabili.
⁵	Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.