2C_500/2019 - 2020-02-06 - Finances publiques et droit fiscal - Mehrwertsteuer, Steuerperiode 2008

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 500/2019, 2C 501/2019

Urteil vom 6. Februar 2020

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd, Donzallaz,
Gerichtsschreiber Hahn.

Verfahrensbeteiligte
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Beschwerdeführerin,

gegen

A.________ AG,
Beschwerdegegnerin,
vertreten durch Rechtsanwalt Gregor Marcolli,

Gegenstand
Mehrwertsteuer, Steuerperiode 2008 - 2009 sowie Steuerperiode 2010 - 2015

Beschwerde gegen die Urteile des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I, vom 2. Mai 2019 (A-719/2018 und A-5966/2019).

Sachverhalt:

A.

A.a. Die A.________ AG mit Sitz in Zürich/ZH bezweckt die Führung einer Karateschule und die Beratung in Kosmetikangelegenheiten, betreibt jedoch seit vielen Jahren nur noch eine Karateschule. Das effektive Angebot umfasst hierbei nicht nur Karateunterricht für Kinder und Erwachsene, sondern auch Fitness- und Wellnessangebote.

A.b. Hinsichtlich ihrer Kickboxkurse für Kinder und Erwachsene vertrat die A.________ AG gegenüber der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) mit Verweis auf die Kursinhalte den Standpunkt, dass es sich um von der Mehrwertsteuer ausgenommene Bildungsleistungen handle. Mit Verfügung vom 2. März 2016 verneinte dies die ESTV und setzte die von der A.________ AG geschuldete Mehrwertsteuer für die Steuerperioden vom 1. Januar 2008 bis 31. Dezember 2008 auf Fr. 10'048.75; diejenige für die Steuerperiode vom 1. Januar 2009 bis 31. Dezember 2009 auf Fr. 10'455.65 fest, jeweils zuzüglich Verzugszinsen.

B.

B.a. Mit Einspracheentscheid vom 18. Dezember 2017 wies die ESTV die dagegen erhobene Einsprache der A.________ AG ab und setzte die Mehrwertsteuerschuld für die Steuerperiode 2008 auf Fr. 6'766.-- und für die Steuerperiode 2009 auf Fr. 7'644.-- zuzüglich Verzugszinsen fest. Zur Begründung führte die ESTV aus, bei den von der A.________ AG im Bereich Kickboxen angebotenen Kurse sei die Wissensvermittlung nicht das primär verfolgte Ziel, sondern es handle sich um eine angeleitete sportliche Betätigung (Training), die in erster Linie die körperliche Ertüchtigung, die Selbstwahrnehmung, die Persönlichkeitsbildung und daraus resultierend die Verbesserung des Wohlbefindens der Teilnehmer zum Ziel habe. Der Sportler bezahle nur für den Zutritt zu den Trainingsräumlichkeiten inkl. Trainer und Trainingspartner, nicht jedoch für eine gewisse Anzahl "Unterrichtsstunden", weshalb kein vordefiniertes Lernziel bestehe. Aufgrund dessen liege keine Bildungsleistung im mehrwertsteuerlichen Sinne vor. Antragsgemäss betrachtete die ESTV die Kickboxkurse für Kinder als von der Mehrwertsteuer ausgenommene Dienstleistungen.

B.b. Nach Erlass dieses Einspracheentscheids setze die ESTV mit Verfügung vom 7. Juni 2018 die Mehrwertsteuerschuld der A.________ AG für die Steuerperioden 2010 bis 2015 fest (für 2010: Fr. 8'627.--; für 2011: Fr. 7'707.--; für 2012: Fr. 7'552.--; für 2013: Fr. 6'732,--; für 2014: Fr. 7'898.--; für 2015: Fr. 6'992.--), zuzüglich Verzugszinsen. Mit Einspracheentscheid vom 17. September 2018 wies die ESTV die hiergegen erhobene Einsprache ab.

B.c. Gegen die Einspracheentscheide vom 18. Dezember 2017 und 17. September 2018 erhob die A.________ AG je separat einmal am 1. Februar 2018 und einmal am 17. Oktober 2018 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Sie machte in beiden Beschwerden geltend, dass die von ihr angebotenen Kickboxkurse für Erwachsene die Kriterien einer von der Mehrwertsteuer ausgenommenen Bildungsleistung erfüllen. Allein mit den steuerbaren Umsätzen aus ihren Fitness-, Tae Bo-, Krafttraining-, Dampfbad- und Solariumsdienstleistungen werde die für die Mehrwertsteuerpflicht massgebende Umsatzgrenze nicht erreicht. Mit Urteilen je vom 2. Mai 2019 hiess das Bundesverwaltungsgericht beide Beschwerden gut und hob die Einspracheentscheide vom 18. Dezember 2017 und vom 17. September 2018 auf.

C.
Gegen die beiden Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts erhob die ESTV am 28. Mai 2019 je einzeln Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten mit den Anträgen, die beiden Urteile des Bundesverwaltungsgerichts vom 2. Mai 2019 seien aufzuheben und die Einspracheentscheide vom 18. Dezember 2017 und 17. September 2018 seien zu bestätigen.

Das Bundesverwaltungsgericht verweist auf die angefochtenen Entscheide. Die Beschwerdegegnerin beantragt die Abweisung der beiden Beschwerden, soweit darauf einzutreten sei.

Erwägungen:

1.

1.1. Bei den angefochtenen Entscheiden handelt es sich um (End-) Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts, die beim Bundesgericht mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten angefochten werden können (Art. 82 lit. a , Art. 83 , Art. 86 Abs. 1 lit. a und Art. 90 BGG). Die ESTV ist zur Beschwerdeführung berechtigt (Art. 89 Abs. 2 lit. a BGG i. V. m. Art. 4 Abs. 1 und Art. 12 f . der Organisations-verordnung vom 17. Februar 2010 für das Eidgenössische Finanzdepartement [OV-EFD; SR 172.215.1]). Auf die form- (Art. 42 BGG) und fristgerecht (Art. 100 Abs. 1 BGG) eingereichten Beschwerden ist einzutreten.

1.2. Das Bundesverwaltungsgericht hat zwei Urteile erlassen. Ein Urteil betrifft die Steuerperioden der Jahre 2008 und 2009 und wurde nach dem alten Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG, AS 2000 1300) beurteilt. Das andere Urteil betraf die Steuerperioden der Jahre 2010 bis 2015, weshalb das neue Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (MWSTG; SR 641.20) zur Anwendung kam. Da beide Urteile den gleichen Sachverhalt betreffen und in der Sache die gleichen Rechtsfragen aufwerfen, ist es aus prozessökonomischen Gründen gerechtfertigt, die beiden Verfahren 2C 500/2019 und 2C 501/2019 zu vereinigen (Art. 71 BGG i. V m. Art. 24 BZP [SR 273]; Urteile 2C 1051/2017 vom 15. April 2019 E. 2.1; 2C 1143/2013 vom 28. Juli 2014 E. 1.2.1, nicht publ. in: BGE 140 I 153).

2.

2.1. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Die vorinstanzlichen Sachverhaltsfeststellungen können von Amtes wegen oder auf Rüge hin berichtigt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen und wenn die Behebung des Mangels für den Verfahrensausgang entscheidend sein kann (Art. 105 Abs. 2 BGG und Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 145 I 227 E. 5.1 S. 232). "Offensichtlich unrichtig" ist mit "willkürlich" gleichzusetzen (BGE 144 IV 35 E. 2.3.3 S. 42 f.). Tatfrage ist auch die Beweiswürdigung (BGE 144 V 111 E. 3 S. 112).

2.2. Der von der Vorinstanz festgestellte Sachverhalt wird von den Parteien nicht bestritten. Entgegen der Ansicht der Beschwerdegegnerin betreffen sämtliche Rügen der Beschwerdeführerin nicht Sachverhalts- sondern Rechtsfragen (hinten E. 3). Die Beanstandung, bei den Rügen der Beschwerdeführerin handle es sich primär um nicht hinreichend substanziierte Sachverhaltsrügen, ist vor diesem Hintergrund nicht zu hören. Auszugehen ist deshalb vom folgenden, für das Bundesgericht verbindlichen Sachverhalt (Art. 105 Abs. 1 BGG; vorne E. 2.1) :

2.2.1. Die Beschwerdegegnerin bietet verschiedene Kickboxkurse (Modern Karate) an, abhängig vom Ausbildungs- und Trainingsstand der Kursteilnehmenden. Die Trainings werden von einer oder mehreren Personen geleitet, die Träger des schwarzen Gürtels sind. Die Kursteilnehmenden lösen jeweils für ein halbes oder ganzes Jahr ein Abonnement. Sie können selber entscheiden, wann und wie oft sie ein Training ihrer Stufe besuchen wollen. Soll eine Prüfung für den nächsten Schülergrad abgelegt werden, müssen jedoch gemäss dem technischen Verbandsreglement mindestens zwei Trainings pro Woche absolviert werden. Die weiteren Voraussetzungen, insbesondere welche Techniken für den Erwerb eines Gürtels der jeweiligen Stufe (gelber bis schwarzer Gürtel) beherrscht werden müssen, sind im technischen Verbandsreglement des Schweizerischen Kickboxverbands (nachfolgend SKBV) festgehalten (E. 4.2 des angefochtenen Entscheids).

2.2.2. Das von der Beschwerdegegnerin für die Durchführung der Kickboxkurse angewendete Kurskonzept sieht ein gemischtes Training innerhalb einer Bandbreite verschiedener Niveaus vor, wobei mehrere Trainingsstunden angeboten werden. Ob und gegebenenfalls wann eine Prüfung für den nächsten Gürtel abgelegt wird, hängt in erster Linie vom Trainingsstand und Können der Teilnehmenden ab. Innerhalb des jeweiligen Trainings erfolgt vorerst eine Aufwärmphase. Auf diese folgt ein Konditionstraining, bei dem der ganze Körper von den Füssen bis zum Hals trainiert wird. Anschliessend folgt ein Technikteil, bestehend aus einem Training vor dem Spiegel und der Ausübung einer kontrollierten Bewegungskombination mit einem Trainingspartner. Im Training für Fortgeschrittene folgt weiter ein Kampfteil, in dem Techniken angewendet werden (E. 4.8.2 des angefochtenen Entscheids).

3.
Im vorliegenden Verfahren ist einzig streitig, ob die von der Beschwerdegegnerin angebotenen Kickboxkurse für Erwachsene aufgrund der vorstehend dargestellten Kursstrukturen eine von der Mehrwertsteuer ausgenommene Bildungsleistung im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 lit. b MWSTG bzw. Art. 18 Ziff. 11 lit. b aMWSTG (in der Fassung vom 14. Dezember 2001, AS 2002 1480) darstellen. Dies ist eine Rechtsfrage, die das Bundesgericht mit voller Kognition prüft (Art. 95 lit. a i.V.m. Art. 106 Abs. 1 BGG). In Bezug auf verfassungsmässigen Individualrechte (einschliesslich der Grundrechte) gilt eine qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 145 II 32 E. 5.1 S. 41).

4.

4.1. Hinsichtlich der anwendbaren Rechtsgrundlage ist festzuhalten, dass für die Steuerperioden der Jahre 2008 und 2009 materiell-rechtlich das aMWSTG anzuwenden ist (Art. 112 Abs. 1 MWSTG), während dem sich die Steuerperioden der Jahre 2010 bis 2015 nach dem MWSTG beurteilen. Es ist jedoch zu beachten, dass sowohl Art. 18 Ziff. 11 lit. b aMWSTG wie auch Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 lit. b MWSTG den gleichen Gesetzeswortlaut aufweisen. Die nachfolgenden rechtlichen Ausführungen und die zitierte Rechtsprechung gilt vor diesem Hintergrund gleichermassen für das aMWSTG wie auch für das MWSTG (vgl. ALEXANDRA PILLONEL, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson (Hrsg.), Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015, N. 79 zu Art. 21 MWSTG). Wird deshalb nachfolgend von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 lit. b MWSTG gesprochen, ist damit gleichzeitig auch Art. 18 Ziff. 11 lit. b aMWSTG mitumfasst.

4.2. Ob die Kickboxkurse der Beschwerdegegnerin als mehrwertsteuerrechtliche Bildungsleistung zu qualifizieren sind, ist durch Auslegung zu bestimmen, wobei auch bei Steuerrechtsnormen die üblichen Auslegungsregeln gelten. Falls sich bereits durch Auslegung der Ausnahmevorschrift ergibt, dass der konkrete Fall durch den Normsinn eindeutig erfasst wird, erübrigt sich die Frage nach der restriktiven Auslegung. Anders verhält es sich, soweit nach durchgeführter Auslegung der Rechtsnorm ein Beurteilungsspielraum verbleibt. In einem solchen Fall ist zu berücksichtigen, dass Steuerausnahmen unter teleologischen und systematischen Gesichtspunkten bei einer allgemeinen Verbrauchssteuer wie der Mehrwertsteuer grundsätzlich problematisch sind, da der Verbrauchs- gegenüber dem Verkehrssteueraspekt zu priorisieren ist. Infolgedessen ist bei der Auslegung vor allem auf das Besteuerungsziel abzustellen (Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer, BBl 2008 6912 Ziff. 1.3.2; vgl. auch BAUMGARTNER/CLAVADETSCHER/KOCHER, Vom alten zum neuen Mehrwertsteuergesetz, 1. Aufl. 2010, N. 62 f. zu § 1 und N. 82 zu § 4). Im Übrigen aber sind Ausnahmevorschriften weder extensiv noch restriktiv, sondern nach ihrem Sinn und Zweck im Rahmen
der allgemeinen Regeln "richtig" auszulegen (siehe zum Ganzen BGE 138 II 251 E. 2.3.3 S. 255, mit Hinweisen).

4.3. Nach dem Wortlaut von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 lit. b MWSTG sind von der Besteuerung ausgenommen Kurse, Vorträge und andere Veranstaltungen wissenschaftlicher oder bildender Art. Das Bundesgericht hat in ständiger Rechtsprechung hierzu festgehalten, dass darunter Tätigkeiten fallen, die eng mit einer erzieherischen oder bildenden Zielsetzung zusammenhängen. Die Tätigkeiten müssen damit hauptsächlich dazu dienen Wissen zu vermitteln oder zu vertiefen, oder zumindest hauptsächlich dem Erwerb von Kenntnissen oder Fertigkeiten gewidmet sein. Bei Ausbildungs- oder Unterrichtsleistungen ist entscheidend, ob die Tätigkeit darauf abziehlt, jemanden auf einem bestimmten Gebiet in der Erreichung eines vordefinierten Lernziels zu fördern oder zu unterstützen (Urteile 2C 161/2019 vom 8. Oktober 2019 E. 2.1 f.; 2C 641/2008 vom 12. Dezember 2008 E. 3.2; 2A.756/2006 vom 22. Oktober 2007 E. 3.1.2).

4.4. Abzugrenzen sind die Bildungsleistungen gegenüber den steuerbaren Unterhaltungsleistungen, zu denen auch Leistungen zählen, die wohl gewisse bildende Elemente mit beinhalten, bei denen jedoch der Unterhaltungs- oder Vergnügungscharakter überwiegt, sowie gegenüber Leistungen, die in erster Linie anderen Zwecken als der Vermittlung oder Vertiefung von Wissen dienen. Nicht zu den Ausbildungsdienstleistungen zählen deshalb Fitnessaktivitäten (z.B. Aerobic, Jazztanz, Gymnastik, Spinning, Stretching, Rücken- und Herz-Kreislauf-Gymnastik, Stärkung der Bauch und Gesässmuskulatur etc.) sowie Ausbildungs- und Unterrichtsleistungen, welche eine sportliche Tätigkeit begleiten oder die der Sportanimation zuzurechnen sind. Solche Kurse dienen in erster Linie dazu, das körperliche und persönliche Wohlbefinden durch sportliche Betätigung zu steigern. Das Gesagte gilt umso mehr für Wellnessaktivitäten (Urteile 2C 161/2019 vom 8. Oktober 2019 E. 2.2; 2C 641/2008 vom 12. Dezember 2008 E. 3.2; 2A.756/2006 vom 22. Oktober 2007 E. 2.3).

4.5. In gemischten Fällen ist unter Berücksichtigung sämtlicher Umstände des Einzelfalls zu prüfen, ob die Wissensvermittlung resp. -vertiefung bzw. der Erwerb von Fertigkeiten oder aber die Steigerung des Wohlbefindens überwiegt, wobei namentlich der Inhalt des zu beurteilenden Kursprogramms zu berücksichtigen ist. Bei gegebenen Voraussetzungen kann selbst ein Pole-Dance-Kurs eine mehrwertsteuerrechtliche Bildungsleistung darstellen (Urteil 2C 161/2019 vom 8. Oktober 2019 E. 3.2).

5.

5.1. Die Vorinstanz sieht in den von der Beschwerdegegnerin angebotenen Kickboxkurse eine von der Mehrwertsteuer ausgenommene Bildungsleistung. Sie führt aus, dass die Aufwärm-, Konditions- und Technikteile des streitgegenständlichen Kurskonzepts keine Übungsteile darstellen, sondern dass diese Kursteile spezifisch auf die gezielte Bearbeitung der gesamten Körpermuskulatur von den Füssen bis zum Hals ausgerichtet seien. Die auf diese Art und Weise trainierte Muskulatur, Koordination und Beweglichkeit sei ihrerseits nicht Selbstzweck, sondern diene explizit der Vorbereitung des Körpers auf die Technik- und Kampfsequenzen. Zudem sei die fortlaufende Übung der Techniken und Bewegungsabläufe Voraussetzung für ihre Perfektionierung und Automatisierung und stelle damit einen unabdingbaren Bestandteil der Sportart Kickboxen dar, zumal die so erlernten Abläufe während den Kampfsequenzen reflexartig angewendet werden müssen. Dies bedinge, dass die Kursteilnehmenden fortlaufend instruiert, begleitet und kontrolliert werden. Infolgedessen könne beim Kurskonzept der Beschwerdeführerin nicht zwischen einem Ausbildungs- und Übungsteil unterschieden werden. Daraus ergebe sich wiederum, dass die Kickboxtrainings grundsätzlich auf das Erlernen und
Perfektionieren der Sportart ausgerichtet seien. Dies zeige sich auch daran, dass die eigentliche Ausübung des Sports, die Kampfsequenz, nur relativ kurz dauere. Deshalb sei das Ziel des Kurskonzepts vorliegend auf das Erlernen der Sportart gerichtet, da die Teilnehmenden in der Erreichung eines vordefinierten Zieles (Erwerb eines Gürtels) durch permanente fachliche Instruktion, Betreuung und Kontrolle gefördert würden (zum Ganzen E. 4.8.2 des angefochtenen Entscheids).
Die Vorinstanz führt weiter aus, dass im Vergleich zu einem Fitness-, Aerobic- oder Tae Bo-Kurs beim vorliegenden Kurskonzept nicht die Fitness, Selbstwahrnehmung, Persönlichkeitsbildung und Verbesserung des persönlichen und körperlichen Wohlbefindens im Vordergrund stehe. Vielmehr sei der Fokus beim Kickboxen bereits naturgemäss auf die kontrollierte Aggression und Selbstverteidigung gerichtet. Darüber hinaus sei zu berücksichtigen, dass Kampfsportarten generell einer langen und intensiven Schulung bedürfen, was verdeutliche, dass im hier zu beurteilenden Einzelfall die Schulung und nicht die Ausübung der Sportart im Vordergrund stehe (E. 4.8.3 des angefochtenen Entscheids).
Insgesamt liege deshalb keine begleitete Sportausübung vor, sondern eine Bildungsleistung gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 lit. b MWSTG.

5.2. Die Beschwerdeführerin widerspricht dieser Schlussfolgerung der Vorinstanz. Sie vertritt die Auffassung, dass es sich bei den streitgegenständlichen Kickboxkursen um keine von der Mehrwertsteuer ausgenommene Bildungsleistung handle, da im vorliegenden Einzelfall das begleitete Ausüben der Sportart und nicht die Wissensvermittlung bzw. das Vermitteln von Fertigkeiten im Vordergrund stehe. Im vorliegend zu beurteilenden Kurskonzept überwiege deshalb der Trainingsanteil den Bildungsanteil, zumal aufgrund des Kursinhalts nicht ersichtlich werde, ob und inwieweit überhaupt auf ein klar definiertes Lernziel hingearbeitet werde. Im Weiteren lege die Vorinstanz bei der Auslegung von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 lit. b MWSTG den Begriff der Wissensvermittlung zu extensiv aus, indem sie annehme, dass auch das kontrollierte und begleitete Wiederholen und Automatisieren von Bewegungsabläufen, im Hinblick auf das Perfektionieren der für die Ausübung der Sportart benötigten Fertigkeiten, eine Wissensvermittlung darstelle.

5.3. Die Beschwerdegegnerin führt ergänzend zur Vorinstanz aus, dass jede Tätigkeit, die darin bestehe, jemanden auf einem bestimmten Gebiet in der Erreichung eines gesteckten Lernziels (Gürtelprüfung) durch Instruktion und Betreuung zu fördern, eine Bildungsleistung darstelle, wobei auch die Vertiefung von Wissen ein bildendes Element sei. Insbesondere stelle deshalb auch ein Training eine Form von Bildung dar.

5.4. Der Vorinstanz und der Beschwerdegegnerin ist insoweit zuzustimmen, als dass die Gürtelprüfungen grundsätzlich ein Lernziel darstellen können, das die Teilnehmenden durch das Besuchen der Kickboxkurse zu erreichen versuchen. Für das Bestehen dieser Prüfung ist es unter anderem erforderlich, dass während der Kurse die prüfungsrelevanten Schläge, Tritte, Würfe, Griffe und Abwehrparaden erlernt werden (vgl. Technisches Reglement SKBV). Insoweit weisen die Kickboxkurse gewisse bildende Komponenten auf. Vor diesem Hintergrund ist es auch nachvollziehbar, dass die Beschwerdeführerin in ihren eigenen Weisungen für die Branche Bildung einen Karatekurs als mögliches Beispiel einer sportlichen Bildungsleistung aufführt (MWST-Branchen-Informationen, Branche 20, Bildung, Ziff. 2.2.2). Entgegen der Auffassung der Beschwerdegegnerin kann hieraus jedoch nicht generell abgeleitet werden, dass jeder Karate- oder sonstige Kampfsportkurs eine Bildungsleistung darstellt. Hierfür ist erforderlich, dass der entsprechende Kurs so aufgebaut ist, dass konkret die Vermittlung von Wissen oder das Erlernen neuer Fähigkeiten und nicht die blosse Ausübung der Sportart im Vordergrund steht. Entscheidend ist der innere Gehalt eines Sportkurses (vorne E.
4.5).

5.5. Anders als im jüngst ergangenen Entscheid des Bundesgerichts, in dem aufgrund eines spezifischen und zeitlich befristeten Pole-Dance-Kurses Pole-Dance-Lektionen als von der Mehrwertsteuer ausgenommene Bildungsleistungen qualifiziert wurden (Urteil 2C 161/2019 vom 8. Oktober 2019), überwiegt beim vorinstanzlich festgestellten Kursangebot der Beschwerdegegnerin der Trainingsanteil den Bildungsanteil, mithin steht also im vorliegend zu beurteilenden Einzelfall die blosse Ausübung des Sports im Vordergrund.

5.5.1. Die dem Urteil 2C 161/2019 zu Grunde liegenden Pole-Dance-Kurse waren dadurch gekennzeichnet, dass sie einem klar und engmaschig gegliederten Unterrichtsprogramm folgten. In den unteren Stufen "Beginner" und "Advanced" war beispielsweise erstellt, dass in den wie vorliegend 90 Minuten dauernden Kurslektionen in der Regel pro Lektion drei neue Elemente erlernt werden. Die einzelnen Kurstage waren somit inhaltlich klar strukturiert. Gleichzeitig waren die einzelnen Pole-Dance-Kurse so aufgebaut, dass für das Erreichen der nächsten Unterrichtsstufe der vorangehende Schwierigkeitsgrad abgeschlossen sein musste. Die Kurse waren folglich aufeinander aufbauend und zudem auf ein klares und überprüfbares Lernziel ausgerichtet (Erreichen der nächsten Stufe, Erwerb der Fertigkeit bestimmte Tanzfiguren je einzeln und schliesslich als gesamtheitliche Choreographie auszuführen). Zudem war die Dehnbarkeit und die Körperkraft für die Ausführung der Tanzfiguren der unteren Kursstufen nicht entscheidend. Zum Aufbau dieser Körpereigenschaften wurden die Kursteilnehmenden explizit auf die separaten Stretching-Kurse verwiesen bzw. wurden dazu angehalten, die Körperkraft privat aufzubauen (Urteil 2C 161/2019 vom 8. Oktober 2019 E. 3.2). Aufgrund
des strukturierten und zeitlich befristeten Unterrichtsprogramms und den klar definierten Lernzielen standen die Wissensvermittlung bzw. -vertiefung und der Erwerb von Fertigkeiten im Vordergrund (vorne E. 4.3 ff.).

5.5.2. Das Kurskonzept der Beschwerdegegnerin ist anders gelagert. Ein Blick in die technischen Reglemente des SKBV zeigt zwar auf, dass für die Sportart Kickboxen grundsätzlich fortlaufend neue technische Elemente erlernt werden müssen (vorne E. 5.4). Diesbezüglich ist jedoch anzumerken, dass grundsätzlich jede Sportart das Erlernen von neuen Techniken und körperlichen Fertigkeiten voraussetzt. Beispielsweise setzen auch Teamsportarten wie Fussball oder Handball das Beherrschen verschiedener Techniken voraus. Auch hier könnte man den Standpunkt vertreten, dass in den jeweiligen Trainings zusätzlich zur Ausübung der Sportart unter fachlicher Aufsicht parallel stetig am taktischen Verhalten, dem Spielverständnis, der Kondition aber auch an der Erlernung neuer Techniken (Passspiel, Dribbling, Schusstechnik etc.) gearbeitet werde. Das teilweise Erlernen neuer Techniken und Fertigkeiten kann somit bei Sportarten für sich alleine nicht ausschlaggebend dafür sein, dass sie als mehrwertsteuerrechtliche Bildungsleistung im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 lit. b MWSTG zu qualifizieren sind. Hierfür ist erforderlich, dass die Vermittlung und Vertiefung von Wissen oder der Erwerb von Fertigkeiten klar im Vordergrund steht. Erst dann kann
angenommen werden, dass eine sportliche Tätigkeit eng mit einer erzieherischen oder bildenden Zielsetzung zusammenhängt (vorne E. 4.3 ff.).

5.5.3. Anders als bei den Pole-Dance-Kursen im Urteil 2C 161/2019 ist das Kurskonzept der Beschwerdegegnerin inhaltlich nicht klar auf die Wissensvermittlung ausgerichtet. In den Kickboxkursen werden zwar durchaus neue Techniken erlernt oder bestehende unter fachlicher Aufsicht vertieft. Das Kurskonzept sieht jedoch gemäss den für das Bundesgericht verbindlichen Sachverhaltsfeststellungen der Vorinstanz (Art. 105 Abs. 1 BGG, vorne E. 2.1) nicht vor, wie und zu welchem Zeitpunkt die neuen Techniken und Fertigkeiten erlernt werden. Die Teilnehmenden bestimmen dies individuell ohne Vorgabe seitens der Beschwerdegegnerin. Gleiches gilt gemäss den Ausführungen der Vorinstanz hinsichtlich der Gürtelprüfungen, weshalb diese Prüfungen zwar durchaus ein Lernziel darstellen, dieses Ziel jedoch nicht zwingend verfolgt werden muss, damit der Kursprogramm erfolgreich abgeschlossen werden kann. Zudem ist anzufügen, dass die Kickboxkurse gemäss den verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz (Art. 105 Abs. 1 BGG; vorne E. 2.1) von der Kursstruktur her als gemischte Trainings innerhalb einer Bandbreite verschiedener Niveaus nach einem stets gleichen Ablaufschema ausgestaltet sind (E. 4.8.2 des angefochtenen Entscheid; vorne E. 2.2.2). Hier liegt
der entscheidende Unterschied zu den Pole-Dance-Kursen, in denen in jeder Kursstufe auf klar vordefinierte Lernziele hingearbeitet wurde (Urteil 2C 161/2019 vom 8. Oktober 2019 E. 3.1 f.). Das blosse Trainieren und Anwenden erlernter Techniken stellt noch kein Bildungsangebot dar. Die Beschwerdeführerin beanstandet nach dem Gesagten zu Recht, dass das Trainingskonzept der Beschwerdegegnerin keinem strukturierten Programm folge, welches primär der Vermittlung von Wissen diene. Daran vermag auch der Einwand der Beschwerdegegnerin nichts zu ändern, wonach Wissen nicht zwangsläufig nur in Kursform vermittelt werden müsse.

5.6. Die Vorinstanz hat die Kickboxkurse weiter auch deshalb als mehrwertsteuerrechtliche Bildungsleistung qualifiziert, weil das unter Aufsicht durchgeführte Trainieren der gesamten Körpermuskulatur sowie der Kondition unabdingbare Voraussetzung dafür sei, dass die Sportart überhaupt korrekt ausgeführt werden könne. Zudem sei auch die unter fachlicher Aufsicht durchgeführte fortlaufende Repetition und Perfektion der Bewegungsabläufe und Techniken ein wesentlicher und unverzichtbarer Bestandteil der Sportart (E. 4.8.2 des angefochtenen Entscheids). Infolgedessen könne insbesondere im zeitlich aufwendigsten Kursteil - dem Technikteil (vorne E. 2.2.2) - nicht zwischen einem eigentlichen Ausbildungs- und eigenständigen Übungsteil unterschieden werden. Diesen Ausführungen schliesst sich die Beschwerdegegnerin an, indem sie zusätzlich vorbringt, dass generell auch das Vertiefen von Wissen eine Bildungsleistung sei. Ein Training stelle daher eine Form von Bildung dar. Im Ergebnis geht deshalb sowohl die Vorinstanz, wie auch die Beschwerdegegnerin davon aus, dass im Kurskonzept der Bildungsanteil den sportlichen Übungsanteil insgesamt überwiege.

5.7. Diese Argumentation vermag nicht zu überzeugen, da auf diese Art und Weise der Begriff der Bildungsleistung im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 lit. b MWSTG zu extensiv ausgelegt werden würde.

5.7.1. Die überwiegende Mehrheit der Sportarten setzt voraus, dass der Körper für die Ausübung der Sportart entsprechend dem individuellen Leistungsniveau hinreichend trainiert ist. Die körperliche aber auch mentale Fitness ist mithin bei den meisten Sportarten nicht Selbstzweck, sondern unabdingbare Voraussetzung für die erfolgreiche Ausübung der jeweiligen Sportart. Der Beschwerdeführerin ist vor diesem Hintergrund zuzustimmen, dass ein Training, das auf die fortlaufende Vertiefung und Repetition von Techniken und Fertigkeiten ausgerichtet ist, keine Bildungsleistung darstellen kann (vgl. ALEXANDRA PILLONEL, a.a.O., N. 98 f. zu Art. 21 mit Hinweisen). Schliesslich setzt ein solches Training voraus, dass die Fertigkeiten zumindest in den Gründzügen bereits erlernt, mithin also das Wissen zur Erlernung der Fertigkeiten und Techniken bereits vermittelt worden ist. Wie die Vorinstanz zu Recht ausführt, würde die gegenteilige Annahme dazu führen, dass die überwiegenden Mehrheit von Sporttrainings eine Bildungsleistung im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 lit. b MWSTG darstellen würden. Dadurch würde die gesetzliche Ausnahme im Bereich Sport zu Regel werden und wäre nicht mehr durch sachliche Kriterien eingrenzbar. Dies kann vor dem
Hintergrund, dass es sich bei der Mehrwertsteuer um eine allgemeine Verbrauchssteuer handelt, nicht die Intention des Gesetzgebers gewesen sein (vorne E. 4.2).

5.7.2. Entgegen der Auffassung der Beschwerdegegnerin und der Vorinstanz überwiegt nach dem Gesagten im Aufwärm-, Kondtions- und Technikteil der Kickboxkurse der sportliche Übungs- den Bildungsanteil. Zweifelsfrei werden hier zum Teil auch neue und sicherlich anspruchsvolle Fertigkeiten und Techniken erlernt. Anders als im Entscheid betreffend die Pole-Dance-Kurse ist jedoch nicht detailliert ausgewiesen, wann und in welchem Umfang das Wissen vermittelt wird (vorne E. 5.5.3). Vielmehr ergibt sich aus dem angefochtenen Entscheid, dass die erlernten Techniken unter fachlicher Aufsicht vor dem Spiegel oder zusammen mit einem Trainingspartner repetiert, verfeinert und vertieft werden (E. 4.8.2 des angefochtenen Entscheids). Hierbei steht jedoch nicht die Vermittlung oder Vertiefung von Wissen oder der Erwerb von Fertigkeiten im Vordergrund, sondern, wie dies die ESTV zu Recht vorbringt, die Ausübung der Sportart Kickboxen aufgrund von bereits in den Grundzügen erlernten Abläufen und Techniken.

5.8. Aufgrund des Dargelegten erweist sich das im vorliegenden Fall zu beurteilende Trainingskonzept der Beschwerdegegnerin nicht als Bildungsleistung im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 lit. b MWSTG bzw. Art. 18 Ziff. 11 lit. b aMWSTG, da das begleitete Ausüben und Erleben der Sportart unter fachlicher Aufsicht im Vordergrund steht und die bildenden und erzieherischen Elemente überwiegt (vorne E. 4.5).

6.

6.1. Für den Fall dass ihr Kurskonzept nicht als Bildungsleistung qualifiziert wird, beanstandet die Beschwerdegegnerin eventualiter eine Verletzung ihres Anspruchs auf Rechtsgleichheit (Art. 8 Abs. 1 BV). Ihr sei keine Kickboxschule in der Schweiz bekannt, deren Kickboxkurse mehrwertsteuerpflichtig seien. Aufgrund des durch Art. 8 Abs. 1 BV geschützten Rechts auf Gleichbehandlung im Unrecht könne von ihr deshalb nicht verlangt werden, als einzige Kickboxschule der Schweiz die Mehrwertsteuer zu entrichten.

6.2. Die Rüge des Rechts auf Gleichbehandlung im Unrecht (Art. 8 Abs. 1 BV) ist unbegründet. Die Beschwerdegegnerin kann sich der korrekten Rechtsanwendung in ihrem Fall nicht mit dem Argument entziehen, das Recht sei in anderen Fällen falsch oder gar nicht angewendet worden. Hierzu wäre erforderlich, dass die Behörde nicht nur in einem oder in einigen Fällen, sondern in ständiger Praxis vom Gesetz abweicht und gleichzeitig zu erkennen gibt, dass sie auch in Zukunft nicht gesetzeskonform entscheiden werde. Erst dann kann der Rechtsuchende gestützt auf Art. 8 Abs. 1 BV verlangen, gleich behandelt, d.h. ebenfalls gesetzwidrig begünstigt zu werden. Nur wenn eine Behörde nicht gewillt ist, eine rechtswidrige Praxis aufzugeben, überwiegt das Interesse an der Gleichbehandlung der Betroffenen gegenüber demjenigen an der Gesetzmässigkeit (BGE 139 II 49 E. 7.1 S. 61 f.; 136 I 65 E. 5.6 S. 78; 127 I 1 E. 3.a S. 2 f.; 126 V 390 E. 6 S. 392).

6.3. Es gelingt der Beschwerdegegnerin vorliegend nicht aufzuzeigen, dass die Beschwerdeführerin in ständiger Praxis generell darauf verzichtet, bei Kickboxschulen die Mehrwertsteuer zu erheben. Eine Internetrecherche reicht diesbezüglich als Beweisführung nicht aus. Zudem folgt die Mehrwertsteuer dem Prinzip der Selbstveranlagung, wonach die steuerpflichtige Person eigenständig feststellt, ob sie die Voraussetzungen der subjektiven Steuerpflicht erfüllt (Art. 71 Abs. 1 und Art. 86 Abs. 1 MWSTG). Eine Mitwirkungspflicht der Steuerbehörde ist nicht vorgesehen (vgl. BAUMGARTNER/CLAVADETSCHER/KOCHER, a.a.O., N. 45 zu § 1). Die Beschwerdegegnerin kann somit aus dem Umstand, dass keine andere Kickboxschule im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen vermerkt ist, keine Rechte zu ihren Gunsten ableiten, da dies aufgrund des Selbstdeklarationsprinzips nicht den Rückschluss zulässt, die Beschwerdeführerin habe die anderen Kickboxschulen auf ihre Steuerpflicht überprüft.

7.

7.1. Die Beschwerdegegnerin ist weiter der Auffassung, dass sie auch deswegen keine Mehrwertsteuer zu entrichten habe, da sie aufgrund des früheren Verhaltens der Beschwerdeführerin darauf vertrauen durfte (Art. 9 BV), dass ihre Kickboxkurse nicht mehrwertsteuerpflichtig seien. Das schützenswerte Vertrauen leitet sie aus dem Umstand her, dass die Beschwerdeführerin in ihren eigenen Wegleitungen einen Karatekurs als Bildungsleistung auflistet und in der Vergangenheit bei keiner Kickboxschule die Mehrwertsteuer erhoben habe. Zudem habe die Beschwerdeführerin der B.________ Akademie der Schweiz noch am 15. Juni 2018 mitgeteilt, dass ihre Anfänger- und Zusatzkurse in der Disziplin Wushu/Kung Fu nicht mehrwertsteuerpflichtig seien. Da die Sportart Wushu mit dem Kickboxen vergleichbar sei, hätte sie auch deshalb darauf vertrauen dürfen, dass ihre Kickboxkurse nicht mehrwertsteuerpflichtig seien.

7.2. Der in Art. 9 BV verankerte Grundsatz von Treu und Glauben verleiht einer Person Anspruch auf den Schutz des berechtigten Vertrauens in behördliche Zusicherungen oder sonstiges, bestimmte Erwartungen begründendes Verhalten der Behörden, sofern sich dieses auf eine konkrete, die betreffende Person berührende Angelegenheit bezieht. Vorausgesetzt ist im Weiteren, dass die Person, die sich auf Vertrauensschutz beruft, berechtigterweise auf diese Grundlage vertrauen durfte und gestützt darauf nachteilige Dispositionen getroffen hat, die sie nicht mehr rückgängig machen kann (BGE 132 II 240 E. 3.2.2 S. 244; Urteil 2C 174/2019 vom 9. Juli 2019 E. 6.1).

7.3. Vorliegend kann die Beschwerdegegnerin aus dem Grundsatz von Treu und Glauben (Art. 9 BV) keine Rechte zu ihren Gunsten ableiten. Es mangelt bereits an einer hinreichenden Vertrauensgrundlage. Wie bereits dargelegt, führt der Umstand, dass die Beschwerdegegnerin in ihren eigenen Wegleitungen einen Karatekurs als mögliche Bildungsleistung aufführt, nicht dazu, dass Kampfsportkurse generell als mehrwertsteuerrechtliche Bildungsleistungen zu qualifizieren wären (vorne E. 5.4). Bei Wushu handelt es sich weiter um eine andere Sportart, weshalb die Sachverhalte nicht miteinander vergleichbar sind. Sodann hat die Beschwerdeführerin aufgrund des mehrwertsteuerrechtlichen Selbstdeklarationsprinzips hinsichtlich der Mehrwertsteuerpflicht von Kickboxkursen in keiner Art und Weise rechtsverbindlich gegen aussen zu erkennen gegeben, dass solche Kurse von der Mehrwertsteuer ausgenommen seien (vgl. vorne E. 6.3).

8.

8.1. Die Beschwerden erweisen sich nach dem Dargelegten als begründet und sind gutzuheissen. Die angefochtenen Urteile des Bundesverwaltungsgerichts sind aufzuheben und die Einspracheentscheide der ESTV sind zu bestätigen.

8.2. Bei diesem Ausgang des Verfahrens trägt die unterliegende Beschwerdegegnerin die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens (Art. 66 Abs. 1 BGG). Der Eidgenossenschaft, die in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, ist keine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 68 Abs. 3 BGG). Die Festsetzung der Kosten und Entschädigung für das vorinstanzliche Verfahren wird dem Bundesverwaltungsgericht übertragen (Art. 67 i.V.m. Art. 68 Abs. 5 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Verfahren 2C 500/2019 und 2C 501/2019 werden vereinigt.

2.
Die Beschwerden werden gutgeheissen und die Urteile des Bundesverwaltungsgerichts je vom 2. Mai 2019 werden aufgehoben. Die Einspracheentscheide der ESTV vom 18. Dezember 2017 und 17. September 2018 werden bestätigt.

3.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 3'500.-- werden der Beschwerdegegnerin auferlegt.

4.
Zur Regelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen für das vorinstanzliche Verfahren wird die Sache an das Bundesverwaltungsgericht zurückgewiesen.

5.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 6. Februar 2020

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Hahn

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 172.215.1 Ordonnance du 17 février 2010 sur l'organisation du Département fédéral des finances (Org DFF) Org-DFF Art. 4 Dispositions communes à l'ensemble des unités administratives - 1 Les unités administratives du DFF mentionnées au chap. 2 ont, dans leur domaine de compétence, qualité pour recourir devant le Tribunal fédéral.
¹	Les unités administratives du DFF mentionnées au chap. 2 ont, dans leur domaine de compétence, qualité pour recourir devant le Tribunal fédéral.
²	Les objectifs définis aux art. 5, 7, 8, 10, 12, 14, 16, 19, 21 et 25 guident les unités administratives du DFF dans l'accomplissement des tâches et l'exercice des compétences fixées dans la législation fédérale.

SR 172.215.1 Ordonnance du 17 février 2010 sur l'organisation du Département fédéral des finances (Org DFF) Org-DFF Art. 12 Objectifs et fonctions - 1 L'AFC poursuit les objectifs suivants:
¹	L'AFC poursuit les objectifs suivants:
^a	elle fournit à la Confédération des recettes issues des impôts, taxes et redevances fédéraux qui relèvent de sa compétence pour lui permettre de financer ses tâches;
^b	elle assure la perception équitable et efficace des impôts et taxes fédéraux relevant de sa compétence.
²	Dans ce cadre, l'AFC exerce en particulier les fonctions suivantes:
^a	elle élabore les actes normatifs dans le domaine du droit fiscal, en prenant en considération les impératifs de la politique économique et budgétaire;
^b	elle assure, en collaboration avec les cantons, l'harmonisation formelle des impôts directs de la Confédération, des cantons et des communes;
^c	elle informe sur les questions fiscales nationales et, en concertation avec le SFI, sur les questions de mise en oeuvre du droit fiscal international;
^d	elle contribue à un climat fiscal favorable et au développement du système fiscal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 273 Loi fédérale du 4 décembre 1947 de procédure civile fédérale PCF Art. 24 - 1 Le demandeur qui entend exercer plusieurs actions contre le même défendeur peut les joindre dans une seule demande si le Tribunal fédéral est compétent pour connaître de chacune d'elles. Cette condition n'est pas exigée pour des prétentions accessoires.
¹	Le demandeur qui entend exercer plusieurs actions contre le même défendeur peut les joindre dans une seule demande si le Tribunal fédéral est compétent pour connaître de chacune d'elles. Cette condition n'est pas exigée pour des prétentions accessoires.
²	Plusieurs personnes peuvent agir comme demandeurs ou être actionnées comme défendeurs par la même demande:
^a	s'il existe entre elles, en raison de l'objet litigieux, une communauté de droit ou si leurs droits ou leurs obligations dérivent de la même cause matérielle et juridique. Le juge peut appeler en cause un tiers qui fait partie de la communauté de droit. L'appelé en cause devient partie au procès;
^b	si des prétentions de même nature et reposant sur une cause matérielle et juridique essentiellement de même nature forment l'objet du litige et que la compétence du Tribunal fédéral soit donnée à l'égard de chacune d'elles.
³	Le juge peut en tout état de cause ordonner la disjonction, s'il l'estime opportun.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 21 Prestations exclues du champ de l'impôt - 1 Une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22.
¹	Une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22.
²	Sont exclus du champ de l'impôt:
¹	le transport de biens qui relève des services réservés visés à l'art. 3 de la loi du 30 avril 1997 sur la poste25;
¹⁰	les prestations étroitement liées à la promotion de la culture et de la formation des jeunes fournies par des organisations d'utilité publique d'échanges de jeunes; on entend par jeunes au sens de la présente disposition les personnes de moins de 25 ans;
¹¹	les prestations suivantes fournies dans le domaine de l'éducation et de la formation:29
^11a	les prestations fournies dans le domaine de l'éducation des enfants et des jeunes, de l'enseignement, de l'instruction, de la formation continue et du recyclage professionnel, y compris l'enseignement dispensé par des professeurs privés ou des écoles privées,
^11b	les cours, conférences et autres manifestations à caractère scientifique ou didactique; l'activité des conférenciers est exclue du champ de l'impôt, que les honoraires soient versés aux conférenciers ou à leur employeur,
^11c	les examens organisés dans le domaine de la formation,
^11d	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) que les membres d'une institution réalisant des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c fournissent à cette institution,
^11e	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) fournies aux services de la Confédération, des cantons et des communes qui réalisent, à titre onéreux ou à titre gratuit, des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c;
¹²	la location de services assurée par des institutions religieuses ou philosophiques sans but lucratif à des fins relevant des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales, de la protection de l'enfance et de la jeunesse, de l'éducation et de la formation, ou encore à des fins ecclésiales, caritatives ou d'utilité publique;
¹³	les prestations que des organismes sans but lucratif, poursuivant des objectifs de nature politique, syndicale, économique, religieuse, patriotique, philosophique, philanthropique, écologique, sportive, culturelle ou civique, fournissent à leurs membres, moyennant une cotisation fixée statutairement;
¹⁴	les prestations de services culturelles ci-après fournies directement en présence du public ou, si elles ne sont pas fournies directement en présence du public, les prestations de services culturelles ci-après que le public peut percevoir lors de la représentation:30
^14a	manifestations théâtrales, musicales, chorégraphiques et cinématographiques,
^14b	représentations d'acteurs, de musiciens, de danseurs et d'autres artistes exécutants et prestations des personnes qui participent sur le plan artistique à de telles représentations, ainsi que les prestations de forains, y compris les jeux d'adresse exploités par ces derniers,
^14c	visites de musées, de galeries, de monuments, de sites historiques ou de jardins botaniques et zoologiques,
^14d	prestations de services des bibliothèques, services d'archives et autres centres de documentation, notamment la possibilité de consulter des supports de données dans leurs locaux; par contre, la livraison de biens (y compris la mise à la disposition de tiers) est imposable;
¹⁵	les contre-prestations demandées pour les manifestations sportives, y compris celles qui sont exigées des participants (notamment les finances d'inscription), et les prestations accessoires incluses;
¹⁶	les prestations de services culturelles et la livraison, par leur créateur, d'oeuvres culturelles réalisées par des artistes tels que les écrivains, les compositeurs, les cinéastes, les artistes-peintres ou les sculpteurs, ainsi que les prestations de services fournies par les éditeurs et les sociétés de perception en vue de la diffusion de ces oeuvres; cette disposition s'applique également aux oeuvres dérivées au sens de l'art. 3 de la loi du 9 octobre 1992 sur le droit d'auteur33 qui ont un caractère culturel;
¹⁷	les prestations fournies lors de manifestations telles que des ventes de bienfaisance, des marchés aux puces ou des tombolas par des institutions qui exercent des activités exclues du champ de l'impôt dans le domaine du sport et de la création culturelle sans but lucratif, dans le domaine des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales et de la protection de l'enfance et de la jeunesse, ou par des organisations d'utilité publique d'aide et de soins à domicile (Spitex), des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés, pour autant que ces manifestations soient organisées à leur seul profit dans le but de les soutenir financièrement; les prestations fournies dans le cadre de brocantes organisées par des institutions d'aide et de sécurité sociales, exclusivement pour leurs besoins propres;
¹⁸	dans le domaine des assurances:
^18a	les prestations d'assurance et de réassurance,
^18b	les prestations d'assurance sociale,
^18c	les prestations suivantes fournies dans le domaine des assurances sociales et de la prévention:
^18d	les prestations fournies dans le cadre de l'activité des intermédiaires d'assurance et des courtiers en assurance;
¹⁹	les opérations suivantes réalisées dans les domaines du marché monétaire et du marché des capitaux:
^19a	l'octroi et la négociation de crédits, ainsi que la gestion de crédits par celui qui les a octroyés,
^19b	la négociation et la prise en charge d'engagements, de cautionnements et d'autres sûretés et garanties, ainsi que la gestion de garanties de crédits par celui qui les a octroyés,
^19c	les opérations sur les dépôts de fonds, comptes courants, paiements, virements, créances d'argent, chèques et autres effets de commerce, y compris leur négociation; est par contre imposable le recouvrement de créances sur mandat du créancier (opérations d'encaissement),
^19d	les opérations portant sur les moyens de paiement légaux (valeurs suisses et étrangères telles que les devises, les billets de banque ou les monnaies), y compris leur négociation; sont par contre imposables les pièces de collection (billets et monnaies) qui ne sont pas normalement utilisées comme moyen de paiement légal,
^19e	les opérations (au comptant et à terme), y compris la négociation, portant sur les papiers-valeurs, sur les droits-valeurs et les dérivés ainsi que sur des parts de sociétés et d'autres associations; sont par contre imposables la garde et la gestion de papiers-valeurs, de droits-valeurs et dérivés et de parts (notamment les dépôts), y compris les placements fiduciaires,
^19f	l'offre de parts de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)37 et la gestion de placements collectifs au sens de la LPCC par des personnes qui les administrent ou qui les gardent, par les directions de fonds, par les banques dépositaires ainsi que par leurs mandataires; sont considérées comme mandataires toutes les personnes physiques ou morales auxquelles ces placements collectifs au sens de la LPCC ou de la loi fédérale du 15 juin 2018 sur les établissements financiers38 peuvent déléguer des tâches; l'offre de parts et l'administration de sociétés d'investissement à capital fixe au sens de l'art. 110 LPCC sont régies par la let. e;
²	les soins et les traitements médicaux dispensés dans le domaine de la médecine humaine, y compris les prestations qui leur sont étroitement liées, fournis dans des hôpitaux ou d'autres centres de diagnostic et de traitement médicaux; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques et de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
²⁰	le transfert et la constitution de droits réels sur des immeubles ainsi que les prestations fournies par les communautés de copropriétaires par étages à leurs membres, pour autant que ces prestations consistent en la mise à leur disposition de la propriété commune à des fins d'usage, en son entretien, sa remise en état, en d'autres opérations de gestion ou en la livraison de chaleur et de biens analogues;
²¹	la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles; sont par contre imposables:
^21a	la location d'appartements et de chambres pour l'hébergement d'hôtes ainsi que la location de salles dans le secteur de l'hôtellerie et de la restauration,
^21b	la location de places de camping,
^21c	la location de places de parc n'appartenant pas au domaine public, pour le stationnement de véhicules, sauf s'il s'agit d'une prestation accessoire à une location d'immeuble exclue du champ de l'impôt,
^21d	la location et l'affermage de dispositifs et de machines fixés à demeure et faisant partie intégrante d'une installation autre que sportive,
^21e	la location de casiers et de compartiments dans des chambres fortes,
^21f	la location de surfaces de stands de foires ou d'exposition et celle de locaux destinés à des foires ou des congrès;
²²	la livraison, au maximum à leur valeur faciale, de timbres-poste ayant valeur d'affranchissement sur le territoire suisse et d'autres timbres officiels;
²³	les opérations réalisées dans le domaine des jeux d'argent, pour autant que le produit brut des jeux soit soumis à l'impôt sur les maisons de jeu visé à l'art. 119 de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent40 ou que les bénéfices nets réalisés sur l'exploitation de ces jeux soient affectés intégralement à des buts d'utilité publique au sens de l'art. 125 de la loi précitée;
²⁴	la livraison de biens mobiliers d'occasion qui ont été utilisés uniquement dans le cadre d'une des activités que le présent article exclut du champ de l'impôt;
²⁵	...
²⁶	la vente par les agriculteurs, les sylviculteurs et les horticulteurs des produits agricoles, sylvicoles et horticoles cultivés dans leur propre exploitation, la vente de bétail par les marchands de bétail et la vente de lait aux transformateurs de lait par les centres de collecte;
²⁷	les prestations d'organisations d'utilité publique visant à promouvoir l'image de tiers et les prestations de tiers visant à promouvoir l'image d'organisations d'utilité publique;
²⁸	les prestations fournies:
^28bis	la mise à disposition de personnel entre collectivités publiques;
^28a	entre des unités organisationnelles de la même collectivité publique,
^28b	entre des sociétés de droit privé ou de droit public détenues uniquement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui les détiennent, ou leurs unités organisationnelles,
^28c	entre des établissements ou fondations fondés exclusivement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui ont participé à leur fondation, ou leurs unités organisationnelles;
²⁹	l'exercice de fonctions d'arbitrage;
³	les traitements médicaux dans le domaine de la médecine humaine dispensés par des médecins, des médecins-dentistes, des psychothérapeutes, des chiropraticiens, des physiothérapeutes, des naturopathes, des sages-femmes, des infirmiers ou des membres de professions analogues du secteur de la santé, si les prestataires de ces services sont détenteurs d'une autorisation de pratiquer; le Conseil fédéral règle les modalités; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques ou de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
³⁰	les prestations que se fournissent entre elles des institutions de formation et de recherche participant à une coopération dans le domaine de la formation et de la recherche, dans la mesure où les prestations sont fournies dans le cadre de la coopération, que cette coopération soit assujettie à la TVA ou non.
⁴	les autres prestations de soins fournies par des infirmiers ou par des organisations d'aide et de soins à domicile ainsi que dans des homes, pour autant qu'elles soient prescrites par un médecin;
⁵	la livraison d'organes humains par des institutions médicales reconnues ou des hôpitaux, ainsi que la livraison de sang humain complet par les titulaires de l'autorisation exigée à cette fin;
⁶	les prestations de services de groupements dont les membres exercent les professions énumérées au ch. 3, pour autant qu'elles leur soient facturées au prorata et au prix coûtant, dans l'exercice direct de leurs activités;
⁷	le transport de personnes malades, blessées ou handicapées à l'aide de moyens de transport spécialement aménagés à cet effet;
⁸	les prestations fournies par des institutions d'aide et de sécurité sociales, par des organisations d'utilité publique d'aide et de soins à domicile (Spitex) et par des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés;
⁹	les prestations liées à la protection de l'enfance et de la jeunesse fournies par des institutions aménagées à cet effet;
³	Sous réserve de l'al. 4, l'exclusion d'une prestation mentionnée à l'al. 2 est déterminée exclusivement en fonction de son contenu, sans considération des qualités du prestataire ou du destinataire.
⁴	Si une prestation relevant de l'al. 2 est exclue du champ de l'impôt en raison des qualités du prestataire ou du destinataire, l'exclusion ne vaut que pour les prestations fournies ou reçues par une personne ayant ces qualités.
⁵	Le Conseil fédéral précise les prestations exclues du champ de l'impôt en tenant compte du principe de la neutralité de la concurrence.
⁶	Sont réputées unités organisationnelles d'une collectivité publique au sens de l'al. 2, ch. 28, les services de cette collectivité, ses sociétés de droit privé ou de droit public, pour autant qu'aucune autre collectivité publique ni aucun autre tiers ne détienne de participation dans la société, ainsi que ses établissements et fondations, pour autant que la collectivité publique les ait fondés sans la participation d'autres collectivités publiques ni d'autres tiers.45
⁷	Le Conseil fédéral détermine les institutions de formation et de recherche visées à l'al. 2, ch. 30.46

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 112 Application de l'ancien droit - 1 Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit.
¹	Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit.
²	L'ancien droit est applicable aux prestations fournies avant l'entrée en vigueur de la présente loi ainsi qu'aux importations de biens pour lesquelles la dette au titre de l'impôt sur les importations est née avant l'entrée en vigueur de la présente loi.
³	Les prestations fournies en partie avant l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément à l'ancien droit pour cette partie. Les prestations fournies en partie après l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément au nouveau droit pour cette partie.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 18 Principe - 1 Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
¹	Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
²	En l'absence de prestation, les éléments suivants, notamment, ne font pas partie de la contre-prestation:
^a	les subventions et autres contributions de droit public, même si elles sont versées en vertu d'un mandat de prestations ou d'une convention-programme au sens de l'art. 46, al. 2, Cst.;
^b	les recettes provenant exclusivement de taxes touristiques de droit public engagées par les offices du tourisme et les sociétés de développement touristique en faveur de la communauté, sur mandat d'une collectivité publique;
^c	les contributions cantonales versées par les fonds pour l'approvisionnement en eau, le traitement des eaux usées ou la gestion des déchets aux établissements qui assurent ces tâches;
^d	les dons;
^e	les apports faits à une entreprise, notamment les prêts sans intérêts, les contributions d'assainissement et l'abandon de créances;
^f	les dividendes et autres parts de bénéfices;
^g	les indemnités compensatoires versées aux acteurs économiques d'une branche en vertu de dispositions légales ou contractuelles par une unité d'organisation, notamment par un fonds;
^h	les consignes, notamment sur les emballages;
ⁱ	les montants versés à titre de dommages-intérêts ou de réparation morale ainsi que les indemnités de même genre;
^j	les indemnités versées pour une activité exercée à titre salarié telles que les honoraires de membre d'un conseil d'administration ou d'un conseil de fondation, les indemnités versées par des autorités ou la solde;
^k	les remboursements, les contributions et les aides financières reçus pour la livraison de biens à l'étranger, exonérée en vertu de l'art. 23, al. 2, ch. 1;
^l	les émoluments, les contributions et autres montants encaissés pour des activités relevant de la puissance publique.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 8 Égalité - 1 Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
¹	Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
²	Nul ne doit subir de discrimination du fait notamment de son origine, de sa race, de son sexe, de son âge, de sa langue, de sa situation sociale, de son mode de vie, de ses convictions religieuses, philosophiques ou politiques ni du fait d'une déficience corporelle, mentale ou psychique.
³	L'homme et la femme sont égaux en droit. La loi pourvoit à l'égalité de droit et de fait, en particulier dans les domaines de la famille, de la formation et du travail. L'homme et la femme ont droit à un salaire égal pour un travail de valeur égale.
⁴	La loi prévoit des mesures en vue d'éliminer les inégalités qui frappent les personnes handicapées.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 71 Remise du décompte - 1 L'assujetti est tenu de remettre spontanément le décompte de la créance fiscale à l'AFC, en la forme prescrite, dans les 60 jours qui suivent l'expiration de la période de décompte.
¹	L'assujetti est tenu de remettre spontanément le décompte de la créance fiscale à l'AFC, en la forme prescrite, dans les 60 jours qui suivent l'expiration de la période de décompte.
²	Si l'assujettissement prend fin, le délai commence à courir à partir de ce moment.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 86 Paiement de l'impôt - 1 L'assujetti doit acquitter la créance fiscale née pendant une période de décompte dans les 60 jours qui suivent la fin de cette période.
¹	L'assujetti doit acquitter la créance fiscale née pendant une période de décompte dans les 60 jours qui suivent la fin de cette période.
²	Si l'assujetti ne fait aucun versement ou acquitte un montant manifestement trop bas, l'AFC engage après sommation une poursuite visant au recouvrement du montant provisoirement dû pour la période de décompte concernée. Si l'assujetti n'établit pas de décompte ou qu'il établit un décompte manifestement incomplet, l'AFC détermine, dans les limites de son pouvoir d'appréciation, le montant provisoirement dû.
³	L'opposition formée par l'assujetti entraine l'ouverture de la procédure de mainlevée. La levée de l'opposition relève de la compétence de l'AFC dans le cadre d'une procédure de décision et d'une procédure de réclamation.
⁴	La décision relative à l'opposition peut faire l'objet d'une réclamation auprès de l'AFC dans les dix jours suivant sa notification. Sous réserve de l'al. 5, la décision sur réclamation est définitive.
⁵	Si l'AFC a déterminé le montant provisoirement dû sur la base de son pouvoir d'appréciation en vertu de l'al. 2, la décision sur réclamation peut faire l'objet d'un recours auprès du Tribunal administratif fédéral. Ce recours n'a pas d'effet suspensif, sauf si le tribunal l'ordonne à la suite d'une requête justifiée. Le Tribunal administratif fédéral statue en dernier ressort.
⁶	L'art. 85a de la loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP)151 n'est pas applicable.
⁷	Le recouvrement d'un montant d'impôt selon l'al. 2 n'affecte pas la fixation de la créance fiscale définitive, régie par les art. 72, 78 et 82. Si la créance fiscale n'est pas fixée en raison de l'inaction de l'assujetti, notamment parce que ce dernier ne corrige pas les erreurs conformément à l'art. 72 et ne requiert pas le prononcé d'une décision au sens de l'art. 82, les montants d'impôt déterminés par l'AFC selon l'al. 2 sont également considérés comme une créance fiscale dès l'échéance de la prescription du droit de taxation.152
⁸	L'assujetti peut fournir des sûretés au sens de l'art. 93, al. 7, en lieu et place du paiement de l'impôt.
⁹	Dès réception du paiement ou des sûretés, l'AFC retire la poursuite engagée.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.