Tribunal federal
{T 0/2}
2A.468/2005 /leb
Urteil vom 7. April 2006
II. Öffentlichrechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Merkli, Präsident,
Bundesrichter Betschart, Hungerbühler,
Gerichtsschreiber Wyssmann.
Parteien
A.X.________ und B.X.________,
Beschwerdeführer, vertreten durch
Fürsprecher Dr. Thomas Müller,
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Bern,
Münstergasse 3, 3011 Bern,
Steuerrekurskommission des Kantons Bern,
Postfach 54, 3097 Liebefeld.
Gegenstand
direkte Bundessteuer 1999/2000,
Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen das Urteil
der Steuerrekurskommission des Kantons Bern
vom 21. Juni 2005.
Sachverhalt:
A.
A.X.________ ist bei der Shell (Switzerland) auf Provisionsbasis tätig. In den Jahren 1988 und 1989 - damals noch Angestellter der C.________ AG - beteiligte er sich an diversen Baukonsortien, die in verschiedenen Kantonen hauptsächlich Bauland erwarben, um es zu überbauen. Über diese Tätigkeit wies er sich gegenüber den Steuerbehörden nicht aus. Er reichte mit den Steuerklärungen weder den Fragebogen für einfache Gesellschaften, Baugesellschaften und Konsortien ein, noch wies er sich mit Jahresrechnungen oder sonstigen Aufzeichnungen über seine Geschäftstätigkeit aus.
Mit Veranlagungsverfügung vom 22. Mai 2001 wurden die Eheleute X.________ für die Steuerperiode 1999/2000 mit einem Einkommen von Fr. ***'***.-- (Fr. ***'***.-- gesamt) bzw. Fr. ***'***.-- (Bund) veranlagt. Eine Einsprache blieb ohne Erfolg.
B.
Im Rekurs- und Beschwerdeverfahren vor der Steuerrekurskommission des Kantons Bern wurde ein Expertenbericht eingeholt. Mit Entscheid vom 21. Juni 2005 wies die Steuerrekurskommission den Expertenbericht aus dem Recht, hiess Rekurs und Beschwerde teilweise gut und wies die Sache zu neuer Veranlagung an die Steuerverwaltung zurück.
C.
Hiergegen führen die Steuerpflichtigen Verwaltungsgerichtsbeschwerde. Sie beantragen, es sei der Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 21. Juni 2005 aufzuheben, soweit er die direkte Bundessteuer betreffe und sie mit ihren Anträgen nicht durchgedrungen seien. Das steuerbare Einkommen sei mit Fr. 0 zu veranlagen, eventualiter sei die Sache mit bestimmten Anweisungen an die Steuerverwaltung zurückzuweisen.
Die Steuerverwaltung und die Steuerrekurskommission des Kantons Bern sowie die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragen Abweisung der Beschwerde.
Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Der Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Bern wird beim Bundesgericht nur hinsichtlich der direkten Bundessteuer angefochten. In Bezug auf diese Steuer handelt es sich um ein auf Bundesrecht gestütztes, letztinstanzliches Urteil, gegen welches die Verwaltungsgerichtsbeschwerde offen steht (Art. 97 Abs. 1 OG in Verbindung mit Art. 5
SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 |
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1 | Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet: |
a | de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations; |
b | de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations; |
c | de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations. |
2 | Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25 |
3 | Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision. |
SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 |
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1 | Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet: |
a | de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations; |
b | de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations; |
c | de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations. |
2 | Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25 |
3 | Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision. |
SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 146 - La décision de la dernière instance cantonale peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral dans les limites de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral241. L'administration cantonale de l'impôt fédéral direct a également qualité pour recourir dans les causes de droit public. |
SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 72 Adaptation des législations cantonales - 1 Les cantons adaptent leur législation aux dispositions de la présente loi pour la date de leur entrée en vigueur. Lorsqu'elle fixe la date d'entrée en vigueur, la Confédération tient compte des cantons; elle leur accorde en règle générale un délai d'au moins deux ans pour adapter leur législation.223 |
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1 | Les cantons adaptent leur législation aux dispositions de la présente loi pour la date de leur entrée en vigueur. Lorsqu'elle fixe la date d'entrée en vigueur, la Confédération tient compte des cantons; elle leur accorde en règle générale un délai d'au moins deux ans pour adapter leur législation.223 |
2 | Une fois entrées en vigueur, les dispositions de la présente loi sont d'application directe si le droit fiscal cantonal s'en écarte.224 |
3 | Le gouvernement cantonal édicte les dispositions provisoires nécessaires. |
1.2 Der angefochtene Beschwerdeentscheid ist allerdings ein Rückweisungsentscheid, der das Verfahren nicht zum Abschluss bringt. Gemäss Art. 45 Abs. 1
SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 45 |
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1 | Les décisions incidentes qui sont notifiées séparément et qui portent sur la compétence ou sur une demande de récusation peuvent faire l'objet d'un recours. |
2 | Ces décisions ne peuvent plus être attaquées ultérieurement. |
SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 |
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1 | Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet: |
a | de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations; |
b | de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations; |
c | de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations. |
2 | Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25 |
3 | Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision. |
SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 |
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1 | Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet: |
a | de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations; |
b | de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations; |
c | de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations. |
2 | Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25 |
3 | Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision. |
SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 |
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1 | Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet: |
a | de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations; |
b | de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations; |
c | de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations. |
2 | Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25 |
3 | Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision. |
2.
2.1 In den Erwägungen des angefochtenen Entscheids (E. 3 in fine), auf die im Dispositiv Bezug genommen wird, wies die Vorinstanz die Veranlagungsbehörde an, für die hier fragliche Veranlagungsperiode 1999/ 2000 den Beschwerdeführer als gewerbsmässigen Liegenschaftenhändler zu behandeln und ihn dementsprechend als selbständig Erwerbenden zu veranlagen. Diese Qualifikation ist für die Veranlagungsbehörde verbindlich und auch die Vorinstanz ist, wenn die neue Veranlagung wiederum bei ihr angefochten werden sollte, an ihre eigene Beurteilung gebunden. Hinsichtlich dieser Anweisung handelt es sich daher beim angefochtenen Entscheid nicht um eine Zwischenverfügung im Sinne von Art. 45
SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 45 |
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1 | Les décisions incidentes qui sont notifiées séparément et qui portent sur la compétence ou sur une demande de récusation peuvent faire l'objet d'un recours. |
2 | Ces décisions ne peuvent plus être attaquées ultérieurement. |
2.2 Die Beschwerdeführer beanstanden weiter, dass die Vorinstanz den Rückweisungsentscheid nicht mit der Auflage verbunden habe, wonach die mit dem Einspracheentscheid vorbefassten Personen und insbesondere der Experte Zürcher in den Ausstand zu treten hätten.
Zwischenentscheide über die Ablehnung oder den Ausstand von Personen, die Verfügungen zu treffen oder diese vorzubereiten haben, können einen nicht wieder gutzumachenden Nachteil bewirken und sind daher mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde selbständig anfechtbar (Art. 45 Abs. 1
SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 45 |
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1 | Les décisions incidentes qui sont notifiées séparément et qui portent sur la compétence ou sur une demande de récusation peuvent faire l'objet d'un recours. |
2 | Ces décisions ne peuvent plus être attaquées ultérieurement. |
SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 45 |
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1 | Les décisions incidentes qui sont notifiées séparément et qui portent sur la compétence ou sur une demande de récusation peuvent faire l'objet d'un recours. |
2 | Ces décisions ne peuvent plus être attaquées ultérieurement. |
SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 |
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1 | Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet: |
a | de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations; |
b | de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations; |
c | de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations. |
2 | Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25 |
3 | Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision. |
2.3 Die Beschwerdeführer bemängeln, dass die Vorinstanz einen anteilsmässigen statt den vollständigen Abzug der in die Bemessungsperiode fallenden Wertberichtigungen und Schuldzinsen vorgeschrieben habe.
Die Vorinstanz wies im Rückweisungsentscheid die Steuerverwaltung an, die Verluste aus Liegenschaftshandel in der Bemessungsperiode zu berücksichtigen. Sie erwog, auch wenn der Beschwerdeführer als Liegenschaftenhändler seiner Buchführungspflicht nicht nachgekommen sei (angefochtenes Urteil, E. 4 in fine), müsse den Verlusten im Rahmen der Ermessensveranlagung Rechnung getragen werden (ebenda E. 5 in fine). Allerdings sei es nicht Aufgabe der Veranlagungsbehörde, an Stelle des Steuerpflichtigen eine exakte Eröffnungs- und Schlussbilanz zu erstellen. Von der Steuerbehörde könne nur verlangt werden, dass sie prüfe, welche Geschäftsvorfälle aus den Baukonsortien im Bemessungszeitraum einkommenswirksam hätten verbucht werden können. Damit liessen sich die Auswirkungen auf das Einkommen ungefähr ermitteln.
In der Folge stellte die Vorinstanz für die Beurteilung bestimmter Geschäftsvorfälle die Kriterien auf (ebenda E. 6 S. 13 f.). Die Konkretisierung und Anwendung dieser Kriterien eröffnet der Veranlagungsbehörde naturgemäss einen Beurteilungsspielraum und verlangt von ihr, dass sie weitere Sachverhaltsabklärungen vornimmt. Das trifft namentlich für die von den Beschwerdeführern aufgeworfene Frage zu, ab welchem Zeitpunkt die Wertberichtigungen und Schuldzinsen beim Beschwerdeführer nicht nur anteilsmässig (entsprechend seiner Beteiligung am Konsortium), sondern vollumfänglich zu berücksichtigen sind. Über diesen Aspekt des Falles hat die Vorinstanz somit nicht definitiv entschieden und liegt kein anfechtbarer Teilentscheid vor.
3.
3.1 Die Beschwerdeführer rügen weiter, dass die ihnen für das Rekurs- und Beschwerdeverfahren durch die Vorinstanz zugesprochene Parteientschädigung ungenügend sei.
Nach Art. 64 Abs. 1
SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 |
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1 | L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés. |
2 | Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué. |
3 | Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens. |
4 | La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables. |
5 | Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110 |
SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 144 Frais - 1 Les frais de la procédure devant la commission cantonale de recours sont mis à la charge de la partie qui succombe; lorsque le recours est partiellement admis, ils sont répartis proportionnellement. |
|
1 | Les frais de la procédure devant la commission cantonale de recours sont mis à la charge de la partie qui succombe; lorsque le recours est partiellement admis, ils sont répartis proportionnellement. |
2 | Tout ou partie des frais sont mis à la charge du recourant qui obtient gain de cause, lorsqu'en se conformant aux obligations qui lui incombaient, il aurait pu obtenir satisfaction dans la procédure de taxation ou de réclamation déjà ou lorsqu'il a entravé l'instruction de la commission cantonale de recours par son attitude dilatoire. |
3 | La commission cantonale de recours peut renoncer à prononcer des frais lorsque des circonstances spéciales le justifient. |
4 | Pour l'allocation des dépens, l'art. 64, al. 1 à 3, de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative239 s'applique par analogie. |
5 | Le montant des frais de la procédure devant la commission cantonale de recours est fixé par la législation cantonale. |
SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 |
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1 | Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet: |
a | de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations; |
b | de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations; |
c | de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations. |
2 | Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25 |
3 | Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision. |
SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 |
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1 | Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet: |
a | de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations; |
b | de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations; |
c | de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations. |
2 | Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25 |
3 | Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision. |
SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 144 Frais - 1 Les frais de la procédure devant la commission cantonale de recours sont mis à la charge de la partie qui succombe; lorsque le recours est partiellement admis, ils sont répartis proportionnellement. |
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1 | Les frais de la procédure devant la commission cantonale de recours sont mis à la charge de la partie qui succombe; lorsque le recours est partiellement admis, ils sont répartis proportionnellement. |
2 | Tout ou partie des frais sont mis à la charge du recourant qui obtient gain de cause, lorsqu'en se conformant aux obligations qui lui incombaient, il aurait pu obtenir satisfaction dans la procédure de taxation ou de réclamation déjà ou lorsqu'il a entravé l'instruction de la commission cantonale de recours par son attitude dilatoire. |
3 | La commission cantonale de recours peut renoncer à prononcer des frais lorsque des circonstances spéciales le justifient. |
4 | Pour l'allocation des dépens, l'art. 64, al. 1 à 3, de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative239 s'applique par analogie. |
5 | Le montant des frais de la procédure devant la commission cantonale de recours est fixé par la législation cantonale. |
3.2 Die Vorinstanz setzte für das Beschwerde- und Rekursverfahren die Parteientschädigung in einem Gesamtbetrag fest. Das entspricht der Praxis und ist bundesrechtlich nicht zu beanstanden (s. auch Art. 8 Abs. 1 des Tarifs über die Entschädigungen an die Gegenpartei für das Verfahren vor dem Bundesgericht vom 9. November 1978, SR 173.199.1). Vom Streit betroffen sind zwar zwei Gegenstände, die direkte Bundessteuer und die kantonalen Steuern, doch wurden sie im gleichen Verfahren beurteilt. Eine Kostenausscheidung für die beiden Steuern wäre nicht praktikabel. Allerdings muss die Gesamtentschädigung sowohl den für die direkte Bundessteuer wie auch den für die kantonalen Steuern gültigen Tarifbestimmungen genügen. Das Bundesgericht prüft alsdann die Gesamtentschädigung unter dem Gesichtswinkel der für die direkte Bundessteuer geltenden Entschädigungsvorschriften, d.h. nach Massgabe von Art. 64 Abs. 1
SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 |
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1 | L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés. |
2 | Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué. |
3 | Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens. |
4 | La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables. |
5 | Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110 |
SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 |
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1 | L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés. |
2 | Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué. |
3 | Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens. |
4 | La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables. |
5 | Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110 |
Verfügungen über die Parteientschädigung nach Art. 64
SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 |
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1 | L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés. |
2 | Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué. |
3 | Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens. |
4 | La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables. |
5 | Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110 |
SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 |
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1 | L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés. |
2 | Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué. |
3 | Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens. |
4 | La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables. |
5 | Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110 |
3.3 Die Beschwerdeführer obsiegten teilweise. Sie haben im kantonalen Verfahren eine Steuervertreterin beigezogen, was sich angesichts der Komplexität der Sache rechtfertigte. Daraus sind ihr notwendige und verhältnismässig hohe Kosten erwachsen. Sie haben daher Anspruch auf Parteientschädigung. Art. 8 Abs. 4 der zitierten Kosten- und Entschädigungsverordnung verweist für die Bemessung der Entschädigung auf die Tarifbestimmungen für die Entschädigung im Verfahren der Verwaltungsgerichtsbeschwerde vor Bundesgericht. Im vorliegenden Fall beträgt der Streitwert zwischen Fr. 50'000.-- und Fr. 100'000.-- für die direkte Bundessteuer und Kantonssteuer zusammen. Die von der Vorinstanz zugesprochene Parteientschädigung von Fr. 3'000.-- hält sich an die untere Begrenzung des für die Verwaltungsgerichtsbeschwerde bei solchen Streitwerten geltenden Tarifrahmens (vgl. Art. 6 des Tarifs über die Entschädigungen an die Gegenpartei für das Verfahren vor dem Bundesgericht, SR 173.119.1). Allerdings erhielten die Beschwerdeführer nicht vollumfänglich Recht, was eine Reduktion grundsätzlich rechtfertigt. Es kann sich demnach nur fragen, ob aufgrund besonderer Umstände des Falles eine höhere Parteientschädigung hätte zugesprochen werden müssen.
3.4 Die Beschwerdeführer begründen ihren Anspruch auf eine höhere Parteientschädigung mit der Schwierigkeit des Verfahrens und dem dadurch verursachten Mehraufwand. Soweit die Beschwerdeführer allerdings die Ansicht vertreten sollten, dass auch der Aufwand der Steuervertreterin im Einspracheverfahren hätte entschädigt werden müssen, geht ihre Auffassung fehl. Gemäss Art. 135 Abs. 3
SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 135 Décision - 1 L'autorité de taxation prend, après enquête, une décision sur la réclamation. Elle peut déterminer à nouveau tous les éléments de l'impôt et, après avoir entendu le contribuable, modifier la taxation même au désavantage de ce dernier. |
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1 | L'autorité de taxation prend, après enquête, une décision sur la réclamation. Elle peut déterminer à nouveau tous les éléments de l'impôt et, après avoir entendu le contribuable, modifier la taxation même au désavantage de ce dernier. |
2 | La décision est motivée et notifiée au contribuable ainsi qu'à l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct. Elle est également communiquée à l'AFC lorsque celle-ci est intervenue dans la taxation ou a demandé que la décision sur réclamation lui soit communiquée (art. 103, al. 1). |
3 | La procédure de réclamation est gratuite. Toutefois, l'art. 123, al. 2, dernière phrase est applicable par analogie. |
SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
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1 | Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
2 | Les parties ont le droit d'être entendues. |
3 | Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert. |
3.5 Es bleibt mithin die Frage, ob die von der Vorinstanz den Beschwerdeführern zugesprochene Parteientschädigung für die ausschliesslich im Verfahren vor der Steuerrekurskommission entstandenen Umtriebe genügt. Die Beschwerdeführer bestreiten dies.
Aufgrund der unklaren Einkommensverhältnisse des Beschwerdeführers mussten bereits im Veranlagungsverfahren Abklärungen durch den Experten der Steuerverwaltung vorgenommen werden. Nach dessen Feststellungen setzte sich das Einkommen des Beschwerdeführers aus Vermittlungsprovisionen der Shell, gewerbsmässigem Liegenschaftenhandel (D.________ bzw. E.________) sowie aus einer geldwerten Leistung in Form eines Forderungsverzichts der F.________ AG (deren Aktionär der Beschwerdeführer war) zusammen. Erst mit der Einsprache vom 18. Juni 2001 wiesen die Beschwerdeführer darauf hin, dass gegen den Beschwerdeführer Ende 1998 Betreibungen in der Höhe von rund Fr. 63 Mio. bestanden hätten. Diese Schulden, die in den Steuererklärungen nie ausgewiesen worden waren, veranlassten die Steuerverwaltung, weitere Abklärungen vorzunehmen und zusätzliche Unterlagen einzuverlangen (Schreiben vom 11. Dezember 2001).
Die in der Folge mit der Wahrung der Interessen der Beschwerdeführer betraute G.________ AG nahm in einer Eingabe vom 22. Januar 2002 ausführlich Stellung. Sie legte dar, dass der Beschwerdeführer seit 1988 Liegenschaftenhändler sei und in den Bemessungsjahren 1997/98 erhebliche Verluste erlitten habe. In der Folge fand am 20. Juni 2002 eine Besprechung bei der Steuerverwaltung statt. In einer weiteren Eingabe vom 12. August 2002 legte die Vertreterin die Beteiligungen des Beschwerdeführers an den diversen Baugesellschaften und die daraus resultierenden Verluste offen (Baugesellschaften H.________, I.________, J.________, einfache Gesellschaften K.________, D.________, E.________, Baukonsortium L.________). Allerdings verweigerte die Steuerverwaltung in der Folge eine Verlustverrechnung, weil der Steuerpflichtige sich über einen gewerbsmässigen Liegenschaftenhandel nie buchmässig ausgewiesen und den Liegenschaftsbesitz konsequent immer als Privatvermögen deklariert habe.
Wenn daher der Präsident der Steuerrekurskommission im Rekurs- und Beschwerdeverfahren einen Experten mit der Beurteilung der Sache beauftragte und die Beschwerdeführer sich veranlasst sahen, in umfangreichen Eingaben (Beschwerde 16 Seiten, Stellungnahme zur Vernehmlassung der Steuerverwaltung von 17 Seiten und zum Expertenbericht vom 12. Februar 2004 von 19 Seiten) ihre Auffassung darzulegen, so kann das nicht allein der Steuerverwaltung angelastet werden. Wohl ging diese von einer anderen rechtlichen Beurteilung aus als die Rekurskommission, was die Qualifikation als Liegenschaftenhändler anbetrifft, und verweigerte sie jegliche Verlustverrechnung. Die Notwendigkeit von Abklärungen durch die Steuerrekurskommission zum Sachverhalt ergab sich indessen vor allem aus der mangelnden bzw. späten Mitwirkung der Beschwerdeführer im Veranlagungs- und Einspracheverfahren.
Die Beschwerdeführer sind insbesondere der Meinung, der von der Rekurskommission beauftragte Experte (Buchsachverständige) habe unnötigerweise entschädigungspflichtigen Mehraufwand verursacht. Das trifft nicht zu. Wohl musste der Expertenbericht vom 12. Februar 2004 wegen Anscheins der Befangenheit des Verfassers aus den Akten entfernt werden. Das gilt aber nicht für die umfangreiche Stellungnahme der Beschwerdeführer vom 30. April 2004 zum Expertenbericht. Diese Eingabe wurde vielmehr bei den Akten belassen und bei der Entscheidfindung sicherlich berücksichtigt. Jedenfalls machen die Beschwerdeführer nichts Gegenteiliges geltend. Es ist daher folgerichtig, dass auch die Entschädigung für diesen Aufwand der Beschwerdeführer nicht vollumfänglich, sondern nur teilweise ersetzt wird. Die Höhe der Parteientschädigung ist nicht zu beanstanden.
4.
Die Beschwerde ist unbegründet, soweit darauf einzutreten ist. Die Beschwerdeführer, die unterliegen, haben die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens zu tragen; sie haften hierfür solidarisch (Art. 156 Abs. 1
SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
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1 | Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
2 | Les parties ont le droit d'être entendues. |
3 | Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert. |
SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
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1 | Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
2 | Les parties ont le droit d'être entendues. |
3 | Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert. |
SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
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1 | Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
2 | Les parties ont le droit d'être entendues. |
3 | Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert. |
SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
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1 | Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable. |
2 | Les parties ont le droit d'être entendues. |
3 | Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert. |
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.
2.
Die Gerichtsgebühr von Fr. 3'000.-- wird den Beschwerdeführern unter Solidarhaft auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird den Beschwerdeführern, der Steuerverwaltung und der Steuerrekurskommission des Kantons Bern sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 7. April 2006
Im Namen der II. öffentlichrechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber: