2C_1166/2016 - 2017-10-04 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Kantonssteuer 2013; Liegenschaftsunterhaltskosten direkte Bundessteuer 2013; Liegenschaftsunterhaltskosten

SR 273 BZP Bundesgesetz vom 4. Dezember 1947 über den Bundeszivilprozess

Art. 24

Mehrere Ansprüche des Klägers gegen denselben Beklagten können in der gleichen Klage geltend gemacht werden, wenn das Bundesgericht für jeden einzelnen Anspruch zuständig ist. Dieses Erfordernis gilt nicht für Nebenansprüche.

Mehrere Personen können in der gleichen Klage als Kläger auftreten oder als Beklagte belangt werden:

wenn sie mit Rücksicht auf den Streitgegenstand in Rechtsgemeinschaft stehen oder aus dem gleichen tatsächlichen und rechtlichen Grunde berechtigt oder verpflichtet sind. Der Richter kann einen Dritten, der in der Rechtsgemeinschaft steht, zum Streite beiladen. Der Beigeladene wird Partei.

wenn gleichartige, auf einem im Wesentlichen gleichartigen tatsächlichen und rechtlichen Grunde beruhende Ansprüche den Streitgegenstand bilden und die Zuständigkeit des Bundesgerichts für jeden einzelnen Anspruch begründet ist.

Der Richter kann jederzeit verbundene Klagen trennen, wenn er es für zweckmässig hält.

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 1166/2016, 2C 1167/2016

Urteil vom 4. Oktober 2017

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Stadelmann,
Bundesrichter Haag,
nebenamtlicher Bundesrichter Benz,
Gerichtsschreiber Zähndler.

Verfahrensbeteiligte
Steuerverwaltung des Kantons Freiburg, Beschwerdeführerin,

gegen

A.________,
Beschwerdegegner.
vertreten durch Treuhand Cotting AG,

Gegenstand
2C 1166/2016
Kantonssteuer 2013; Liegenschaftsunterhaltskosten,

2C 1167/2016
direkte Bundessteuer 2013; Liegenschaftsunterhaltskosten,

Beschwerde gegen das Urteil des Kantonsgerichts
Freiburg, Steuergerichtshof, vom 14. November 2016.

Sachverhalt:

A.
A.________ ist Eigentümer mehrerer Liegenschaften. Dazu gehört eine Liegenschaft am U.________weg in V.________, die er im Geschäftsvermögen hält. Sie ist im Jahr 1982 erbaut worden und umfasst 16 Mietwohnungen. Insgesamt hat der Beschwerdegegner seit der Anschaffung der Liegenschaft kumulierte Abschreibungen von Fr. 379'256.-- verbucht, sodass der Buchwert der Geschäftsliegenschaft per 31. Dezember 2013 Fr. 2'087'344.-- betrug.
In der Steuererklärung 2013 brachte A.________ für die Liegenschaft Unterhaltskosten von Fr. 333'450.-- zum Abzug. Die kantonale Steuerverwaltung Freiburg rechnete mit Veranlagungsverfügung vom 16. März 2015 einen Anteil von Fr. 222'000.-- als Instandsetzungskosten im Einkommen auf und liess nur einen Anteil von Fr. 111'450.-- als Unterhaltskosten zum Abzug zu.

B.
Eine Einsprache des Pflichtigen wurde mit Entscheid vom 20. März 2015 abgewiesen. Indessen hiess das Kantonsgericht mit Urteil vom 14. November 2016 eine Beschwerde von A.________ teilweise gut und liess umgekehrt Fr. 222'000.-- (statt Fr. 111'450.--) zum Abzug zu.

C.
Hiergegen führte die kantonale Steuerverwaltung Freiburg am 19. Dezember 2016 Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten und beantragte, den Entscheid vom 14. November 2016 aufzuheben und stattdessen den Einspracheentscheid der Steuerverwaltung vom 20. März 2015 zu bestätigen.
A.________ schliesst auf Abweisung der Beschwerde. Das Kantonsgericht verzichtet auf eine Stellungnahme. Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragt (hinsichtlich der direkten Bundessteuer) die Gutheissung der Beschwerde. Mit Schreiben vom 28. März 2017 wurde der Beschwerdeführerin das Vernehmlassungsergebnis mitgeteilt. Innert der gesetzten Frist erfolgte keine weitere (fakultative) Stellungnahme hierzu.

Erwägungen:

I. Prozessuales

1.

1.1. Die Vorinstanz hat betreffend die Kantonssteuer einerseits sowie die direkte Bundessteuer andererseits ein einziges Urteil erlassen, was zulässig ist, soweit die zu entscheidende Rechtsfrage im Bundesrecht und im harmonisierten kantonalen Recht gleich geregelt ist (BGE 135 II 260 E. 1.3.1 S. 262 f.). Das Bundesgericht hat praxisgemäss für die Kantonssteuer sowie für die direkte Bundessteuer getrennte Dossiers angelegt. Da beide Verfahren auf demselben Sachverhalt beruhen und sich dieselben Rechtsfragen stellen, sind die Verfahren indes zu vereinigen und die Beschwerde ist in einem einzigen Urteil zu erledigen (vgl. Art. 71 BGG in Verbindung mit Art. 24 des Bundesgesetzes vom 4. Dezember 1947 über den Bundeszivilprozess [BZP; SR 273]).

1.2. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wurde unter Einhaltung der gesetzlichen Frist (Art. 100 Abs. 1 BGG) und Form (Art. 42 BGG) eingereicht und richtet sich gegen einen Endentscheid (Art. 90 BGG) einer letzten, oberen kantonalen Instanz (Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2 BGG) in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a BGG). Die kantonale Steuerverwaltung ist zur Beschwerde legitimiert (Art. 89 Abs. 2 lit. d BGG i.V.m. Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] und Art. 72 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]).

1.3. Mit der Beschwerde können Rechtsverletzungen nach Art. 95 und Art. 96 BGG geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), doch prüft es im Rahmen der allgemeinen Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 1 und Abs. 2 BGG) grundsätzlich nur die geltend gemachten Rügen, sofern andere rechtliche Mängel nicht offensichtlich sind (BGE 133 II 249 E. 1.4.1 S. 254). Der von der Vorinstanz festgestellte Sachverhalt ist vorliegend unbestritten und für das Bundesgericht verbindlich (Art. 105 Abs. 2 BGG).

II. Direkte Bundessteuer

2.
Gemäss Art. 32 Abs. 2 DBG können bei Liegenschaften im Privatvermögen die Unterhaltskosten, die Kosten der Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften, die Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden.

2.1. Der Passus "die Kosten der Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften" in Art. 32 Abs. 2 erster Satz DBG war mit Wirkung ab 1. Januar 2010 eingefügt worden (AS 2009 1515). Mit dieser Änderung wurde die sogenannte "Dumont-Praxis" abgeschafft, wonach in den ersten fünf Jahren nach Erwerb einer Liegenschaft keine Unterhaltskosten zum Abzug zugelassen werden (vgl. BGE 133 II 287 E. 2.2 S. 290). Die Aufhebung dieser Praxis bedeutet indessen nicht, dass alle Instandstellungskosten im Nachgang eines Liegenschaftserwerbs vollumfänglich von der Steuer absetzbar wären. Vielmehr ist im Einzelfall zu prüfen, ob die betreffenden Aufwendungen werterhaltend oder wertvermehrend sind (Urteil 2C 286/2014 resp. 2C 287/2014 vom 23. Februar 2015 E. 3.1).

2.2. Aufgrund der gesetzlichen Konzeption muss es sich bei den Unterhaltskosten um Gewinnungskosten handeln (Gewinnungskostencharakter), bei denen der Periodizitätsgedanke aber eine untergeordnete Rolle spielt. Verlangt wird einzig, dass den Unterhaltskosten ein gegenwärtiger oder vergangener Ertrag aus unbeweglichem Vermögen gegenübersteht. Steht den erstmaligen Kosten dagegen ein künftiger Ertrag gegenüber, handelt es sich um Anlagekosten (RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, Rz. 34 f. zu Art. 32). Immerhin müssen die Unterhaltskosten aber sowohl in wirtschaftlicher als auch in zeitlicher Hinsicht in direktem und unmittelbaren Zusammenhang mit der Einkommenserzielung stehen. Abzugsfähig sind jene Aufwendungen, die dazu dienen, den konkreten Nutzungswert eines Wirtschaftsgutes in einer Liegenschaft zu erhalten, instand zu stellen oder ihn zu ersetzen (Urteil 2C 251/2016 vom 30. Dezember 2016 E. 3.2).

2.3. Von den Unterhaltskosten zu unterscheiden, sind Aufwendungen, welche zur Wertvermehrung eines Grundstücks führen (Art. 34 lit. d DBG). Solche wertvermehrenden Aufwendungen sind nicht bei der Einkommenssteuer, sondern (bei den kantonalen Steuern) bei der Grundstückgewinnsteuer abzugsfähig. Während Unterhaltskosten der Erhaltung bereits vorhandener Werte dienen, werden mit wertvermehrenden Aufwendungen zusätzliche neue Werte geschaffen. Die Abgrenzung zwischen Werterhaltung und Wertvermehrung erfolgt nach objektiv-technischen Kriterien. Vergleichsmassstab bildet dabei nicht der Wert des Grundstücks insgesamt, sondern derjenige der konkret instand gehaltenen oder ersetzten Installation. Alle Aufwendungen, welche ein Grundstück in einen besseren Zustand versetzen, haben wertvermehrenden Charakter. Massgebend ist dabei aufgrund einer funktionalen Betrachtungsweise, ob das Grundstück durch die Massnahme eine qualitative Verbesserung und damit eine Wertsteigerung erfahren hat (Urteil 2C 251/2016 vom 30. Dezember 2016 E. 3.3).

3.

3.1. Die dargestellte bundesgerichtliche Rechtsprechung, welche Unterhaltskosten privater Liegenschaften betrifft, wird weder von den Verfahrensbeteiligten noch von der Vorinstanz infrage gestellt. Auseinander gehen hingegen die Auffassungen darüber, welche Kosten bei Geschäfts liegenschaften abziehbar sind.

3.2. Die Vorinstanz verwahrt sich dagegen, die beiden grundlegenden Besteuerungssysteme (einerseits Liegenschaften des Privatvermögens mit direktem Abzug des gesamten Unterhaltsaufwandes sowie andererseits Liegenschaft des Geschäftsvermögens mit Abschreibungsmöglichkeiten) zu vermengen: Bei Liegenschaften des Geschäftsvermögens könnten Aufwendungen nicht in Abzug gebracht werden, sondern seien zu aktivieren, wenn sie den Wert der Liegenschaft im Verhältnis zum bisherigen Einkommenssteuerwert erhöhten. Steuerrechtlich bestehe eine Aktivierungspflicht (mit anschliessender Abschreibungsmöglichkeit) für Ausgaben, die einen über den Bilanzstichtag hinaus andauernden Mehrwert zur Folge hätten.
Im konkreten Fall stellte die Vorinstanz fest, dass die Renovationskosten von Fr. 333'450.-- "bedeutende Instandstellungskosten" umfassen. Das Kantonsgericht liess einen Anteil von Fr. 222'000.-- zum Abzug zu und stufte demgegenüber Kosten von Fr. 111'450.-- als wertvermehrend ein. Zur Begründung führte die Vorinstanz aus, dass der Schluss der kantonalen Steuerverwaltung auf eine überwiegende Wertvermehrung der Renovationskosten erheblich relativiert werde. Verteile man die Gesamtsumme der Aufwendungen auf die betroffenen Wohnungen, so bleibe je ein anteilsmässiger Betrag übrig, bei dem kaum von einer grossen Komfortverbesserung die Rede sein könne. Mehrheitlich gehe es um kleinere Rechnungen bezüglich der einzelnen Wohnungen oder der gesamten Liegenschaft.

3.3. Die Beschwerdeführerin beantragt, Instandstellungskosten von insgesamt Fr. 222'000.-- beim Einkommen aufzurechnen und lediglich einen Anteil von Fr. 111'450.-- steuermindernd zu berücksichtigen. Vor Bundesgericht argumentiert die Beschwerdeführerin allerdings gar nicht mit einer durch die Instandstellung verbundenen Wertvermehrung. Stattdessen führt die Beschwerdeführerin aus, dass bei Geschäftsliegenschaften die Instandsetzungskosten durch die Abschreibungen vorweggenommen würden. Instandsetzung sei die Renovation infolge Altersentwertung. Somit müsse der infolge Altersentwertung abgeschriebene Buchwert bei einer Instandsetzung wieder entsprechend erhöht werden. Bei Geschäftsliegenschaften könnten demnach nur die Instandhaltungskosten als periodischer Liegenschaftenunterhalt geltend gemacht werden. Bei den Instandsetzungskosten handle es sich um die zyklischen Aufwendungen fürs Wiederherstellen der Sicherheit und Gebrauchstauglichkeit für eine bestimmte Dauer. Instandsetzung kompensiere die Altersentwertung und werde erst gegen Ende der Lebensdauer eines Bauteils vorgenommen.

3.4. Der Beschwerdegegner will schliesslich den Liegenschaftskostenabzug für Geschäftsliegenschaften nach denselben (ausschliesslich objektiv-technischen) Kriterien wie bei Privatliegenschaften vornehmen. Im Ergebnis schliesst er sich der Beurteilung der Vorinstanz an, was den wertvermehrenden Anteil an den gesamten Renovationskosten betrifft.

4.

4.1. Laut Beschwerdeführerin ist vorliegend strittig und zu bestimmen, was vom Begriff der Instandsetzungskosten miteingeschlossen werde. Für das Kantonsgericht bilden die Instandstellungskosten allerdings gar keine eigene Kategorie von Liegenschaftskosten. Die Vorinstanz erklärt vielmehr sämtliche Ausgaben im Zusammenhang mit Liegenschaften für aktivierungspflichtig, soweit sie einen über den Bilanzstichtag hinaus andauernden Mehrwert zur Folge haben.
Aufgrund der konkreten Vorbringen der Beschwerdeführerin ist in der Sache vorliegend daher vielmehr strittig, ob Instandstellungs- bzw. Instandsetzungskosten im geschäftlichen Bereich von vornherein vom Abzug ausgeschlossen sind - zumindest dann, wenn der Buchwert der Liegenschaft zuvor im selben Umfang abgeschrieben worden war. Eine präzise Umschreibung des Begriffs der Instand stellungs kosten (so Art. 32 Abs. 2 DBG) bzw. Instand setzungs kosten (so Art. 21 Abs. 2 Ziff. 20 des Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer [MWSTG; SR 641.20]) - im französischen Wortlaut der beiden genannten Gesetzesbestimmungen identisch als "frais de remise en état" bezeichnet -, wäre mithin nur dann rechtserheblich, wenn sich herausstellen sollte, dass über die Aufwendungen für die Wertvermehrung gemäss Art. 34 lit. d DBG hinaus bei Geschäftsliegenschaften bestimmte Kosten (der Instandstellung bzw. Instandsetzung) nicht von der Einkommenssteuer abziehbar wären.

4.2. Nach Ansicht des Thurgauer Verwaltungsgerichts, auf welche sich sowohl der angefochtene Entscheid als auch die Beschwerdeführerin abstützen, dürfen Ausgaben, die aufgewendet werden, um eine Liegenschaft im Geschäftsvermögen in ihrem Bestand zu vermehren (wertvermehrende Aufwendungen) oder in ihrem Zustand dauernd wesentlich zu verbessern (Instandstellungskosten), nicht dem Aufwand der aufgelaufenen Geschäftsperiode belastet werden. Bei Geschäftsliegenschaften könnten einzig die Instandhaltungskosten sowie die periodischen Abschreibungen auf dem Anlagevermögen als Aufwand geltend gemacht werden (Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Thurgau vom 11. Februar 2015 E. 2.1, in: TVR 2015 Nr. 10). Eine solche Aktivierungspflicht von Instandstellungskosten für Selbständigerwerbende, die den Buchwert abgeschrieben haben, postuliert auch DIETER EGLOFF (in: Klöti-Weber/Siegrist/Weber, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. Aufl. 2015, Rz. 125 zu § 39). Indessen widerspricht diese Auffassung der gesetzlichen Konzeption des Liegenschaftenkostenabzugs:
Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten von den Einkünften abgezogen (Art. 27 Abs. 1 DBG). Einkommenssteuerlich nicht abziehbar sind nach dem Wortlaut von Art. 34 lit. d DBG, der für Privat- und Geschäftspersonen gleichermassen gilt, die Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen. Für juristische Personen statuiert Art. 58 Abs. 1 lit. b Lemma 1 DBG gleichermassen, dass die verbuchten Kosten für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Gegenständen des Anlagevermögens für die Ermittlung des steuerbaren Reingewinns juristischer Personen dem Saldo der Erfolgsrechnung hinzugerechnet werden.
Dass Selbständigerwerbende oder juristische Personen über die Kosten für Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung hinaus bestimmte Kosten für die Instandstellung von (abgeschriebenen) Grundstücken nicht abziehen können sollen, findet keine Grundlage in der Bundessteuergesetzgebung. Diese kennt keine Korrekturnorm, wonach Instandstellungskosten für (abgeschriebene) Geschäftsliegenschaften - unabhängig von einer Wertvermehrung - zu aktivieren wären (vgl. Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG i.V.m. Art. 18 Abs. 3 DBG).

4.3. Die Verknüpfung der Instandstellungskosten mit den Abschreibungen, wie sie die Beschwerdeführerin vornimmt, drängt sich auch bei einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise nicht auf:
Gemäss Art. 28 Abs. 2 DBG werden Abschreibungen in der Regel nach dem tatsächlichen Wert der einzelnen Vermögensteile berechnet oder nach ihrer voraussichtlichen Gebrauchsdauer angemessen verteilt. Wenn die Beschwerdeführerin in ihrer Beschwerdeschrift ausführt, dass mit Abschreibungen der Altersentwertung Rechnung getragen wird, hat sie möglicherweise vorab die (ausserordentliche) Abschreibung nach dem tatsächlichen Wert der Vermögensteile im Visier und damit ein zu enges Begriffsverständnis der Abschreibung. Art. 28 Abs. 2 DBG sieht darüber hinaus vor, dass getätigte Investitionen in jenen Geschäftsjahren zum Abzug gebracht werden, in denen der Gegenstand voraussichtlich gebraucht wird und dank seiner Nutzung ein höherer Betriebsertrag erzielt wird. Diese (ordentlichen) Abschreibungen betreffen die entsprechende Investition; sie haben keinen unmittelbaren inneren Zusammenhang mit den späteren Kosten der Instandstellung und präjudizieren deren Verbuchung nicht. Dass als Folge der Verteilung der Anschaffungskosten auf die Nutzungsdauer auf dem Vermögensgegenstand stille Reserven entstehen können, vor allem wenn die Liegenschaft gleichzeitig mittels werterhaltenden Aufwendungen instandgehalten und instandgestellt wird, ist
systembedingt und von der Steuerbehörde hinzunehmen. Diese stillen Reserven werden erst dann steuerlich erfasst, wenn infolge Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung Kapitalgewinne anfallen (Art. 18 Abs. 2 Satz 1 DBG für Selbständigerwerbende; analog Art. 58 Abs. 1 lit. c DBG für juristische Personen).

4.4. Die Rechtsauffassung der Beschwerdeführerin würde darauf hinauslaufen, Instandstellungskosten - gestützt auf eine aussergesetzliche Fiktion - den wertvermehrenden Kosten gleichzusetzen. Das Gesetz erlaubt die Verweigerung des Liegenschaftenkostenabzugs bei Geschäftsliegenschaften aber nur, wenn die Aufwendungen tatsächlich wertvermehrenden Charakter haben. Somit ist analog zu Privatliegenschaften zu prüfen, ob Instandstellungskosten im Einzelfall werterhaltend oder wertvermehrend sind (vgl. E. 2.1 hiervor).
Die Vorinstanz hat diese Prüfung vorgenommen und lediglich Renovationskosten von Fr. 111'450.-- als wertvermehrend qualifiziert. Dagegen wehrt sich die Beschwerdeführerin nicht. Namentlich behauptet sie nicht, dass im vorliegenden Einzelfall Instandstellungskosten in einem grösseren Umfang als wertvermehrend im Sinne von Art. 34 lit. d DBG gelten. Der angefochtene Entscheid ist daher nicht zu beanstanden.

4.5. Offen bleiben kann, wie die wertvermehrenden Kosten gemäss Art. 34 lit. d DBG für Selbständigerwerbende genau zu ermitteln sind. Der Beschwerdegegner möchte dieselben Regeln anwenden wie sie für Privatliegenschaften gelten. Ihm schwebt demnach eine restriktivere Ausscheidung nicht abzugsfähiger Aufwendungen vor als dem Kantonsgericht, das ein extensiveres Verständnis der aktivierungspflichtigen Aufwendungen hat. Da bezüglich der hierfür massgeblichen Sachverhaltselemente jedoch keine entsprechende Rüge erhoben wurde, hat das Bundesgericht hier nicht zu prüfen, ob das Kantonsgericht allenfalls einen zu hohen Anteil an wertvermehrenden Kosten ausgeschieden hat.

III. Kantonssteuer

5.
Art. 9 Abs. 1 StHG sowie Art. 28 des Gesetzes des Kantons Freiburg vom 6. Juni 2000 über die direkten Kantonssteuern (DStG/FR) betreffend die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten von Selbständigerwerbenden sowie Art. 35 lit. d DStG/FR betreffend nicht abziehbare Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen lauten im Wesentlichen gleich wie Art. 27 Abs. 1 DBG bzw. Art. 34 lit. d DBG. Sodann kann der Begriff der (Liegenschafts-) Unterhaltskosten im Geltungsbereich des StHG im kantonalen Recht nicht anders ausgelegt werden als auf dem Gebiet der direkten Bundessteuer (Urteil 2C 251/2016 vom 30. Dezember 2016 E. 3.1). Dementsprechend kann hinsichtlich der Kantonssteuer auf die Ausführungen zur direkten Bundessteuer verwiesen werden. Die Beschwerde ist auch hinsichtlich der Kantonssteuer abzuweisen.

IV. Kosten- und Entschädigungsfolgen

6.
Die auf Fr. 3'000.-- festzusetzenden Gerichtskosten (Art. 65 Abs. 1 BGG) sind bei diesem Verfahrensausgang dem Kanton Freiburg aufzuerlegen, dessen Steuerverwaltung mit ihren Anträgen Vermögensinteressen verfolgte (Art. 66 Abs. 4 e contrario BGG). Dem Beschwerdegegner ist eine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 68 Abs. 1 und Abs. 2 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Verfahren 2C 1166/2016 und 2C 1167/2016 werden vereinigt.

2.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer (2C 1167/2016) wird abgewiesen.

3.
Die Beschwerde betreffend die Kantonssteuer (2C 1166/2016) wird abgewiesen.

4.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'000.-- werden dem Kanton Freiburg auferlegt.

5.
Der Kanton Freiburg hat den Beschwerdegegner für das bundesgerichtliche Verfahren mit Fr. 3'000.-- zu entschädigen.

6.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Kantonsgericht Freiburg, Steuergerichtshof, sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 4. Oktober 2017

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Zähndler

2C_1166/2016 04. Oktober 2017 22. Oktober 2017 Bundesgericht Unpubliziert Öffentliche Finanzen und Abgaberecht

Gegenstand Kantonssteuer 2013; Liegenschaftsunterhaltskosten direkte Bundessteuer 2013; Liegenschaftsunterhaltskosten

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Gesetzesregister

BGE Register

133-II-249 133-II-287 135-II-260

Weitere Urteile ab 2000

2C_1166/2016 2C_1167/2016 2C_251/2016 2C_286/2014 2C_287/2014

AS 2009/1515

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide
	1.	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
	2.	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
		a.	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
		b. [1]	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
		c. [2]	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 1980 [3] über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 1980 [4] über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
		d. [5]	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 1954 [6].
	3.	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
		a.	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
		b.	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
	4.	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
	5.	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
	6.	... [7]
	7.	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 1 des Steueramtshilfegesetzes vom 28. Sept. 2012, in Kraft seit 1. Febr. 2013 (AS 2013 231; BBl 2011 6193). [2] Fassung gemäss Anhang Ziff. 1 des BG vom 21. Juni 2013 (Elterliche Sorge), in Kraft seit 1. Juli 2014 (AS 2014 357; BBl 2011 9077). [3] SR 0.211.230.01 [4] SR 0.211.230.02 [5] Eingefügt durch Anhang Ziff. 2 des BG vom 20. März 2009 über das Bundespatentgericht, in Kraft seit 1. Jan. 2012 (AS 2010 513, 2011 2241; BBl 2008 455). [6] SR 232.14 [7] Aufgehoben durch Anhang 1 Ziff. II 2 der Zivilprozessordnung vom 19. Dez. 2008, mit Wirkung seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 1739; BBl 2006 7221).

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 42 Rechtsschriften
	1.	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
	1bis.	Wurde in einer Zivilsache das Verfahren vor der Vorinstanz in englischer Sprache geführt, so können Rechtsschriften in dieser Sprache abgefasst werden. [1]
	2.	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. [2] [3]
	3.	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
	4.	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 2016 [4] über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
		a.	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
		b.	die Art und Weise der Übermittlung;
		c.	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann. [5]
	5.	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
	6.	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
	7.	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

[1] Eingefügt durch Ziff. II 1 des BG vom 17. März 2023 (Verbesserung der Praxistauglichkeit und der Rechtsdurchsetzung), in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2023 491; BBl 2020 2697). [2] Fassung des zweiten Satzes gemäss Ziff. I 1 des Steuererlassgesetzes vom 20. Juni 2014, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2015 9; BBl 2013 8435). [3] Fassung gemäss Anhang Ziff. 1 des Steueramtshilfegesetzes vom 28. Sept. 2012, in Kraft seit 1. Febr. 2013 (AS 2013 231; BBl 2011 6193). [4] SR 943.03 [5] Fassung gemäss Anhang Ziff. II 2 des BG vom 18. März 2016 über die elektronische Signatur, in Kraft seit 1. Jan. 2017 (AS 2016 4651; BBl 2014 1001).

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen
	1.	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
		a.	des Bundesverwaltungsgerichts;
		b.	des Bundesstrafgerichts;
		c.	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
		d.	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
	2.	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
	3.	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 89 Beschwerderecht
	1.	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
		a.	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
		b.	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
		c.	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
	2.	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
		a.	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
		b.	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
		c.	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
		d.	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
	3.	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 95 Schweizerisches Recht
	Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
	a.	Bundesrecht;
	b.	Völkerrecht;
	c.	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
	d.	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
	e.	interkantonalem Recht.

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 106 Rechtsanwendung
	1.	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
	2.	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 32
	1.	Bei beweglichem Privatvermögen können die Kosten der Verwaltung durch Dritte und die weder rückforderbaren noch anrechenbaren ausländischen Quellensteuern abgezogen werden.
	2.	Bei Liegenschaften im Privatvermögen können die Unterhaltskosten, die Kosten der Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften, die Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden. [1] Das EFD bestimmt, welche Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, den Unterhaltskosten gleichgestellt werden können. [2] Den Unterhaltskosten gleichgestellt sind auch die Rückbaukosten im Hinblick auf den Ersatzneubau. [3]
	2bis.	Investitionskosten nach Absatz 2 zweiter Satz und Rückbaukosten im Hinblick auf einen Ersatzneubau sind in den zwei nachfolgenden Steuerperioden abziehbar, soweit sie in der laufen den Steuerperiode, in welcher die Aufwendungen angefallen sind, steuerlich nicht vollständig berücksichtigt werden können. [4]
	3.	Abziehbar sind ferner die Kosten denkmalpflegerischer Arbeiten, die der Steuerpflichtige aufgrund gesetzlicher Vorschriften, im Einvernehmen mit den Behörden oder auf deren Anordnung hin vorgenommen hat, soweit diese Arbeiten nicht subventioniert sind.
	4.	Der Steuerpflichtige kann für Grundstücke des Privatvermögens anstelle der tatsächlichen Kosten und Prämien einen Pauschalabzug geltend machen. Der Bundesrat regelt diesen Pauschalabzug.

[1] Fassung gemäss Ziff. I 1 des BG vom 3. Okt. 2008 über die steuerliche Behandlung von Instandstellungskosten bei Liegenschaften, in Kraft seit 1. Jan. 2010 (AS 2009 1515; BBl 2007 7993 8009). [2] Fassung des zweiten Satzes gemäss Ziff. II 3 des Energiegesetzes vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2020 (AS 2017 6839; BBl 2013 7561). [3] Dritter Satz eingefügt durch Ziff. II 3 des Energiegesetzes vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2020 (AS 2017 6839; BBl 2013 7561). [4] Eingefügt durch Ziff. II 3 des Energiegesetzes vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2020 (AS 2017 6839; BBl 2013 7561).

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 34
	Nicht abziehbar sind die übrigen Kosten und Aufwendungen, insbesondere:
	a.	die Aufwendungen für den Unterhalt des Steuerpflichtigen und seiner Familie sowie der durch die berufliche Stellung des Steuerpflichtigen bedingte Privataufwand;
	b. [1]	...
	c.	die Aufwendungen für Schuldentilgung;
	d.	die Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen;
	e.	Einkommens-, Grundstückgewinn- und Vermögenssteuern von Bund, Kantonen und Gemeinden und gleichartige ausländische Steuern.

[1] Aufgehoben durch Ziff. I 1 des BG vom 27. Sept. 2013 über die steuerliche Behandlung der berufsorientierten Aus- und Weiterbildungskosten, mit Wirkung seit 1. Jan. 2016 (AS 2014 1105; BBl 2011 2607).

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 27 Allgemeines
	1.	Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen.
	2.	Dazu gehören insbesondere:
		a.	die Abschreibungen und Rückstellungen nach den Artikeln 28 und 29;
		b.	die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen;
		c.	die Zuwendungen an Vorsorgeeinrichtungen zugunsten des eigenen Personals, sofern jede zweckwidrige Verwendung ausgeschlossen ist;
		d. [1]	Zinsen auf Geschäftsschulden sowie Zinsen, die auf Beteiligungen nach Artikel 18 Absatz 2 entfallen;
		e. [2]	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich Umschulungskosten, des eigenen Personals;
		f. [3]	gewinnabschöpfende Sanktionen, soweit sie keinen Strafzweck haben.
	3.	Nicht abziehbar sind insbesondere:
		a.	Zahlungen von Bestechungsgeldern im Sinne des schweizerischen Strafrechts;
		b.	Aufwendungen zur Ermöglichung von Straftaten oder als Gegenleistung für die Begehung von Straftaten;
		c.	Bussen und Geldstrafen;
		d.	finanzielle Verwaltungssanktionen, soweit sie einen Strafzweck haben. [4]
	4.	Sind Sanktionen nach Absatz 3 Buchstaben c und d von einer ausländischen Straf- oder Verwaltungsbehörde verhängt worden, so sind sie abziehbar, wenn:
		a.	die Sanktion gegen den schweizerischen Ordre public verstösst; oder
		b.	die steuerpflichtige Person glaubhaft darlegt, dass sie alles Zumutbare unternommen hat, um sich rechtskonform zu verhalten. [5]

[1] Eingefügt durch Ziff. I 5 des BG vom 19. März 1999 über das Stabilisierungsprogramm 1998, in Kraft seit 1. Jan. 2001 (AS 1999 2374; BBl 1999 4). [2] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 27. Sept. 2013 über die steuerliche Behandlung der berufsorientierten Aus- und Weiterbildungskosten, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2014 1105; BBl 2011 2607). [3] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 19. Juni 2020 über die steuerliche Behandlung finanzieller Sanktionen, in Kraft seit 1. Jan. 2022 (AS 2020 5121; BBl 2016 8503). [4] Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 22. Dez. 1999 über die Unzulässigkeit steuerlicher Abzüge von Bestechungsgeldern (AS 2000 2147; BBl 1997 II 1037, IV 1336). Fassung gemäss Ziff. I 1 des BG vom 19. Juni 2020 über die steuerliche Behandlung finanzieller Sanktionen, in Kraft seit 1. Jan. 2022 (AS 2020 5121; BBl 2016 8503). [5] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 19. Juni 2020 über die steuerliche Behandlung finanzieller Sanktionen, in Kraft seit 1. Jan. 2022 (AS 2020 5121; BBl 2016 8503).

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 58 Allgemeines
	1.	Der steuerbare Reingewinn setzt sich zusammen aus:
		a.	dem Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrages des Vorjahres;
		b.	allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden, wie insbesondere:Kosten für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Gegenständen des Anlagevermögens,geschäftsmässig nicht begründete Abschreibungen und Rückstellungen,Einlagen in die Reserven,Einzahlungen auf das Eigenkapital aus Mitteln der juristischen Person, soweit sie nicht aus als Gewinn versteuerten Reserven erfolgen,offene und verdeckte Gewinnausschüttungen und geschäftsmässig nicht begründete Zuwendungen an Dritte;
		c.	den der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträgen, mit Einschluss der Kapital-, Aufwertungs- und Liquidationsgewinne, vorbehältlich Artikel 64. ... [1]
		u1.	Kosten für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Gegenständen des Anlagevermögens,
		u2.	geschäftsmässig nicht begründete Abschreibungen und Rückstellungen,
		u3.	Einlagen in die Reserven,
		u4.	Einzahlungen auf das Eigenkapital aus Mitteln der juristischen Person, soweit sie nicht aus als Gewinn versteuerten Reserven erfolgen,
		u5.	offene und verdeckte Gewinnausschüttungen und geschäftsmässig nicht begründete Zuwendungen an Dritte;
	2.	Der steuerbare Reingewinn juristischer Personen, die keine Erfolgsrechnung erstellen, bestimmt sich sinngemäss nach Absatz 1.
	3.	Leistungen, welche gemischtwirtschaftliche, im öffentlichen Interesse tätige Unternehmen überwiegend an nahe stehende Personen erbringen, sind zum jeweiligen Marktpreis, zu den jeweiligen Gestehungskosten zuzüglich eines angemessenen Aufschlages oder zum jeweiligen Endverkaufspreis abzüglich einer angemessenen Gewinnmarge zu bewerten; das Ergebnis eines jeden Unternehmens ist entsprechend zu berichtigen.

[1] Zweiter Satz aufgehoben durch Ziff. I 2 des BG vom 28. Sept. 2018 über die Steuerreform und die AHV-Finanzierung, mit Wirkung seit 1. Jan. 2020 (AS 2019 2395 2413; BBl 2018 2527).

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 18 Grundsatz
	1.	Steuerbar sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit.
	2.	Zu den Einkünften aus selbstständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen. Der Veräusserung gleichgestellt ist die Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen oder in ausländische Betriebe oder Betriebsstätten. Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbstständigen Erwerbstätigkeit dienen; Gleiches gilt für Beteiligungen von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, sofern der Eigentümer sie im Zeitpunkt des Erwerbs zum Geschäftsvermögen erklärt. Artikel 18b bleibt vorbehalten. [1]
	3.	Für Steuerpflichtige, die eine ordnungsgemässe Buchhaltung führen, gilt Artikel 58 sinngemäss.
	4.	Die Gewinne aus der Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken werden den steuerbaren Einkünften nur bis zur Höhe der Anlagekosten zugerechnet.

[1] Fassung gemäss Ziff. II 2 des Unternehmenssteuerreformgesetzes II vom 23. März 2007, in Kraft seit 1. Jan. 2009 (AS 2008 2893; BBl 2005 4733).

SR 642.14 StHG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz Art. 9 Allgemeines
	1.	Von den gesamten steuerbaren Einkünften werden die zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge abgezogen. Für die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte kann ein Maximalbetrag festgesetzt werden. [1]
	2.	Allgemeine Abzüge sind:
		a. [2]	die privaten Schuldzinsen im Umfang des nach den Artikeln 7 und 7a steuerbaren Vermögensertrages und weiterer 50 000 Franken;
		b. [3]	die dauernden Lasten sowie der Ertragsanteil nach Artikel 7 Absatz 2 Buchstabe c der Leistungen aus Leibrenten- und aus Verpfründungsverträgen;
		c.	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrenntlebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
		d. [4]	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
		e.	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge, bis zu einem bestimmten Betrag;
		f.	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und für die obligatorische Unfallversicherung;
		g.	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, der pauschaliert werden kann;
		h. [5]	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese einen vom kantonalen Recht bestimmten Selbstbehalt übersteigen;
		hbis. [6]	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 2002 [7], soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
		i. [8]	die freiwilligen Leistungen von Geld und übrigen Vermögenswerten bis zu dem nach kantonalem Recht bestimmten Ausmass an juristische Personen mit Sitz in der Schweiz, die im Hinblick auf ihre öffentlichen oder gemeinnützigen Zwecke von der Steuerpflicht befreit sind (Art. 23 Abs. 1 Bst. f), sowie an Bund, Kantone, Gemeinden und deren Anstalten (Art. 23 Abs. 1 Bst. a-c);
		k.	ein Abzug vom Erwerbseinkommen, das ein Ehegatte unabhängig vom Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten erzielt, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag; ein gleichartiger Abzug ist zulässig bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten;
		l. [9]	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag an politische Parteien, die:im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1976 [10] über die politischen Rechte eingetragen sind,in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oderin einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
			1.	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1976 [10] über die politischen Rechte eingetragen sind,
			2.	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
			3.	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
		m. [11]	die nachgewiesenen Kosten, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen;
		n. [12]	die Einsatzkosten in der Höhe eines nach kantonalem Recht bestimmten Prozentbetrags der einzelnen Gewinne aus Geldspielen, welche nicht nach Artikel 7 Absatz 4 Buchstaben l-m steuerfrei sind; die Kantone können einen Höchstbetrag für den Abzug vorsehen;
		o. [13]	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, sofern:ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oderdas 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
			1.	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
			2.	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
	3.	Bei Liegenschaften im Privatvermögen können die Unterhaltskosten, die Kosten der Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften, die Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden. Zudem können die Kantone Abzüge für Umweltschutz, Energiesparen und Denkmalpflege vorsehen. Bei den drei letztgenannten Abzügen gilt folgende Regelung: [14]
		a. [15]	Bei den Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, bestimmt das Eidgenössische Finanzdepartement in Zusammenarbeit mit den Kantonen, welche Investitionen den Unterhaltskosten gleichgestellt werden können; den Unterhaltskosten gleichgestellt sind auch die Rückbaukosten im Hinblick auf den Ersatzneubau.
		b.	Die nicht durch Subventionen gedeckten Kosten denkmalpflegerischer Arbeiten sind abziehbar, sofern der Steuerpflichtige solche Massnahmen aufgrund gesetzlicher Vorschriften, im Einvernehmen mit den Behörden oder auf deren Anordnung hin vorgenommen hat.
	3bis.	Investitionen und Rückbaukosten im Hinblick auf einen Ersatzneubau nach Absatz 3 Buchstabe a sind in den zwei nachfolgenden Steuerperioden abziehbar, soweit sie in der laufenden Steuerperiode, in welcher die Aufwendungen angefallen sind, steuerlich nicht vollständig berücksichtigt werden können. [16]
	4.	Andere Abzüge sind nicht zulässig. Vorbehalten sind die Kinderabzüge und andere Sozialabzüge des kantonalen Rechts.

[1] Fassung gemäss Ziff. I 2 des BG vom 27. Sept. 2013 über die steuerliche Behan lung der berufsorientierten Aus- und Weiterbildungskosten, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2014 1105; BBl 2011 2607). Berichtigung der RedK der BVers vom 18. Feb. 2015 (AS 2015 993). [2] Fassung gemäss Ziff. II 3 des Unternehmenssteuerreformgesetzes II vom 23. März 2007, in Kraft seit 1. Jan. 2009 (AS 2008 2893; BBl 2005 4733). [3] Fassung gemäss Ziff. I 2 des BG vom 17. Juni 2022 über die Besteuerung von Leibrenten und ähnlichen Vorsorgeformen, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2023 38; BBl 2021 3028). [4] Fassung gemäss Anhang Ziff. 4 des BG vom 18. Juni 2004, in Kraft seit 1. Jan. 2005 (AS 2004 4635; BBl 2003 6399). [5] Fassung gemäss Anhang Ziff. 3 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dez. 2002, in Kraft seit 1. Jan. 2005 (AS 2003 4487; BBl 2001 1715). [6] Eingefügt durch Anhang Ziff. 3 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dez. 2002, in Kraft seit 1. Jan. 2005 (AS 2003 4487; BBl 2001 1715). [7] SR 151.3 [8] Fassung gemäss Anhang Ziff. 4 des BG vom 8. Okt. 2004 (Stiftungsrecht), in Kraft seit 1. Jan. 2006 (AS 2005 4545; BBl 2003 8153 8191). [9] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 12. Juni 2009 über die steuerliche Abzugsfähigkeit von Zuwendungen an politische Parteien, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 449; BBl 2008 7463 7485). [10] SR 161.1 [11] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 25. Sept. 2009 über die steuerliche Entlastung von Familien mit Kindern, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 455; BBl 2009 4729). Berichtigt von der Redaktionskommission der BVers (Art. 58 Abs. 1 ParlG - SR 171.10). [12] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 15. Juni 2012 über die Vereinfachungen bei der Besteuerung von Lotteriegewinnen (AS 2012 5977; BBl 2011 6517 6543). Fassung gemäss Anhang Ziff. II 6 des Geldspielgesetzes vom 29. Sept. 2017, in Kraft seit 1. Jan. 2019 (AS 2018 5103; BBl 2015 8387). [13] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 27. Sept. 2013 über die steuerliche Behandlung der berufsorientierten Aus- und Weiterbildungskosten, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2014 1105; BBl 2011 2607). [14] Fassung gemäss Ziff. I 2 des BG vom 3. Okt. 2008 über die steuerliche Behandlung von Instandstellungskosten bei Liegenschaften, in Kraft seit 1. Jan. 2010 (AS 2009 1515; BBl 2007 7993 8009). [15] Fassung gemäss Anhang Ziff. II 4 des Energiegesetzes vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 6839; BBl 2013 7561). [16] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 4 des Energiegesetzes vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 6839; BBl 2013 7561).

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 65 Gerichtskosten
	1.	Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
	2.	Die Gerichtsgebühr richtet sich nach Streitwert, Umfang und Schwierigkeit der Sache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien.
	3.	Sie beträgt in der Regel:
		a.	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 200-5000 Franken;
		b.	in den übrigen Streitigkeiten 200-100 000 Franken.
	4.	Sie beträgt 200-1000 Franken und wird nicht nach dem Streitwert bemessen in Streitigkeiten:
		a.	über Sozialversicherungsleistungen;
		b.	über Diskriminierungen auf Grund des Geschlechts;
		c.	aus einem Arbeitsverhältnis mit einem Streitwert bis zu 30 000 Franken;
		d.	nach den Artikeln 7 und 8 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 2002 [1].
	5.	Wenn besondere Gründe es rechtfertigen, kann das Bundesgericht bei der Bestimmung der Gerichtsgebühr über die Höchstbeträge hinausgehen, jedoch höchstens bis zum doppelten Betrag in den Fällen von Absatz 3 und bis zu 10 000 Franken in den Fällen von Absatz 4.

[1] SR 151.3