2C_1014/2021 - 2022-01-06 - Finances publiques et droit fiscal - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Graubünden sowie direkte Bundessteuer, Steuerperioden 2009 bis 2011

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 1014/2021, 2C 1021/2021

Urteil vom 6. Januar 2022

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichterin Aubry Girardin, Präsidentin,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
2C 1014/2021
Steuerverwaltung des Kantons Graubünden,
Steinbruchstrasse 18, 7001 Chur,
Beschwerdeführerin,

gegen

Kraftwerke A.________ AG,
Beschwerdegegnerin,
vertreten durch Kilian Perroulaz und/oder Prof. Dr. René Matteotti, Rechtsanwälte,

2C 1021/2021
Kraftwerke A.________ AG,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Kilian Perroulaz und/oder Prof. Dr. René Matteotti, Rechtsanwälte,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Graubünden,
Steinbruchstrasse 18, 7001 Chur,
Beschwerdegegnerin.
Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Graubünden sowie direkte Bundessteuer,
Steuerperioden 2009 bis 2011,

Beschwerden gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Graubünden, 4. Kammer,
vom 28. Oktober 2021 (A 15 49).

Erwägungen:

1.

1.1.
Die Kraftwerke A.________ AG (nachfolgend: die Steuerpflichtige) hat statutarischen Sitz in U.________/GR und bezweckt die Nutzung der in ihrem Einzugsgebiet bestehenden Wasserkräfte. Das Aktionariat, die so genannten "Partner", setzt sich zusammen aus Elektrizitätsgesellschaften, dem Kanton Graubünden und den Konzessionsgemeinden. Die Steuerpflichtige gilt als gemischtwirtschaftliches, im öffentlichen Interesse tätiges Unternehmen (Art. 58 Abs. 3 DBG bzw. Art. 24 Abs. 3 StHG).

1.2. Das betriebswirtschaftliche Verhältnis zwischen der Steuerpflichtigen und deren Aktionariat ist Gegenstand des Partnervertrags vom 17. Mai 1952. Der wurde letztmals am 17. März 2008 revidiert und sieht vor, dass die Steuerpflichtige die von ihr erzeugte Elektrizität vollständig an ihre Aktionäre weiterleitet. Die Partner haben im Gegenzug eine dreigeteilte Leistung an die Steuerpflichtige zu erbringen:

- Deckung sämtlicher Kosten nach Massgabe der Beteiligung am Aktienkapital;
- "Dividendenaufschlag" von 5 Prozent des einbezahlten Aktienkapitals, wiederum nach Massgabe der Beteiligung am Aktienkapital;
- Leistung eines Betrags von Fr. 135'000.-- pro Jahr zwecks Bildung von Rücklagen.
Bis und mit der Steuerperiode 2008 veranlagte die Steuerverwaltung des Kantons Graubünden (KSTV/GR; nachfolgend: die Veranlagungsbehörde) die Steuerpflichtige grundsätzlich aufgrund des Partnervertrags. In den letzten drei Jahrzehnten nahm sie indes Aufrechnungen vor, da sie die von den Partnern erbrachten Leistungen als zu gering erachtete.

1.3. Für die Steuerperioden 2009, 2010 und 2011 deklarierte die Steuerpflichtige vertragsgemässe Gewinne von Fr. 3'290'000.--, Fr. 2'635'000.-- bzw. Fr. 2'635'000.--. Mit Veranlagungsverfügungen vom 17. November 2014 nahm die Veranlagungsbehörde für die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Graubünden sowie die direkte Bundessteuer Ermessenszuschläge vor, was sie u.a. damit erklärte, dass in der Kostenbasis auch ein Effizienzzuschlag und ein Energiequalitätsfaktorzuschlag (EQF) zu berücksichtigen seien. Dagegen erhob die Steuerpflichtige am 18. Dezember 2014 Einsprachen. Diese führten zur teilweisen Gutheissung. Mit Einspracheentscheiden vom 4. September 2015 bemass die Veranlagungsbehörde die Aufrechnungen auf Fr. 3'249'700.--, Fr. 4'078'300.-- bzw. Fr. 505'800.--, was zu steuerbaren Gewinnen von Fr. 6'539'700.--, Fr. 6'713'300.-- bzw. Fr. 3'140'800.-- führte. Zur Begründung stützte die Veranlagungsbehörde sich namentlich auf ein Gutachten von Prof. Dr. B.________ vom 1. September 2015 ("Leistungsgerechte Entschädigung für den Betreiber des Partnerwerks Kraftwerke A.________ AG"). Die Veranlagungsbehörde hatte das Parteigutachten während des hängigen Einspracheverfahrens eingeholt und es der Steuerpflichtigen zusammen mit den
Einspracheentscheiden eröffnet.

1.4.

1.4.1. Die Steuerpflichtige gelangte mit Beschwerde vom 7. Oktober 2015 an das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden und bestritt die Aufrechnungen, welche die Veranlagungsbehörde zufolge der angeblichen verdeckten Ausschüttungen an das Aktionariat vorgenommen hatte. Sie beantragte, in Aufhebung der Einspracheentscheide vom 4. September 20215 sei sie gemäss ihren Steuererklärungen zu veranlagen, eventualiter sei die Sache zur Neubeurteilung an die Veranlagungsbehörde zurückzuweisen. Weiter sei das Gutachten von Prof. Dr. B.________ vom 1. September 2015 aus den Akten zu weisen und die Veranlagungsbehörde zu verpflichten, Auskunft darüber zu erteilen, welche Funktionen Prof. Dr. C.________ von der D.________ AG wahrgenommen habe.

1.4.2. Nach längeren Schriftenwechseln und einer zeitweiligen Sistierung des Verfahrens, die dazu diente, das Urteil 2C 495/2017 / 2C 512/2017 vom 27. Mai 2019 in Sachen A. AG gegen KSTV/VS bzw. KSTV/VS gegen A. AG abzuwarten, hiess das Verwaltungsgericht mit Urteil A 15 49 vom 28. Oktober 2021 die Beschwerde teilweise gut. In entsprechender Aufhebung der angefochtenen Einspracheentscheide wies es die Veranlagungsbehörde an, die Kostenbasis für die Bestimmung der geldwerten Leistungen anhand der Ist-Kosten zuzüglich eines Eigenkapitalzinses (jedoch ohne den Effizienzzuschlag und den Energiequalitätsfaktorzuschlag [EQF]) festzulegen. Darüberhinaus sei ein Kostenaufschlag von 10 Prozent, bezogen auf diese Kostenbasis, zu berücksichtigen.

1.4.3. Das Verwaltungsgericht erwog vorab, dass hinsichtlich des Gutachtens von Prof. Dr. B.________ zwar eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör vorliege, weil dieses erst zusammen mit den Einspracheentscheiden eröffnet worden sei, dass aber eine Heilung im verwaltungsgerichtlichen Verfahren möglich sei, zumal keine besonders schwere Verletzung des Gehörsanspruchs vorliege. Was Prof. Dr. C.________ betreffe, so habe es sich bei diesem um den einzigen externen Berater gehandelt, den die Veranlagungsbehörde beigezogen habe. Dessen Kenntnisse seien in die Einspracheentscheide eingeflossen, wobei auch insoweit zu sagen sei, dass eine Heilung des Gehörsanspruchs im verwaltungsgerichtlichen Verfahren erfolgen könne (angefochtener Entscheid E. 2.3). Die Einspracheentscheide seien hinreichend begründet worden (angefochtener Entscheid E. 2.4). Auch die übrigen formellen Rügen seien grundlos (angefochtener Entscheid E. 2.5 bis 2.8).

1.4.4. Nach einer rechtstheoretischen Einordnung (angefochtener Entscheid E. 3 bis 5) ging die Vorinstanz zu einer Würdigung des Urteils 2C 495/2017 / 2C 512/2017 vom 27. Mai 2019 über. Gemäss Bundesgericht lasse sich das Dividendenmodell mit Art. 58 Abs. 3 DBG bzw. Art. 24 Abs. 5 StHG nicht (mehr) vereinbaren. Da im vorliegenden Fall ein direkter Drittvergleich unmöglich sei, empfehle sich die Kostenaufschlagsmethode. Auch Prof. Dr. E.________, der im verwaltungsgerichtlichen Verfahren in Absprache mit den Parteien beigezogen worden war, halte die Kostenaufschlagsmethode als am besten geeignet (angefochtener Entscheid E. 6).

1.4.5. Kostenbasis, fuhr das Verwaltungsgericht fort, bildeten gemäss Art. 58 Abs. 3 DBG bzw. Art. 24 Abs. 5 StHG die "jeweiligen Gestehungskosten" ("coût actuel de production", "prezzo di costo") des Partnerwerks, mithin ein unbestimmter Rechtsbegriff. Im vorliegenden Fall setzten sich die Gestehungskosten aus den Kosten für die Stromproduktion zusammen. Zu bevorzugen sei eine möglichst die gesamten Vollkosten umfassende Basis mit einem Kostenaufschlag, der sich auf das Gewinnelement beschränke (Nettogewinnansatz gemäss OECD-Richtlinie 2017, Ziff. 2.54).
Da die Steuerpflichtige grundsätzlich sämtliche Kosten erstattet erhalte, erstrecke die Kostenbasis sich insbesondere auch auf die Finanzierungskosten. Wenn die Literatur hierfür mehrheitlich auf das "Capital Asset Pricing Model" (CAPM) abstelle, so erscheine es dennoch als naheliegend, für die Bestimmung des kalkulatorischen Eigenkapitalzinses auf die Verordnung vom 13. November 2019 über den steuerlichen Abzug auf Eigenfinanzierung juristischer Personen (SR 642.142.2) abzustellen. Aus den Kosten zu eliminieren seien ausserordentliche Erträge und Aufwände und - im konkreten Fall - auch der Steueraufwand (angefochtener Entscheid E. 7.1 bis 7.7).
Auf Vorschlag von Prof. Dr. B.________ und Prof. Dr. C.________ habe die Veranlagungsbehörde einen Effizienzzuschlag und einen Energiequalitätsfaktorzuschlag (EFQ) in die Kostenbasis einbezogen. Die handelsrechtlichen Abschlüsse beruhten auf den Ist-Kosten. Ein Abweichen von den Ist-Kosten und die Berücksichtigung eines Effizienzzuschlag wären im individuell-konkreten Fall nachzuweisen. Diesen Nachweis habe die Steuerpflichtige nicht erbracht. Was den EFQ-Zuschlag betreffe, sei davon auszugehen, dass die Steuerpflichtige als Routineunternehmen zu würdigen sei. Die Folgen einer Liberalisierung des Strommarktes habe daher das Aktionariat zu tragen. weswegen ein EQF-Zuschlag mit dem Grundsatz des Drittvergleichs nicht zu vereinbaren sei (angefochtener Entscheid E. 7.8).

1.4.6. Hinsichtlich des Kostenaufschlags, macht das Verwaltungsgericht geltend, sei es schwierig, ein unabhängiges Unternehmen zu finden, dessen Funktions- und Risikoprofil mit der Steuerpflichtigen übereinstimme. Entsprechend müsse auf Erfahrungszahlen zurückgegriffen werden, wobei diese gemäss dem Gutachten von Prof. Dr. E.________ in einer Bandbreite von 5 bis 10, teilweise sogar bis zu 15 Prozent lägen. Gemäss Urteil 2C 495/2017 / 2C 512/2017 vom 27. Mai 2019 falle die automatische Anwendung eines fünfprozentigen Kostenaufschlags, ohne dass ein Fremdvergleich angestellt worden sei, ausser Betracht. Ob im damaligen Fall ein Kostenaufschlag von 5 Prozent sachgerecht gewesen wäre, habe das Bundesgericht offengelassen. Entscheidend sei, so das Verwaltungsgericht weiter, dass im nun vorliegenden Fall keine konzerninterne Dienstleistung mit bloss geringer Wertschöpfung zu beobachten sei. Die Tätigkeit gehöre vielmehr dem Kerngeschäft des Konzerns an, was einem Aufschlag von lediglich 5 Prozent von vornherein entgegenstehe. Die Steuerpflichtige habe auch gar nicht dargelegt, weshalb ein Kostenaufschlag von 5 Prozent gerechtfertigt sein soll. Ein Kostenaufschlag in dieser Höhe wäre selbst dann nicht am Platz, wenn von einer breiten
Kostenbasis ausgegangen würde. Mit Blick auf die von der Steuerpflichtigen "im Gesamtkontext erbrachte Wertschöpfung" erscheine ein Kostenaufschlag von 10 Prozent als angemessen (angefochtener Entscheid E. 7.9).

1.5. Mit Eingabe vom 9. Dezember 2021 erhebt die Veranlagungsbehörde beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten (Verfahren 2C 1014/2021). Sie beantragt, der angefochtene Entscheid sei insofern aufzuheben, als die Veranlagungsbehörde in angewiesen wird, die Eigenkapitalkosten bzw. den Eigenkapitalzins in Analogie zur Verordnung vom 13. November 2019 über den steuerlichen Abzug auf Eigenfinanzierung juristischer Personen (SR 642.142.2) zu ermitteln (Antrag 1). Zu berücksichtigen seien vielmehr das gesamte Eigenkapital und ein Eigenkapitalkostensatz von 7,96 Prozent für die Steuerperiode 2009 und ein solcher von 6,86 Prozent für die Steuerperioden 2010 und 2011 (Antrag 2). Eventualiter sei für alle betroffenen Steuerperioden ein Eigenkapitalkostensatz von 2,5 Prozent zu berücksichtigen (Antrag 3).

1.6. Die Steuerpflichtige unterbreitet dem Bundesgericht mit Eingabe vom 10. Dezember 2021 eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten (Verfahren 2C 1021/2021). Der angefochtene Entscheid sei aufzuheben und die steuerbaren Gewinne für die drei streitbetroffenen Steuerperioden festzusetzen auf Fr. 3'290'000.--, Fr. 2'635'000.-- bzw. Fr. 2'635'000.--. Eventualiter sei die Sache zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen (Anträge 1 und 2). Im weiteren stellt sie Anträge zur vorinstanzlichen Verlegung von Kosten und Entschädigungen (Anträge 3 und 4).

1.7. Die Abteilungspräsidentin als Instruktionsrichterin (Art. 32 Abs. 1 BGG [SR 173.110]) hat von Instruktionsmassnahmen, insbesondere einem Schriftenwechsel (Art. 102 Abs. 1 BGG), abgesehen.

2.

2.1. Dem Bundesgericht liegt je eine Beschwerde der steuerpflichtigen Person und der Veranlagungsbehörde vor. Die Beschwerden beruhen grundsätzlich auf demselben Sachverhalt und werfen ähnliche Rechtsfragen auf. Es rechtfertigt sich daher, die beiden Verfahren (2C 1014/2021 und 2C 1021/2021) zu vereinigen und die Beschwerden in einem einzigen Urteil zu entscheiden (Art. 71 BGG in Verbindung mit Art. 24 BZP [SR 273]; BGE 142 II 293 E. 1.2).

2.2. Die allgemeinen Voraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten sind grundsätzlich gegeben (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1 und Art. 100 Abs. 1 BGG in Verbindung Art. 146 DBG [SR 642.11] und Art. 73 StHG [SR 642.14]).

2.3. Näherer Prüfung bedarf indes das Vorliegen eines tauglichen Anfechtungsobjekt (Art. 90 ff . BGG).

2.3.1. Das Bundesgericht soll sich der Konzeption nach nur einmal mit derselben Angelegenheit befassen müssen und diese hierbei abschliessend beurteilen können (Einheit des Verfahrens; BGE 144 III 475 E. 1.2; 144 III 253 E. 1.3; je mit Hinweisen). Die Beschwerde ist daher grundsätzlich nur zulässig gegen Entscheide, die das Verfahren ganz oder teilweise abschliessen ( End- oder Teilentscheide gemäss Art. 90 und 91 BGG; Urteil 2C 579/2021 vom 5. August 2021 E. 2.1). Selbständig eröffnete Vor- und Zwischenentscheide (Art. 92 und 93 BGG) schliessen das Verfahren nicht ab; die Hauptsache ist weiterhin hängig (BGE 145 II 168 E. 2). Sie bilden damit keinen End- oder Teilentscheid.

2.3.2. Beschwerden gegen selbständig eröffnete V or- und Zwischenentscheide sind vor Bundesgericht nur zulässig, falls sie die Zuständigkeit oder den Ausstand betreffen (Art. 92 BGG; BGE 147 III 159 E. 3; 145 IV 228 E. 1; 144 III 475 E. 1.1.2), einen nicht wieder gutzumachenden Nachteil bewirken können (Art. 93 Abs. 1 lit. a BGG; BGE 147 III 159 E. 4.1) oder wenn die Gutheissung der Beschwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde (Art. 93 Abs. 1 lit. b BGG; BGE 146 I 36 E. 2.2). Nach ständiger Praxis ist Art. 93 Abs. 1 BGG restriktiv zu handhaben, zumal selbständig eröffnete Vor- und Zwischenentscheide mit Beschwerde gegen den noch zu treffenden Endentscheid angefochten werden können, soweit sie sich auf dessen Inhalt auswirken (Art. 93 Abs. 3 BGG; BGE 144 III 253 E. 1.3; 144 III 475 E. 1.2). Es obliegt der beschwerdeführenden Partei darzutun, dass die Eintretensvoraussetzungen von Art. 93 BGG erfüllt sind, soweit deren Vorliegen nicht offensichtlich ist (Art. 42 Abs. 1 und Abs. 2 BGG; BGE 142 III 798 E. 2.2; 141 IV 1 E. 1.1; Urteile 1C 643/2019 vom 21. August 2020 E. 1.2.1, nicht publ. in: BGE 147 II 137; 2C 960/2020 vom
8. Dezember 2020 E. 2.2).

2.3.3. Die Vorinstanz hat kassatorisch entschieden und die Sache zur neuen Beurteilung an die Veranlagungsbehörde zurückgewiesen. Dem Bundesgericht liegt damit ein Rückweisungsentscheid vor. Ein solcher schliesst das Verfahren nicht ab, weshalb es sich bei ihm grundsätzlich um einen Vor- oder Zwischenentscheid handelt (BGE 145 II 168 E. 2; 144 III 253 E. 1.3; 144 IV 321 E. 2.3). Wenn die Rückweisung aber einzig noch der (rechnerischen) Umsetzung des oberinstanzlich Angeordneten dient und der Unterinstanz daher keinerlei Entscheidungsspielraum verbleibt, nimmt die öffentlich-rechtliche Praxis des Bundesgerichts einen anfechtbaren (Quasi-) Endentscheid im Sinne von Art. 90 BGG an (BGE 145 III 42 E. 2.1; 144 V 280 E. 1.2).

2.3.4. Eine Ausnahme von dieser Regel sieht die Rechtsprechung indes vor, wenn der oberinstanzliche Rückweisungsentscheid materiellrechtliche Vorgaben enthält, die den Beurteilungsspielraum der Unterinstanz zwar nicht vollständig, aber doch erheblich einschränken. Für die Unterinstanz kann dies einen nicht wieder gutzumachenden Nachteil gemäss Art. 93 Abs. 1 lit. a BGG bewirken. Diese Würdigung als Zwischenentscheid beruht im Wesentlichen darauf, dass die Unterinstanz nunmehr gehalten ist, einen Entscheid zu treffen, den sie möglicherweise als falsch erachtet und zu dessen Anfechtung sie nicht befugt ist. In einem solchen Fall hat die steuerpflichtige Person regelmässig keinen Anlass, den neu zu erlassenden Entscheid anzufechten, wenn er zu ihrem Vorteil ausfällt. Im Ergebnis könnte der unter Umständen rechtswidrige Entscheid keiner bundesgerichtlichen Überprüfung unterzogen werden, weshalb die Legitimation der Unterinstanz zu bejahen ist (BGE 145 I 239 E. 3.3; 144 IV 321 E. 2.3).

2.4. Die Steuerpflichtige stellt sich in ihrer Eingabe auf den Standpunkt, es liege ein (Quasi-) Endentscheid im Sinne von Art. 90 BGG vor.

2.4.1. Sie begründet dies damit, dass die Veranlagungsbehörde eine " (Neu-) Berechnung des Fremdvergleichspreises gemäss den vorinstanzlichen Vorgaben" vorzunehmen habe. Dies greift zu kurz: Vorab ist davon auszugehen, dass die Vorinstanz in ihrem zwar sehr detaillierten und fachkundig erstellten, aber doch weitgehend theoretisch gehaltenen Entscheid auf die Materie nicht in einer Weise eingeht, die es dem Bundesgericht ermöglichen würde, die Bundesrechtskonformität der Bezugnahme auf die Verordnung vom 13. November 2019 zu beurteilen. Diese Verordnung erweist sich als ausserordentlich komplex; insbesondere liegt dazu noch keine höchstrichterliche Rechtsprechung vor.

2.4.2. Es kann nun aber nicht Aufgabe des Bundesgerichts sein, die Auswirkungen der Verordnung gewissermassen abstrakt, losgelöst von den konkreten Zahlen festzulegen, ohne dass die Vorinstanz mehr getan hätte, als auf die Anwendbarkeit der Verordnung zu verweisen. Dem angefochtenen Entscheid ist einzig zu entnehmen, dass das Aktienkapital sich auf Fr. 50'000'000.-- belaufe. Dies deckt sich mit dem Auszug aus dem Handelsregister, den das Bundesgericht von Amtes wegen berücksichtigen kann (BGE 139 II 404 E. 7.3.3; Urteil 2C 1002/2020 vom 28. Dezember 2020 E. 2.4). Über die weitere Zusammensetzung des Eigenkapitals ist dem Bundesgericht nichts bekannt, weshalb es sich dazu auch nicht aussprechen kann. Es wird vielmehr darum gehen, dass die Veranlagungsbehörde in einer ersten Phase die betriebsnotwendigen Aktiven von den nicht betriebsnotwendigen Aktiven scheidet und die stillen Reserven ermittelt, um das Sicherheitseigenkapital zu berechnen. Welcher Betrag sich daraus ergibt und ob dieser bundesrechtlich einwandfrei sei, kann das Bundesgericht zurzeit nicht ermessen, weshalb es sich auch erübrigt, sich zur Bundesrechtskonformität dieser Vorgehensweise zu äussern.

2.4.3. In diesem Sinne kann die Steuerpflichtige auch nicht mit Fug geltend machen, dass der Veranlagungsbehörde keinerlei Entscheidungsspielraum mehr verbleibe (dazu vorne E. 2.3.3). Mithin liegt kein (Quasi-) Endentscheid (Art. 90 ), sondern ein Zwischenentscheid (Art. 93 Abs. 1 BGG) vor. Entsprechend wäre darzutun gewesen, dass der angefochtene Zwischenentscheid entweder zu einem nicht wieder gutzumachenden Nachteil führe (Art. 93 Abs. 1 lit. a BGG) oder die Gutheissung der Beschwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen könne (Art. 93 Abs. 1 lit. b BGG; vorne E. 2.3.2). Hierzu spricht die Steuerpflichtige sich nicht aus, was aber unerlässlich wäre, damit das Bundesgericht die Prüfung an die Hand nehmen könnte (Art. 42 Abs. 1 und Abs. 2 BGG; auch dazu vorne E. 2.3.2). Auf die Beschwerde der Steuerpflichtigen ist daher nicht einzutreten. Sie wird ihre Einwände anlässlich der Anfechtung des Endentscheids vortragen können (Art. 93 Abs. 3 BGG; wiederum vorne E. 2.3.2).

2.5. Die Veranlagungsbehörde geht ohne weitere Erörterung und fälschlicherweise (vorne E. 2.4.3) davon aus, dass ein Endentscheid vorliege. Damit vermag auch sie den gesetzlichen Begründungsanforderungen, wie sie im Fall von Art. 93 Abs. 1 BGG herrschen, nicht genügen. Auch auf ihre Beschwerde ist nicht einzutreten, zumal es ohne detaillierte Kenntnis der Zahlen jedenfalls nicht auf der Hand liegt, dass und gegebenenfalls inwiefern der angefochtene Entscheid (Ist-Kosten zuzüglich eines Eigenkapitalzinses) für den Kanton Graubünden zu einer Verschlechterung gegenüber den Veranlagungsverfügungen (Kosten plus Effizienzzuschlag und Energiequalitätsfaktorzuschlag) führt.

3.
Nach dem Unterliegerprinzip sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens der unterliegenden Partei aufzuerlegen (Art. 65 und Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG), im vorliegenden Fall mithin den beiden beschwerdeführenden Parteien. Der Kanton Graubünden handelt in seinem amtlichen Wirkungskreis und nimmt Vermögensinteressen wahr, weshalb ihm Kosten auferlegt werden können (Art. 66 Abs. 4 BGG). Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens sind hälftig auf die beiden Parteien zu verlegen. Der Steuerpflichtigen steht keine Parteientschädigung zu (Art. 68 Abs. 1 BGG).

Demnach erkennt die Präsidentin:

1.
Die Verfahren 2C 1014/2021 und 2C 1021/2021 werden vereinigt.

2.
Auf die Beschwerde im Verfahren 2C 1014/2021 wird nicht eingetreten.

3.
Auf die Beschwerde im Verfahren 2C 1021/2021 wird nicht eingetreten.

4.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 10'000.-- werden je hälftig der Steuerverwaltung des Kantons Graubünden und der Kraftwerke A.________ AG auferlegt.

5.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden, 4. Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung mitgeteilt.

Lausanne, 6. Januar 2022

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Die Präsidentin: F. Aubry Girardin

Der Gerichtsschreiber: Kocher

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 58 En général - 1 Le bénéfice net imposable comprend:
¹	Le bénéfice net imposable comprend:
^a	le solde du compte de résultats, compte tenu du solde reporté de l'exercice précédent;
^b	tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du compte de résultat, qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l'usage commercial, tels que:
^c	les produits qui n'ont pas été comptabilisés dans le compte de résultats, y compris les bénéfices en capital, les bénéfices de réévaluation et de liquidation, sous réserve de l'art. 64 . ...139
²	Le bénéfice net imposable des personnes morales qui n'établissent pas de compte de résultats se détermine d'après l'al. 1 qui est applicable par analogie.
³	Les prestations que des entreprises d'économie mixte remplissant une tâche d'intérêt public fournissent, de manière prépondérante, à des entreprises qui leur sont proches sont évaluées au prix actuel du marché, à leur coût actuel de production majoré d'une marge appropriée ou à leur prix de vente final actuel diminué d'une marge de bénéfice; le résultat de chaque entreprise est ajusté en conséquence.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 24 En général - 1 L'impôt sur le bénéfice a pour objet l'ensemble du bénéfice net, y compris:
¹	L'impôt sur le bénéfice a pour objet l'ensemble du bénéfice net, y compris:
^a	les charges non justifiées par l'usage commercial, portées au débit du compte de résultats;
^b	les produits et les bénéfices en capital, de liquidation et de réévaluation qui n'ont pas été portés au crédit de ce compte;
^c	les intérêts sur le capital propre dissimulé (art. 29a).
²	Ne constituent pas un bénéfice imposable:
^a	les apports des membres de sociétés de capitaux et de sociétés coopératives, y compris l'agio et les prestations à fonds perdu;
^b	le transfert du siège, de l'administration, d'une entreprise ou d'un établissement stable dans un autre canton, à condition qu'il n'y ait ni aliénation ni réévaluation comptable;
^c	les augmentations de fortune provenant d'une succession, d'un legs ou d'une donation.
³	Les réserves latentes d'une personne morale ne sont pas imposées lors de restructurations, notamment lors d'une fusion, d'une scission ou d'une transformation, pour autant que la personne morale reste assujettie à l'impôt en Suisse et que les éléments commerciaux soient repris à leur dernière valeur déterminante pour l'impôt sur le bénéfice:
^a	en cas de transformation en une société de personnes ou en une autre personne morale;
^b	en cas de division ou séparation d'une personne morale à condition que ce transfert ait pour objet une ou plusieurs exploitations ou parties distinctes d'exploitation et pour autant que les personnes morales existantes après la scission poursuivent une exploitation ou partie distincte d'exploitation;
^c	en cas d'échange de droits de participation ou de droits de sociétariat suite à une restructuration ou à une concentration équivalant économiquement à une fusion;
^d	en cas de transfert à une société fille suisse d'exploitations ou de parties distinctes d'exploitations ainsi que d'éléments qui font partie des biens immobilisés de l'exploitation; on entend par société fille une société de capitaux ou une société coopérative dont la société de capitaux ou la société coopérative qui la transfère possède au moins 20 % du capital-actions ou du capital social.114
^3bis	Lorsqu'une société de capitaux ou une société coopérative transfère une participation à une société du même groupe sise à l'étranger, l'imposition de la différence entre la valeur déterminante pour l'impôt sur le bénéfice et la valeur vénale de la participation est différée.115 Le report de l'imposition prend fin si la participation transférée est vendue à un tiers étranger au groupe ou si la société dont les droits de participation ont été transférés aliène une part importante de ses actifs et passifs ou encore si elle est liquidée.116
^3ter	En cas de transfert à une société fille au sens de l'al. 3, let. d, les réserves latentes transférées sont imposées ultérieurement selon la procédure prévue à l'art. 53, dans la mesure où, durant les cinq ans qui suivent la restructuration, les valeurs transférées ou les droits de participation ou les droits de sociétariat à la société fille sont aliénés; dans ce cas, la société fille peut faire valoir les réserves latentes correspondantes imposées comme bénéfice.117
^3quater	Des participations directes ou indirectes de 20 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une autre société de capitaux ou d'une société coopérative, mais aussi des exploitations ou des parties distinctes d'exploitation ainsi que des éléments qui font partie des biens immobilisés de l'exploitation, peuvent être transférées, à leur dernière valeur déterminante pour l'impôt sur le bénéfice, entre des sociétés de capitaux ou des sociétés coopératives suisses qui, à la lumière des circonstances et du cas d'espèce et grâce à la détention de la majorité des voix ou d'une autre manière, sont réunies sous la direction unique d'une société de capitaux ou d'une société coopérative. Le transfert à une société fille suisse au sens de l'al. 3, let. d, est réservé.118 119
^3quinquies	Si dans les cinq ans qui suivent un transfert au sens de l'al. 3quater, les éléments de patrimoine transférés sont aliénés ou si la direction unique est, durant cette période, abandonnée, les réserves latentes transférées sont imposées ultérieurement conformément à la procédure prévue à l'art. 53. La personne morale bénéficiaire peut dans ce cas faire valoir les réserves latentes correspondantes imposées comme bénéfice. Les sociétés de capitaux et les sociétés coopératives suisses réunies sous direction unique au moment de la violation du délai de blocage répondent solidairement du rappel d'impôt.120
⁴	Les dispositions relatives aux biens acquis en remploi (art. 8, al. 4), aux amortissements (art. 10, al. 1, let. a), aux provisions (art. 10, al. 1, let. b) et à la déduction des pertes (art. 10, al. 1, let. c) sont applicables par analogie.
^4bis	En cas de remplacement de participations, les réserves latentes peuvent être reportées sur une nouvelle participation si la participation aliénée était égale à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social ou à 10 % au moins du bénéfice et des réserves de l'autre société et si la société de capitaux ou la société coopérative a détenu cette participation pendant un an au moins.121
⁵	Les prestations que des entreprises d'économie mixte accomplissant une tâche d'intérêt public fournissent de manière prépondérante à des entités qui leur sont proches sont évaluées au prix du marché, à leur coût de production majoré d'une marge appropriée ou à leur prix de vente final diminué d'une marge de bénéfice appropriée; le résultat de chaque entreprise est ajusté en conséquence.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 58 En général - 1 Le bénéfice net imposable comprend:
¹	Le bénéfice net imposable comprend:
^a	le solde du compte de résultats, compte tenu du solde reporté de l'exercice précédent;
^b	tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du compte de résultat, qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l'usage commercial, tels que:
^c	les produits qui n'ont pas été comptabilisés dans le compte de résultats, y compris les bénéfices en capital, les bénéfices de réévaluation et de liquidation, sous réserve de l'art. 64 . ...139
²	Le bénéfice net imposable des personnes morales qui n'établissent pas de compte de résultats se détermine d'après l'al. 1 qui est applicable par analogie.
³	Les prestations que des entreprises d'économie mixte remplissant une tâche d'intérêt public fournissent, de manière prépondérante, à des entreprises qui leur sont proches sont évaluées au prix actuel du marché, à leur coût actuel de production majoré d'une marge appropriée ou à leur prix de vente final actuel diminué d'une marge de bénéfice; le résultat de chaque entreprise est ajusté en conséquence.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 24 En général - 1 L'impôt sur le bénéfice a pour objet l'ensemble du bénéfice net, y compris:
¹	L'impôt sur le bénéfice a pour objet l'ensemble du bénéfice net, y compris:
^a	les charges non justifiées par l'usage commercial, portées au débit du compte de résultats;
^b	les produits et les bénéfices en capital, de liquidation et de réévaluation qui n'ont pas été portés au crédit de ce compte;
^c	les intérêts sur le capital propre dissimulé (art. 29a).
²	Ne constituent pas un bénéfice imposable:
^a	les apports des membres de sociétés de capitaux et de sociétés coopératives, y compris l'agio et les prestations à fonds perdu;
^b	le transfert du siège, de l'administration, d'une entreprise ou d'un établissement stable dans un autre canton, à condition qu'il n'y ait ni aliénation ni réévaluation comptable;
^c	les augmentations de fortune provenant d'une succession, d'un legs ou d'une donation.
³	Les réserves latentes d'une personne morale ne sont pas imposées lors de restructurations, notamment lors d'une fusion, d'une scission ou d'une transformation, pour autant que la personne morale reste assujettie à l'impôt en Suisse et que les éléments commerciaux soient repris à leur dernière valeur déterminante pour l'impôt sur le bénéfice:
^a	en cas de transformation en une société de personnes ou en une autre personne morale;
^b	en cas de division ou séparation d'une personne morale à condition que ce transfert ait pour objet une ou plusieurs exploitations ou parties distinctes d'exploitation et pour autant que les personnes morales existantes après la scission poursuivent une exploitation ou partie distincte d'exploitation;
^c	en cas d'échange de droits de participation ou de droits de sociétariat suite à une restructuration ou à une concentration équivalant économiquement à une fusion;
^d	en cas de transfert à une société fille suisse d'exploitations ou de parties distinctes d'exploitations ainsi que d'éléments qui font partie des biens immobilisés de l'exploitation; on entend par société fille une société de capitaux ou une société coopérative dont la société de capitaux ou la société coopérative qui la transfère possède au moins 20 % du capital-actions ou du capital social.114
^3bis	Lorsqu'une société de capitaux ou une société coopérative transfère une participation à une société du même groupe sise à l'étranger, l'imposition de la différence entre la valeur déterminante pour l'impôt sur le bénéfice et la valeur vénale de la participation est différée.115 Le report de l'imposition prend fin si la participation transférée est vendue à un tiers étranger au groupe ou si la société dont les droits de participation ont été transférés aliène une part importante de ses actifs et passifs ou encore si elle est liquidée.116
^3ter	En cas de transfert à une société fille au sens de l'al. 3, let. d, les réserves latentes transférées sont imposées ultérieurement selon la procédure prévue à l'art. 53, dans la mesure où, durant les cinq ans qui suivent la restructuration, les valeurs transférées ou les droits de participation ou les droits de sociétariat à la société fille sont aliénés; dans ce cas, la société fille peut faire valoir les réserves latentes correspondantes imposées comme bénéfice.117
^3quater	Des participations directes ou indirectes de 20 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une autre société de capitaux ou d'une société coopérative, mais aussi des exploitations ou des parties distinctes d'exploitation ainsi que des éléments qui font partie des biens immobilisés de l'exploitation, peuvent être transférées, à leur dernière valeur déterminante pour l'impôt sur le bénéfice, entre des sociétés de capitaux ou des sociétés coopératives suisses qui, à la lumière des circonstances et du cas d'espèce et grâce à la détention de la majorité des voix ou d'une autre manière, sont réunies sous la direction unique d'une société de capitaux ou d'une société coopérative. Le transfert à une société fille suisse au sens de l'al. 3, let. d, est réservé.118 119
^3quinquies	Si dans les cinq ans qui suivent un transfert au sens de l'al. 3quater, les éléments de patrimoine transférés sont aliénés ou si la direction unique est, durant cette période, abandonnée, les réserves latentes transférées sont imposées ultérieurement conformément à la procédure prévue à l'art. 53. La personne morale bénéficiaire peut dans ce cas faire valoir les réserves latentes correspondantes imposées comme bénéfice. Les sociétés de capitaux et les sociétés coopératives suisses réunies sous direction unique au moment de la violation du délai de blocage répondent solidairement du rappel d'impôt.120
⁴	Les dispositions relatives aux biens acquis en remploi (art. 8, al. 4), aux amortissements (art. 10, al. 1, let. a), aux provisions (art. 10, al. 1, let. b) et à la déduction des pertes (art. 10, al. 1, let. c) sont applicables par analogie.
^4bis	En cas de remplacement de participations, les réserves latentes peuvent être reportées sur une nouvelle participation si la participation aliénée était égale à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social ou à 10 % au moins du bénéfice et des réserves de l'autre société et si la société de capitaux ou la société coopérative a détenu cette participation pendant un an au moins.121
⁵	Les prestations que des entreprises d'économie mixte accomplissant une tâche d'intérêt public fournissent de manière prépondérante à des entités qui leur sont proches sont évaluées au prix du marché, à leur coût de production majoré d'une marge appropriée ou à leur prix de vente final diminué d'une marge de bénéfice appropriée; le résultat de chaque entreprise est ajusté en conséquence.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 58 En général - 1 Le bénéfice net imposable comprend:
¹	Le bénéfice net imposable comprend:
^a	le solde du compte de résultats, compte tenu du solde reporté de l'exercice précédent;
^b	tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du compte de résultat, qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l'usage commercial, tels que:
^c	les produits qui n'ont pas été comptabilisés dans le compte de résultats, y compris les bénéfices en capital, les bénéfices de réévaluation et de liquidation, sous réserve de l'art. 64 . ...139
²	Le bénéfice net imposable des personnes morales qui n'établissent pas de compte de résultats se détermine d'après l'al. 1 qui est applicable par analogie.
³	Les prestations que des entreprises d'économie mixte remplissant une tâche d'intérêt public fournissent, de manière prépondérante, à des entreprises qui leur sont proches sont évaluées au prix actuel du marché, à leur coût actuel de production majoré d'une marge appropriée ou à leur prix de vente final actuel diminué d'une marge de bénéfice; le résultat de chaque entreprise est ajusté en conséquence.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 32 Juge instructeur - 1 Le président de la cour ou un juge désigné par lui dirige la procédure au titre de juge instructeur jusqu'au prononcé de l'arrêt.
¹	Le président de la cour ou un juge désigné par lui dirige la procédure au titre de juge instructeur jusqu'au prononcé de l'arrêt.
²	Le juge instructeur statue comme juge unique sur la radiation du rôle des procédures devenues sans objet ou achevées par un retrait ou une transaction judiciaire.
³	Les décisions du juge instructeur ne sont pas sujettes à recours.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 102 Échange d'écritures - 1 Si nécessaire, le Tribunal fédéral communique le recours à l'autorité précédente ainsi qu'aux éventuelles autres parties ou participants à la procédure ou aux autorités qui ont qualité pour recourir; ce faisant, il leur impartit un délai pour se déterminer.
¹	Si nécessaire, le Tribunal fédéral communique le recours à l'autorité précédente ainsi qu'aux éventuelles autres parties ou participants à la procédure ou aux autorités qui ont qualité pour recourir; ce faisant, il leur impartit un délai pour se déterminer.
²	L'autorité précédente transmet le dossier de la cause dans le même délai.
³	En règle générale, il n'y a pas d'échange ultérieur d'écritures.

SR 273 Loi fédérale du 4 décembre 1947 de procédure civile fédérale PCF Art. 24 - 1 Le demandeur qui entend exercer plusieurs actions contre le même défendeur peut les joindre dans une seule demande si le Tribunal fédéral est compétent pour connaître de chacune d'elles. Cette condition n'est pas exigée pour des prétentions accessoires.
¹	Le demandeur qui entend exercer plusieurs actions contre le même défendeur peut les joindre dans une seule demande si le Tribunal fédéral est compétent pour connaître de chacune d'elles. Cette condition n'est pas exigée pour des prétentions accessoires.
²	Plusieurs personnes peuvent agir comme demandeurs ou être actionnées comme défendeurs par la même demande:
^a	s'il existe entre elles, en raison de l'objet litigieux, une communauté de droit ou si leurs droits ou leurs obligations dérivent de la même cause matérielle et juridique. Le juge peut appeler en cause un tiers qui fait partie de la communauté de droit. L'appelé en cause devient partie au procès;
^b	si des prétentions de même nature et reposant sur une cause matérielle et juridique essentiellement de même nature forment l'objet du litige et que la compétence du Tribunal fédéral soit donnée à l'égard de chacune d'elles.
³	Le juge peut en tout état de cause ordonner la disjonction, s'il l'estime opportun.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants93 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants94.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets96.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...97
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral264.265
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral264.265
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...266

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 91 Décisions partielles - Le recours est recevable contre toute décision:
^a	qui statue sur un objet dont le sort est indépendant de celui qui reste en cause;
^b	qui met fin à la procédure à l'égard d'une partie des consorts.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 92 Décisions préjudicielles et incidentes concernant la compétence et les demandes de récusation - 1 Les décisions préjudicielles et incidentes qui sont notifiées séparément et qui portent sur la compétence ou sur une demande de récusation peuvent faire l'objet d'un recours.
¹	Les décisions préjudicielles et incidentes qui sont notifiées séparément et qui portent sur la compétence ou sur une demande de récusation peuvent faire l'objet d'un recours.
²	Ces décisions ne peuvent plus être attaquées ultérieurement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
^1bis	Lorsqu'une procédure en matière civile a été menée en anglais devant l'autorité précédente, les mémoires peuvent être rédigés en anglais.15
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.16 17
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique18. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.19
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
^1bis	Lorsqu'une procédure en matière civile a été menée en anglais devant l'autorité précédente, les mémoires peuvent être rédigés en anglais.15
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.16 17
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique18. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.19
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés25.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 93 Autres décisions préjudicielles et incidentes - 1 Les autres décisions préjudicielles et incidentes notifiées séparément peuvent faire l'objet d'un recours:
¹	Les autres décisions préjudicielles et incidentes notifiées séparément peuvent faire l'objet d'un recours:
^a	si elles peuvent causer un préjudice irréparable, ou
^b	si l'admission du recours peut conduire immédiatement à une décision finale qui permet d'éviter une procédure probatoire longue et coûteuse.
²	En matière d'entraide pénale internationale et en matière d'asile, les décisions préjudicielles et incidentes ne peuvent pas faire l'objet d'un recours.89 Le recours contre les décisions relatives à la détention extraditionnelle ou à la saisie d'objets et de valeurs est réservé si les conditions de l'al. 1 sont remplies.
³	Si le recours n'est pas recevable en vertu des al. 1 et 2 ou qu'il n'a pas été utilisé, les décisions préjudicielles et incidentes peuvent être attaquées par un recours contre la décision finale dans la mesure où elles influent sur le contenu de celle-ci.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.