2C_660/2018 - 2019-04-05 - Finanze pubbliche e diritto tributario

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 660/2018

Urteil vom 5. April 2019

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd,
Bundesrichter Haag,
Gerichtsschreiber Businger.

Verfahrensbeteiligte
1. A.A.________,
2. B.A.________,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Patrik Wagner,

gegen

Amt für Immobilienbewertung des Kantons Graubünden,
vertreten durch Rechtsanwalt Fadri Ramming.

Gegenstand
Amtliche Schätzung,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Graubünden, 4. Kammer, vom 12. Juni 2018 (U 17 20).

Sachverhalt:

A.
Die Eheleute A.A.________ und B.A.________ erwarben am 7. September 2011 die Parzelle Nr. xxx in U.________ zum Preis von Fr. 2'100'000.-- (Fr. 1'185.80/m2) hälftig im Miteigentum. In der Folge erteilte ihnen die Baubehörde U.________ die Baubewilligung für ein Einfamilienhaus mit der im Grundbuch angemerkten Auflage der Erstwohnungspflicht. Nach Abschluss der Bauarbeiten bezogen die Eheleute ihr Einfamilienhaus und beantragten eine Grundstückschätzung.

B.
Mit Verfügung des kantonalen Schätzungsbezirks 3 vom 5. Juli 2016 wurden u.a. der Mietwert auf Fr. 96'240.--, der Ertragswert auf Fr. 1'604'000.-- und der Verkehrswert auf Fr. 10'775'000.-- geschätzt. Auf Beschwerde hin wies das Amt für Schätzungswesen (seit 1. Januar 2018: Amt für Immobilienbewertung) des Kantons Graubünden die Sache am 19. Januar 2017 zur Neueinschätzung zurück mit der Anweisung, der Bodenwert sei auf Fr. 790.--/m2, der Realwert auf Fr. 9'944'500.--, der Mietwert auf Fr. 95'160.--, der Ertragswert - bei unverändertem Kapitalisierungssatz von 6 % - auf Fr. 1'586'000.--, der Verkehrswert auf Fr. 9'184'600.-- und der Neu- und Zeitwert auf Fr. 7'685'700.-- festzulegen. Die dagegen erhobene Beschwerde der Eheleute wies das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden am 12. Juni 2018 ab.

C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 13. August 2018 beantragen A.A.________ und B.A.________ dem Bundesgericht, das angefochtene Urteil sei aufzuheben und die Sache zur Neufestlegung des Verkehrswerts und des Eigenmietwerts zurückzuweisen. Das Amt für Immobilienbewertung des Kantons Graubünden und das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden schliessen auf Abweisung der Beschwerde. Mit Eingabe vom 18. Oktober 2018 halten A.A.________ und B.A.________ an ihren Anträgen fest.

Erwägungen:

1.

1.1. Das Verfahren der Grundstückschätzung und damit auch der Bestimmung des Miet- und Verkehrswerts ist im Kanton Graubünden als selbständiges Verfahren mit einem eigenen Instanzenzug ausgestattet. Das Schätzungsverfahren bildet insofern einen (wenn auch verfahrensrechtlich selbständigen) Teil des Veranlagungsverfahrens, als sich die Steuerbehörde bei der Besteuerung des Eigenmietwerts und des Verkehrswerts im Rahmen des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) auf die amtliche Schätzung stützt. Das kantonale Schätzungsverfahren ist somit Teil des harmonisierten Steuerrechts im Sinn von Art. 73 Abs. 1 StHG (Urteil 2C 1236/2012 vom 20. Juni 2013 E. 1.1). Das angefochtene Urteil unterliegt der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten (Art. 82 lit. a , Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2 BGG). Die Beschwerdeführer sind zur Erhebung des Rechtsmittels legitimiert (Art. 89 Abs. 1 BGG) und haben die Beschwerde fristgerecht eingereicht (Art. 100 Abs. 1 BGG).

1.2. Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide, die das Verfahren abschliessen (Art. 90 BGG). Der angefochtene Entscheid schliesst das Verfahren nicht ab; das Amt für Schätzungswesen hat die Sache an die Erstinstanz zum Neuentscheid zurückgewiesen und das Verwaltungsgericht hat den Rückweisungsentscheid bestätigt. Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung werden Rückweisungsentscheide wie Endentscheide behandelt, falls der unteren Instanz, an welche die Sache zurückgewiesen wird, kein Entscheidungsspielraum mehr verbleibt und die Rückweisung nur noch der rechnerischen Umsetzung des oberinstanzlich Angeordneten dient (BGE 140 V 321 E. 3.2 S. 325; 134 II 124 E. 1.3 S. 127). Diese Voraussetzung ist vorliegend erfüllt. Das Amt für Schätzungswesen hat der Erstinstanz detaillierte Vorgaben zur Neuschätzung gemacht und namentlich den hier streitigen Eigenmietwert und Verkehrswert verbindlich festgelegt. Der Erstinstanz verbleibt deshalb kein wesentlicher Entscheidungsspielraum mehr.

1.3.

1.3.1. Die Beschwerde hat ein Rechtsbegehren zu enthalten (Art. 42 Abs. 1 BGG). Da die Beschwerde an das Bundesgericht ein reformatorisches Rechtsmittel ist (Art. 107 Abs. 2 BGG), genügt ein blosser Aufhebungs- oder Rückweisungsantrag nicht; in der Beschwerde muss ein Antrag in der Sache gestellt werden (BGE 137 II 313 E. 1.3 S. 317; 136 V 131 E. 1.2 S. 135 f.). Ein Rückweisungsantrag genügt indessen ausnahmsweise, wenn das Bundesgericht ohnehin nicht reformatorisch entscheiden könnte, etwa weil die erforderlichen Sachverhaltsfeststellungen der Vorinstanz fehlen oder ein Ermessensentscheid zu treffen ist (BGE 134 III 379 E. 1.3 S. 383 f.; 133 III 489 E. 3.1 S. 489 f.; LAURENT MERZ, in: Basler Kommentar, Bundesgerichtsgesetz, 3. Aufl. 2018, N. 16 zu Art. 42 BGG).

1.3.2. Die Beschwerdeführer beschränken sich darauf, lediglich die Rückweisung der Sache zu beantragen, obwohl sie ihre Begehren hätten beziffern können, wie ihre Beschwerde vom 3. August 2016 an das Amt für Schätzungswesen beweist. Ob die Voraussetzungen für die Zulässigkeit eines Rückweisungsantrags im vorliegenden Fall erfüllt sind, weil die Behörden bei Schätzungen einen Ermessensspielraum besitzen und sich die Schätzung überdies nach kantonalem Recht richtet, was die Kognition des Bundesgerichts erheblich einschränkt (vgl. nachfolgend E. 1.4), kann offengelassen werden, da die Beschwerde in der Sache unbegründet ist.

1.4. Mit der Beschwerde kann namentlich die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden (Art. 95 lit. a BGG). Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es prüft frei, ob die Auslegung und Anwendung des kantonalen Rechts im harmonisierten Bereich mit den bundesrechtlichen Vorschriften übereinstimmen. Räumt das Gesetz den Kantonen allerdings einen Gestaltungsspielraum ein, prüft das Bundesgericht diesen nur unter dem Gesichtspunkt der Grundrechte, namentlich des Willkürverbots (BGE 134 II 207 E. 2 S. 210), wobei hierfür eine qualifizierte Rüge- und Begründungspflicht besteht (Art. 106 Abs. 2 BGG). Das ist hier insoweit der Fall, als das Steuerharmonisierungsgesetz für die Festsetzung des Eigenmietwerts für die Einkommenssteuer und die Bewertung des Vermögens für die Vermögenssteuer nur sehr allgemeine Grundsätze enthält und den Kantonen einen erheblichen Gestaltungsspielraum belässt (Art. 7 Abs. 1 und Art. 14 Abs. 1 StHG; Urteil 2C 834/2015 vom 15. Februar 2016 E. 1.2 mit Hinweisen).

1.5. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 bzw. Art. 97 Abs. 1 BGG).

2.
Die Beschwerdeführer wenden sich gegen die Festsetzung des amtlichen Verkehrswerts ihrer Liegenschaft.

2.1. Die Kantone haben von den natürlichen Personen eine Vermögenssteuer zu erheben (Art. 2 Abs. 1 lit. a StHG) und dabei das Vermögen, insbesondere die nicht land- oder forstwirtschaftlich genutzten Grundstücke (vgl. Art. 14 Abs. 2 StHG), zum Verkehrswert zu bewerten; dabei kann der Ertragswert angemessen berücksichtigt werden (Art. 14 Abs. 1 StHG). Nach welchen Regeln der Verkehrswert zu ermitteln ist, sagt das Gesetz nicht. Den Kantonen verbleibt sowohl bei der Wahl der anzuwendenden Methode als auch bei der Frage, ob und in welchem Mass der Ertragswert in die Bewertung einbezogen werden soll ("Kann-Vorschrift"), ein grosser Regelungs- und Anwendungsspielraum (BGE 128 I 240 E. 3.1.1 S. 248).

2.2. Auf die Schätzung der Liegenschaft ist das alte Recht, d.h. das Gesetz (des Kantons Graubünden) über die amtlichen Schätzungen vom 30. August 2006 (SchG/GR) samt zugehöriger Verordnung vom 19. Dezember 2006 (SchV/GR), anwendbar (Art. 21 Abs. 1 lit. a des Gesetzes über die amtliche Immobilienbewertung vom 7. Dezember 2016 [IBG/GR; BR 850.100]). Nach Art. 7 Abs. 1 SchG/GR haben sich die Schätzungswerte am Markt zu orientieren, wobei nach Art. 4 Abs. 1 SchV/GR alle den betreffenden Wert beeinflussenden Faktoren zu berücksichtigen sind.

2.3. Streitig ist zunächst der Wert des (unbebauten) Baulandes.

2.3.1. Die Beschwerdeführer bringen vor, die Behörden hätten den Bodenpreis angesichts der Erstwohnungsauflage und der späteren Annahme der Zweitwohnungsinitiative zu wenig stark reduziert. Es seien keine aktuellen Vergleiche vorgenommen worden; bei den Akten lägen keine Zahlen von zum Kauf angebotenem Erstwohnungsland. Die Behörden hätten selber zugegeben, dass relativ wenig Daten für U.________ zur Verfügung stünden. Heute gebe es vereinzelte Fälle aus dem Raum U.________, bei denen der Marktwert unter dem beantragten Baulandwert von Fr. 600.-- bis Fr. 690.--/m2 liege.

2.3.2. Die Beschwerdeführer haben für den Boden einen Kaufpreis von Fr. 2'100'000.--, d.h. Fr. 1'186.--/m2, bezahlt. Rund sechs Monate später ist ihre Parzelle mit einer Erstwohnungsauflage belastet worden. Die Erstinstanz hat deshalb einen Bodenpreisvergleich mit vier erstwohnungsbelasteten Grundstücken im Gebiet V.________ vorgenommen, der einen durchschnittlichen Wert von Fr. 728.--/m2ergeben hat. In der Beschwerde wird nicht substanziiert vorgebracht, weshalb das Heranziehen von Vergleichspreisen aus der näheren Region nicht zulässig und aussagekräftig sein soll. Namentlich der Hinweis auf das Urteil 2C 1236/2012 vom 20. Juni 2013 geht fehl, weil dort gemeindeübergreifende Vergleichsobjekte nicht ausgeschlossen werden. Der ermittelte Durchschnittswert ist wegen der besseren Lage und der grösseren Fläche des Grundstücks der Beschwerdeführer auf Fr. 790.--/m2erhöht worden, was zu einem Bodenwert von Fr. 1'399'100.-- führt. Somit haben die Vorinstanzen der Erstwohnungsauflage insoweit Rechnung getragen, als dass sie den Bodenwert im Verhältnis zum bezahlten Kaufpreis um einen Drittel reduziert haben. Die Behauptung der Beschwerdeführer, der Bodenpreis habe sich durch die Erstwohnungsauflage bzw. die später erfolgte Annahme der
Zweitwohnungsinitiative fast halbiert, wird nicht einmal ansatzweise belegt; ihre Vergleichspreise aus dem Raum U.________ werden weder näher substanziiert noch nachgewiesen. Zu berücksichtigen ist auch, dass die Schätzung per Stichtag vom 5. Juli 2016 vorzunehmen ist und aktuelle Vergleichspreise daher keine Rolle spielen, was bereits die Vorinstanz zutreffend festgehalten hat. Nachdem sich die Vorbringen der Beschwerdeführer somit weitgehend in appellatorischer Kritik erschöpfen, ist die Ermittlung des Bodenpreises unter dem Gesichtspunkt der Willkürprüfung nicht zu beanstanden.

2.4. Streitig ist weiter die Berechnung des Neuwerts bzw. die Berücksichtigung der Baukosten.

2.4.1. Die Beschwerdeführer rügen, die Vorinstanzen würden von den effektiven Baukosten ausgehen, ohne zu beachten, dass die Höhe der Baukosten von der Auftragslage abhängig sei. Bei der Arbeitsvergabe im Jahr 2012 seien die Auftragsbücher voll gewesen; im Schätzungszeitpunkt seien sie wegen der Zweitwohnungsinitiative leer gewesen. Der Verweis des Verwaltungsgerichts auf den Baukostenindex gehe fehl; dieser treffe vielleicht für die Grossregion Ostschweiz zu, nicht aber für die Ferienorte in Graubünden. Die pauschale Reduktion des Gebäudewerts von nur 10 % sei viel zu tief. Schliesslich stütze die Vorinstanz die bisherige Schätzungspraxis, obwohl dieses Vorgehen den Verhältnissen nach der Zweiteilung von Erst- und Zweitwohnungsmarkt nicht mehr gerecht werde. Im eingebrochenen Erstwohnungsmarkt - namentlich bei luxuriösen Eigenheimen - führe die Verkehrswertberechnung aufgrund der Baukosten zu keinem adäquaten Resultat.

2.4.2. Beim Einfamilienhaus der Beschwerdeführer handelt es sich unbestrittenermassen um einen Neubau. Nach Art. 12 Abs. 1 SchV/ GR ist für die Schätzung deshalb von der Bauabrechnung auszugehen. Diesen Wert haben die Vorinstanzen mit Blick auf den Stichtag vom 5. Juli 2016 zeitlich aktualisiert, wobei sie auf den Baukostenindex für das Jahr 2016 abgestellt haben. Auch bei diesem Vorgehen ist keine Willkür erkennbar. Die Beschwerdeführer beschränken sich erneut auf appellatorische Kritik am angefochtenen Entscheid. Sie behaupten, die Baukosten seien zumindest in U.________ zwischen 2012 und dem Stichtag regelrecht eingebrochen, ohne diesen Preiszerfall auch nur im Ansatz nachzuweisen. Dieser ergibt sich auch nicht aus dem im vorinstanzlichen Verfahren eingereichten Bericht der Bank C.________ und den von den Beschwerdeführern vorgebrachten Beispielen. Die Beschwerdeführer zeigen dort - wenn überhaupt - nur auf, dass die Preise für Erstwohnungen gesunken sind, was unbestritten ist. Über die Entwicklung der Baukosten lässt sich den Beispielen nichts entnehmen. Der Erstwohnungsauflage des Schätzungsobjekts ist bereits beim Bodenpreis mit der Reduktion um einen Drittel umfassend Rechnung getragen worden. Was schliesslich die pauschale
Kritik der Beschwerdeführer an der geltenden Schätzungspraxis betrifft, ist darauf hinzuweisen, dass die Kantone bei der anzuwendenden Schätzungsmethode einen erheblichen Ermessensspielraum besitzen (vgl. vorne E. 2.1).

2.5. Die Beschwerdeführer dringen folglich mit ihren Rügen nicht durch und vermögen in Bezug auf die Schätzung des amtlichen Verkehrswerts keine Willkür darzutun.

3.
Die Beschwerdeführer wenden sich schliesslich gegen die Festsetzung des Eigenmietwerts.

3.1. Nach Art. 7 Abs. 1 StHG unterliegen der Einkommenssteuer alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte, insbesondere solche aus unselbständiger und selbständiger Erwerbstätigkeit, aus Vermögensertrag, eingeschlossen die Eigennutzung von Grundstücken, aus Vorsorgeeinrichtungen sowie aus Leibrenten. Mit dieser Regelung ist den Kantonen die Besteuerung des Eigenmietwerts von Grundstücken ausdrücklich vorgeschrieben. Während bei der direkten Bundessteuer ausschliesslich der objektive Marktwert massgebend ist, kann der Eigenmietwert für die kantonalen Steuern tiefer angesetzt werden, sofern er im Einzelfall die verfassungsrechtliche Untergrenze von 60 % der Marktmiete nicht unterschreitet. Das Steuerharmonisierungsgesetz als Rahmengesetz sieht weder eine unterschiedliche Besteuerung von Erst- und Zweitwohnungen vor, noch schliesst es eine solche aus, sondern belässt dem kantonalen Gesetzgeber einen Gestaltungsspielraum. Art. 7 Abs. 1 StHG enthält für die Kantone bei der Bemessung des Eigenmietwerts in der genannten Bandbreite grundsätzlich keine engeren Schranken, als sich auch aus dem verfassungsrechtlichen Gleichbehandlungsgebot von Art. 8 BV und den Besteuerungsgrundsätzen von Art. 127 Abs. 2 BV ergeben (BGE 132 I 157 E. 3.3 S.
162; 143 I 137 E. 3.3 S. 140 f.; je mit Hinweisen).

3.2. Die Beschwerdeführer bringen zusammengefasst vor, die Vorinstanzen hätten sich an Marktangeboten bei einschlägigen Portalen (Zeitungen; Internet) orientieren müssen. Zudem hätten sie einen Vergleich im Erstwohnungsmarkt vornehmen und zwischen Wohnungen und Wohnhäusern differenzieren müssen. Eine Extrapolation von Mietpreisen pro Quadratmeter auf grössere Flächen in Erstwohnhäusern führe zu Verzerrungen. Im vorliegenden Fall seien Vier- bis Sieben-Zimmerwohnungen mit einer Wohnfläche von 137 bis 175 m2 hochgerechnet worden. Auch wenn es für das Schätzungsobjekt keinen Markt gebe, sei der Frage nachzugehen, zu welchem Mietzins sich ein Einheimischer das Objekt leisten könne. Die Vorinstanzen seien zu Unrecht davon ausgegangen, dass eine Vermietung von unter 1.2 % Bruttorendite nicht üblich sei. Schliesslich sei das von den Vorinstanzen herangezogene Punktesystem willkürlich.

3.3. Gemäss Art. 22 Abs. 2 des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden vom 8. Juni 1986 (StG/GR; BR 720.000) gilt als Mietwert von Gebäuden und Gebäudeteilen der Betrag, den der Eigentümer oder Nutzungsberechtigte bei einer Drittvermietung erzielen würde. Nach der für das Bundesgericht verbindlichen vorinstanzlichen Sachverhaltsfeststellung ist ein Marktvergleich des Schätzungsobjekts mit vergleichbaren Objekten im Schätzungsbezirk nicht möglich gewesen. Deshalb ist ein Vergleich mit vier Objekten aus der näheren Umgebung vorgenommen worden, die als Erstwohnungen vermietet werden. Der so ermittelte durchschnittliche Mietwert ist auf die Nutzfläche des Schätzungsobjekts von 406 m2 hochgerechnet worden, was zu einem Mietwert von Fr. 139'664.-- führt. Entgegen den Rügen der Beschwerdeführer war den Vorinstanzen bewusst, dass der Eigenmietwert bei einer kleineren Liegenschaft verhältnismässig höher ist und die Hochrechnung des durchschnittlichen Mietwerts auf die sehr grosse Nutzfläche des Schätzungsobjekts nicht ohne Korrektur erfolgen darf. Der Mietwert ist deshalb bereinigt und auf Fr. 90'000.-- (für den Wohnteil) bzw. Fr. 95'160.-- (für die ganze Liegenschaft) herabgesetzt worden. Nachdem die Beschwerdeführer selber einräumen,
dass es für das Schätzungsobjekt keinen Markt gebe, ist es widersprüchlich, wenn sie verlangen, es sei zur Mietwertschätzung auf die Angebote in einschlägigen Portalen abzustellen. Zudem hat das Verwaltungsgericht in haltbarer Weise auf die Unterschiede zwischen dem im Mietrecht relevanten Mietzins und dem steuerlichen Mietwert hingewiesen. Vor diesem Hintergrund ist nicht ersichtlich, inwieweit es relevant sein soll, zu welchem Mietzins sich ein Einheimischer das Schätzungsobjekt leisten könnte. In Bezug auf die vorinstanzlichen Ausführungen zur Bruttorendite belassen es die Beschwerdeführer einmal mehr bei einer appellatorischen Kritik, ohne substanziiert darzulegen, inwieweit die Annahmen der Vorinstanzen willkürlich sind. Was schliesslich das von den Beschwerdeführern kritisierte Punktesystem betrifft, so hat sich das Verwaltungsgericht eingehend mit dem Vorwurf der Intransparenz auseinandergesetzt und die entsprechende Bewertung detailliert aufgezeigt; auf diese Erwägungen gehen die Beschwerdeführer nicht näher ein.

3.4. Zusammenfassend ist auch bei der Festlegung des Eigenmietwerts keine Willkür ersichtlich. Die Beschwerde erweist sich als unbegründet und ist vollumfänglich abzuweisen.

4.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten den Beschwerdeführern aufzuerlegen (Art. 66 Abs. 1 BGG). Parteientschädigungen sind nicht geschuldet (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'500.-- werden den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftbarkeit auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden, 4. Kammer, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 5. April 2019

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Businger

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...259

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...94
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 107 Sentenza - 1 Il Tribunale federale non può andare oltre le conclusioni delle parti.
¹	Il Tribunale federale non può andare oltre le conclusioni delle parti.
²	Se accoglie il ricorso, giudica esso stesso nel merito o rinvia la causa all'autorità inferiore affinché pronunci una nuova decisione. Può anche rinviare la causa all'autorità che ha deciso in prima istanza.
³	Se ritiene inammissibile un ricorso interposto nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale o dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale, il Tribunale federale prende la decisione di non entrare nel merito entro 15 giorni dalla chiusura di un eventuale scambio di scritti. Nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale non è tenuto a rispettare tale termine se la procedura d'estradizione concerne una persona sulla cui domanda d'asilo non è ancora stata pronunciata una decisione finale passata in giudicato.97
⁴	Sui ricorsi interposti contro le decisioni del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195419 sui brevetti, il Tribunale federale decide entro un mese dalla presentazione del ricorso.98

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 7 Principio - 1 Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici o unici, segnatamente quelli da attività lucrativa dipendente o indipendente, da reddito della sostanza compresa l'utilizzazione a scopo personale di fondi, da istituzioni di previdenza, nonché da rendite vitalizie. Quale che sia il loro ammontare, le spese di formazione e formazione continua14 professionali sostenute dal datore di lavoro, comprese le spese di riqualificazione, non costituiscono proventi imponibili. I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione (compresi le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 50 per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa.15 I Cantoni possono prevedere un'imposizione superiore.16 17
¹	Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici o unici, segnatamente quelli da attività lucrativa dipendente o indipendente, da reddito della sostanza compresa l'utilizzazione a scopo personale di fondi, da istituzioni di previdenza, nonché da rendite vitalizie. Quale che sia il loro ammontare, le spese di formazione e formazione continua14 professionali sostenute dal datore di lavoro, comprese le spese di riqualificazione, non costituiscono proventi imponibili. I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione (compresi le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 50 per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa.15 I Canto
^1bis	In caso di vendita di diritti di partecipazione, ai sensi dell'articolo 4a della legge federale del 13 ottobre 196518 sull'imposta preventiva, alla società di capitali o alla società cooperativa che li ha emessi, il reddito della sostanza è considerato realizzato nell'anno in cui sorge il credito fiscale dell'imposta preventiva (art. 12 cpv. 1 e 1bis della LF del 13 ott. 1965 sull'imposta preventiva).19
^1ter	I proventi da assicurazioni riscattabili di capitali con premio unico in caso di sopravvivenza o di riscatto sono imponibili, a meno che queste assicurazioni di capitali servano alla previdenza. Si considera che serva alla previdenza il pagamento della prestazione assicurativa a partire dal momento in cui l'assicurato ha compiuto i 60 anni sulla base di un rapporto contrattuale che è durato almeno cinque anni ed è stato istituito prima del compimento dei 66 anni. In questo caso la prestazione è esente da imposte.20
²	Le rendite vitalizie e i proventi da vitalizi sono imponibili nella misura del 40 per cento.21
³	I proventi da quote di partecipazione a investimenti collettivi di capitale ai sensi della legge del 23 giugno 200622 sugli investimenti collettivi (LICol) è attribuito agli investitori in funzione delle loro quote; i proventi da quote di partecipazione a investimenti collettivi di capitale con possesso fondiario diretto sono imponibili soltanto se la totalità dei redditi del fondo supera i redditi del possesso fondiario diretto.23
⁴	Sono esenti dall'imposta soltanto:
^a	il ricavo dall'alienazione di diritti di opzione, a condizione che i diritti patrimoniali appartengono alla sostanza privata;
^b	gli utili in capitale conseguiti su elementi della sostanza mobiliare privata, fatto salvo l'articolo 12 capoverso 2 lettere a e d;
^c	l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
^d	l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio. È fatto salvo il capoverso 1ter;
^e	i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
^f	i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
^g	le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, ad eccezione degli alimenti percepiti dal coniuge divorziato o separato legalmente o di fatto, nonché degli alimenti che uno dei genitori percepisce per i figli sotto la sua autorità parentale;
^h	il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
^hbis	il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un ammontare determinato dal diritto cantonale per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
ⁱ	i versamenti a titolo di riparazione morale;
^k	i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità.
^l	le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201728 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
^lbis	le singole vincite ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD sino a concorrenza di un importo pari a un milione di franchi o di un importo più elevato secondo il diritto cantonale;
^lter	le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
^m	le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite stabilito dal diritto cantonale;
ⁿ	i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202033 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 14 Stima - 1 La sostanza è stimata al suo valore venale. Il valore reddituale può essere preso in considerazione in modo appropriato.
¹	La sostanza è stimata al suo valore venale. Il valore reddituale può essere preso in considerazione in modo appropriato.
²	I fondi destinati all'agricoltura o alla silvicoltura sono stimati al loro valore reddituale. Il diritto cantonale può stabilire che nell'ambito della stima si tenga conto del valore venale o che in caso di alienazione o di cessazione della destinazione all'agricoltura o alla silvicoltura venga effettuata un'imposizione complementare in funzione della differenza tra il valore reddituale ed il valore venale. L'imposizione complementare non può eccedere una durata di 20 anni.
³	I beni immateriali e la sostanza mobiliare facenti parte della sostanza commerciale del contribuente sono stimati al loro valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito. I Cantoni possono prevedere una riduzione dell'imposta per la sostanza ascrivibile ai diritti di cui all'articolo 8a.88 89

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.96

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.87

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 2 Imposte dirette prescritte - 1 I Cantoni riscuotono le seguenti imposte:
¹	I Cantoni riscuotono le seguenti imposte:
^a	un'imposta sul reddito e un'imposta sulla sostanza delle persone fisiche;
^b	un'imposta sull'utile e un'imposta sul capitale delle persone giuridiche;
^c	un'imposta alla fonte sul reddito di determinate persone fisiche e giuridiche;
^d	un'imposta sugli utili da sostanza immobiliare.
²	I Cantoni possono stabilire che l'imposta sugli utili immobiliari è riscossa soltanto dai Comuni.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 8 Uguaglianza giuridica - 1 Tutti sono uguali davanti alla legge.
¹	Tutti sono uguali davanti alla legge.
²	Nessuno può essere discriminato, in particolare a causa dell'origine, della razza, del sesso, dell'età, della lingua, della posizione sociale, del modo di vita, delle convinzioni religiose, filosofiche o politiche, e di menomazioni fisiche, mentali o psichiche.
³	Uomo e donna hanno uguali diritti. La legge ne assicura l'uguaglianza, di diritto e di fatto, in particolare per quanto concerne la famiglia, l'istruzione e il lavoro. Uomo e donna hanno diritto a un salario uguale per un lavoro di uguale valore.
⁴	La legge prevede provvedimenti per eliminare svantaggi esistenti nei confronti dei disabili.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 127 Principi dell'imposizione fiscale - 1 Il regime fiscale, in particolare la cerchia dei contribuenti, l'imponibile e il suo calcolo, è, nelle linee essenziali, disciplinato dalla legge medesima.
¹	Il regime fiscale, in particolare la cerchia dei contribuenti, l'imponibile e il suo calcolo, è, nelle linee essenziali, disciplinato dalla legge medesima.
²	Per quanto compatibile con il tipo di imposta, in tale ambito vanno osservati in particolare i principi della generalità e dell'uniformità dell'imposizione, come pure il principio dell'imposizione secondo la capacità economica.
³	La doppia imposizione intercantonale è vietata. La Confederazione prende i provvedimenti necessari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.